英高財第二章18-所得稅.ppt

1,第二章 所得稅會計 企業(yè)會計準則第18號-所得稅,2,A. 我國會計法規(guī)體系： 1、法律，中華人民共和國企業(yè)所得稅法 2、行政法規(guī)，企業(yè)所得稅法實施條例 3、部門規(guī)章，基本準則 4、規(guī)范性文件，準則 (國家對所得稅的重視程度) B. 所得稅準則要解決兩個問題： 1、企業(yè)應上交給國家多少所得稅； 2、企業(yè)在利潤表上列示多少所得稅費用。,3,主要內容,第一節(jié) 所得稅會計概述 第二節(jié) 資產、負債的計稅基礎及暫時性差異 第三節(jié) 遞延所得稅負債和遞延所得稅資產 第四節(jié) 所得稅費用的確認和計量,4,第一節(jié) 所得稅會計概述,5,第一節(jié) 講解內容,一、會計與稅收的差異 二、所得稅會計的形成和發(fā)展 三、幾個重要的概念 四、資產負債表債務法,6,一、會計與稅收的差異,1. 會計目標與稅法目標的差異,7,2. 會計原則與稅法原則的差異,研究會計與稅收之間差異的理論和方法就是所得稅會計 永久性差異 暫時性差異。,8,二、所得稅會計的形成和發(fā)展,1.IAS （1） 1979年7月，發(fā)布IAS12所得稅會計, 要求企業(yè)可以在遞延法和利潤表債務法中進行選擇； （2） 1994年10月，修訂IAS12，取消遞延法，要求企業(yè)采用利潤表債務法核算所得稅; （3） 1996年10月，發(fā)布IAS12所得稅，要求企業(yè)在利潤表債務法和資產負債表債務法中選擇； （4） 2000年10月，對IAS12進行有限的修訂，要求企業(yè)采用資產負債表債務法。,9,2. CAS （1）1994年6月，財政部關于企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定所得稅會計處理方法包括應付稅款法和納稅影響會計法（遞延法和利潤表債務法）。 （2） 2000年12月，頒布企業(yè)會計制度沿用了94財會第25號的做法。 （3） 2006年2月，頒布了CAS18號所得稅，要求企業(yè)采用資產負債表債務法對所得稅進行會計處理，實現了與國際趨同。,10,三、幾個重要的概念,序言 會計利潤與應稅所得額的聯系 會計利潤與應稅所得額都是會計學上的收益概念 都可以按照理論上的推導公式求得， 即: 總收入-總費用=總收益（或總虧損）。 會計利潤與應稅所得額的區(qū)別 雖然具體結果可通過貨幣計量得到反映，但其形成差別的原因卻只能歸結為:永久性差異和暫時性差異 應納稅所得額=稅前會計利潤+/-納稅調整事項 應交所得稅=應納稅所得額*25%,二者差異,11,1. 永久性差異 （1）定義 有些收入在會計上按照會計準則確認為收入，而依據稅法卻不能確認為收入； 有些支出在會計上按照會計準則確認為費用，而依據稅法卻不能作為費用予以扣減。 這些差異是由于會計和稅法之間-計算口徑不一致-造成的，稱為永久性差異。 （2）舉例,12,例1：公司交納罰金、滯納金、違約金。 例1分析,13,例1分析,會計 支付違約金和罰金： 借：營業(yè)外支出 貸：銀行存款 稅法： 稅法認為，你不該違約，你不該算錯，因為公司的錯誤造成的損失，不能讓政府給你買單，所以要補稅。 應納稅所得額=稅前利潤+納稅調整事項差異（違約金及罰金） 本次課結束,14,例2：企業(yè)急需資金，去銀行貸款，銀行不貸給，所以，企業(yè)沒辦法就去借高利貸。 納稅時，稅收也不承認，認為超過銀行同期貸款利率水平的部分要交稅。 上邊2個例子在納稅調整時是加上。 也有在納稅調整時是減去的，如下面的例3-例4。,15,例3：國債利息收入 會計： 計入投資收益，最終計入利潤總額。 稅法： 你支援了國家經濟建設，國家給你免稅。,16,例4：本公司的新產品（廢舊物利用，有利于環(huán)保）投入市場，產生收入。 會計： 計入利潤總額。 稅法： 稅收政策鼓勵廢舊物利用，不用交稅，這部分收入不記入應納稅所得額。 小結： 上述兩個例子在納稅調整時，是納稅調減。 （3）總結,17,（3）總結,以上的這種差異是由于會計和稅法之間計算口徑不一致造成的，稱為永久性差異。 這種差異是在某一時期發(fā)生，影響的是當期，它不影響后期，以后的期間還可能再發(fā)生，-并不能在以后的時間內逆轉，所以被稱為永久性差異。 當前，永久性差異是在賬外調整的，在賬內不反映。,-收入、費用角度，利潤表觀，在18號中不出現該概念,18,應納稅所得額=稅前會計利潤+/-納稅調整事項 應納稅所得額 = 稅前會計利潤 +/-永久性差異 +/-暫時性差異 應交所得稅=應納稅所得額*25%,差異（永久、暫時）,19,2. 時間性差異,與永久性差異不同，時間性差異是會計和稅法-口徑相同-但計入賬簿的時期不同造成的差異。 這個差異本期發(fā)生，隨著時間的推遲它的影響會-逆轉，這種差異就叫做時間性差異。 如：固定資產折舊 新的準則采用資產負債表債務法，注重的是暫時性差異。,20,例5：企業(yè)擁有一臺管理用機器設備10萬元，會計按照5年計提折舊，稅法按照10年計提折舊，均用直線法計提折舊。 計提折舊總額均為10萬元 第1年 2 3 4 5 6 7 8 9 10 會計 2 2 2 2 2 稅法 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 差異 1 2 3 4 5 4 3 2 1 0 -利潤表觀,21,3. 暫時性差異,暫時性差異：從資產和負債看，暫時性差異是一項資產或一項負債的計稅基礎與其在資產負債表中的賬面價值之間的差額。 該項差異在以后年度資產收回或負債清償時，會產生應稅利潤或可抵扣金額。,22,暫時性差異是從資產負債表上的資產或負債來看問題，暫時性差異是一項資產或一項負債的計稅基礎與其在資產負債表中的賬面價值之間的差額。在以后期間會發(fā)生逆轉； 時間性差異與暫時性差異都會轉回，二者關系如何？,23,因為時間性差異就會發(fā)生逆轉，所以時間性差異一定是暫時性差異，但是暫時性差異并不都是時間性差異。 以下情況將產生暫時性差異而不是時間性差異：,24,例6：交易性金融資產（2010年1月購買的股票）價值10萬元，2010年底股票價值變?yōu)?3萬元 分析： 會計以公允價值計價 稅法只承認歷史成本 暫時性差異：3萬元,25,暫時性差異分為： 應納稅暫時性差異導致使用或處置資產、償付負債的未來期間內增加應納稅所得額-由此產生遞延所得稅負債。 可抵扣暫時性差異導致使用或處置資產、償付負債的未來期間內減少應納稅所得額，由此產生遞延所得稅資產-是被稅務局占用著的資金。,26,四、資產負債表債務法,(一) 資產負債表債務法的理論 用資產負債表觀來審視我們的財務成果，他的理論基礎是業(yè)主權益理論-企業(yè)的收益計量從資產負債表進行： 期末凈資產-期初凈資產=利潤（在沒有增加投資也沒有分配現金股利的情況下） （因為資產負債表一般都是比較資產負債表）,27,舉例，假設今年我的負債沒有變化， 期末資產總額-期末負債總額=期末凈資產。 期初資產總額-期初負債總額=期初凈資產； 期末凈資產-期初凈資產=利潤； 有人說不一定，為什么？ 如果我以公允價值計價，的確，如果以公允價值計價，資產持有的增值叫持產利得，資產持有的減值叫持產損失，也包含在這里面。 所以資產負債觀中的損益計量是包含持產利得和損失，所以才叫資產負債觀。-不同于-收益表觀 下面作一詳細分析：,28,1. 最早時，沒有利潤表，只有資產負債表 一家一戶，一個業(yè)主，投資做生意，期末結賬 期末資產-期初資產=利潤,29,2. 后來，大家投資入股，成立公司，又有了負債，就復雜了，期末結賬： 期末凈資產-期初凈資產-（業(yè)主增加的投資-業(yè)主提取的款項）=利潤 3. 再后來，英國-工業(yè)革命（18世紀）-殖民擴張-征收所得稅-才有了利潤表，這就是利潤表的誕生。 利潤表上的利潤不等于企業(yè)現金收入？,30,有了利潤表： 政府高興，說可以征稅了； 股東也高興，說有錢了，我們就分吧； 可企業(yè)說沒錢； 股東就問，你表上寫著有錢，為什么實際沒錢； 企業(yè)請會計就出來解釋，比如，會計講權責發(fā)生制，賒銷商品，我們計收入，但錢沒收到。 股東并不都是學會計的，有的不懂會計，但股東享有罷免總經理、總會計師的權力。 4.,31,4. 后來，在上一世紀，美國設計了一張財務狀況變動表； 我國從1993年開始學美國，編財務狀況變動表； 剛學會，國際又改現金流量表，它是溝通資產負債表和利潤表之間的橋梁和紐帶。,32,5. 就在人們關注利潤表時，在上世紀末本世紀初出現了問題： 美國出現安然事件、世通丑聞； 意大利出現帕馬拉特造假案； 我國一些觸目驚心的財務造假案：鄭百文、麥科特、銀廣夏。 （虛增利潤） 會計信息失真，是全世界共同的問題，不是某一個國家的問題。,33,美國的世通丑聞，一個原因是鉆了會計準則的漏洞，上市公司編制合并報表的時候，對于那些投資額不到10%、利潤額不到10%、權益不到10%的小的子公司可以不納入合并范圍。 -我國會計準則，學習美國的。 世通公司：存在大量特殊項目（是籌資用的）-抵押未來營業(yè)收入-發(fā)行債券賣給美國其他公司，搞通訊，按原來的預測發(fā)展下去，收上來的錢還債券的款，沒問題，可是，他沒想到，會發(fā)生2001.9.11事件。 9.11事件，有恐怖分子，不惜生命去撞美國大樓-導致-美國經濟蕭條兩年導致資金無法回收導致小公司陷入長期虧損不納入合并報表（合并利潤表很漂亮）。 這個事后來被別人揭露，成了造假案。,34,我國2006會計改革企業(yè)合并-取消10%限制（投資額不到10%、利潤額不到10%、權益不到10%），-只要是持續(xù)經營的子公司就要納入合并范圍（虧損也并，資不抵債也并）。人們感覺到利潤表不可靠了，不信利潤表了，怎么辦？ 回歸本源，回到資產負債表，最可靠。 資產負債表要求在穩(wěn)健性的基礎上編制，有樓房，現在樓多少錢一平米，不能用歷史成本，要用公允價值計量，要計提資產減值準備。 所以，在這種情況下，人們開始關注資產負債表，于是，人們認為，要用資產負債觀來看問題； 在所得稅的計量上，也要用資產負債表觀來看問題，要計算資產負債表中的資產、負債的賬面價值與計稅基礎之間的差異，即：暫時性差異。,35,(二) 資產負債表債務法的思路（所得稅會計核算的一般程序）-P260,1、確定資產、負債的賬面價值 2、確定資產、負債的計稅基礎 3、比較賬面價值與計稅基礎，找出差異（遞延所得稅費用-遞延所得稅資產或負債） 4、計算應交稅費=當期所得稅費用（企業(yè)應上交給國家的所得稅） 5、計算所得稅費用（利潤表中列示的所得稅費用） 所得稅費用=當期所得稅費用+/-遞延所得稅費用 注釋：,36,1.企業(yè)根據當期的應納稅所得額乘以適用的所得稅稅率，計算得出企業(yè)當期應交所得稅金額，并以此確認為“所得稅費用當期所得稅費用” 借：所得稅費用當期所得稅費用 貸：應交稅費應交所得稅 注釋：所得稅費用當期所得稅費用 -遞延所得稅費用,37,借：所得稅費用遞延所得稅費用 貸：遞延所得稅負債 或： 借：遞延所得稅資產 貸：所得稅費用遞延所得稅費用 初次：確認遞延所得稅資產或負債 再次：本期實際確認的遞延所得稅資產/負債為 本期應確認的遞延所得稅資產/負債與其賬面余額兩者之差。,38,3. 利潤表中列報的所得稅費用 =當期所得稅費用+遞延所得稅費用 -遞延所得稅收益 總結：所得稅會計主要是解決差異問題，確認遞延所得稅資產或負債，要想確認遞延所得稅資產或負債，就要了解賬面價值與計稅基礎的差異。,39,第二節(jié) 資產、負債的計稅基礎及暫時性差異,40,第二節(jié) 講解內容,一、資產的計稅基礎 二、負債的計稅基礎 三、暫時性差異總結,41,一、 資產的計稅基礎,A.按照資產負債表上的要素，計稅基礎可分為： 資產的計稅基礎；負債的計稅基礎。 資產的計稅基礎：企業(yè)收回資產賬面價值的過程中，就計稅而言可從流入企業(yè)的任何所得利益中予以抵扣的金額。即：某一資產在未來期間計稅時按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額,42,資產的賬面價值 資產的計稅基礎 差額，暫時性差異 B. 這個差額（暫時性差異）是會計利潤與應稅所得額之間差異的基礎；是資產負債表債務法中所得稅會計處理的重要概念。,43,C. 資產的計稅基礎是指按照稅法規(guī)定,該項資產在未來使用或最終處置時,允許作為成本或費用于稅前列支的金額. 資產的計稅基礎 =按照稅法規(guī)定未來可以抵扣的金額 下面以部分資產項目為例介紹資產的計稅基礎：,44,提示：初始計量中大部分資產不存在差異，后續(xù)計量中大部分資產存在差異,（一）固定資產 初始計量： 會計與稅法規(guī)定相同 后續(xù)計量： 賬面價值=實際成本會計累計折舊減值準備 計稅基礎=實際成本稅法累計折舊 固定資產的賬面價值與計稅基礎的差異主要產生于折舊方法、折舊年限的不同以及固定資產減值準備的提取。,45,1折舊方法、折舊年限的差異 A 折舊方法的差異 （1）會計準則規(guī)定： 企業(yè)可以合理選擇折舊方法，如可以按直線法計提折舊，也可以按照雙倍余額遞減法、年數總和法等計提折舊。 （2）稅法： 一般會規(guī)定固定資產的折舊方法，除某些按照規(guī)定可以加速折舊的情況外，基本上可以稅前扣除的是按照 直線法 計提的折舊。 B折舊年限的差異 會計:企業(yè)根據固定資產的性質和使用情況合理確定折舊年限 稅法:對每一類固定資產的折舊年限作出了規(guī)定,46,如前例：,例5：企業(yè)擁有一臺管理用機器設備10萬元，會計按照5年計提折舊，稅法按照10年計提折舊，均用直線法計提折舊。 計提折舊總額均為10萬元 第1年 2 3 4 5 6 7 8 9 10 會計 2 2 2 2 2 稅法 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 差異 1 2 3 4 5 4 3 2 1 0 -利潤表觀,47,兩種觀點的分析： 第1年 2 3 4 5 6 7 8 9 10利潤表觀 會計 2 2 2 2 2 稅法 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 差異 1 2 3 4 5 4 3 2 1 0 第一年：計入費用2，稅法只允許扣1，差異1 第1年 2 3 4 5 6 7 8 9 10資產負債觀 會計 2 2 2 2 2 稅法 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 差異 1 2 3 4 5 4 3 2 1 0 第一年：賬面價值8，計稅基礎9：差異1,48,2因計提固定資產減值準備產生的差異 （1）會計： 對固定資產計提了減值準備 （2）稅法： 按照會計準則規(guī)定計提的資產減值準備在資產發(fā)生實質性損失前不允許稅前扣除,49,教材p261例1 例2：某項環(huán)保設備，原價為1000萬元，使用年限為20年，會計按照直線法計提折舊；稅法允許企業(yè)雙倍余額遞減法對該項資產計列折舊，凈殘值為0。 計提了2年的折舊后，會計期末，企業(yè)對該項固定資產計提了100萬元固定資產減值準備。 計算該時點上，設備的賬面價值與計稅基礎 賬面價值=10005050100800萬元 計稅基礎=100010090810萬元 資產賬面價值計稅基礎 可抵扣暫時性差異-遞延所得稅費用 -遞延所得稅資產 本次課結束,50,（二）無形資產 1、初始計量： （1）無差異： 除內部研究開發(fā)形成的無形資產以外，以其他方式取得的無形資產，初始確認時一般不存在差異。 （2）有差異： 無形資產的賬面價值與計稅基礎之間的差異主要產生于內部研究開發(fā)形成的無形資產以及使用壽命不確定的無形資產。-探討有差異的情況。,有差異,51,對于內部研究開發(fā)形成的無形資產，會計準則規(guī)定有關內部研究開發(fā)活動區(qū)分兩個階段，研究階段的支出和開發(fā)階段的支出 研究階段的支出： 會計： 研究階段的支出，費用化計入當期損益 稅法： 研究階段的支出費用化，但按照研發(fā)費用的50%加計扣除 -永久性差異,52,開發(fā)階段的支出 會計： 開發(fā)階段不符合資本化條件的，費用化 開發(fā)階段符合資本化條件以后至達到預定用途前發(fā)生的支出應當資本化作為無形資產的成本 稅法： 費用化的部分，50%加計扣除 資本化的部分，稅法也資本化，但按照無形資產成本的150%加計攤銷。,53,2、后續(xù)計量 差異主要產生于對無形資產是否需要攤銷及無形資產減值準備的提取。 會計： 使用壽命不確定的不攤銷，但進行減值測試，可以計提減值； 使用壽命確定的，攤銷 稅法： 必須攤銷，不承認減值 會計賬面價值 =實際成本累計攤銷減值準備（壽命確定） 或=實際成本減值準備（壽命不確定的） 稅法計稅基礎=實際成本累計攤銷,54,教材P262，例2 思考：是否所有的暫時性差異都確認遞延所得稅資產或負債？ 例：某項無形資產取得成本為160萬元，因其使用壽命無法合理估計，會計上視為使用壽命不確定的無形資產不予攤銷；但稅法規(guī)定按不短于10年的期限攤銷。 1年后 賬面價值：160萬元， 計稅基礎：144萬元 資產賬面價值計稅基礎 應納稅暫時性差異-遞延所得稅費用 -遞延所得稅負債,55,（三）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產 交易性金融資產 此外，可供出售金融資產可比照交易性金融資產處理,56,1.交易性金融資產 初始計量： 會計與稅法規(guī)定相同 后續(xù)計量： 會計: 公允價值，公允價值變動記入損益 稅法: 不承認持產利得或損失,57,例：企業(yè)持有的一項交易性金融資產，取得成本為100萬元，該時點的計稅基礎為100萬元,即可作為成本費用自未來流入企業(yè)的經濟利益中扣除的金額為100萬元； 會計期末，公允價值變?yōu)?0萬元。 賬面價值：90萬元 計稅基礎：100萬元 如果公允價值變?yōu)?10萬元？,58,2、可供出售金融資產 初始計量： 相同 后續(xù)計量： 會計體現公允價值變動 稅法維持原計稅基礎,59,例：某公司期初取得1000萬元可供出售金融資產，期末該可供出售金融資產的公允價值為1200萬元。 賬面價值：1200萬元 計稅基礎：1000萬元 可供出售金融資產公允價值若為800萬？,60,（四）長期股權投資 會計：成本法或權益法 成本法：控制（子公司）、不具有共同控制或重大影響 權益法：共同控制（合營企業(yè)）、重大影響（聯營企業(yè)） 稅法：沒有權益法的概念，只有成本法 成本法核算不存在差異 差異主要產生在權益法的核算方法下,61,在權益法下，長期股權投資的賬面價值與計稅基礎的差異主要源于以下三種情況： 1、初始投資成本的調整 稅法：始終維持原取得成本不變 會計： （1）初始投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產公允值份額的情況，會計應調整初始投資成本-產生差異 （2）初始投資成本大于份額的情況，會計 不用調整初始投資成本-不產生差異,高者入賬,62,2、投資損益的確認：產生差異 在確認投資損益時： 長期股權投資賬面價值=初始成本+/-損益金額 計稅基礎（保持不變）=初始成本 3、應享有被投資單位其他權益的變化： 會計，調整長期股權投資賬面價值 計稅基礎，不變 總結：計稅基礎始終不變，但在權益法下長期股權投資的賬面值可能會發(fā)生變化，從而產生差異。 教材P263，例4,63,例（P263例）：A公司于2009年1月2日以6000萬元取得B公司30%的有表決權的股份，擬長期持有并能夠對B公司施加重大影響。 投資時B公司可辨認資產公允價值總額為18 000萬元(假定取得投資時B公司各項可辨認資產、負債的公允價值等于賬面價值)。 B公司2009年實現凈利潤2 300萬元，未發(fā)生影響權益變動的其他交易或事項。 A公司及B公司均為居民企業(yè)，適用的所得稅稅率均為25%，雙方采用的會計政策相同。稅法規(guī)定，居民企業(yè)之間的股息紅利免稅。,64,權益法,因為6000萬元大于18000*30=5400，選高者入賬 借：長期股權投資成本 6 000萬元 貸：銀行存款 6 000 無差異 2009年末 借：長期股權投資損益調整 690萬元 貸：投資收益 690 計稅基礎仍未6000， 賬面價值 6 690：產生暫時性差異,思考：是不是產生了差異，就一定會確認該差異對所得稅的影響？,65,（五）其他資產 1、投資性房地產 2、存貨 3、應收賬款,66,1、投資性房地產 （1）成本模式，除折舊攤銷外不存在差異 例：一項用于出租的房屋，取得成本為500萬元，會計處理按照雙倍余額遞減法計提折舊; 稅法規(guī)定按直線法計提折舊使用年限為10年，凈殘值為0。 請計算計提了一年的折舊后的差異。 賬面價值：500-500*2/10=400萬元 計稅基礎：500-50=450萬元,67,（2）公允價值模式計量 會計： 賬面值為公允價值，公允價值變動計入損益，不提折舊或攤銷。 稅法： 以取得時的成本為基礎，分期計提折舊或攤銷。,68,例：某項土地使用權，取得時實際支付的土地出讓金為2000萬元，使用年限50年。取得以后作為投資性房地產核算。 一年后： 該投資性房地產公允價值假定2100萬元 賬面價值：2100萬元 計稅基礎：2000-2000/50=1960萬元 投資性房地產公允價值若為1900萬元？,69,2、存貨 計提準備，稅法不承認 教材P264，例5,70,3、應收賬款 會計： 若果發(fā)生減值，應計提減值準備 稅法： 遵循稅法的規(guī)定，不認可減值 教材p264,例6,71,二、負債的計稅基礎,是指負債的賬面價值減去該負債在未來期間可予稅前扣除的金額。 用公式表示： 負債的計稅基礎=負債的賬面價值-按稅法規(guī)定未來可稅前抵扣的金額 =未來不允許稅前抵扣的金額 負債的暫時性差異=負債賬面價值-負債計稅基礎 =負債賬面價值-（負債的賬面價值-未來可稅前抵扣的金額）=按稅法規(guī)定未來可稅前抵扣的金額,72,一般情況下，短期借款、應付票據、應付賬款、其他應交款等負債的清償不會影響到當期損益和應納稅所得額的計算，其計稅基礎即為賬面價值。 某些情況下，負債的確認可能會涉及損益，進而影響不同期間的應納稅所得額。使得計稅基礎與賬面價值之間產生差額。 本次課結束,73,1.預計負債 會計: 企業(yè)會計準則規(guī)定，與或有事項相關的義務同時滿足下列條件的，應當確認為預計負債： 該義務是企業(yè)承擔的現時義務； 履行該義務很可能導致經濟利益流出企業(yè)； 該義務的金額能夠可靠地計量。 預計負債應當按照履行相關現時義務所需支出的最佳估計數進行初始計量。,74,稅法: 企業(yè)所得稅法2008規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，可在計算應納稅所得額時扣除。 小結：稅法規(guī)定在 實際發(fā)生時 稅前扣除 預計負債只是履行該義務很可能導致經濟利益流出企業(yè)，當期還沒有實際發(fā)生，不符合稅法規(guī)定的實際發(fā)生原則，不允許在當期計算應納稅所得額時扣除。 企業(yè)對未決訴訟或仲裁、債務擔保、產品質量保證（含產品安全保證）虧損合同、重組業(yè)務等方面計提的預計負債，在申報企業(yè)所得稅時應調增應納稅所得額，支出實際發(fā)生時才允許扣除。,75,根據會計準則的規(guī)定，與或有事項相關的義務滿足條件的，應確認預計負債（賬面價值）。 按稅法規(guī)定，有關的支出應于實際發(fā)生時稅前扣除 負債的計稅基礎=負債的賬面價值-按稅法規(guī)定未來可稅前抵扣的金額 =未來不允許稅前抵扣的金額 其計稅基礎為 0 預計負債的賬面價值大于計稅基礎，產生可抵扣暫時性差異。,實際發(fā)生在未來,76,教材P265，例7 例:企業(yè)因銷售商品提供售后服務等原因在當期確認了100萬元的預計負債。稅法規(guī)定實際發(fā)生時才允許稅前扣除。假定企業(yè)在確認預計負債的當期未發(fā)生售后服務費用。 賬面價值：100萬元 計稅基礎賬面價值100萬可從未來經濟利益中扣除的金額100萬0 產生可抵扣暫時性差異100萬元,77,（二）預收賬款,會計： 不符合收入確認條件，作為負債反映 稅法： 按照現行稅法規(guī)定條件，可能要作為收入反映,78,例1：企業(yè)收到客戶的一筆款項80萬元，因不符合收入確認條件，會計上作為預收賬款反映，但符合稅法規(guī)定的收入確認條件，該筆款項已計入當期應納稅所得額。 預收賬款 賬面價值：80萬元 計稅基礎：賬面價值80萬元可從未來經濟利益中扣除的金額80萬元0,79,例2：企業(yè)收到客戶的一筆款項80萬元，因不符合收入確認條件，會計上作為預收賬款處理；按照稅法規(guī)定當期也不確認收入。 預收賬款 賬面價值：80萬元 計稅基礎賬面價值80萬元可從未來經濟利益中扣除的金額080萬元 P265，例8,80,（三）應付職工薪酬 會計準則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務給予的各種形式的報酬以及其他相關支出均應作為企業(yè)的成本費用，在未支付之前確認為負債。 稅法中對于合理的職工薪酬基本允許稅前扣除，但稅法中如果規(guī)定了稅前扣除標準的，按照會計準則規(guī)定計入成本費用的金額超過規(guī)定標準部分，應進行納稅調整。 教材p266，例9 如果企業(yè)當期發(fā)生的工資薪金性質的支出超過了稅法規(guī)定的允許稅前扣除的標準，超過部分在發(fā)生當期不允許稅前扣除，在以后期間也不允許稅前扣除，即該部分差額對未來期間計稅不產生影響，所產生應付職工薪酬負債的賬面價值等于計稅基礎。 總結1：不產生暫時性差異，但產生永久性差異。,81,總結2：限額扣除費用,82,（四）其他負債 例：企業(yè)當期應交納的違反有關規(guī)定的罰款和滯納金為10萬元。 會計：計入費用，同時確認其他應付款 稅法：罰款和滯納金等不允許稅前扣除 賬面價值：10萬元 計稅基礎 賬面價值10萬元可從未來經濟利益中扣除的金額0 10萬元 不產生暫時性差異 產生永久性差異,83,三、特殊交易或事項中產生資產、負債計稅基礎的確定 企業(yè)合并 稅法規(guī)定： 按照經評估確認的價值（公允價值） 會計： 第20號企業(yè)合并準則 同一控制下企業(yè)的合并：企業(yè)合并中取得的有關資產、負債按照原賬面價值計量 （差異） 非同一控制下企業(yè)的合并：公允價值計量 （無差異） -企業(yè)合并一章繼續(xù)講解,84,四、永久性差異與暫時性差異總結,（一）永久性差異 永久性差異僅影響發(fā)生當期，不影響以后期間，不存在不同會計期間攤配問題也就不對其進行“遞延所得稅費用”的確認。 但是，在計算應交稅費（應納稅所得額）即“所得稅費用當期所得稅費用”時，應當充分考慮。,85,（二）暫時性差異 （1）內容： 包括所有的時間性差異及其他暫時性差異 時間性差異：從利潤表出發(fā)，僅涉及到對利潤表有影響的項目； 其他暫時性差異：某項交易或事項發(fā)生以后可能不影響利潤表，但會影響到資產、負債的賬面價值與其計稅基礎，如可供出售金融資產公允價值的變動、企業(yè)合并中產生的暫時性差異等。,86,（2）分類： 視暫時性差異對未來期間應稅所得的影響，分為： 應納稅暫時性差異：將導致未來期間應稅所得和應交所得稅的增加 可抵扣暫時性差異：將導致未來期間應稅所得和應交所得稅的減少,87, 應納稅暫時性差異： 資產的賬面價值其計稅基礎 例：一項資產的賬面價值為200萬，計稅基礎為150萬。未來納稅義務增加，因此應確認為負債； 負債的賬面價值其計稅基礎 例：負債的賬面價值為100萬，計稅基礎為120萬元。未來應稅所得調增因此應確認為負債。,一般對應 遞延所得稅負債,88, 可抵扣暫時性差異： 資產的賬面價值其計稅基礎 例：一項資產的賬面價值為150萬，計稅基礎為200萬。未來納稅義務減少，因此應確認為資產； 負債的賬面價值其計稅基礎 例：負債的賬面價值為120萬，計稅基礎為100萬。未來應稅所得調減，因此應確認為資產。 本次課結束,一般對應 遞延所得稅資產,89,（三）特殊項目產生的暫時性差異 1、未作為資產、負債確認的項目產生的暫時性差異； 某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產、負債的確認條件而未體現為資產負債表中的資產或負債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎的， 其賬面價值與計稅基礎之間的差異也構成暫時性差異。 如企業(yè)在開始正常的生產經營活動以前發(fā)生的籌建等費用,90,如：企業(yè)在開始正常的生產經營活動以前發(fā)生的籌建等費用 稅法規(guī)定： 企業(yè)發(fā)生的該類費用可以在開始正常生產經營活動后的5年內分期攤銷，自稅前扣除（一般作為長期待攤費用）。 會計準則規(guī)定： 應于發(fā)生時計入當期損益，不體現為資產負債表中的資產?？梢詫⑵淇闯砷L期待攤費用 賬面價值為 0 評價： 該類事項不形成資產負債表中的資產，但按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎，兩者之間的差異也形成暫時性差異。 教材P269，例11,91,2可抵扣虧損及稅款抵減產生的暫時性差異。 對于按照稅法規(guī)定可以結轉以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產、負債的賬面價值與計稅基礎不同產生的，但本質上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，視同可抵扣暫時性差異，在符合確認條件的情況下，應確認與其相關的遞延所得稅資產。 教材P269，例12,92,總結： 應納稅暫時性差異 遞延所得稅負債 可抵扣暫時性差異 遞延所得稅資產 判斷： 并不是所有的暫時性差異都產生遞延所得稅資產或負債（V） 但遞延所得稅資產一定產生于可抵扣暫時性差異；遞延所得稅負債一定產生于應納稅暫時性差異。(V) -第三節(jié) 遞延所得稅負債和遞延所得稅資產,93,第三節(jié) 遞延所得稅負債和遞延所得稅資產,94,第三節(jié) 講解內容,一、遞延所得稅負債的確認和計量 二、遞延所得稅資產的確認和計量 三、特定交易或事項中涉及遞延所得稅的 確認 四、適用稅率變化對已確認遞延所得稅資 產和遞延所得稅負債的影響,95,企業(yè)在計算確定了應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異后，應當按照所得稅準則規(guī)定的原則, 確認 與應納稅暫時性差異相關的遞延所得稅負債， 與可抵扣暫時性差異相關的遞延所得稅資產。,96,一、遞延所得稅負債的確認和計量,遞延所得稅負債產生于應納稅暫時性差異。 因應納稅暫時性差異在轉回期間將增加企業(yè)的應納稅所得額和應交所得稅，導致企業(yè)經濟利益的流出，在其發(fā)生當期，構成企業(yè)應支付稅金的義務，應作為負債確認。,97,(一)遞延所得稅負債的確認 企業(yè)在確認因應納稅暫時性差異產生的遞延所得稅負債時，應遵循以下原則： 1、除所得稅準則中明確規(guī)定可不確認遞延所得稅負債的情況以外，企業(yè)對于 所有的 應納稅暫時性差異均應確認相關的遞延所得稅負債-強化了謹慎性信息質量要求 教材p270，例13,98,2不確認遞延所得稅負債的特殊情況 有些情況下，雖然資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同，產生了應納稅暫時性差異，但出于各方面考慮，所得稅準則中規(guī)定不確認相應的遞延所得稅負債，主要包括： (1)商譽的初始確認 （后續(xù)章節(jié)：企業(yè)合并）,99,(2)除企業(yè)合并以外的其他交易或事項中，如果該項交易或事項發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應納稅所得額，則所產生的資產、負債的初始確認金額與其計稅基礎不同，形成應納稅暫時性差異的，交易或事項發(fā)生時不確認相應的遞延所得稅負債。,100,(3)與子公司、聯營企業(yè)、合營企業(yè)投資等相關的應納稅暫時性差異，一般應確認相關的遞延所得稅負債， 但同時滿足以下兩個條件的除外： 一是投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉回的時間； 二是該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉回。 滿足上述兩個條件時，投資企業(yè)可以運用自身的影響力決定暫時性差異的轉回，如果不希望其轉回，則在可預見的未來該項暫時性差異即不會轉回，從而對未來期間不會產生所得稅影響，無須確認相應的遞延所得稅負債。 -長期股權投資暫時性差異的確認問題,101,對于采用權益法核算的長期股權投資，其賬面價值與計稅基礎產生的有關暫時性差異是否應確認相關的所得稅影響，應當考慮該項投資的持有意圖。 （1）如果企業(yè)擬長期持有該項投資，則因初始投資成本的調整產生的暫時性差異 預計未來期間不會轉回- 不確認 對遞延所得稅的影響； （2）因確認投資損益產生的暫時性差異，在未來逐期分回現金股利時免稅，可以看成所得稅率為0，所以也 不確認 對遞延所得稅的影響； （3）因確認被投資方其他權益變動而產生的暫時性差異，在長期持有的情況下預計未來期間 也不會轉回 ，所以也 不確認 對遞延所得稅的影響。 教材P272,例15,102,1.根據我國企業(yè)會計準則的規(guī)定，下列項目中不應確認遞延所得稅負債的有（ ）。 A.與合營企業(yè)投資相關的應納稅暫時性差異，投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉回的時間并且該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉回 B.非同一控制下的企業(yè)合并中初始確認的商譽產生的應納稅暫性差異 C.與合營企業(yè)投資相關的應納稅暫時性差異，投資企業(yè)不能夠控制暫時性差異轉回的時間并且該暫時性差異在可預見的未來很可能會轉回 D.與聯營企業(yè)投資相關的應納稅暫時性差異，投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉回的時間并且該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉回 答案：ABD,103,(二)遞延所得稅負債的計量 1遞延所得稅負債應以相關應納稅暫時性差異轉回期間按照稅法規(guī)定適用的所得稅稅率計量。 用公式表示： 遞延所得稅負債=應納稅暫時性差異*轉回期間按照稅法規(guī)定適用的所得稅稅率 2無論應納稅暫時性差異的轉回期間如何，準則中規(guī)定遞延所得稅負債不要求折現。,104,例：甲公司2007年12月1日購入一項環(huán)保設備，原價為2 000萬元，使用年限為10年，設備凈殘值為零。 會計處理時按照直線法計提折舊，稅法規(guī)定按雙倍余額遞減法計提折舊。 2009年末甲公司對該項固定資產計提了80萬元的減值準備，甲公司所得稅稅率為25%. 則該項設備2009年末“遞延所得稅負債”發(fā)生額為（ ）萬元。 A. 30 B. 10 C. 30 D. 10,105,例：甲公司2007年12月1日購入一項環(huán)保設備，原價為2 000萬元，使用年限為10年，設備凈殘值為零。會計處理時按照直線法計提折舊，稅法規(guī)定按雙倍余額遞減法計提折舊。2009年末甲公司對該項固定資產計提了80萬元的減值準備，甲公司所得稅稅率為25%.則該項設備2009年末“遞延所得稅負債”發(fā)生額為（ ）萬元。 正確答案：B 答案解析： 2008年末 設備的賬面價值2 0002 000/101 800（萬元） 計稅基礎2 0002 0002/101 600（萬元） 應納稅暫時性差異1 8001 600200（萬元） 2008年末“遞延所得稅負債”科目余額20025%50（萬元） 2009年末 設備的賬面價值2 000200200801 520（萬元） 計稅基礎2 0004003201 280（萬元） 應納稅暫時性差異1 5201 280240（萬元） 2009年末“遞延所得稅負債”科目余額24025%60（萬元） 2009年末“遞延所得稅負債”發(fā)生額605010（萬元）,初余：50萬元,末余：60萬元,平衡數：10萬元,106,二、遞延所得稅資產的確認和計量 (一)遞延所得稅資產的確認 1確認的一般原則 遞延所得稅資產產生于可抵扣暫時性差異。 產生可抵扣暫時性差異的，在估計未來期間能夠取得足夠的應納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相關的遞延所得稅資產。,107,遞延所得稅資產對應科目的確認： A. 對稅前會計利潤或是應納稅所得額產生影響的，所確認的遞延所得稅資產應作為利潤表中所得稅費用的調整； B. 有關的可抵扣暫時性差異產生于直接計入所有者權益的交易或事項的，確認的遞延所得稅資產也應計入所有者權益； C. 企業(yè)合并中取得的有關資產、負債產生的可抵扣暫時性差異，其所得稅影響應相應調整合并中確認的商譽或應計入合并當期損益的金額。,108,確認遞延所得稅資產時，應關注以下問題： (1)遞延所得稅資產的確認應以未來期間很可能取得的用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限。 (2)對與子公司、聯營企業(yè)、合營企業(yè)的投資相關的可抵扣暫時性差異，同時滿足下列條件的，應當確認相關的遞延所得稅資產： 一是暫時性差異在可預見的未來很可能轉回； 二是未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額。,109,(3)對于按照稅法規(guī)定可以結轉以后年度的未彌補虧損(可抵扣虧損)和稅款抵減，應視同可抵扣暫時性差異處理。 在預計可利用可彌補虧損或稅款抵減的未來期間內很可能取得足夠的應納稅所得額時，應當以很可能取得的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產，同時減少確認當期的所得稅費用。,110,2不確認遞延所得稅資產的特殊情況 某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不屬于企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，且該項交易中產生的資產、負債的初始確認金額與其計稅基礎不同，產生可抵扣暫時性差異的，所得稅準則中規(guī)定在交易或事項發(fā)生時不確認相關的遞延所得稅資產。 教材P274，例16,111,(二)遞延所得稅資產的計量 1適用稅率的確定 應以預期收回該資產期間的適用所得稅稅率為基礎計算確定。 遞延所得稅資產均不要求折現。 舉例,112,例1：甲公司所得稅稅率為25。 2009年初“預計負債產品質量保證”賬面余額為500萬元，“遞延所得稅資產”科目余額為125萬元。 2009年產品銷售收入為5 000萬元，按照2的比例計提產品保修費用，假設產品保修費用在實際發(fā)生時可以稅前抵扣，2009年實際發(fā)生產品保修費用300萬元。 則2009年12月31日“遞延所得稅資產”科目發(fā)生額為( )萬元。 A. 75(借方) B. 50(貸方) C. 50(借方) D. 25(借方),113,例1：甲公司所得稅稅率為25。2009年初“預計負債產品質量保證”賬面余額為500萬元，“遞延所得稅資產”科目余額為125萬元。2009年產品銷售收入為5 000萬元，按照2的比例計提產品保修費用，假設產品保修費用在實際發(fā)生時可以稅前抵扣，2009年實際發(fā)生產品保修費用300萬元。則2009年12月31日“遞延所得稅資產”科目發(fā)生額為( )萬元。 A. 75(借方) B. 50(貸方) C. 50(借方) D. 25(借方) 正確答案：B 答案解析： 2009年計提產品保修費用5 0002100(萬元) 2009年末預計負債的賬面價值500100300300(萬元)； 計稅基礎賬面價值300未來期間可予稅前抵扣的金額3000； 負債的賬面價值計稅基礎-產生可抵扣暫時性差異； “遞延所得稅資產”科目余額3002575(萬元) “遞延所得稅資產”科目發(fā)生額7512550(萬元)。,平衡數（發(fā)生額）50萬元,114,2遞延所得稅資產的減值 資產負債表日，企業(yè)應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。 如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用可抵扣暫時性差異帶來的經濟利益，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。 除原確認時記入所有者權益的遞延所得稅資產，其減記金額亦應記入所有者權益外， 其他的情況應增加減記當期的所得稅費用。,115,三、特定交易或事項中涉及遞延所得稅的確認 如：可供出售金融資產公允價值的變動計入所有者權益（資本公積） 教材P275，例17,116,四、適用稅率變化對已確認遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的影響 因適用稅收法規(guī)的變化，導致企業(yè)在某一會計期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化的，企業(yè)應對已確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債按照新的稅率進行重新計量。 除直接計入所有者權益的交易或事項產生的遞延所得稅資產及遞延所得稅負債，相關的調整金額應計入所有者權益以外，其他情況下產生的遞延所得稅資產及遞延所得稅負債的調整金額應確認為變化當期的所得稅費用(或收益)。 舉例,117,例：甲公司2007年末“遞延所得稅資產”科目的借方余額為66萬元（均為固定資產后續(xù)計量對所得稅的影響），適用的所得稅稅率為33%. 2008年初適用所得稅稅率改為25%.甲公司預計會持續(xù)盈利，各年能夠獲得足夠的應納稅所得額。 2008年末固定資產的賬面價值為6 000萬元，計稅基礎為6 600萬元，2008年確認因銷售商品提供售后服務的預計負債100萬元，年末預計負債的賬面價值為100萬元，計稅基礎為0. 則甲公司2008年末“遞延所得稅資產”科目為借方余額（ ）萬元。 A.108 B.126 C.198 D.175 正確答案：D 答案解析： 2008年末“遞延所得稅資產”科目的借方余額（6 6006 000）100）25%175（萬元）。 注釋：“遞延所得稅資產”科目的發(fā)生額為借方109萬元,-33%,-25%,118,第四節(jié) 所得稅費用的確認和計量,119,企業(yè)核算所得稅，主要是為確定 當期應交所得稅以及利潤表中應確認的所得稅費用。 按照資產負債表債務法核算所得稅的情況下，利潤表中的所得稅費用由兩個部分組成：當期所得稅和遞延所得稅。 一、當期所得稅 當期所