實質(zhì)重于形式原則在會計準(zhǔn)則中的運(yùn)用.doc

實質(zhì)重于形式原則在會計準(zhǔn)則中的運(yùn)用21世紀(jì)是知識經(jīng)濟(jì)占主導(dǎo)地位的時代，必將引起社會經(jīng)濟(jì)的巨大變化，也將會對會計系統(tǒng)的方方面面產(chǎn)生巨大影響。我國新企業(yè)會計制度（以下簡稱新制度）在會計核算方面比企業(yè)會計準(zhǔn)則增加了一條重要的基本原則實質(zhì)重于形式原則。新制度的這條重要基本原則對規(guī)范單位會計行為標(biāo)準(zhǔn)、加強(qiáng)單位會計工作管理具有重大的指導(dǎo)意義，同時也是保證會計信息質(zhì)量的重要原則。一、 實質(zhì)重于形式原則的涵義及必要性（一）實質(zhì)重于形式原則的涵義實質(zhì)重于形式原則的涵義是企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)進(jìn)行會計核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照其法律形式作為會計核算的依據(jù)。實質(zhì)重于形式原則強(qiáng)調(diào)，當(dāng)交易或事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)與其外在表現(xiàn)形式不一致時，應(yīng)注重經(jīng)濟(jì)實質(zhì)進(jìn)行會計核算，以保證會計信息的可靠性。（二）實質(zhì)重于形式原則的必要性1會計準(zhǔn)則國際化趨勢影響隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化和會計國際趨同，與國外的經(jīng)濟(jì)交往與日俱增，外國資本不斷涌入，我國要融入國際資本市場，參與國際貿(mào)易競爭，就必須按國際慣例向國際投資者提供真實、公允、可比的會計信息。而實質(zhì)重于形式是國際上普遍遵循的會計慣例，運(yùn)用這項原則也是現(xiàn)實的選擇和會計準(zhǔn)則國際化的必然要求。隨著經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展, 國際貿(mào)易和國際資本市場的擴(kuò)大, 國際會計準(zhǔn)則將影響世界各國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)模和趨勢。國際會計準(zhǔn)則2000中指出:信息如果要想如實反映其所擬反映的交易或其他事項,就必須根據(jù)它們的實質(zhì)和經(jīng)濟(jì)實質(zhì), 而不是僅僅根據(jù)它們的法律形式進(jìn)行核算和反映。交易或其他事項的實質(zhì), 與它們的法律形式或人為形式的明顯外表并不總是一致的。例如, 企業(yè)將一項資產(chǎn)處理給另一單位,可以在文件中聲稱將法律上的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給該單位, 然而, 可能還存在確保企業(yè)繼續(xù)享受該項資產(chǎn)中所包含的未來經(jīng)濟(jì)利益的協(xié)議。在這種情況下, 將其作為一項銷售來報告就不是如實反映所達(dá)成的交易。我國要加入國際資本市場, 參與國際貿(mào)易的競爭, 就必須按國際慣例向國際投資者和債權(quán)人提供真實、公允、可比的會計信息。2企業(yè)組織形式和業(yè)務(wù)的復(fù)雜化因素第一，由于改革開放的不斷深入, 企業(yè)形式多樣化發(fā)展, 如國有企業(yè)和非國有企業(yè)、單一企業(yè)和企業(yè)集團(tuán)、上市公司與非上市公司等。它們對會計核算和會計信息的披露提出了不同的要求。第二，隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷深入,資本市場、證券市場等新興市場逐步發(fā)展, 一些新的業(yè)務(wù)如投資、兼并、重組、融資, 特別是創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的出現(xiàn), 會計對象的不確定性增加，形式與實質(zhì)不一致甚至相分離的現(xiàn)象大量涌現(xiàn)。企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化要求企業(yè)進(jìn)行會計處理時, 在不同的會計原則、方法和程序之間進(jìn)行選擇。會計人員可以按照交易性質(zhì)、實質(zhì)和結(jié)果, 進(jìn)行判斷和處理。3原有準(zhǔn)則、制度存在缺陷在我國市場經(jīng)濟(jì)剛起步階段所制定的財務(wù)會計制度有較大的局限性, 會計準(zhǔn)則體系也不完善。原有制度所規(guī)定的某些會計政策和會計估計已不能適應(yīng)企業(yè)實際情況的需要, 導(dǎo)致企業(yè)所反映的各項會計要素缺乏可靠性。具體表現(xiàn)在：第一，固定資產(chǎn)折舊政策、固定資產(chǎn)凈殘值率、報廢標(biāo)準(zhǔn)由國家統(tǒng)一規(guī)定,而不是按照市場經(jīng)濟(jì)的要求, 根據(jù)企業(yè)自身特點和固定資產(chǎn)磨損程度來確定。第二，不能按正確的標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)和計量收入。有些企業(yè)商品銷售時雖然已經(jīng)知悉購買企業(yè)將無力承擔(dān)付款的責(zé)任, 但仍然確認(rèn)收入，虛列收入, 必然虛增利潤, 導(dǎo)致利潤超額分配, 現(xiàn)金流出企業(yè),加劇企業(yè)資金短缺。第三，某些不符合資產(chǎn)定義的財產(chǎn),已經(jīng)形成損失或支出, 卻仍然作為資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上反映, 如遞延資產(chǎn)、待處理財產(chǎn)損溢等, 導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)不實。第四，壞帳準(zhǔn)備按照國家統(tǒng)一規(guī)定的比例提取, 已經(jīng)發(fā)生的壞帳損失, 要經(jīng)過財政部門批準(zhǔn)才能沖銷, 致使大量呆、壞賬長期掛在帳上, 導(dǎo)致企業(yè)現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足。第五,由于存貨積壓, 變現(xiàn)能力差,存貨的賬面價值已經(jīng)低于市價, 但在資產(chǎn)負(fù)債表上仍然反映其成本價值, 而不是反映可變現(xiàn)凈值。第六，投資不能產(chǎn)生效益, 有的甚至發(fā)生損失, 但資產(chǎn)負(fù)債表上仍然反映原成本或原價值, 沒有反映已經(jīng)發(fā)生的投資價值損失,致使企業(yè)資產(chǎn)嚴(yán)重不符合事實。二、實質(zhì)重于形式原則在會計準(zhǔn)則中的具體運(yùn)用（一）以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)的核算企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號租賃規(guī)定：“符合下列一項或數(shù)項標(biāo)準(zhǔn)的, 應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃：在租賃期屆滿時, 租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人；承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán), 所訂立的購買價款預(yù)計將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值, 因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)；即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移, 但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分；承租人在租賃開始日的最低租貨付款額現(xiàn)值, 幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值(出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值, 幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值)；租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊, 如果不作較大改造, 只有承租人才能使用”從上述對融資租賃的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)可以看出融資租賃實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險和報酬。因此, 企業(yè)采用融資租賃方式租入固定資產(chǎn), 雖然從法律形式上資產(chǎn)的所有權(quán)在租賃期間仍屬于出租方,但在實質(zhì)上由于資產(chǎn)租賃期基本上包括了資產(chǎn)有效使用年限, 承租企業(yè)基本上獲得了租賃資產(chǎn)所提供的主要經(jīng)濟(jì)利益, 同時承擔(dān)與資產(chǎn)有關(guān)的風(fēng)險，所以企業(yè)應(yīng)將融資租入資產(chǎn)作為固定資產(chǎn)計價入賬, 同時確認(rèn)相應(yīng)的負(fù)債, 并計提固定資產(chǎn)的折舊。但為了區(qū)別起見，企業(yè)應(yīng)對融資租入的固定資產(chǎn)單獨設(shè)置“ 固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)” 明細(xì)科目核算。（二）長期股權(quán)投資會計核算方法的確認(rèn)企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號長期股權(quán)投資規(guī)定：“ 下列長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資；投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響, 并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資；投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資, 應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算?！?上述規(guī)定對長期以來主要依照持股比例這一形式上的標(biāo)準(zhǔn)判斷采用長期股權(quán)投資會計核算方法作了重新的界定。尤其在判斷是否對投資企業(yè)具有重大影響時, 不僅考慮投資企業(yè)是否直接或間接擁有被投資單位20以上50以下的表決權(quán)股份，還應(yīng)考慮企業(yè)及其他方持有的現(xiàn)行可執(zhí)行潛在表決權(quán)在假定轉(zhuǎn)換為對被投資企業(yè)的股份后產(chǎn)生的影響, 如被投資企業(yè)發(fā)行的現(xiàn)行可轉(zhuǎn)換的認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)及可轉(zhuǎn)換公司債券等的影響。（三）資產(chǎn)減值的認(rèn)定企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值規(guī)定：“存在下列跡象的, 表明資產(chǎn)可能發(fā)生了減值：資產(chǎn)的市價當(dāng)期大幅度下跌,其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預(yù)計的下跌；企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化, 從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響；市場利率或者其他市場投資報酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高, 從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流最現(xiàn)值的折現(xiàn)率, 導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低；有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實體已經(jīng)損壞；資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置；企業(yè)內(nèi)部報告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期, 如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實現(xiàn)的營業(yè)利潤或者虧損遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于或者高于預(yù)計金額等；其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象?！?準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日如果存在上述跡象, 就需要認(rèn)定相應(yīng)的減值。從法律形式上看這七種跡象的存在并不影響其價值, 但從經(jīng)濟(jì)實質(zhì)來看, 這七種跡象會對資產(chǎn)的價值產(chǎn)生影響。比如固定資產(chǎn), 其實體存在, 但由于價值在無形中減少, 使得凈值與實際價值不相符, 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提, 就是從實質(zhì)上來反映固定資產(chǎn)的價值,而不考慮其形式（即物理形態(tài)）。投資減值準(zhǔn)備的計提也是一樣, 購入的股權(quán)、債券其形式并沒有發(fā)生任何變化。計提各種準(zhǔn)備正是從實質(zhì)出發(fā), 擺脫了形式的束縛, 從而使信息與實際情況相對應(yīng), 保證了信息的真實性。（四）應(yīng)收債權(quán)的出售與融資企業(yè)將其按照銷售商品、提供勞務(wù)所取得的應(yīng)收債權(quán)出售給銀行等金融機(jī)構(gòu)，在進(jìn)行會計核算時, 應(yīng)按照實質(zhì)重于形式的原則, 充分考慮交易的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)。對于有明確的證據(jù)表明有關(guān)交易事項滿足銷售確認(rèn)條件, 如與應(yīng)收債權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬實質(zhì)上已發(fā)生轉(zhuǎn)移等, 應(yīng)按照出售應(yīng)收債權(quán)處理, 并確認(rèn)相關(guān)損益；否則, 應(yīng)將其作為應(yīng)收債權(quán)的質(zhì)押權(quán)取得借款來處理。如企業(yè)將其應(yīng)收債權(quán)提供給銀行作為向銀行借款的, 應(yīng)將從銀行等金融機(jī)構(gòu)獲得的款項確認(rèn)為對銀行等金融機(jī)構(gòu)的一項負(fù)債, 作為短期借款核算。（五）對商品銷售收入的確認(rèn)企業(yè)會計準(zhǔn)則第14 號收入規(guī)定：“ 銷售商品收入同時滿足下列條件的, 才能予以確認(rèn)：企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán), 也沒有對已售出的商品實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。” 由上述可見, 對于商品銷售收入的確認(rèn), 主要在于其實質(zhì), 即與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益是否能夠流入企業(yè)以及是否將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給買方, 而不是看其形式, 即實物是否轉(zhuǎn)移和是否獲取索取貨款的憑證。例如：分期銷售商品, 如果在合同約定的收款日期, 企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方, 并同時滿足收入確認(rèn)的其他條件, 即使沒有收到相應(yīng)的款項也應(yīng)確認(rèn)收入； 確認(rèn)銷售商品收入的條件之一就是商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬已轉(zhuǎn)移給購貨方, 確認(rèn)收入注重的是交易的經(jīng)濟(jì)實質(zhì), 即所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬是否轉(zhuǎn)移, 而非法律形式的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移。如果企業(yè)沒有將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方, 即使已將商品交付給購貨方, 也不應(yīng)確認(rèn)收入。例如, 企業(yè)已經(jīng)將所有權(quán)憑證或?qū)嵨锝桓督o購貨方, 形式上, 企業(yè)未收取貨款,但是實質(zhì)上企業(yè)取得了收款的權(quán)利, 根據(jù)“ 實質(zhì)重于形式” 的原則, 應(yīng)確認(rèn)為收入。但如果企業(yè)銷售的商品存在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同要求, 或未完成商品售出安裝或檢驗工作, 購貨方仍保留退貨選擇權(quán), 此時, 企業(yè)不能確認(rèn)為收入。（六）售后回購的會計處理售后回購, 是指銷售商品的同時, 銷售方同意日后再將同樣或類似的商品買回的銷售方式。它是指企業(yè)將某項資產(chǎn)出售給其他企業(yè), 在銷售方已經(jīng)收到了價款, 并且已經(jīng)辦理了有關(guān)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)手續(xù)的同時, 簽訂書面或口頭協(xié)議, 約定在將來的特定時期, 以特定價格無條件將貨物購回（實際上這也是購貨方購買貨物的前提）。售后回購在貨物購回之前, 從法律形式上講, 已經(jīng)辦理了有關(guān)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)手續(xù), 貨物的所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給了購貨方。但從經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上講, 由于補(bǔ)充協(xié)議規(guī)定了出售方在未來某個時間必須以一定價格購回所出售的商品,該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移給購貨方, 銷售方實質(zhì)上仍然要承擔(dān)該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬。因此, 雖然該項交易形式上形成了一筆銷售收入, 但從交易的實質(zhì)上看, 售后回購只是企業(yè)的一種融資行為, 并不能將其確認(rèn)為銷售收入, 應(yīng)將收到的款項作為負(fù)債處理, 而回購價格高于原售價的差額, 企業(yè)應(yīng)在回購期間按期計提利息, 計入財務(wù)費用。只在有確鑿證據(jù)表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件時, 銷售的商品才可按售價確認(rèn)收入, 回購的商品才可按購入商品處理。（七）或有負(fù)債的處理或有負(fù)債, 是指過去的交易或者事項形成的潛在義務(wù), 其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或者事項形成的現(xiàn)時義務(wù), 履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計量。從這個定義可知, 或有負(fù)債的一個重要特征是不確定性, 或有負(fù)債雖然在形式上并不是企業(yè)的一項現(xiàn)實的負(fù)債, 但其實質(zhì)上有可能導(dǎo)致企業(yè)未來的經(jīng)濟(jì)利益流出, 從而潛在的影響著企業(yè)的財務(wù)狀況, 如已經(jīng)貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票, 可能在未來引起銀行的追索；未決訴訟或仲裁, 可能在未來導(dǎo)致企業(yè)的巨額賠償；為其他單位提供擔(dān)保, 有可能在未來需承擔(dān)連帶責(zé)任, 等等。因此, 必須在財務(wù)會計報告中予以披露。企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號或有事項規(guī)定：“ 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表附注中披露：或有負(fù)債的種類及其形成原因；經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明；或有負(fù)債預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響以及獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄?。?這正是實質(zhì)重于形式原則的體現(xiàn)。（八）借款費用的處理企業(yè)會計準(zhǔn)則第17 號借款費用規(guī)定：“借款費用同時滿足下列條件的, 才能資本化：資產(chǎn)支出已發(fā)生；借款費用已發(fā)生；為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計可使用或銷售狀態(tài)所必要的購建或生產(chǎn)活動已經(jīng)開始?！?購建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計可使用或可銷售狀態(tài)時, 借款費用應(yīng)當(dāng)停止資本化?！?值得關(guān)注的是“ 達(dá)到預(yù)計可使用或可銷售狀態(tài)” 是指“符合資本化條件的資產(chǎn)的實體建造（包括安裝）或者生產(chǎn)工作已經(jīng)全部完成或者實質(zhì)上已經(jīng)完成；所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的生產(chǎn)或設(shè)計要求、合同規(guī)定或生產(chǎn)要求相符或者基本相符, 即使有極個別與設(shè)計、合同或者生產(chǎn)要求不相符的地方, 也不影響其正常使用或銷售；繼續(xù)發(fā)生在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生?！?凡符合上述情況之一的, 可認(rèn)為是符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)。這就是說, 如果企業(yè)某項應(yīng)予資本化的資產(chǎn)雖然形式上尚未竣工驗收或完工, 但實質(zhì)上已達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài), 應(yīng)當(dāng)將其支出費用化。這就防止了某些公司在一些工程完工并交付使用后, 遲遲不辦理竣工結(jié)算, 企圖將一些借款費用資本化, 達(dá)到虛增當(dāng)期利潤的目的。在實際工作中, 還會出現(xiàn)分部建造或生產(chǎn)的資產(chǎn)分別完工的情況, 對于這種情況也應(yīng)按照實質(zhì)重于形式的原則來判斷借款費用停止資本化的時點問題。此外, 企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號借款費用將借款費用可以資本化的資產(chǎn)范圍從固定資產(chǎn)擴(kuò)大到“需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨、投資性房地產(chǎn)等” , 將借款費用可以資本化的借款范圍從專門借款擴(kuò)大到還包括一般借款, 實際上也是擴(kuò)大了實質(zhì)重于形式原則的應(yīng)用范圍。（九）關(guān)聯(lián)方交易關(guān)系的確認(rèn)企業(yè)會計準(zhǔn)則第36號關(guān)聯(lián)方披露規(guī)定：“ 一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊? 以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的, 構(gòu)成關(guān)聯(lián)方關(guān)系?！?在這一判斷標(biāo)準(zhǔn)中充分體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式原則, 即關(guān)聯(lián)方關(guān)系是否存在應(yīng)視其關(guān)系的實質(zhì), 而不僅僅是法律形式。企業(yè)與其他實體或個人之間交往的方式復(fù)雜多樣, 有正常的業(yè)務(wù)往來, 也有不正常的業(yè)務(wù)往來；有直接聯(lián)系, 也有間接聯(lián)系；有控制、共同控制、施加重大影響, 也有被控制、被共同控制或被施加重大影響。因此, 對于關(guān)聯(lián)方關(guān)系的判斷, 不能僅僅從企業(yè)與其交往的各方之間的業(yè)務(wù)聯(lián)系、股權(quán)關(guān)系或控制關(guān)系出發(fā), 只看其相互關(guān)系的法律形式或人為形式, 而應(yīng)當(dāng)看其關(guān)系的實質(zhì)，即在處理與企業(yè)的交易時，是否存在著有礙公平交易的因素, 交易的結(jié)果是否影響投資者和債權(quán)人的利益等。同時企業(yè)會計準(zhǔn)則第36號關(guān)聯(lián)方披露規(guī)定：“ 僅僅同受國家控制而不存在其他關(guān)聯(lián)方關(guān)系的企業(yè)不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方?！?這一規(guī)定, 不僅是堅持中國特色的立場原則, 而且也是實質(zhì)重于形式的進(jìn)一步體現(xiàn)。因為“ 同受國家控制” 只是一種形式, 是由于我國從計劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)過渡而存在的歷史問題, “ 同受國家控制” 并不表明雙方之間就一定存在著關(guān)聯(lián)方關(guān)系?！?同受國家控制” 的企業(yè), 只有在存在其他關(guān)聯(lián)方關(guān)系的情況下, 才能視為關(guān)聯(lián)方。 （十）企業(yè)合并范圍的確定 企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號合并財務(wù)報表中規(guī)定：“合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。”在確定合并報表范圍時更多地強(qiáng)調(diào)“實質(zhì)重于形式” 原則的運(yùn)用, 要求對所有母公司能夠控制的子公司均應(yīng)納入合并范圍, 而不一定考慮嚴(yán)格的股權(quán)比例。實質(zhì)重于形式原則對合并報表中會計主體的界定非常重要。在公司股份分散在許多股東手上的情況下, 一家企業(yè)購買了另一家企業(yè)40左右甚至30左右的有投票表決權(quán)股份, 就足以達(dá)到控股的目的。這樣, 40或30就是控股比例。因此, 完全控制一家企業(yè)經(jīng)營和財務(wù)方針?biāo)璧某止杀壤⒉皇墙^對的。在進(jìn)行判斷時不能只根據(jù)形式上是否擁有50的股份, 而是要看其對被投資企業(yè)是否擁有實質(zhì)上的控制權(quán)。同時明確不納入合并會計報表范圍的子公司：已準(zhǔn)備關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司；按照破產(chǎn)程序已宣告被清理整頓的子公司；已宣告破產(chǎn)的子公司；準(zhǔn)備近期售出而短期持有其半數(shù)以上權(quán)益性資本的子公司；非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；受所在國外匯管制及其他管制, 資金調(diào)度受到限制的境外子公司。由此可看出, 合并會計報表并不以企業(yè)的財務(wù)隸屬關(guān)系為編報依據(jù), 而是以母公司對其子公司的控制關(guān)系作為編報范圍的依據(jù)。即使母公司擁有子公司半數(shù)以上權(quán)益性資本, 也要看其是否真正具有控制權(quán)，對不具有控制權(quán)的子公司, 不納入合并范圍。從法律形式上看, 合并主體不一定是一個統(tǒng)一的法律實體, 而從經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上看, 應(yīng)當(dāng)是一個統(tǒng)一的經(jīng)濟(jì)實體, 這充分運(yùn)用了實質(zhì)重于形式原則。(十一)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的處理資產(chǎn)負(fù)債表日后事項雖然在形式上是在資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生, 未在資產(chǎn)負(fù)債表日編制的會計報表上進(jìn)行反映，但在實質(zhì)上卻同報告年度的會計報表有著密切的聯(lián)系。對于調(diào)整事項,有關(guān)狀況在資產(chǎn)負(fù)債表日或以前即已存在, 只是在資產(chǎn)負(fù)債表日后才得以證實, 并且該事項會對按照資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況編制的會計報表產(chǎn)生重大影響；非調(diào)整事項在資產(chǎn)負(fù)債表日并未發(fā)生或存在, 完全是期后發(fā)生的事項, 但是對理解和分析報告年度的財務(wù)會計報告有重大影響。因此, 企業(yè)會計準(zhǔn)則第29號資產(chǎn)負(fù)債表日后事項根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則, 對調(diào)整事項和非調(diào)整事項的會計處理分別規(guī)定如下：“ 資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的調(diào)整事項, 應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的財務(wù)報表。”“ 資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的非調(diào)整事項, 不應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的財務(wù)報表 ,” 但應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表附注中披露“每項資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項的性質(zhì)、內(nèi)容, 及其對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響?！彪S著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，許多交易或事項在經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上與法律形式不一致, 甚至發(fā)生背離, 而會計法律、法規(guī)和規(guī)章不可能對每一交易或事項都做出詳盡的規(guī)定。這一方面給會計人員帶來了困惑, 在選用會計政策時無所適從，另一方面也給會計人員一定的獨立精神和專業(yè)判斷空間, 對會計人員的素質(zhì)提出了更高的要求。當(dāng)交易或事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)與其外在形式不一致時, 會計人員要如實反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動, 就必須具備一定的專業(yè)判斷能力。作為會計人員除了掌握會計理論、會計基本知識和基本方法以外, 更多的是要熟悉所在單位、所在行業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營流程、工藝、物資供應(yīng)、產(chǎn)品銷路以及因高新技術(shù)發(fā)展帶來的新情況, 了解國際上相應(yīng)的新動態(tài), 努力提高自身的職業(yè)判斷能力。三、實質(zhì)重于形式原則對會計體系的影響（一）對會計確認(rèn)的影響傳統(tǒng)的會計確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)其核心是根據(jù)權(quán)責(zé)關(guān)系的實際發(fā)生與否來確認(rèn)收入和費用, 并進(jìn)行反映。但隨著經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的日益復(fù)雜化, 對某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則進(jìn)行確認(rèn), 已不能反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的真實情況。如日益多樣化的金融衍生工具的確認(rèn)問題, 由于金融衍生工具只產(chǎn)生合同的權(quán)利或義務(wù), 而交易或事項尚未發(fā)生, 沒有歷史成本?；蛘哒f, 在雙方之間的報酬與風(fēng)險已經(jīng)開始轉(zhuǎn)移,而權(quán)利和義務(wù)并未實際履行時, 會計上已需要確認(rèn)了。因此, 按照新的金融衍生工具的要求, 會計師確認(rèn)的時間提前了, 它不是按交易實際履行的時間為基礎(chǔ),而是以合同簽訂的時間為標(biāo)準(zhǔn)。（二）對會計計量的影響。會計計量是根據(jù)數(shù)量關(guān)系來確定物品或事項之間的內(nèi)在數(shù)量關(guān)系, 而把數(shù)額分配于具體事項的過程。會計計量問題是財務(wù)會計的核心問題, 它包括兩方面涵義: 選擇計量尺度；選擇計量屬性。它們之間的不同組合形成了不同的計量模式, 計量單位的選擇有兩種: 一是名義貨幣, 二是一般購買力貨幣。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時是以名義貨幣計價的, 在發(fā)生通貨膨脹時, 如果仍按名義貨幣計價, 顯然會使企業(yè)會計信息失真, 按實質(zhì)重于形式原則, 應(yīng)將名義貨幣調(diào)整為一般購買力計價。對于會計計量屬性的選擇則較為復(fù)雜，會計計量屬性包括歷史成本、現(xiàn)時成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、市場價格、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、公允價值等等。在相關(guān)的財務(wù)報表上, 資產(chǎn)項目一般以歷史成本列示, 但在某些情況下, 歷史成本原則就不能反映企業(yè)真實的經(jīng)營情況。如企業(yè)持有的資產(chǎn)大幅減值、惡性通貨膨脹、盤盈、清算、接受捐贈等, 根據(jù)實質(zhì)重于形式原則,可以選擇適用的會計計量屬性來進(jìn)行計量。（三）對財務(wù)報告的影響財務(wù)報告是會計信息系統(tǒng)的最終產(chǎn)品,在編制企業(yè)財務(wù)報告時, 也應(yīng)遵循實質(zhì)重于形式原則。當(dāng)企業(yè)代銷商品時, 即使業(yè)務(wù)量很大, 也不應(yīng)該納入本企業(yè)的會計報表, 因為, 從形式上看這些業(yè)務(wù)是由企業(yè)來進(jìn)行的, 但從經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上說, 這些業(yè)務(wù)未對企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債形成影響。對企業(yè)經(jīng)營成果的傳統(tǒng)報告方式是以全面收益觀念為基