新準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)會計(jì)處理的新變化

1、新準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)會計(jì)處理的新變化 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第6號無形資產(chǎn)與原有無形資產(chǎn)準(zhǔn)則相比，無論是在無形資產(chǎn)的定義及范圍上，還是在無形資產(chǎn)的計(jì)量及價(jià)值攤銷上，都有較大的變化。在詳細(xì)的會計(jì)實(shí)務(wù)處理中，其變化主要有以下幾個(gè)方面。 一、無形資產(chǎn)范圍的變化 舊準(zhǔn)則規(guī)定無形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)，不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)是指商譽(yù)。但同時(shí)又規(guī)定無形資產(chǎn)準(zhǔn)則不涉及企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽(yù)。這樣一來舊準(zhǔn)則在內(nèi)容的表述上前后就有了矛盾。新準(zhǔn)則明確規(guī)定，商譽(yù)以及未能滿意無形資產(chǎn)確認(rèn)條件的其他項(xiàng)目，不能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。對無形資產(chǎn)的范圍作出清晰的劃分，便于會計(jì)實(shí)務(wù)中對無形資產(chǎn)的核算處理。 二、研發(fā)支出會計(jì)處理的變化 舊

2、準(zhǔn)則規(guī)定“企業(yè)自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定；依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益?！卑创艘?guī)定，構(gòu)成企業(yè)無形資產(chǎn)入賬價(jià)值的只能是在依法申請時(shí)發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等支出，在研發(fā)環(huán)節(jié)發(fā)生的大量的研發(fā)費(fèi)用都不能計(jì)入無形資產(chǎn)的賬面成本，其結(jié)果是大量無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值被低估。新準(zhǔn)則對研發(fā)支出的處理進(jìn)行了修改，將無形資產(chǎn)的研發(fā)支出分為研究階段支出和開發(fā)階段支出。對研究階段發(fā)生的支出仍舊是費(fèi)用化處理計(jì)入當(dāng)期損益；對開發(fā)階段的支出，假如符合相關(guān)條件，應(yīng)資本化處理，計(jì)入無形資產(chǎn)的賬面成本，否則仍進(jìn)行費(fèi)用化處理。 無形

3、資產(chǎn)開發(fā)階段的支出，在同時(shí)符合下列條件時(shí)，才能資本化計(jì)入無形資產(chǎn)成本： 第一，從技術(shù)上來講，完成該項(xiàng)無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售具有可行性； 第二，具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖； 第三，無形資產(chǎn)產(chǎn)生將來經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在的市場或無形資產(chǎn)自身存在市場；無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用時(shí)，應(yīng)當(dāng)證明其有用性； 第四，有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)； 第五，歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠牢靠計(jì)量。 例：新期望公司自行開發(fā)一項(xiàng)專利，在該專利研究過程中發(fā)生材料費(fèi)、人工費(fèi)等50萬元。進(jìn)入開發(fā)環(huán)節(jié)，發(fā)生各種開發(fā)費(fèi)

4、用80萬元（符合資本化條件的60萬元），研發(fā)成功另支付注冊費(fèi)用35萬元進(jìn)行注冊。 按新準(zhǔn)則規(guī)定，該項(xiàng)專利權(quán)的入賬成本為95萬元（符合資本化條件的開發(fā)費(fèi)用60萬元+注冊費(fèi)用35萬元），研究支出50萬元及不符合資本化條件的開發(fā)費(fèi)20萬元計(jì)入當(dāng)期損益。 會計(jì)分錄： 借：無形資產(chǎn) 950 000 管理費(fèi)用 700 000 貸：銀行存款、原材料等 1 650 000 （注：按舊準(zhǔn)則規(guī)定，該項(xiàng)無形資產(chǎn)的入賬成本為35萬元，其余研發(fā)支出130萬元全部計(jì)入當(dāng)期損益） 三、無形資產(chǎn)價(jià)值攤銷的會計(jì)處理變化 舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)全部無形資產(chǎn)都應(yīng)采用直線法進(jìn)行攤銷，攤銷時(shí)借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“無形資產(chǎn)”科目。 相比

5、舊準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則在無形資產(chǎn)攤銷的范圍、攤銷方法及會計(jì)科目的設(shè)置上都有了新的變化。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時(shí)分析推斷其使用壽命，并據(jù)此將無形資產(chǎn)劃分為使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。針對使用壽命有限的無形資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)選擇適當(dāng)?shù)姆椒ㄔ谑褂脡勖鼉?nèi)進(jìn)行價(jià)值攤銷；對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不進(jìn)行價(jià)值攤銷，只進(jìn)行減值測試。詳細(xì)到會計(jì)實(shí)務(wù)中，在無形資產(chǎn)價(jià)值攤銷這個(gè)問題上，首先是要確定無形資產(chǎn)的攤銷范圍和攤銷期限；然后是選擇適當(dāng)?shù)姆椒ㄟM(jìn)行攤銷。 （一）無形資產(chǎn)的攤銷范圍 新準(zhǔn)則規(guī)定只針對使用壽命有限的無形資產(chǎn)進(jìn)行價(jià)值攤銷，這與舊準(zhǔn)則對全部無形資產(chǎn)都要進(jìn)行價(jià)值攤銷不同。但是需要留意的是，

6、無形資產(chǎn)的使用壽命是否確定并非是一成不變的，在某些特定的條件下，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)可能轉(zhuǎn)化成為使用壽命確定的無形資產(chǎn)。因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會計(jì)期末對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)進(jìn)行復(fù)核。假如有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，就應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命，并進(jìn)行價(jià)值攤銷。 （二）無形資產(chǎn)的攤銷期限 新準(zhǔn)則規(guī)定：使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷的金額應(yīng)當(dāng)在其估計(jì)使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷，其攤銷期限應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時(shí)起，到不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)為止。即當(dāng)月達(dá)到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)，當(dāng)月開頭攤銷；當(dāng)月削減的無形資產(chǎn)，當(dāng)月不再攤銷。假如估計(jì)使用壽命超過相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的年限，則按以下原則確

7、定無形資產(chǎn)的攤銷期限。一是合同規(guī)定有受益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的，按合同規(guī)定的受益年限作為無形資產(chǎn)的攤銷期限；二是合同沒有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的，按法律規(guī)定的有效年限作為無形資產(chǎn)的攤銷期限；三是合同和法律都規(guī)定了有效年限的，按其中較短者作為無形資產(chǎn)的攤銷期限。 需要留意的是，技術(shù)更新的速度日益加快，使無形資產(chǎn)貶值的風(fēng)險(xiǎn)越來越大，所以新準(zhǔn)則要求企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年末對無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行檢查，假如有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命與以前估計(jì)有所不同，應(yīng)當(dāng)調(diào)整、轉(zhuǎn)變攤銷期限。 （三）無形資產(chǎn)的攤銷方法 新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)

8、現(xiàn)方式；無法牢靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法進(jìn)行攤銷。明顯新準(zhǔn)則是把直線法作為一種不得已才使用的方法，它轉(zhuǎn)變了舊準(zhǔn)則一律分期平均攤銷的做法，使無形資產(chǎn)的價(jià)值攤銷更科學(xué)，更能體現(xiàn)出收入與費(fèi)用之間的相互配比。 依據(jù)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的不同，企業(yè)可以選擇不同的方法對無形資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行攤銷，包括直線法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法、生產(chǎn)總量法等，并保持?jǐn)備N方法全都地運(yùn)用于不同的會計(jì)期間。 （四）新增設(shè)“累計(jì)攤銷”科目 新準(zhǔn)則增設(shè)“累計(jì)攤銷”科目作為“無形資產(chǎn)”科目的備抵調(diào)整科目，用來核算無形資產(chǎn)的價(jià)值攤銷額。 例：新期望公司于×年1月購入一項(xiàng)專利權(quán)，買價(jià)及相關(guān)費(fèi)用共計(jì)1

9、08萬元。該專利尚余法律有效期限10年，考慮技術(shù)進(jìn)步等因素，估計(jì)能在8年內(nèi)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，估計(jì)無殘值。由于估計(jì)市場對該項(xiàng)專利產(chǎn)品的需求呈逐年下降的趨勢，所以企業(yè)對該項(xiàng)專利權(quán)采用年數(shù)總和法進(jìn)行攤銷。 該項(xiàng)專利權(quán)的法律有效期限是10年，但估計(jì)使用壽命只有8年，所以其攤銷期限確定為8年。 第一年攤銷金額=8÷（1+2+3+4+5+6+7+8）×108=24萬元 每月攤銷金額=24÷12=2萬元 會計(jì)分錄： 借：管理費(fèi)用 20 000 貸：累計(jì)攤銷20 000 年末應(yīng)對該項(xiàng)專利權(quán)進(jìn)行減值測試，如需計(jì)提減值預(yù)備，則第二年計(jì)算攤銷額時(shí)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的減值預(yù)備。 例：假設(shè)新期望公司第一年年末對該項(xiàng)專利權(quán)計(jì)提減值預(yù)備15萬元，同時(shí)由于技術(shù)更新速