【推薦】國(guó)債持有期間未兌付利息如何作納稅處理

1、精品資料歡迎下載國(guó)債持有期間未兌付利息如何作納稅處理國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)國(guó)債投資業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理問題的公告 國(guó)家稅務(wù)總局公告2021 年第 36 號(hào), 以下簡(jiǎn)稱“ 36 號(hào)公告” 從國(guó)債利息收入稅務(wù)處理、 國(guó)債轉(zhuǎn)讓收入稅務(wù)處理、國(guó)債成本確定以及國(guó)債成本運(yùn)算方法四方面明確了企業(yè)國(guó)債投資業(yè)務(wù)中企業(yè)所得稅的納稅處理,進(jìn)一步完善了企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中關(guān)于國(guó)債收益的稅收政策；國(guó)債利息收入免稅政策從 20 世紀(jì) 90 歲月以來,國(guó)家對(duì)國(guó)債利息收入始終實(shí)行免稅政策；1995 年,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布關(guān)于企業(yè)補(bǔ)貼收入征稅等問題的通知 財(cái)稅字199581號(hào) ；該文件規(guī)定,國(guó)債利息收入免征企業(yè)所得稅,

2、但沒有明確運(yùn)算免稅國(guó)債利 息收入的方法；2000 年,國(guó)家稅務(wù)總局 關(guān)于金融保險(xiǎn)企業(yè)所得稅如干問題的通知 國(guó)稅函 2000906號(hào) 對(duì)金融保險(xiǎn)企業(yè)取得免稅的國(guó)債利息收入的規(guī)定中,一方面首次明確了免稅的國(guó)債利息收入包括在二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)買的國(guó)債利息收入; 另一方面強(qiáng)調(diào)免稅的國(guó)債利息是到期 或分期 兌付取得的利息收入,區(qū)分于會(huì)計(jì)核算的“應(yīng)計(jì)利息”,應(yīng)以當(dāng)年兌付實(shí)際收到的國(guó)債利息運(yùn)算免稅；2002 年,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于試行國(guó)債凈價(jià)交易后有關(guān)國(guó)債利息征免企業(yè)所得稅問題的通知 財(cái)稅200248號(hào) 連續(xù)了金融保險(xiǎn)企業(yè)國(guó)債利息政策的精神,將免稅政策擴(kuò)大到在二級(jí)市場(chǎng)實(shí)行國(guó)債凈價(jià)交易的全部企業(yè)；企業(yè)無論應(yīng)對(duì)息

3、日收到的,仍是交易賣出 收到的國(guó)債利息收入都答應(yīng)作為免稅所得；強(qiáng)調(diào)國(guó)債利息收入的免稅時(shí)點(diǎn)為“實(shí)際取得”EFIEFNEUGBFNKFMEINGFEJFBNEIFKDNF精品資料歡迎下載時(shí)；此項(xiàng)政策只適用于實(shí)行凈價(jià)交易的記賬式國(guó)債,不適用于實(shí)行憑證式國(guó)債與無記名式 實(shí)物券 的國(guó)債交易；2021 年 1 月 1 日實(shí)施的企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例就連續(xù)了國(guó)債利息收入免征企業(yè)所得稅的政策；此后,由于始終沒有后續(xù)的配套政策出臺(tái),實(shí)際執(zhí)行中,各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于未持有到期及二級(jí)市場(chǎng)國(guó)債交易產(chǎn)生的利息收入是否享受免稅,國(guó)債利息收入的免稅時(shí)間是依據(jù)料對(duì)利息仍是于實(shí)際取得時(shí)確認(rèn)利息收入,以及國(guó)債轉(zhuǎn)讓收益的運(yùn)算方法等把

4、握尺度不一,“36號(hào)公告”準(zhǔn)時(shí)補(bǔ)償了國(guó)債投資政策的空白點(diǎn),為鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行國(guó)債投資、促進(jìn)國(guó)債交易市場(chǎng)的良性進(jìn)展起了積極的作用；“36 號(hào)公告”解決的主要問題“36 號(hào)公告”的核心內(nèi)容是解決了長(zhǎng)期以來國(guó)債交易環(huán)節(jié)中對(duì)持有期間未兌付利息收入是否享受免稅的政策爭(zhēng)議,同時(shí)對(duì)于每項(xiàng)國(guó)債轉(zhuǎn)讓交易都會(huì)涉及的轉(zhuǎn)讓企業(yè)持有國(guó)債期間未兌付利息收入、國(guó)債轉(zhuǎn)讓收益及國(guó)債成本進(jìn)行了規(guī)范；例如,A企業(yè) 2021 年 1 月 1 日購(gòu)買 2021 年第一期記賬式國(guó)債 3 年期到期一次性仍本付息 60 萬張,票面年利率 10%,每張面值 100 元,成本價(jià) 100 元/ 張;A 企業(yè) 2021 年 4 月 1 日再次購(gòu)買 50

5、 萬張,成本價(jià) 110 元/ 張；2021 年 1 月 1 日轉(zhuǎn)讓出售 80 萬張給 B企業(yè),出售價(jià) 120元/ 張, B 企業(yè)持有到期并兌付,收取國(guó)債利息2400 萬元 不考慮相關(guān)稅費(fèi) ；A 企業(yè)： 2021 年 1 月 1 日轉(zhuǎn)讓國(guó)債的運(yùn)算：1. 國(guó)債轉(zhuǎn)讓時(shí)未兌付的國(guó)債利息收入持有期間的利息收入 =80×100×10%÷365 ×60 ×365+50×275 ÷60+50=710.334 萬元;2. 國(guó)債轉(zhuǎn)讓收益 =80×120 - 80×60 ×100+50×110 ÷

6、60+50-710.334=526.03萬元 ;EFIEFNEUGBFNKFMEINGFEJFBNEIFKDNF精品資料歡迎下載3.A 企業(yè)的應(yīng)納稅所得額 =80×120 - 80×60 ×100+50×110 ÷60+50-710.334=526.03萬元 ；B 企業(yè)： 2021 年 12 月 31 日國(guó)債持有到期日的運(yùn)算1. 國(guó)債到期時(shí)持有期間的國(guó)債利息收入持有期間的利息收入 =80×100×10%÷365 ×365×2=1600萬元; 2. 國(guó)債轉(zhuǎn)讓收益 =80×100 - 80

7、×120-1600=-3200 萬元 ;3.B 企業(yè)的應(yīng)納稅所得額 =2400- 800+80×100 - 80×120-1600=-1600 萬元 ；結(jié)合例題,本文重點(diǎn)從以下幾個(gè)方面解析“36號(hào)公告”； 一 國(guó)債交易轉(zhuǎn)讓的同時(shí)確認(rèn)持有未兌付的國(guó)債利息收入,并進(jìn)行免稅處理,區(qū)分于利息收入確認(rèn)的一般規(guī)定；例題中 A企業(yè)在 2021 年 1 月 1 日轉(zhuǎn)讓 B企業(yè)國(guó)債時(shí)確認(rèn)了 9600 萬元80 ×120 的轉(zhuǎn)讓價(jià)款中包含了 710.334 萬元的持有未兌付的利息收入,并調(diào)減當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額；一是企業(yè)所得稅法規(guī)定,利息收入依據(jù)合同商定的債務(wù)人應(yīng)對(duì)利息的日

8、期確認(rèn),同時(shí)從一級(jí)市場(chǎng)購(gòu)買并持有到期兌付的國(guó)債利息按發(fā)行時(shí)商定應(yīng)對(duì)利息的日期；A 企業(yè)購(gòu)買國(guó)債確認(rèn)利息收入的日期為2021 年 12 月 31 日,并于仍本付息時(shí)點(diǎn)享受免稅政策；A企業(yè) 2021 年 1 月 1 日轉(zhuǎn)讓國(guó)債時(shí)不運(yùn)算國(guó)債利息收入,同時(shí)國(guó)債轉(zhuǎn)讓收益中無法扣減未兌付的利息收入,增加了企業(yè)稅負(fù),不利于國(guó)債交易市場(chǎng)的進(jìn)展；二是免稅的未兌付國(guó)債利息收入是企業(yè)在國(guó)債持有期間產(chǎn)生的利息收入；如例題中的 A企業(yè)分兩批購(gòu)入國(guó)債, 運(yùn)算利息收入時(shí)接受了加權(quán)平均法, 持有期間免稅的利息收入 710.334 萬元;B 企業(yè)自 2021 年 1 月 1 日2021 年 12 月 31 日持有期間產(chǎn)生的免稅

9、利息收入 1600 萬元；不同于財(cái)稅 200248號(hào)文件中規(guī)定的免稅應(yīng)計(jì)利息是指在付息日或持有國(guó)債到期之前取得的利息收入；EFIEFNEUGBFNKFMEINGFEJFBNEIFKDNF精品資料歡迎下載 二 將國(guó)債利息收入、國(guó)債轉(zhuǎn)讓收益及國(guó)債成本的稅收政策作為一個(gè)納稅事項(xiàng)的幾個(gè)方面進(jìn)行統(tǒng)一考慮；企業(yè)所得稅法第十九條規(guī)定,轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得以收入全額減除財(cái)產(chǎn)凈值后的余額為應(yīng)納稅所得額；可以簡(jiǎn)潔地懂得為全部收入扣減財(cái)產(chǎn)凈值；“36號(hào)公告”不同于一般規(guī)定,轉(zhuǎn)讓國(guó)債收益 缺失 是以取得的價(jià)款減除國(guó)債成本,并扣除其持有期間未兌付的國(guó)債利息收入及相關(guān)稅費(fèi)后的余額；因此,轉(zhuǎn)讓國(guó)債收益 缺失 中包括運(yùn)算免稅國(guó)債利息

10、收入以及對(duì)國(guó)債成本的確認(rèn)；A 企業(yè) 2021 年 1 月 1 日運(yùn)算國(guó)債轉(zhuǎn)讓收益,第一將確認(rèn)持有期間的未兌付國(guó)債利息收入710.334 萬元進(jìn)行免稅處理,其次扣減接受加權(quán)平均法確定的國(guó)債投資成本8363.636 萬元；確認(rèn)國(guó)債利息收入和國(guó)債成本是運(yùn)算國(guó)債轉(zhuǎn)讓收益的重要步驟,處于一個(gè)納稅環(huán)節(jié)中,不能分割處理； 三 無論是從一級(jí)市場(chǎng)購(gòu)買或從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)買國(guó)債,持有到期兌付時(shí),國(guó)債轉(zhuǎn)讓收益 缺失 與國(guó)債成本的確認(rèn)原就不變,需要重點(diǎn)考慮取得到期兌付國(guó)債利息的納稅處理；例題中 A企業(yè)與 B企業(yè)在運(yùn)算持有期間未兌付利息收入和國(guó)債轉(zhuǎn)讓收益的處理原就一樣,B 企業(yè)取得的到期兌付國(guó)債利息2400 萬元原就上屬于免

11、稅收入, 納稅時(shí)應(yīng)全額調(diào)減； 實(shí)際處理時(shí)分兩個(gè)步驟： 一是 2400 萬元國(guó)債利息在并入應(yīng)納稅所得額時(shí),應(yīng)減除 B 企業(yè)持有前一企業(yè)轉(zhuǎn)讓時(shí)已減免的未兌付利息；B 企業(yè)持有 3 年期國(guó)債中的后 2 年,第一年未兌付利息收入 800 萬元80 ×100×10%÷365 ×365 ,因此B 企業(yè)取得的兌付利息并入應(yīng)納稅所得1600 萬元 2400-800 ；二是 B 企業(yè)運(yùn)算國(guó)債轉(zhuǎn)讓收益時(shí)已經(jīng)扣減了持有期間未兌付的利息收入 1600 萬元；通過上述兩步處理, 3 年期一次性仍本付息的國(guó)債利息收入在未兌付的持有期及到期兌付期,在多個(gè)納稅時(shí)點(diǎn)及環(huán)節(jié)都享受到不重疊的免稅優(yōu)惠； 四 “36 號(hào)公告”自 2021 年 1 月 1 日起施行,對(duì)于 2021 年 1 月 1 日2021 年 12 月 31 日的政策空白期,實(shí)踐中稅務(wù)機(jī)關(guān)把握尺度不同；一種從政策執(zhí)行的嚴(yán)格角度,對(duì)未實(shí)際取EFIEFNEUGBFNKFMEINGFEJFBNEIFKDNF精品資料歡迎下載得或未到應(yīng)對(duì)利息日期的國(guó)債利息收入不作為免稅收入處理; 另一種遵循國(guó)債利息納稅的政策原就,連續(xù)財(cái)稅 200248號(hào)文件的規(guī)定,對(duì)實(shí)行凈價(jià)交易的國(guó)債轉(zhuǎn)讓價(jià)格中交割單上的應(yīng)計(jì)