審計學(xué)原理(PPT 93頁)

1、課程框架課程框架 （三大部分，共17章） 審審 計計 學(xué)學(xué) 1. 1. 總論總論 2. 2. 審計的組織形式審計的組織形式 3. 3. 審計規(guī)范體系審計規(guī)范體系 4. 4. 審計目標(biāo)與審計過程審計目標(biāo)與審計過程 5. 5. 審計方法審計方法 6. 6. 審計證據(jù)與審計工作底稿審計證據(jù)與審計工作底稿 7. 7. 審計計劃、審計重要性及審計風(fēng)險審計計劃、審計重要性及審計風(fēng)險 8. 8. 風(fēng)險評估風(fēng)險評估 9. 9. 風(fēng)險應(yīng)對風(fēng)險應(yīng)對 10.10.審計抽樣審計抽樣 16.16.終結(jié)審計與審計報告終結(jié)審計與審計報告 11.11.銷售與收款循環(huán)審計銷售與收款循環(huán)審計 12.12.采購與付款循環(huán)審計采購與

2、付款循環(huán)審計 13.13.存貨與倉儲循環(huán)審計存貨與倉儲循環(huán)審計 14.14.籌資與投資循環(huán)審計籌資與投資循環(huán)審計 15.15.貨幣資金與特殊項目審計貨幣資金與特殊項目審計 總學(xué)時總學(xué)時 6464 理論學(xué)時理論學(xué)時 5858 案例分析學(xué)時案例分析學(xué)時 6 6 審計學(xué)原理審計學(xué)原理 財務(wù)審計財務(wù)審計 其它專題審計其它專題審計：17.17.環(huán)境審計、效益審計、離任審計環(huán)境審計、效益審計、離任審計 教學(xué)要求 l明確各業(yè)務(wù)循環(huán)審計目標(biāo) l理解各業(yè)務(wù)循環(huán)的特性 l理解各業(yè)務(wù)循環(huán)的內(nèi)部控制、控制測試和 實質(zhì)性程序 l掌握各業(yè)務(wù)循環(huán)的主要賬戶、重要的實質(zhì) 性程序 業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分業(yè)務(wù)循環(huán)的劃分 各業(yè)務(wù)循環(huán)相互關(guān)

3、系圖各業(yè)務(wù)循環(huán)相互關(guān)系圖 業(yè)務(wù)循環(huán)與主要報表項目 業(yè)務(wù)循環(huán)業(yè)務(wù)循環(huán)會計科目會計科目 銷售與收款循環(huán)銷售與收款循環(huán) 應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備、主營業(yè)務(wù)收入、應(yīng)交應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備、主營業(yè)務(wù)收入、應(yīng)交 稅費稅費 購貨與付款循環(huán)購貨與付款循環(huán)固定資產(chǎn)、累計折舊、應(yīng)付賬款固定資產(chǎn)、累計折舊、應(yīng)付賬款 生產(chǎn)循環(huán)生產(chǎn)循環(huán)存貨、主營業(yè)務(wù)成本存貨、主營業(yè)務(wù)成本 籌資與投資循環(huán)籌資與投資循環(huán)借款、投資、期間費用、所得稅借款、投資、期間費用、所得稅 第十一章 收入與收款循環(huán)審計 l第一節(jié) 銷貨與收款循環(huán)的特性 l第二節(jié) 內(nèi)部控制測試 l第三節(jié) 交易的實質(zhì)性程序 主營業(yè)務(wù)收入審計主營業(yè)務(wù)收入審計 應(yīng)收賬款審計應(yīng)收賬款審計

4、 壞賬準(zhǔn)備審計壞賬準(zhǔn)備審計 教學(xué)要求及重點難點教學(xué)要求及重點難點 目的要求目的要求 理解銷售與收款循環(huán)的特性理解銷售與收款循環(huán)的特性 理解銷售與收款循環(huán)的理解銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制內(nèi)部控制及及控制測試控制測試和交易的和交易的實質(zhì)實質(zhì) 性程序性程序 掌握主營業(yè)務(wù)收入審計掌握主營業(yè)務(wù)收入審計 掌握應(yīng)收賬款審計掌握應(yīng)收賬款審計 掌握壞賬準(zhǔn)備審計掌握壞賬準(zhǔn)備審計 了解其他相關(guān)賬戶審計了解其他相關(guān)賬戶審計 l重點難點重點難點 主營業(yè)務(wù)收入完整性、真實性審計（存在或發(fā)生、完整性）主營業(yè)務(wù)收入完整性、真實性審計（存在或發(fā)生、完整性） 應(yīng)收賬款真實性審計應(yīng)收賬款真實性審計 第一節(jié) 銷貨與收款循環(huán)的特性 一、

5、銷貨與收款循環(huán)涉及的會計報表項目 業(yè)務(wù)循環(huán)業(yè)務(wù)循環(huán)資產(chǎn)負債表項目資產(chǎn)負債表項目利潤表項目利潤表項目 銷 貨 與 收銷 貨 與 收 款循環(huán)款循環(huán) 應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 應(yīng)收票據(jù)應(yīng)收票據(jù) 預(yù)收賬款預(yù)收賬款 應(yīng)交稅費應(yīng)交稅費 營業(yè)收入（主營業(yè)務(wù)收營業(yè)收入（主營業(yè)務(wù)收 入、其他業(yè)務(wù)收入）入、其他業(yè)務(wù)收入） 營業(yè)稅金及附加營業(yè)稅金及附加 銷售費用銷售費用 營業(yè)成本（主營業(yè)務(wù)成營業(yè)成本（主營業(yè)務(wù)成 本、其他業(yè)務(wù)成本）本、其他業(yè)務(wù)成本） 涉及的主要帳戶涉及的主要帳戶 二、銷貨與收款循環(huán)的主要會計記錄 l（一）有關(guān)原始單據(jù) 客戶訂貨單、銷售（通知）單、發(fā)運憑證、銷客戶訂貨單、銷售（通知）單、發(fā)運憑證、銷 售發(fā)票、

6、商品價目表、貸項通知單售發(fā)票、商品價目表、貸項通知單（退貨、折（退貨、折 讓憑單）、顧客匯款通知書、壞賬審批表、顧讓憑單）、顧客匯款通知書、壞賬審批表、顧 客月末對賬單等客月末對賬單等 l（二）有關(guān)明細賬 應(yīng)收賬款明細賬、主營業(yè)務(wù)收入明細賬、折應(yīng)收賬款明細賬、主營業(yè)務(wù)收入明細賬、折 扣與折讓明細賬、現(xiàn)金及銀行存款日記賬扣與折讓明細賬、現(xiàn)金及銀行存款日記賬 l（三）有關(guān)會計憑證 收款憑證、轉(zhuǎn)賬憑證收款憑證、轉(zhuǎn)賬憑證 訂貨單訂貨單 銷貨通知單銷貨通知單 提貨單提貨單 裝運單裝運單 銷貨發(fā)票銷貨發(fā)票 貸項通知單貸項通知單 三、銷售與收款循環(huán)主要業(yè)務(wù)活動三、銷售與收款循環(huán)主要業(yè)務(wù)活動 審批后，編制一式

7、多聯(lián)的銷售（通知）單，銷售審批后，編制一式多聯(lián)的銷售（通知）單，銷售 單是證明管理當(dāng)局有關(guān)銷售交易的單是證明管理當(dāng)局有關(guān)銷售交易的“存在或發(fā)生存在或發(fā)生” 認(rèn)定的憑證認(rèn)定的憑證 。 據(jù)信用調(diào)查、客戶信用等級在銷售單上簽署意見。據(jù)信用調(diào)查、客戶信用等級在銷售單上簽署意見。 與應(yīng)收賬款凈額的與應(yīng)收賬款凈額的“評估或分?jǐn)傇u估或分?jǐn)偂闭J(rèn)定有關(guān)認(rèn)定有關(guān) 。 編制一式多聯(lián)的裝運憑證，與編制一式多聯(lián)的裝運憑證，與“存在或發(fā)生存在或發(fā)生”認(rèn)認(rèn) 定及定及“完整性完整性”認(rèn)定相關(guān)認(rèn)定相關(guān) 。 與銷貨交易的與銷貨交易的“存在或發(fā)生存在或發(fā)生”、“完整性完整性”、 以及以及“估價或分?jǐn)偣纼r或分?jǐn)偂闭J(rèn)定有關(guān)認(rèn)定有關(guān) 。

8、 與與“存在或發(fā)生存在或發(fā)生”、“完整性完整性”以及以及“估價或分估價或分 攤攤”認(rèn)定有關(guān)。認(rèn)定有關(guān)。 銷貨通知單應(yīng)送交以下部門銷貨通知單應(yīng)送交以下部門 給客戶開具發(fā)票給客戶開具發(fā)票 第二節(jié) 銷貨與收款循環(huán)內(nèi)部控制測試 l控制目標(biāo)及關(guān)鍵控制 見教材見教材212頁表頁表11-1 l內(nèi)部控制測試 在了解、描述基礎(chǔ)上對內(nèi)部控制測試評價。在了解、描述基礎(chǔ)上對內(nèi)部控制測試評價。 測試與評價要點：測試與評價要點： （一）適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離（一）適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離 （二）正確的授權(quán)審批（二）正確的授權(quán)審批 （三）充分的憑證和記錄（三）充分的憑證和記錄 （四）憑證的預(yù)先編號（四）憑證的預(yù)先編號 （五）按月寄出對賬單（

9、五）按月寄出對賬單 （六）內(nèi)部核查程序（六）內(nèi)部核查程序 第三節(jié) 交易的實質(zhì)性程序 l銷貨交易實質(zhì)性程序及要點 l幾個主要項目的實質(zhì)性程序 一、銷貨交易實質(zhì)性程序目標(biāo)及程序 l（一）實質(zhì)性程序目標(biāo)（見教材208頁） 記錄業(yè)務(wù)的真實性記錄業(yè)務(wù)的真實性 記錄業(yè)務(wù)的完整性記錄業(yè)務(wù)的完整性 記錄業(yè)務(wù)計價的準(zhǔn)確性與正確性記錄業(yè)務(wù)計價的準(zhǔn)確性與正確性 記錄業(yè)務(wù)分類的恰當(dāng)性記錄業(yè)務(wù)分類的恰當(dāng)性 記錄業(yè)務(wù)及時性記錄業(yè)務(wù)及時性 是否正確計入明細賬并準(zhǔn)確匯總是否正確計入明細賬并準(zhǔn)確匯總 l（二）實質(zhì)性程序 見教材見教材212頁表頁表11-1 二、幾個主要項目的實質(zhì)性程序 l（一）主營業(yè)務(wù)收入審計 審計目標(biāo)審計目標(biāo)

10、 實質(zhì)性程序?qū)嵸|(zhì)性程序 案例分析案例分析 l（二）應(yīng)收賬款審計 l（三）壞賬準(zhǔn)備審計 l（四）其他相關(guān)賬戶審計 （一）主營業(yè)務(wù)收入審計 l1、主營業(yè)務(wù)收入審計審計目標(biāo) 確定主營業(yè)務(wù)收入的內(nèi)容、數(shù)額是否合理、正確、完整；確定主營業(yè)務(wù)收入的內(nèi)容、數(shù)額是否合理、正確、完整； 確定對銷貨退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng)；確定對銷貨退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng)； 確定主營業(yè)務(wù)收入的會計處理是否正確；確定主營業(yè)務(wù)收入的會計處理是否正確； 確定主營業(yè)務(wù)收入的披露是否恰當(dāng)。確定主營業(yè)務(wù)收入的披露是否恰當(dāng)。 l2、實質(zhì)性程序 見教材見教材213頁（頁（15個具體審計程序）個具體審計程序） l3、案例分析

11、 虛假收入審計案例審計虛假收入審計案例審計“黎明股份黎明股份”會計造假案會計造假案 “黎明股份”會計造假案 l黎明股份的前身是一家只有黎明股份的前身是一家只有800多名員工的集體企業(yè)多名員工的集體企業(yè)沈陽沈陽 黎明高級服裝廠。黎明高級服裝廠。1995年黎明成立了集科工貿(mào)于一體的實業(yè)年黎明成立了集科工貿(mào)于一體的實業(yè) 集團，隨后，集團拿出了集團，隨后，集團拿出了1.6億元資產(chǎn)折成億元資產(chǎn)折成1.2億元的國家股，億元的國家股， 發(fā)起設(shè)立了黎明股份，募集資金近發(fā)起設(shè)立了黎明股份，募集資金近3.6億元，億元，1999年年1月在滬月在滬 交所上市。為了粉飾經(jīng)營業(yè)績，黎明股份交所上市。為了粉飾經(jīng)營業(yè)績，黎明

12、股份1999年虛增資產(chǎn)年虛增資產(chǎn) 8996萬元，虛增負債萬元，虛增負債1956萬元、虛增所有者權(quán)益萬元、虛增所有者權(quán)益7413萬元，萬元， 虛增主營業(yè)務(wù)收入虛增主營業(yè)務(wù)收入1.5億元，虛增利潤總額億元，虛增利潤總額8679萬元。其中虛萬元。其中虛 增主營業(yè)務(wù)收入和利潤總額兩項分別占該公司對外披露數(shù)字增主營業(yè)務(wù)收入和利潤總額兩項分別占該公司對外披露數(shù)字 的的37和和166。經(jīng)過調(diào)查組審定核實后，該公司利潤總額。經(jīng)過調(diào)查組審定核實后，該公司利潤總額 由檢查前對外披露的由檢查前對外披露的5231萬元，變?yōu)槿f元，變?yōu)?3448萬元。更為嚴(yán)重萬元。更為嚴(yán)重 的是，該公司出現(xiàn)的這些問題，除常規(guī)性的少計成本

13、、費用的是，該公司出現(xiàn)的這些問題，除常規(guī)性的少計成本、費用 掛賬，縮小合并范圍等違規(guī)行為外，有掛賬，縮小合并范圍等違規(guī)行為外，有90以上的交易或事以上的交易或事 項的造假都是造出假購銷合同、假貨物入庫單、假出庫單、項的造假都是造出假購銷合同、假貨物入庫單、假出庫單、 假保管賬、假成本計算單等原始憑證，然后假賬真作地進行假保管賬、假成本計算單等原始憑證，然后假賬真作地進行 賬務(wù)處理，并編制報表，其主要手段賬務(wù)處理，并編制報表，其主要手段： 作假的主要手段 l對開增值稅發(fā)票，虛增收入和利潤。比如該公司所屬的毛紡織 廠通過與11戶企業(yè)對開增值稅發(fā)票，虛增主營業(yè)務(wù)收入1.07億 元，虛轉(zhuǎn)成本7812萬

14、元，虛增利潤2902萬元，虛增存貨2961萬 元，巧妙地利用增值稅抵扣制度，對開增值稅發(fā)票，既達到了 虛增收入的目的，又不增加稅負。 l虛開產(chǎn)品銷售發(fā)票，虛增收入和利潤。該公司所屬的營銷中心， 1999年6月和12月份，虛擬了兩個基本銷售對象即沈陽紅尊公 司、宜昌盛泰服飾公司，虛開不能作進項抵扣的小規(guī)模企業(yè)增 值稅發(fā)票，虛增主營業(yè)收入2269萬元、主營業(yè)務(wù)成本1124萬元 以及管理費用105萬元，虛增利潤1039萬元，相應(yīng)的虛增應(yīng)收 賬款1748萬元。 l利用有關(guān)出口貨物優(yōu)惠政策，虛增收入。即利用出口貨物企業(yè) 可以自制銷售發(fā)票的條件，虛擬外銷業(yè)務(wù)。例如，該公司所屬 的進出口公司1999年6月借

15、此虛擬主營業(yè)務(wù)收入582萬元、主營 業(yè)務(wù)成本519萬元、虛增利潤63萬元，相應(yīng)虛增應(yīng)收賬款582萬 元，虛減存貨519萬元。 l人為擴大企業(yè)銷售業(yè)務(wù)的核算范圍，虛增收入。例如該進出口 公司擅自將基本應(yīng)在“委托發(fā)出材料”科目核算的外委加工服 裝業(yè)務(wù)，通過與被委托方對開發(fā)票的形式，進行銷售核算，虛 增銷售收入888萬元。 【分析】 l黎明股份上述舞弊作假行為，其特點具有均衡性、完整性、多 樣性和隱蔽性等，作假手段近乎到完美的程度，但是，作假手 法再高明，總會漏出一些破綻： l該企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入為40 942.56萬元，但主營業(yè)務(wù)稅金只 有82.43萬元，稅率只有2，這是一組非常不協(xié)調(diào)的數(shù)字。 l

16、該企業(yè)的財務(wù)費用是負值，與短期借款8 015.34萬元應(yīng)發(fā)生的 借款費用明顯不符。 l從所得稅率分析，企業(yè)的所得稅率為20.5，而期初的所得稅 率為35.2，顯然是重大事項。 l利潤分配表中應(yīng)付普通股利1 900萬元，但在資產(chǎn)負債表中應(yīng) 付股利項目中無此數(shù)。 l利潤分配表中的未分配利潤為2507萬元，而資產(chǎn)負債表中的 未分配利潤為2417萬元，兩者相差90萬元，屬明顯的會計差 錯。 經(jīng)驗總結(jié) l由黎明股份會計造假事件我們可以看到，注冊會計師在審計中遇見的不僅 僅是一般的會計誤差，而是企業(yè)的管理舞弊、經(jīng)營失敗和由此帶來的審計 失敗的高風(fēng)險 l黎明股份提供給注冊會計師的是全套的假原始憑證及賬簿，而

17、且嚴(yán)格按照 會計制度核算，如果注冊會計師對黎明股份年度會計報表審計建立在客戶 誠信、環(huán)境合理為前提的基礎(chǔ)上，僅僅執(zhí)行常規(guī)的審計程序，就很難發(fā)現(xiàn) 其會計舞弊。 l但注冊會計師對黎明股份年度會計報表的審計建立在合理懷疑的基礎(chǔ)上， 通過運用分析性程序發(fā)現(xiàn)審計線索、重點執(zhí)行一些獲取外部審計證據(jù)的審 計程序，如函證、監(jiān)盤等也可能發(fā)現(xiàn)其會計舞弊。 l現(xiàn)實中，由于注冊會計師審計缺乏國家審計或高級專員稽核部門強制性的 審計手段，公司的一些舞弊行徑是較難被注冊會計師查證出來的，尤其是 在被審計單位是政府重點扶持的企業(yè)或是公司的管理層具有許多政治和榮 譽光環(huán)時，注冊會計師的審計手段對偵查舞弊更是蒼白無力。但是注冊

18、會 計師能夠在審計中關(guān)注如下誘發(fā)管理層虛構(gòu)交易的動因，并針對某一誘發(fā) 交易的動因設(shè)計一些相應(yīng)的審計程序來收集證據(jù)，以充分發(fā)現(xiàn)披露的事實， 黎明股份造假的行為就會被發(fā)現(xiàn)。 誘發(fā)管理層虛構(gòu)交易的動因誘發(fā)管理層虛構(gòu)交易的動因 l使公司的業(yè)績看起來更具有吸引力，以鼓勵投資 l增加每股盈余，以便增發(fā)或配股 l獲取融資或較好的融資條件，或符合融資協(xié)議的 規(guī)定 l購并或重組時可以增加談判的砝碼 l實現(xiàn)總公司下達的目標(biāo)和任務(wù) l獲得績效獎金 l公司或產(chǎn)業(yè)面臨著收益或市場占有率的突然減少 l不切實際的預(yù)算壓力 l公司的發(fā)展關(guān)乎當(dāng)?shù)卣恼兊?實質(zhì)性程序（實質(zhì)性程序（15個）個） （一）（一）取得或編制主營業(yè)務(wù)

19、收入項目明細表，復(fù)核加計正確，取得或編制主營業(yè)務(wù)收入項目明細表，復(fù)核加計正確， 并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對相符。并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對相符。 （二）（二）查明主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則、方法，注意是否符合會查明主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則、方法，注意是否符合會 計準(zhǔn)則和會計制度規(guī)定的收入實現(xiàn)條件，前后期是否一致。計準(zhǔn)則和會計制度規(guī)定的收入實現(xiàn)條件，前后期是否一致。 對主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)的審查，主要采用抽查法、核對法和驗對主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)的審查，主要采用抽查法、核對法和驗 算法。算法。 （三）（三）選擇運用以下分析性復(fù)核方法，選擇運用以下分析性復(fù)核方法，作比較分析作比較分析： 1、將

20、、將本期與上期本期與上期的主營業(yè)務(wù)收入進行比較，分析產(chǎn)品銷售的的主營業(yè)務(wù)收入進行比較，分析產(chǎn)品銷售的 結(jié)構(gòu)和價格的變動是否正常，并分析異常變動的原因：結(jié)構(gòu)和價格的變動是否正常，并分析異常變動的原因： 2、比較、比較本期各月本期各月各種主營業(yè)務(wù)收入的波動情況，分析其變動各種主營業(yè)務(wù)收入的波動情況，分析其變動 趨勢是否正常，并查明異常現(xiàn)象和重大波動的原因；趨勢是否正常，并查明異?，F(xiàn)象和重大波動的原因； 3、本期本期重要產(chǎn)品的毛利率重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與上期各類產(chǎn)品毛，分析比較本期與上期各類產(chǎn)品毛 利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清重大波動利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并

21、查清重大波動 的異常情況的原因；的異常情況的原因； 4、計算、計算重要客戶的銷售額及其產(chǎn)品毛利率重要客戶的銷售額及其產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與，分析比較本期與 上期有無異常變化。上期有無異常變化。 銷售收入與銷售稅金之間比例關(guān)系 銷售稅金依附于銷售收入，如果銷售收入大幅上升，而銷售稅金依附于銷售收入，如果銷售收入大幅上升，而 銷售稅金的增幅卻很小，二者之間的比例明顯降低，這銷售稅金的增幅卻很小，二者之間的比例明顯降低，這 時就應(yīng)懷疑企業(yè)是否存在對開增值稅分配發(fā)票的嫌疑。時就應(yīng)懷疑企業(yè)是否存在對開增值稅分配發(fā)票的嫌疑。 銷售收入與經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量呈反向變化 按常規(guī)，銷售收入大量增長，經(jīng)營活

22、動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流按常規(guī)，銷售收入大量增長，經(jīng)營活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流 量會大幅增長，如果收入在增長，而現(xiàn)金流卻在下降，量會大幅增長，如果收入在增長，而現(xiàn)金流卻在下降， 那么企業(yè)收入的真實性應(yīng)值得懷疑。那么企業(yè)收入的真實性應(yīng)值得懷疑。 實質(zhì)性程序（實質(zhì)性程序（15個）個） （四）（四）根據(jù)普通發(fā)票或增值稅專用發(fā)票申報表估算根據(jù)普通發(fā)票或增值稅專用發(fā)票申報表估算 全年收入，與實際收入金額核對，并檢查是否存全年收入，與實際收入金額核對，并檢查是否存 在虛開發(fā)票或銷售而未開票的情況。在虛開發(fā)票或銷售而未開票的情況。 （五）獲取產(chǎn)品價目表，抽查售價是否符合定價策（五）獲取產(chǎn)品價目表，抽查售價是否符合定價策

23、略，略，并注意銷售給關(guān)聯(lián)方或關(guān)系密切的重要客戶并注意銷售給關(guān)聯(lián)方或關(guān)系密切的重要客戶 的產(chǎn)品價格是否合理，有無低價或高價結(jié)算以轉(zhuǎn)的產(chǎn)品價格是否合理，有無低價或高價結(jié)算以轉(zhuǎn) 移收入的現(xiàn)象。移收入的現(xiàn)象。 （六）（六）抽取本期一定數(shù)量的銷售發(fā)票抽取本期一定數(shù)量的銷售發(fā)票，檢查開票、，檢查開票、 記賬、發(fā)貨日期是否相符，品名、數(shù)量、單價、記賬、發(fā)貨日期是否相符，品名、數(shù)量、單價、 金額等是否與發(fā)運憑證、銷貨合同等一致，編制金額等是否與發(fā)運憑證、銷貨合同等一致，編制 測試表。測試表。 （七）抽取本期一定數(shù)量的記賬憑證，檢查入賬日（七）抽取本期一定數(shù)量的記賬憑證，檢查入賬日 期、品名、數(shù)量、單價、金額等

24、是否與銷售發(fā)票、期、品名、數(shù)量、單價、金額等是否與銷售發(fā)票、 發(fā)運憑證、銷售合同或協(xié)議等一致。發(fā)運憑證、銷售合同或協(xié)議等一致。 （八）實施銷售的截止測試（八）實施銷售的截止測試 l對主營業(yè)務(wù)收入項目實施截止期測試，其目的主要在于 確定被審計單位主營業(yè)務(wù)收入的會計記錄歸屬期是否正 確；應(yīng)記入本期或下期的主營業(yè)務(wù)收入有否被推延至下 期或提前至本期。 l注冊會計師在審計中應(yīng)該注意把握三個與主營業(yè)務(wù)收入 確認(rèn)有密切關(guān)系的日期： 一是發(fā)票開具日期或者收款日期；一是發(fā)票開具日期或者收款日期； 二是記賬日期；二是記賬日期； 三是發(fā)貨日期（服務(wù)業(yè)則是提供勞務(wù)的日期）。三是發(fā)貨日期（服務(wù)業(yè)則是提供勞務(wù)的日期）。

25、 （八）實施銷售的截止測試（八）實施銷售的截止測試 l檢查三者是否屬于同一適當(dāng)會計期間是營業(yè)收入截止測 試的關(guān)鍵所在。 圍繞上述三個重要日期，注冊會計師可以考慮選擇三條審 計路線實施營業(yè)收入的截止期測試： 一是以一是以賬簿記錄為起點賬簿記錄為起點。從報表日期前后若干天的賬簿記錄查至。從報表日期前后若干天的賬簿記錄查至 記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運憑證，目的是證實已入賬收入是記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運憑證，目的是證實已入賬收入是 否在同一期間已開具發(fā)票并發(fā)貨，有無多記收入。這種方法主要否在同一期間已開具發(fā)票并發(fā)貨，有無多記收入。這種方法主要 是為了防止高估計營業(yè)收入。是為了防止高估計營業(yè)收入。

26、 二是以二是以銷售發(fā)票為起點銷售發(fā)票為起點。從報表日前后若干天的發(fā)票存根查至發(fā)。從報表日前后若干天的發(fā)票存根查至發(fā) 運憑證與賬簿記錄，確定已開具發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一運憑證與賬簿記錄，確定已開具發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一 會計期間確認(rèn)收入。這種方法主要是為了防止低估營業(yè)收入。會計期間確認(rèn)收入。這種方法主要是為了防止低估營業(yè)收入。 三是以三是以發(fā)運憑證為起點發(fā)運憑證為起點。從報表日前后若干天的發(fā)運憑證查至發(fā)。從報表日前后若干天的發(fā)運憑證查至發(fā) 票開具情況與賬簿記錄，確定營業(yè)收入是否已記入恰當(dāng)?shù)臅嬈谄遍_具情況與賬簿記錄，確定營業(yè)收入是否已記入恰當(dāng)?shù)臅嬈?間。這種方法主要也是為了防止低估

27、營業(yè)收入。間。這種方法主要也是為了防止低估營業(yè)收入。 實質(zhì)性程序?qū)嵸|(zhì)性程序 （九）結(jié)合對資產(chǎn)負債表日應(yīng)收賬款的函證程序，觀察（九）結(jié)合對資產(chǎn)負債表日應(yīng)收賬款的函證程序，觀察有無未經(jīng)有無未經(jīng) 顧客認(rèn)可的巨額銷售顧客認(rèn)可的巨額銷售。 （十）（十）檢查銷售折扣、銷售退回與折讓業(yè)務(wù)檢查銷售折扣、銷售退回與折讓業(yè)務(wù)是否真實，內(nèi)容是否是否真實，內(nèi)容是否 完整，相關(guān)手續(xù)是否符合規(guī)定，折扣與折讓的計算和會計處理完整，相關(guān)手續(xù)是否符合規(guī)定，折扣與折讓的計算和會計處理 是否正確。審查銷售折扣與折讓的授權(quán)批準(zhǔn)及合法性，審查銷是否正確。審查銷售折扣與折讓的授權(quán)批準(zhǔn)及合法性，審查銷 售退回的原因是否合理，退回的產(chǎn)品是否

28、已驗收入庫并登記入售退回的原因是否合理，退回的產(chǎn)品是否已驗收入庫并登記入 賬，有無借銷售退回虛減收入的情況等等。賬，有無借銷售退回虛減收入的情況等等。 （十一）檢查外幣收入折算匯率是否正確（十一）檢查外幣收入折算匯率是否正確 （十二）（十二）檢查有無特殊的銷售行為檢查有無特殊的銷售行為，例如附有銷售退回條件的商，例如附有銷售退回條件的商 品銷售、委托代銷、售后回購、以舊換新、商品需要安裝和檢品銷售、委托代銷、售后回購、以舊換新、商品需要安裝和檢 驗的銷售、分期收款銷售、出口銷售、售后租回等，確定恰當(dāng)驗的銷售、分期收款銷售、出口銷售、售后租回等，確定恰當(dāng) 的審計程序進行審核。的審計程序進行審核。

29、 （十三）（十三）調(diào)查集團內(nèi)部銷售的情況調(diào)查集團內(nèi)部銷售的情況，記錄其交易價格、數(shù)量和金，記錄其交易價格、數(shù)量和金 額并追查在編制合并會計報表時是否已經(jīng)予以抵銷。額并追查在編制合并會計報表時是否已經(jīng)予以抵銷。 （十四）（十四）調(diào)查向關(guān)聯(lián)方銷售的情況調(diào)查向關(guān)聯(lián)方銷售的情況，記錄其交易價格、數(shù)量和金，記錄其交易價格、數(shù)量和金 額，并追查在編制合并會計報表時是否已經(jīng)予以抵銷。額，并追查在編制合并會計報表時是否已經(jīng)予以抵銷。 （十五）（十五）驗明主營業(yè)務(wù)收入在利潤表上的列報是否恰當(dāng)。驗明主營業(yè)務(wù)收入在利潤表上的列報是否恰當(dāng)。 主營業(yè)務(wù)收入審計主營業(yè)務(wù)收入審計 主營業(yè)務(wù)收入明細表主營業(yè)務(wù)收入明細表 作用

30、和結(jié)果作用和結(jié)果 核對原始憑證和明細帳核對原始憑證和明細帳 核對明細賬與原始憑證核對明細賬與原始憑證 以賬簿為起點以賬簿為起點 確定主營業(yè)務(wù)收入在利潤表上的確定主營業(yè)務(wù)收入在利潤表上的 列報是否恰當(dāng)列報是否恰當(dāng) 主要工作底稿 l1.主營業(yè)務(wù)收入審計程序表 l2.主營業(yè)務(wù)收入審定表 l3.主營業(yè)務(wù)收入明細匯總表 l4.主營業(yè)務(wù)毛利分析表 l5.折扣與折讓審定表 l6.連續(xù)三年收入比較表 l7.截止性測試表 錯報及舞弊手法 l1.虛開發(fā)票 l2.人為改變?nèi)胭~時間 l3.漏記收入：只記合格品，不記殘次品、副 產(chǎn)品、邊角料的銷售、不記錄特殊銷售， 如將自制產(chǎn)品用于本企業(yè)基本建設(shè)、福利 設(shè)施等。 l4.

31、入賬金額不整齊 l5.混淆各種主營業(yè)務(wù)收入的分類。 （二）應(yīng)收賬款審計 l應(yīng)收賬款審計目標(biāo) 確認(rèn)應(yīng)收賬款是否存在確認(rèn)應(yīng)收賬款是否存在 確認(rèn)應(yīng)收賬款是否歸被審單位所有確認(rèn)應(yīng)收賬款是否歸被審單位所有 確認(rèn)應(yīng)收賬款增減變動記錄是否完整確認(rèn)應(yīng)收賬款增減變動記錄是否完整 確認(rèn)應(yīng)收賬款是否可收回確認(rèn)應(yīng)收賬款是否可收回 確認(rèn)壞賬準(zhǔn)備的計提方法和比率是否恰當(dāng)、計提是否充分確認(rèn)壞賬準(zhǔn)備的計提方法和比率是否恰當(dāng)、計提是否充分 確認(rèn)應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備期末余額是否正確確認(rèn)應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備期末余額是否正確 確認(rèn)應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備在會計報表中披露是否恰當(dāng)確認(rèn)應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備在會計報表中披露是否恰當(dāng) l應(yīng)收賬款實質(zhì)性程

32、序 l（11個具體審計程序）見教材213頁218頁 l案例分析 應(yīng)收賬款真實性審計應(yīng)收賬款真實性審計實施函證程序的技巧實施函證程序的技巧 應(yīng)收賬款實質(zhì)性程序之（一應(yīng)收賬款實質(zhì)性程序之（一-二）二） l（一）獲取或編制應(yīng)收賬款明細表 1.首先取得或編制應(yīng)收賬款明細表，進行復(fù)核加總首先取得或編制應(yīng)收賬款明細表，進行復(fù)核加總。然后將明細表數(shù)額與總賬、。然后將明細表數(shù)額與總賬、 明細賬合計數(shù)進行核對，看是否相符。再將應(yīng)收賬款總賬余額和明細賬余額扣明細賬合計數(shù)進行核對，看是否相符。再將應(yīng)收賬款總賬余額和明細賬余額扣 除對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備總賬余額和明細賬余額，審查是否與會計報表上的余額相符。除對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備總

33、賬余額和明細賬余額，審查是否與會計報表上的余額相符。 2.檢查應(yīng)收賬款的賬齡分析。檢查應(yīng)收賬款的賬齡分析。注冊會計師通過獲取或編制應(yīng)收賬款賬齡分析表，注冊會計師通過獲取或編制應(yīng)收賬款賬齡分析表， 可以分析應(yīng)收賬款的可收回性。編制應(yīng)收賬款賬齡分析表時，可以選擇重要的可以分析應(yīng)收賬款的可收回性。編制應(yīng)收賬款賬齡分析表時，可以選擇重要的 顧客及其余額列示，不重要的或余額較小的可匯總列示。將賬齡表中所列示的顧客及其余額列示，不重要的或余額較小的可匯總列示。將賬齡表中所列示的 應(yīng)收賬款加總，并扣除相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備，看是否與資產(chǎn)負債表中的應(yīng)收賬款余應(yīng)收賬款加總，并扣除相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備，看是否與資產(chǎn)負債表中的應(yīng)

34、收賬款余 額相符。額相符。 3.檢查非記賬本位幣應(yīng)收賬款的折算匯率及折算是否正確檢查非記賬本位幣應(yīng)收賬款的折算匯率及折算是否正確。 4.注冊會計師對于注冊會計師對于應(yīng)收賬款余額為貸方的項目應(yīng)進行分析應(yīng)收賬款余額為貸方的項目應(yīng)進行分析，查明余額為貸方的原，查明余額為貸方的原 因。若必要，應(yīng)建議被審計單位進行重分類調(diào)整。因。若必要，應(yīng)建議被審計單位進行重分類調(diào)整。 5.結(jié)合預(yù)收賬款等往來賬戶的明細余額，對有無同掛的項目，或者與銷售業(yè)務(wù)無結(jié)合預(yù)收賬款等往來賬戶的明細余額，對有無同掛的項目，或者與銷售業(yè)務(wù)無 關(guān)的款項進行審查。關(guān)的款項進行審查。如果存在此類事項，注冊會計師應(yīng)做出記錄，必要時還應(yīng)如果存在

35、此類事項，注冊會計師應(yīng)做出記錄，必要時還應(yīng) 提出調(diào)整建議。提出調(diào)整建議。 l（二）實施實質(zhì)性分析程序 l注冊會計師在對應(yīng)收賬款實施實質(zhì)性分析程序時，包含的主要內(nèi)容有： 復(fù)核應(yīng)收賬款借方累計發(fā)生額與主營業(yè)務(wù)收入是否配比，如存在不匹配的情況復(fù)核應(yīng)收賬款借方累計發(fā)生額與主營業(yè)務(wù)收入是否配比，如存在不匹配的情況 要查明原因；要查明原因； 在明細表上注明重要客戶，編制對重點客戶應(yīng)收賬款增減變動表，分析與上期在明細表上注明重要客戶，編制對重點客戶應(yīng)收賬款增減變動表，分析與上期 相比的變動情況，必要時收集客戶資料分析其變動的合理性；相比的變動情況，必要時收集客戶資料分析其變動的合理性； 對應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、應(yīng)

36、收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)等指標(biāo)進行計算，并對比被審計單位上對應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)等指標(biāo)進行計算，并對比被審計單位上 年指標(biāo)，對比同行業(yè)同期相關(guān)指標(biāo)，檢查重大異常情況。年指標(biāo)，對比同行業(yè)同期相關(guān)指標(biāo)，檢查重大異常情況。 簡答題簡答題 核對應(yīng)收帳款明細表、明細賬、總帳核對應(yīng)收帳款明細表、明細賬、總帳 應(yīng)收賬款實質(zhì)性程序（三）函證 l（三） 向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款 l一般情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款實施函證，除非有充分證據(jù)表 明應(yīng)收賬款對財務(wù)報表不重要，或函證很可能無效。如果不對應(yīng)收賬款 函證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在工作底稿中說明理由。如果認(rèn)為函證很可能無 效，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序，獲取充分

37、、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。 l確定應(yīng)收賬款函證的內(nèi)容、范圍、時間和方式，應(yīng)當(dāng)考慮被審計單位的 經(jīng)營環(huán)境、內(nèi)部控制的有效性、賬戶或交易的性質(zhì)、被詢證者處理詢證 函的習(xí)慣做法及回函的可能性等。 1、函證的范圍和對象函證的范圍和對象 注冊會計師注冊會計師不需要不需要對被審計單位對被審計單位所有所有的應(yīng)收賬款進行函證。函證數(shù)量的大小、的應(yīng)收賬款進行函證。函證數(shù)量的大小、 范圍范圍是由諸多因素決定的，主要有：是由諸多因素決定的，主要有： l第一、第一、應(yīng)收款在全部資產(chǎn)中的重要性。應(yīng)收款在全部資產(chǎn)中的重要性。 l第二、第二、被審計單位內(nèi)部控制的強弱。被審計單位內(nèi)部控制的強弱。 l第三、第三、以前期間的函證結(jié)果。以

38、前期間的函證結(jié)果。 l第四、第四、函證方式的選擇。函證方式的選擇。 一般情況下，注冊會計師應(yīng)選擇以下項目作為一般情況下，注冊會計師應(yīng)選擇以下項目作為函證對象函證對象 l大額或賬齡較長的項目；大額或賬齡較長的項目； l與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目；與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目； l關(guān)聯(lián)方項目；關(guān)聯(lián)方項目； l主要客戶項目；主要客戶項目； l余額為零的項目；余額為零的項目； l非正常的項目。非正常的項目。 應(yīng)收賬款實質(zhì)性程序（三）函證 l2、 函證方式 （1）肯定式函證 當(dāng)債務(wù)人符合下列情況時，采取肯定式函證較好： 個別賬戶的欠款金額較大；個別賬戶的欠款金額較大； 有理由相信欠款可能會存在爭議、差錯等問題。有

39、理由相信欠款可能會存在爭議、差錯等問題。 l（2） 否定式函證 當(dāng)符合以下所有條件時，可以采用否定式函證： 相關(guān)的內(nèi)部控制是有效的；相關(guān)的內(nèi)部控制是有效的； 預(yù)計差錯率較低；預(yù)計差錯率較低； 欠款余額小的債務(wù)人數(shù)量很多；欠款余額小的債務(wù)人數(shù)量很多； 注冊會計師有理由確信大多數(shù)被函證者能認(rèn)真對待詢證函，對不正確的情況予以反饋。注冊會計師有理由確信大多數(shù)被函證者能認(rèn)真對待詢證函，對不正確的情況予以反饋。 l有時候兩種函證方式結(jié)合起來使用可能更適宜；對于大金額賬項采用肯定式函證， 對于小金額項則采用否定式函證。 l3、 函證時間的選擇：發(fā)函的最佳時間應(yīng)是與資產(chǎn)負債表日接近的時間。 l4、 函證的控制

40、：注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接控制詢證函的發(fā)送和回收。 （1）將被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關(guān)記錄核對；）將被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關(guān)記錄核對； （2）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關(guān)資料核對；）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關(guān)資料核對； （3）在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函；）在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函； （4）詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出；）詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出； （5）將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄；）將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄； （6）將

41、收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。）將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。 簡答題簡答題 注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接控制詢證函的發(fā)注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接控制詢證函的發(fā) 送和回收送和回收案例：銀廣夏案例：銀廣夏 銀廣夏應(yīng)收帳款函證銀廣夏應(yīng)收帳款函證 函證地址的選擇函證地址的選擇 未收到回函，執(zhí)行替代程序未收到回函，執(zhí)行替代程序 應(yīng)收賬款實質(zhì)性程序（三）函證 u5、函證結(jié)果差異分析（不符事項的處理）函證結(jié)果差異分析（不符事項的處理） u收回的詢證函若有差異，注冊會計師要進行分析，查找原因。收回的詢證函若有差異，注冊會計師要進行分析，查找原因。 產(chǎn)生差異的原因主要有：產(chǎn)生差異的原因主要

42、有： u第一，第一，購銷雙方記錄的時間不同購銷雙方記錄的時間不同 詢證函發(fā)出時，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計單位尚未收到。詢證函發(fā)出時，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計單位尚未收到。 詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄， 但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物 債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審計單位尚未收到。債?wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審計單位尚未收到?債務(wù)人對收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價格等有爭議而全部或債務(wù)人對收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價格等有爭議而全部或 部分拒付。部分拒付。 u第二，第二，

43、一方或雙方一方或雙方記賬錯誤記賬錯誤； u第三，第三，被審計單位的被審計單位的舞弊舞弊行為。行為。 未達賬項未達賬項 應(yīng)收賬款函證結(jié)果匯總表（與223頁表11-3略有差異） l被審計單位名稱： 制表： 日期： l結(jié)賬日：年月日 復(fù)核： 日期： 詢 證 函 編 號 債 務(wù) 人 名 稱 債 務(wù) 人 地 址 及 聯(lián) 系 方式 賬 面 金額 函 證 方式 函證日期回 函 日期 替 代 程序 確 認(rèn) 余額 差 異 金 額 及 說 明 備注 第 一 次 第 二 次 合計 應(yīng)收賬款函證結(jié)果差異分析與審計對策 差異原因差異原因追加的審計程序追加的審計程序注意防范的風(fēng)險注意防范的風(fēng)險 款項已支付，被審單位未及款

44、項已支付，被審單位未及 時收到，沒有記賬時收到，沒有記賬 檢查函證日后的收款憑證檢查函證日后的收款憑證 存在現(xiàn)金截止日錯誤或盜存在現(xiàn)金截止日錯誤或盜 竊現(xiàn)金的可能性竊現(xiàn)金的可能性 貨物尚未收到（在途）被審貨物尚未收到（在途）被審 單位在發(fā)或當(dāng)天記錄銷售，單位在發(fā)或當(dāng)天記錄銷售， 而客戶在收到貨物才記賬而客戶在收到貨物才記賬 檢查發(fā)貨單或發(fā)運憑證、檢查發(fā)貨單或發(fā)運憑證、 銷貨合同等銷貨合同等 客戶根本未收到貨物或客客戶根本未收到貨物或客 戶記錄中存在截止日錯誤戶記錄中存在截止日錯誤 貨物已經(jīng)退回貨物已經(jīng)退回 檢查紅字發(fā)貨票、銷售退檢查紅字發(fā)貨票、銷售退 回及折讓通知單、退回貨回及折讓通知單、退回

45、貨 物的入庫單物的入庫單 虛增收入虛增收入 筆誤及有爭議的金額筆誤及有爭議的金額 檢查與筆誤及有爭議的金檢查與筆誤及有爭議的金 額相關(guān)的原始憑證額相關(guān)的原始憑證 被審單位失誤及錯誤的金被審單位失誤及錯誤的金 額額 應(yīng)收賬款實質(zhì)性程序（三）函證 l6、函證結(jié)果的總結(jié)和評價 l注冊會計師應(yīng)將函證的過程和情況記錄在工 作底稿中，總結(jié)和評價應(yīng)收賬款情況。一般 可進行如下評價 （1）重新考慮過去對內(nèi)部控制評價和控制測試結(jié)重新考慮過去對內(nèi)部控制評價和控制測試結(jié) 果是否恰當(dāng)；分析程序的結(jié)果是否適當(dāng)及相關(guān)風(fēng)險果是否恰當(dāng)；分析程序的結(jié)果是否適當(dāng)及相關(guān)風(fēng)險 評價是否適當(dāng)。評價是否適當(dāng)。 （2）函證結(jié)果表明無審計差

46、異，則可合理推論全函證結(jié)果表明無審計差異，則可合理推論全 部應(yīng)收賬款總體是正確的。部應(yīng)收賬款總體是正確的。 （3）如果存在差異，則應(yīng)估算應(yīng)收賬款總額中可如果存在差異，則應(yīng)估算應(yīng)收賬款總額中可 能的累計差錯數(shù)額，必要時，可擴大函證范圍。能的累計差錯數(shù)額，必要時，可擴大函證范圍。 應(yīng)收賬款實質(zhì)性程序之（四應(yīng)收賬款實質(zhì)性程序之（四-十一）十一） l（四）（四）請被審單位協(xié)助，在應(yīng)收帳款明細表上標(biāo)出至審計時已請被審單位協(xié)助，在應(yīng)收帳款明細表上標(biāo)出至審計時已 收回的應(yīng)收帳款金額收回的應(yīng)收帳款金額 l（五）（五）檢查未函證應(yīng)收帳款檢查未函證應(yīng)收帳款 l（六）（六）檢查壞賬的確認(rèn)和處理檢查壞賬的確認(rèn)和處理

47、l（七）抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)（七）抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán) l（八）檢查應(yīng)收帳款是否業(yè)已用于融資，并根據(jù)融資合同判定（八）檢查應(yīng)收帳款是否業(yè)已用于融資，并根據(jù)融資合同判定 屬于質(zhì)押還是出售，其會計處理是否正確屬于質(zhì)押還是出售，其會計處理是否正確 l（九）檢查外幣應(yīng)收帳款的折算（九）檢查外幣應(yīng)收帳款的折算 l（十）分析應(yīng)收帳款明細余額（十）分析應(yīng)收帳款明細余額 l（十一）檢查應(yīng)收帳款在資產(chǎn)負債表上是否已恰當(dāng)披露（十一）檢查應(yīng)收帳款在資產(chǎn)負債表上是否已恰當(dāng)披露 若被審計單位為上市公司，其會計報表附注通常應(yīng)披露若被審計單位為上市公司，其會計報表附注通常應(yīng)披露 l期初、期末余額的賬齡分析，

48、期初、期末余額的賬齡分析， l期末欠款金額較大的單位賬款，期末欠款金額較大的單位賬款， l持有持有5（含（含5）以上股份的股東單位欠款等情況。）以上股份的股東單位欠款等情況。 基本案情 l注冊會計師李浩對某公司應(yīng)收賬款審計，實施函 證程序，發(fā)現(xiàn)三份回函做如下表述： l1、（甲公司）“所欠余額3000萬元已于2003年1 月2日付訖。” l2、（乙公司）“查貴公司12月28日開出的發(fā)票， 金額為585萬元（含增值稅），系目的地交貨， 本公司2003年1月23日收到貨物，故2002年12月 31日欠貴公司賬款之事并不存在?！?l3、（丙公司）“我公司2002年12月15日辦理退 貨，開出紅字退貨發(fā)

49、票，金額為2130萬元，已注 銷了詢證函所欠款項?！?注冊會計師實施相應(yīng)審計程序后的 審計結(jié)果 l1、2003年1月2日確實收到甲公司的貨款3000萬元； l2、與乙公司確系目的地交貨，但在2002年12月份已做 銷售進行了會計處理 l3、12月份向丙公司開出紅字退貨發(fā)票，但因貨物沒有 收到，未做相應(yīng)的會計處理，2003年2月收到退貨入庫， 沖減2003年2月的銷售收入 l應(yīng)沖減應(yīng)沖減2002年收入及應(yīng)收賬款年收入及應(yīng)收賬款 借：主營業(yè)務(wù)收入借：主營業(yè)務(wù)收入 5 000 000 應(yīng)交稅費應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）應(yīng)交增值稅（銷項稅額）850 000 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款乙公司乙公司 5

50、 850 000 l查退貨手續(xù)、退貨入庫情況，屬期后查退貨手續(xù)、退貨入庫情況，屬期后 事項，建議調(diào)賬：調(diào)減收入、成本事項，建議調(diào)賬：調(diào)減收入、成本 相關(guān)的實質(zhì)性程序工作底稿 l1.應(yīng)收賬款審計程序表 l2.應(yīng)收賬款審定表 l3.應(yīng)收賬款余額明細表 l4.應(yīng)收賬款賬齡分析表 l5.應(yīng)收賬款函證結(jié)果匯總表 l6.應(yīng)收賬款函證未回替代程序檢查表 l7.應(yīng)收賬款檢查情況表 l 主要的舞弊手法 l1.虛列應(yīng)收賬款 l2.應(yīng)收賬款長期掛賬 l3.通過調(diào)節(jié)壞賬準(zhǔn)備而達到調(diào)節(jié)利潤的目的 （big bath一次虧個夠） l4.壞賬損失任意確認(rèn) l5.人為改變應(yīng)收賬款賬齡 將具有較高賬齡的應(yīng)收賬款金額調(diào)入低賬齡的

51、應(yīng)收賬將具有較高賬齡的應(yīng)收賬款金額調(diào)入低賬齡的應(yīng)收賬 款的金額中款的金額中 以每一筆戶頭最后一筆往來款發(fā)生的時間作為確定該以每一筆戶頭最后一筆往來款發(fā)生的時間作為確定該 戶頭賬齡的時間戶頭賬齡的時間 （三）壞賬準(zhǔn)備審計1/2 l1、審計目標(biāo) 計提壞賬準(zhǔn)備方法、比例是否恰當(dāng)計提壞賬準(zhǔn)備方法、比例是否恰當(dāng) 壞賬準(zhǔn)備變動記錄是否完整壞賬準(zhǔn)備變動記錄是否完整 壞賬準(zhǔn)備期末余額是否正確壞賬準(zhǔn)備期末余額是否正確 壞賬準(zhǔn)備的披露是否恰當(dāng)壞賬準(zhǔn)備的披露是否恰當(dāng) l2、實質(zhì)性程序（見教材225頁） 1.取得或編制壞賬準(zhǔn)備明細表，復(fù)核加計正確，與壞賬準(zhǔn)備總賬數(shù)、明細取得或編制壞賬準(zhǔn)備明細表，復(fù)核加計正確，與壞賬準(zhǔn)

52、備總賬數(shù)、明細 賬合計數(shù)核對相符。賬合計數(shù)核對相符。 2.將應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備將應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備本期計提數(shù)本期計提數(shù)與與資產(chǎn)減值損失相應(yīng)明細項目資產(chǎn)減值損失相應(yīng)明細項目的發(fā)生額的發(fā)生額 核對相符。核對相符。 3.檢查檢查壞賬準(zhǔn)備的計提和核銷的批準(zhǔn)程序壞賬準(zhǔn)備的計提和核銷的批準(zhǔn)程序，評價壞賬準(zhǔn)備所依據(jù)的資料、，評價壞賬準(zhǔn)備所依據(jù)的資料、 假設(shè)及計提方法。假設(shè)及計提方法。 4.審查壞賬損失審查壞賬損失。對于被審計單位在被審計期間內(nèi)發(fā)生的壞賬損失，注冊。對于被審計單位在被審計期間內(nèi)發(fā)生的壞賬損失，注冊 會計師應(yīng)查明其原因是否清楚，是否符合有關(guān)規(guī)定，有無授權(quán)批準(zhǔn)，有會計師應(yīng)查明其原因是否清楚，是否符合有

53、關(guān)規(guī)定，有無授權(quán)批準(zhǔn)，有 無已作壞賬處理后又重新收回的應(yīng)收款項，相應(yīng)的會計處理是否正確。無已作壞賬處理后又重新收回的應(yīng)收款項，相應(yīng)的會計處理是否正確。 （三）壞賬準(zhǔn)備審計2/2 l5.檢查長期掛賬應(yīng)收款項。注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過審查應(yīng)收款項（包括應(yīng)收賬款和 其他應(yīng)收款等）明細賬及相關(guān)原始憑證，查找有無資產(chǎn)負債表日后仍未收回的長 期掛賬應(yīng)收款項，如果存在，應(yīng)提請被審計單位作適當(dāng)處理。 l6.檢查函證結(jié)果。對于函證回函中債務(wù)人反映的例外事項及存在爭議的余額，注 冊會計師應(yīng)查明原因并作記錄，必要時，應(yīng)建議被審計單位作相應(yīng)的調(diào)整。 l7.實施分析程序。壞賬準(zhǔn)備余額應(yīng)收款項余額，并和以前期間的相關(guān)比例核對，

54、 l8.確定壞賬準(zhǔn)備是否已在資產(chǎn)負債表上恰當(dāng)披露。 （1）壞賬準(zhǔn)備的計提方法；）壞賬準(zhǔn)備的計提方法； （2）本期全額計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備的比例較大的（計提比例超過）本期全額計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備的比例較大的（計提比例超過40及以及以 上的，下同），應(yīng)說明計提的比例以及理由；上的，下同），應(yīng)說明計提的比例以及理由； （3）以前期間已全額計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備的比例較大的，但在本期又全額）以前期間已全額計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備的比例較大的，但在本期又全額 或部分收回的，或通過重組等其他方式收回的，應(yīng)說明其原因、原估計計提比例的理或部分收回的，或通過重組等其他方式收回的，應(yīng)說

55、明其原因、原估計計提比例的理 由，以及原估計計提比例的合理性；由，以及原估計計提比例的合理性； （4）對某些金額較大的應(yīng)收款項不計提或計提壞賬比例較低（一般為）對某些金額較大的應(yīng)收款項不計提或計提壞賬比例較低（一般為5或低于或低于5） 的理由；的理由； （5）本期實際沖銷的應(yīng)收款項及其理由，其中，實際沖銷的關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生的應(yīng)收款項）本期實際沖銷的應(yīng)收款項及其理由，其中，實際沖銷的關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生的應(yīng)收款項 應(yīng)單獨披露。應(yīng)單獨披露。 （四）其他相關(guān)賬戶審計 應(yīng)收票據(jù)審計（教材227頁） 預(yù)收賬款審計（教材228頁） 應(yīng)交稅費審計（教材229頁） 其他應(yīng)交款審計（教材231頁）長期應(yīng)收款 營業(yè)稅金及附加

56、審計（教材232頁） 銷售費用審計（教材232頁） 本部分應(yīng)理解分析的事項本部分應(yīng)理解分析的事項 l1、理解應(yīng)收票據(jù)審計同應(yīng)收賬款審計的共同理解應(yīng)收票據(jù)審計同應(yīng)收賬款審計的共同 點函證問題，考慮應(yīng)收票據(jù)可以進行監(jiān)盤，檢點函證問題，考慮應(yīng)收票據(jù)可以進行監(jiān)盤，檢 查應(yīng)收票據(jù)計息、貼現(xiàn)及披露問題。查應(yīng)收票據(jù)計息、貼現(xiàn)及披露問題。 l2、理解預(yù)收賬款函證和重分類問題的測試。、理解預(yù)收賬款函證和重分類問題的測試。 l3、審查銷售費用與其他業(yè)務(wù)利潤是否存在重、審查銷售費用與其他業(yè)務(wù)利潤是否存在重 大異常。大異常。 l4、了解應(yīng)交稅費的測試程序。、了解應(yīng)交稅費的測試程序。 業(yè)務(wù)循環(huán)實質(zhì)性程序規(guī)律總結(jié)業(yè)務(wù)循環(huán)

57、實質(zhì)性程序規(guī)律總結(jié) l對幾乎所有的項目審計，一般的審計程序大體可對幾乎所有的項目審計，一般的審計程序大體可 按如下思路安排：按如下思路安排： 第一步第一步獲取或編制明細表，并與明細表、總賬核對一致獲取或編制明細表，并與明細表、總賬核對一致 中中 間間 步步 驟驟 共共 同同 考考 慮慮 審計相關(guān)明細表審計相關(guān)明細表 審查相關(guān)會計憑證審查相關(guān)會計憑證 實施計算程序?qū)嵤┯嬎愠绦?審查大額業(yè)務(wù)審查大額業(yè)務(wù) 實施截止測試實施截止測試 特特 殊殊 考考 慮慮 監(jiān)盤或觀察（涉及實物資產(chǎn)、現(xiàn)金、有價證券等項目）監(jiān)盤或觀察（涉及實物資產(chǎn)、現(xiàn)金、有價證券等項目） 函證（涉及被審計單位之間聯(lián)系的項目）函證（涉及被

58、審計單位之間聯(lián)系的項目） 分析性測試（存在可比規(guī)律的項目）分析性測試（存在可比規(guī)律的項目） 外幣折算（存在外幣業(yè)務(wù)）外幣折算（存在外幣業(yè)務(wù)） 其他程序（驗證所有權(quán)、審閱章程、合同、營業(yè)執(zhí)照等）其他程序（驗證所有權(quán)、審閱章程、合同、營業(yè)執(zhí)照等） 最后一步最后一步審查在會計報表中的披露是否恰當(dāng)審查在會計報表中的披露是否恰當(dāng) 從審計認(rèn)定分析從審計認(rèn)定分析 認(rèn)定認(rèn)定一一 般般 審審 計計 程程 序序 存在或發(fā)生存在或發(fā)生 實物資產(chǎn)、現(xiàn)金、有價證券等可以盤點，銀行存款、應(yīng)收賬實物資產(chǎn)、現(xiàn)金、有價證券等可以盤點，銀行存款、應(yīng)收賬 款、應(yīng)付賬款等可以通過函證，在建工程等可以進行觀察，款、應(yīng)付賬款等可以通過函

59、證，在建工程等可以進行觀察， 其他可以通過檢查相關(guān)的憑證給予以證實其他可以通過檢查相關(guān)的憑證給予以證實 完整性完整性 從交易發(fā)生的憑證或能證明其發(fā)生的證據(jù)起，一直追查到有從交易發(fā)生的憑證或能證明其發(fā)生的證據(jù)起，一直追查到有 關(guān)賬戶余額，看是否全部入賬。分析性復(fù)核也能為完整性認(rèn)關(guān)賬戶余額，看是否全部入賬。分析性復(fù)核也能為完整性認(rèn) 定提供幫助定提供幫助 權(quán)利和義務(wù)權(quán)利和義務(wù) 通過詢問和對合同、協(xié)議、權(quán)利證書及相應(yīng)憑證的檢查進行通過詢問和對合同、協(xié)議、權(quán)利證書及相應(yīng)憑證的檢查進行 證實。證實。 估價或分?jǐn)偣纼r或分?jǐn)?合理運用公認(rèn)會計原則進行驗證，也可通過詢問和分析性程合理運用公認(rèn)會計原則進行驗證，也

60、可通過詢問和分析性程 序或檢查市場價格等外部信息評估管理當(dāng)局會計估計的合理序或檢查市場價格等外部信息評估管理當(dāng)局會計估計的合理 性性 表達與披露表達與披露 對照會計準(zhǔn)則，對實現(xiàn)其他認(rèn)定或目標(biāo)取得的信息進行復(fù)對照會計準(zhǔn)則，對實現(xiàn)其他認(rèn)定或目標(biāo)取得的信息進行復(fù) 核，并考慮適用于會計報表要素分類、描述和披露的公認(rèn)會核，并考慮適用于會計報表要素分類、描述和披露的公認(rèn)會 計原則的規(guī)定的要求。計原則的規(guī)定的要求。 復(fù)習(xí)題 l1. 營業(yè)收入審計目標(biāo) l2、營業(yè)收入實質(zhì)性程序與應(yīng)用 l3、應(yīng)收賬款審計目標(biāo) l4、應(yīng)收賬款實質(zhì)性程序與應(yīng)用 l5、壞賬準(zhǔn)備審計目標(biāo)、實質(zhì)性程序與應(yīng)用 l6、應(yīng)交稅費審計目標(biāo)、實質(zhì)性