中國對于國際會計協(xié)調(diào)的基本態(tài)度與所面臨的問題

1、中國對于國際會計協(xié)調(diào)的基本態(tài)度與所面臨的問題 摘要本文從分析當(dāng)前國際經(jīng)濟全球化的背景和國際財務(wù)報告準則制定及其應(yīng)用的急劇變化出發(fā)，認為我們應(yīng)當(dāng)積極關(guān)注國際財務(wù)報告準則發(fā)展和國際會計協(xié)調(diào)與趨同的進展情況。盡管我國目前尚沒有完全采用國際財務(wù)報告準則，但是中國實際上也是國際財務(wù)報告準則的使用者和受益者，為此，中國一方面支持國際會計準則理事會制定全球公認會計準則的努力，另一方面也將積極參與國際會計協(xié)調(diào)與趨同進程。與此同時，考慮到中國當(dāng)前所面臨的特殊會計環(huán)境及其對我國會計國際協(xié)調(diào)與趨同的影響，中國會計國際化將適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的需要，走一條漸進式改革之路。為此，本文提出了一個務(wù)實、可行的會計國際化策略。 關(guān)鍵

2、詞會計準則；國際會計趨同；漸進式改革；會計國際化策略 一、積極關(guān)注國際財務(wù)報告準則的發(fā)展和國際會計協(xié)調(diào)與趨同的進展 近年來，隨著經(jīng)濟的全球化和資本跨國流動的日益增加，全球會計的國際化步伐大大加快，國際財務(wù)報告準則的制定也因此發(fā)生了較大變化。 原國際會計準則委員會（iasc）在世紀之交進行了重大改組，新國際會計準則理事會（iasb）于2001年成立并正式運作。在國際會計準則理事會運作至今的兩年多時間里，我們注意到理事會一直在致力于對現(xiàn)行國際會計準則的改進和新國際財務(wù)報告準則的研究與制定工作。比如，國際會計準則理事會已經(jīng)修改了國際會計準則委員會前言；先后發(fā)布了改進國際會計準則和修改國際會計準則第3

3、2號和39號征求意見稿，涉及到對現(xiàn)行14項國際會計準則的修改；發(fā)布了國際財務(wù)報告準則征求意見稿第1-5號；正式通過了第1號國際財務(wù)報告準則；2002年9月，還與美國財務(wù)會計準則委員會共同啟動了“趨同”項目，以縮小國際財務(wù)報告準則與美國公認會計原則之間的差異；另外，還有許多正式的準則項目和研究項目也在緊鑼密鼓地進行中，不少新的國際財務(wù)報告準則有望在2004年4月之前出臺。新國際會計準則理事會在成立至今的短短兩年多時間里，做了大量工作，其工作效率之高，成果之顯著，令人欽佩，也使我們看到，國際會計準則委員會的改組在一定程度上講是成功的，前景是廣闊的。 其中，尤其引人關(guān)注的是，在國際會計準則理事會各位

4、理事及其技術(shù)人員的努力下，國際財務(wù)報告準則的質(zhì)量在近年來有了明顯改善，國際認可度大大提高，全球影響日益擴大，世界上越來越多的國家加入到了采用國際財務(wù)報告準則的行列中。特別是歐盟所有成員國上市公司將在2005年1月1日起采用國際財務(wù)報告準則編制合并報表，澳大利亞、俄羅斯等國家也宣布了類似決定。而美國也于2002年9月與國際會計準則理事會達成協(xié)議，啟動“趨同”項目，實質(zhì)性地開始其與國際財務(wù)報告準則之間的協(xié)調(diào)工作。據(jù)統(tǒng)計，按照現(xiàn)有資料，到2005年，要求本國公司采用國際財務(wù)報告準則編制財務(wù)報告的國家將達到65個，這對于國際會計協(xié)調(diào)事業(yè)來講是一件十分喜人的事情，表明世界上對于國際財務(wù)報告準則肯定和認可

5、的力量在逐步增加，為此，我們將密切關(guān)注這一趨勢的發(fā)展，并研究和制定我國的因應(yīng)對策。 二、中國是國際財務(wù)報告準則的使用者和受益者 最近二十年來，我國的經(jīng)濟得到了較快發(fā)展，我國經(jīng)濟融入世界經(jīng)濟體系的步伐亦大大加快，與之相適應(yīng)的是中國會計的國際化進程也明顯加快。而且在整個會計國際協(xié)調(diào)和中國會計改革過程中，中國實際上一直是國際財務(wù)報告準則的使用者和受益者。自1978年我國執(zhí)行改革開放政策以來，我國平均每年gdp的增長速度保持在8%左右。2003年盡管受到sars的影響，但前三個季度的gdp仍然完成79114億元（人民幣），同比增長8.5%，年初預(yù)定的全年8%的gdp增長率有望完成。與此同時，國際貿(mào)易總

6、量也增長迅猛，進出口貿(mào)易總額已經(jīng)從1978年的206億美元增加到2002年的6298億美元。2003年的進出口貿(mào)易增加更加迅速，僅前三季度，進出口總額已經(jīng)達到6063億美元，同比增長36.20%，預(yù)計全年的進出口貿(mào)易總額將突破8000億美元。 中國資本市場在最近10年也得到了較快發(fā)展。自1992年分別成立上海證券交易所和深圳證券交易所以來，國內(nèi)上市公司從無到有，目前已經(jīng)發(fā)展到1268家，市值總量達到40305.68億元（截至2003年9月30日）。其中，有111家為在國內(nèi)證券市場上發(fā)行b股的上市公司，b股股票當(dāng)初是專門為境外投資者設(shè)計的，目前已向海外募集資金46.32億美元。按照規(guī)定，b股上市

7、公司在公開發(fā)行股票和公布財務(wù)報告時，除了應(yīng)當(dāng)按照中國會計準則編制財務(wù)報告之外，還必須按照國際財務(wù)報告準則的要求調(diào)整報表，以向境外投資者提供按照國際財務(wù)報告準則編制的財務(wù)信息。與此同時，中國政府還鼓勵和支持國內(nèi)企業(yè)到境外申請上市。截至2003年9月30日，中國大陸在境外上市的企業(yè)已經(jīng)達到83家，融資總額為214.44億美元。這些公司有些在中國香港、美國、英國、新加坡等國家或者地區(qū)的證券市場上融資上市，有些是同時在若干個證券市場上上市，它們中的大多數(shù)，也需要向境外投資者提供按照國際財務(wù)報告準則編制的財務(wù)報告。 這些在境外上市的公司通過改組上市后，不僅吸引了大量外資，而且還使得其公司治理結(jié)構(gòu)得到優(yōu)化

8、，管理水平得到大幅提高，對于壯大這些企業(yè)，促進中國經(jīng)濟快速、持續(xù)增長起到了十分重要的作用。而按照國際財務(wù)報告準則編制的財務(wù)報告則在溝通境外投資者方面起到十分積極的紐帶作用，所以說，中國不僅是國際財務(wù)報告準則的使用者，也是受益者，國際財務(wù)報告準則為中國吸引外資、促進國有企業(yè)改革提供了一個重要的制度平臺。 三、中國一直以十分積極的姿態(tài)參與國際會計協(xié)調(diào) 多年來，中國一直以十分積極的姿態(tài)參與國際會計協(xié)調(diào)，并支持國際會計準則理事會（包括原國際會計準則委員會）在推動全球會計準則協(xié)調(diào)與趨同方面所做的努力。 眾所周知，我國適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展需要的、系統(tǒng)的會計改革始于1992年，當(dāng)時財政部發(fā)布了我國歷史上第一項會

9、計準則企業(yè)會計準則基本準則，該基本準則即是以當(dāng)時的國際會計準則委員會概念框架作為藍本起草的。隨后，我們先后發(fā)布了30多個具體會計準則征求意見稿，正式發(fā)布了16項具體會計準則和企業(yè)會計制度、金融企業(yè)會計制度等，這些準則征求意見稿和具體準則、制度，大多數(shù)都是以相應(yīng)的國際財務(wù)報告準則為基礎(chǔ)制定的，在內(nèi)容上與國際財務(wù)報告準則已經(jīng)相當(dāng)接近，有些甚至基本完全相同。2001年國務(wù)院發(fā)布了企業(yè)財務(wù)會計報告條例，對企業(yè)會計準則基本準則中的資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤等六大會計要素進行了重新定義，這些新的定義與國際會計準則理事會概念框架中的相關(guān)定義基本上完全一樣。修改會計要素定義，促進其與國際財務(wù)報告

10、準則相一致，是我國會計向國際會計慣例接軌所邁出的重要步伐。 在會計改革和會計標準建設(shè)過程中，我們認識到推動我國會計的國際協(xié)調(diào)對于改善我國投資環(huán)境、提高信息透明度、吸引外商投資、促進我國經(jīng)濟發(fā)展的重要作用。我們也認識到，會計標準的國際化是大勢所趨，潮流所向。因此，在對待會計國際協(xié)調(diào)方面，我們一貫堅持：在立足于我國國情、立足于我國當(dāng)前會計環(huán)境的前提下，除了那些相關(guān)國際會計慣例與我國的法律法規(guī)存在沖突或者明顯不切合我國實際的情況之外，我們都努力促使我國會計標準與國際財務(wù)報告準則相協(xié)調(diào)或者一致。這一指導(dǎo)原則已經(jīng)體現(xiàn)在我國現(xiàn)行會計準則、制度中，也將指導(dǎo)我國未來會計準則、制度的建設(shè)。 與此同時，我們還十分

11、注意跟蹤國際財務(wù)報告準則的發(fā)展動態(tài)和趨勢，積極參與相關(guān)事務(wù)。1997年，中國加入世界會計師聯(lián)合會，并成為國際會計準則委員會的觀察員，參加了隨后舉行的各屆國際會計準則委員會理事會會議，并派人參加了國際會計準則委員會的相關(guān)工作。國際會計準則委員會改組后，我本人很榮幸被選為國際會計準則理事會準則咨詢委員會委員，并多次參加了準則咨詢委員會會議，發(fā)表我國的意見。與此同時，我們還派專人前往國際會計準則理事會，參與國際財務(wù)報告準則有關(guān)項目的研究與制定工作。我們非常積極地，也非常愿意盡我們的義務(wù)，來推動國際會計協(xié)調(diào)和趨同。 多年來，中國一貫高度重視國際財務(wù)報告準則的制定和發(fā)展，也一直把它作為我國會計準則制定的

12、一個基礎(chǔ)和參考藍本。我們欣喜地看到，國際會計協(xié)調(diào)已經(jīng)從強調(diào)協(xié)調(diào)進入到了制定全球公認會計準則、實現(xiàn)各國會計準則趨同的時代，這也可能是經(jīng)濟全球化和信息技術(shù)迅速發(fā)展的內(nèi)在要求。因此，從長遠來看，中國會計準則的未來發(fā)展方向?qū)⑹桥崿F(xiàn)與國際財務(wù)報告準則的趨同。而趨同的步伐和進程則取決于我國市場經(jīng)濟發(fā)展的步伐和進程。 四、中國當(dāng)前所面臨的特殊會計環(huán)境及其對中國會計國際協(xié)調(diào)進程的影響 國際財務(wù)報告準則本身及其應(yīng)用實際是一個系統(tǒng)工程，它不僅要求準則本身的高質(zhì)量，還需要有一個強有力的、較為成熟的準則執(zhí)行機制相配套。根據(jù)我們的研究，國際財務(wù)報告準則的制定基本上是基于一個較為成熟的市場經(jīng)濟環(huán)境的。而中國的經(jīng)濟環(huán)境

13、則是從20多年前完全的計劃經(jīng)濟轉(zhuǎn)換而來的，兩者之間尚存在不少差距。 （一）中國漸進式的經(jīng)濟體制改革之路決定了中國會計改革只能漸進而行。中國的經(jīng)濟體制改革走的是漸進式改革道路。自1949年至1978年，中國一直執(zhí)行的是計劃經(jīng)濟體制。1978年開始，中國執(zhí)行改革開放政策，改革的基本取向是逐步增強市場在調(diào)節(jié)經(jīng)濟和配置資源中的作用，提高國民經(jīng)濟的市場化程度?？偟膩碚f，中國的改革歷程大體可以分為三個階段： 第一階段（1978年至1992年）是探索發(fā)展階段。改革的主線是探索我國經(jīng)濟體制改革的目標模式，其核心是在社會經(jīng)濟活動中如何引入市場機制，如何正確認識和處理計劃與市場的關(guān)系。但是在這一階段，經(jīng)濟體制改革

14、的目標模式并不明確，市場在資源配置中的基礎(chǔ)性地位尚未確立。 第二階段（1992年至2000年）是初步建立社會主義市場經(jīng)濟體制階段。1992年中國共產(chǎn)黨十四大明確了我國經(jīng)濟體制改革的目標是建立社會主義市場經(jīng)濟體制，發(fā)揮市場對資源配置的基礎(chǔ)性作用。因此，這一階段改革的主線是如何建立社會主義市場經(jīng)濟體制的基本框架，如何發(fā)揮市場對資源配置的基礎(chǔ)性作用。在這一階段，中國社會主義市場經(jīng)濟體制初步建立，全方位、寬領(lǐng)域、多層次的對外開放格局基本形成。但是，整個市場經(jīng)濟體制的建設(shè)仍然是初步的，一些深層次的矛盾和問題尚未解決，一些體制性的障礙尚未突破。 第三階段（2001年至2020年）是逐步完善社會主義市場經(jīng)濟

15、體制階段。2003年召開的中國共產(chǎn)黨十六大已經(jīng)明確在21世紀的頭二十年，中國將努力建成完善的社會主義市場經(jīng)濟體制和更具活力、更加開放的經(jīng)濟體系。其中，包括建立現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)制度，規(guī)范發(fā)展產(chǎn)權(quán)交易，推動產(chǎn)權(quán)的有序流轉(zhuǎn)，以及大力發(fā)展資本市場和其他要素市場等。 由此可見，中國的市場經(jīng)濟改革是一個循序漸進的過程，是一個在經(jīng)濟發(fā)展過程中，政府逐步退出相關(guān)領(lǐng)域、市場調(diào)節(jié)功能逐步釋放的過程。這種漸進式經(jīng)濟改革道路決定了中國的會計改革也只能走漸進式改革道路。會計改革應(yīng)當(dāng)因循經(jīng)濟改革的步伐，而不是超越宏觀經(jīng)濟環(huán)境的改革，不然會欲速則不達。所以，什么時候中國的市場經(jīng)濟發(fā)展到相當(dāng)成熟的階段，什么時候中國的市場環(huán)境真正以市

16、場法則運轉(zhuǎn)了，中國會計準則也就自然而然地與國際財務(wù)報告準則趨同了。比如： （1）過去我們的銀行是國有的，企業(yè)也是國有的，各項貨物、資金往來都按計劃進行，貨物的產(chǎn)、供、銷由國家計劃安排，企業(yè)完成利潤上交國家，所需資金由國家供給，很少形成債務(wù)或者債務(wù)到期無法償還的事情，所以沒有所謂的債務(wù)重組行為。而近年來，隨著改革的深入和企業(yè)財權(quán)的下放，一方面企業(yè)融資渠道多元化，另一方面企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險也大大增加，企業(yè)出現(xiàn)了許多資金周轉(zhuǎn)困難，難以償還到期債務(wù)的情況。為此，債務(wù)重組應(yīng)運而生。在這種形勢下，就需要制定債務(wù)重組會計準則加以規(guī)范； （2）在過去較長的歷史時期內(nèi)，我國一方面產(chǎn)品定價幾十年一貫制，不會產(chǎn)

17、生因價格波動而產(chǎn)生的資產(chǎn)減值問題；另一方面，中國當(dāng)時的經(jīng)濟特征實際上是一種短缺經(jīng)濟，產(chǎn)品供不應(yīng)求，所以也就不存在資產(chǎn)減值問題。但是，隨著中國市場經(jīng)濟體制的逐步建立，產(chǎn)品的價格逐步由市場機制決定，資產(chǎn)的價值受市場價格的波動、供求關(guān)系的變化和技術(shù)的更新?lián)Q代等影響較大，從而出現(xiàn)了資產(chǎn)減值情況，就需要在會計上對其進行規(guī)范，我們也及時地按照國際慣例出臺了有關(guān)會計政策； （3）在改革開放之前，中國絕大多數(shù)企業(yè)都是國有企業(yè)，改革開放以來，這些國有企業(yè)中有些仍然屬于國有企業(yè)，有些雖然進行了股份制改造，但國家仍然居于控股地位，從而導(dǎo)致不少交易雙方并不是完全獨立的利益主體，在關(guān)聯(lián)方交易中，不公允的關(guān)聯(lián)方交易較多，

18、針對這種情況，我們借鑒國際會計準則第24號關(guān)聯(lián)方披露，適時地制定了關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露準則，提高了財務(wù)報告信息的透明度和質(zhì)量，滿足了信息使用者的決策需要。 基于上述，我們認為，會計準則的制定及其與國際財務(wù)報告準則的協(xié)調(diào)與趨同是與會計環(huán)境休戚相關(guān)的，當(dāng)會計環(huán)境相對成熟了或者對會計信息形成需求了，制定會計準則、促進我國會計準則與國際財務(wù)報告準則的協(xié)調(diào)與趨同也就水到渠成，天然而成。 （二）我國當(dāng)前所面臨的特殊會計環(huán)境問題。由于我國的市場經(jīng)濟環(huán)境離成熟、完善的市場經(jīng)濟環(huán)境還有一定距離，所以，我國當(dāng)前的會計環(huán)境還面臨一些特殊問題。這些問題有些可能是中國所特有的，有些可能是一些發(fā)展中國家或者轉(zhuǎn)型經(jīng)濟國

19、家所共有的。但這些問題的存在，卻使得我們在處理某些交易或者事項時，在是否直接采用國際財務(wù)報告準則及其相關(guān)原則上，處于兩難境地。 第一，從會計信息使用者角度，中國會計信息使用者的構(gòu)成和對會計信息的需求、關(guān)注程度和角度與發(fā)達市場經(jīng)濟國家尚存差距。財務(wù)報告的目的是為了向會計信息使用者提供與其決策有用的信息，因此，會計信息使用者群體的特征及其對會計信息的需求對于我們應(yīng)當(dāng)要求企業(yè)在財務(wù)報告中提供什么樣的信息至關(guān)重要。以上市公司為例，中國目前的會計信息使用者群體構(gòu)成及其信息需求主要有以下幾個特征： 1.大多數(shù)上市公司仍然屬于國有控股企業(yè)，“一股獨大”，國家是企業(yè)最大的股東。按道理來講，大股東應(yīng)當(dāng)是公司財務(wù)

20、報告的最主要使用者，但是，在中國，不少上市公司的大股東是國有企業(yè)或者國有控股企業(yè)，其行為與政府有著千絲萬縷的關(guān)系。從公司治理的角度，可能會出現(xiàn)兩類問題，一類問題是大股東所有者缺位，一類問題是政府會自覺或者不自覺地干預(yù)企業(yè)經(jīng)營。這兩類問題都會對會計信息產(chǎn)生影響，前者會導(dǎo)致大股東無法產(chǎn)生對高質(zhì)量會計信息的有效需求，后者則有可能會使會計信息的提供摻入較多的人為因素，并不是真正的市場行為，按照一般市場機制要求設(shè)計的會計準則恐怕難以達到其預(yù)期自標。比如，會計信息的提供可能會片面地為了企業(yè)管理層的業(yè)績目標等。 2.中國上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)主要分為國有股、法人股和社會公眾流通股三類，其中，國有股和法人股的股票

21、是不允許在證券市場中公開流通的，由于國有股和法人股往往占一家上市公司股權(quán)的絕大多數(shù)，而它們又不流通，所以相關(guān)股東對公開披露的財務(wù)報告信息的關(guān)注和靈敏度并不高。換句話說，財務(wù)報告的目的是向信息使用者提供與其決策有用的信息，這里所說的決策，很主要的一個方面是投資者（股東或者潛在的股東）根據(jù)財務(wù)報告信息作出決定“買或者賣股票”的決策。而在中國，由于國有股和法人股無法流通，財務(wù)報告的這一決策作用較難體現(xiàn)。 3.在可流通的社會公眾股股東中大多數(shù)是分散的個人或者小股東，即所謂的“散戶”或者“股民”。這些散戶或者股民占了社會公眾股股東的80%，甚至90%以上，它們通常缺乏投資經(jīng)驗和基本的財務(wù)會計知識，投資決

22、策很少依賴于科學(xué)的財務(wù)報表分析，因此，財務(wù)報告信息的決策有用性在這些投資者身上也沒有完全體現(xiàn)出來。 4.機構(gòu)投資者還處于初創(chuàng)階段，專業(yè)財務(wù)分析師隊伍還有待培育和發(fā)展。在西方發(fā)達國家證券市場中，機構(gòu)投資者居多，而且往往在上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)中占絕對優(yōu)勢，這些機構(gòu)投資者經(jīng)驗豐富，理性、專業(yè)，注重長遠目標，對于財務(wù)報告內(nèi)容和質(zhì)量要求較高。與此同時，還有一批十分活躍的、專業(yè)的財務(wù)分析師隊伍，實時地分析和研究上市公司披露的財務(wù)信息，提供決策咨詢。而在中國，機構(gòu)投資者的數(shù)量還較少，機構(gòu)投資者的水平也有待提高，而專業(yè)的財務(wù)分析師則才剛剛引入中國，要在證券市場中形成一支較為成熟的，分析、研究、利用財務(wù)信息的專業(yè)

23、隊伍，還有待時日。因此，從機構(gòu)投資者和財務(wù)分析師對會計信息的需求角度講，與西方發(fā)達國家相比也存在較大差距。 第二，從企業(yè)業(yè)績評價和監(jiān)督角度看，現(xiàn)行中國法律、法規(guī)環(huán)境與國際財務(wù)報告準則對應(yīng)用環(huán)境的要求還存在一些不一致。根據(jù)中國公司法和有關(guān)證券法規(guī)的規(guī)定，在公司發(fā)行股票、配股和增發(fā)股票、暫停股票上市和終止上市以及對公司進行評價和監(jiān)督等方面都非常倚重于利潤指標，這不僅使得利潤成為大家關(guān)注的焦點，而且也使得如何真實、公允地在財務(wù)報告中反映利潤信息變得十分關(guān)鍵。比如，我國公司法規(guī)定，公司發(fā)行新股，必須在最近三年內(nèi)連續(xù)盈利；公司上市后，如果需要申請增發(fā)新股，則公司最近三年的加權(quán)平均年凈資產(chǎn)收益率平均不得低

24、于10%，而且最近一個會計年度的凈資產(chǎn)收益率不得低于10%；上市公司如果連續(xù)三年出現(xiàn)虧損，則其股票將暫停上市；暫停上市后的第一個半年內(nèi)如果仍未扭虧，則證券交易所可以直接作出終止上市的決定，如果公司實現(xiàn)盈利，可以按照程序申請恢復(fù)上市。這些法律、法規(guī)上的規(guī)定，使得無論是公司管理層、政府監(jiān)管層，還是財務(wù)報告的使用者，都將關(guān)注的焦點集中于利潤指標上，并在一定程度上影響了資產(chǎn)負債表信息的質(zhì)量。我們注意到，國際會計準則理事會正在進行的“報告財務(wù)業(yè)績”項目，理事會的目的是準備將現(xiàn)行的利潤表（收益表）改造成全面收益表，全面收益表將向信息使用者提供綜合收益信息，而不再直接提供凈利潤（凈收益）信息。鑒于我國現(xiàn)行許

25、多法律法規(guī)都規(guī)定以凈利潤作為業(yè)績衡量指標，所以，目前要在我國引入全面收益表還存在著法律、法規(guī)上的障礙。 第三，從商業(yè)環(huán)境來看，公平競爭的交易環(huán)境尚在建立和完善過程中，企業(yè)之間的交易行為還存在一些不規(guī)范之處，這對會計如何真實、公允地反映這類交易提出了挑戰(zhàn)。在公平競爭的商業(yè)環(huán)境下，交易雙方應(yīng)當(dāng)都是獨立的利益主體，然而在中國目前的發(fā)展階段，形成這樣的商業(yè)環(huán)境還需要一段時間。這主要體現(xiàn)在以下兩點：（1）中國仍舊存在著大量國有大型企業(yè)集團或者企業(yè)，這些企業(yè)的人事權(quán)、財權(quán)等與政府還存在著千絲萬縷的關(guān)系，還很難真正做為利益完全獨立的市場主體，因此，它們從事的一些交易還很難說是建立在公平競爭的基礎(chǔ)之上的，由此

26、所反映的會計信息也很難說是公允的。尤其是一些國有關(guān)聯(lián)方之間的產(chǎn)權(quán)交易，其實質(zhì)實際上是一種自我交易行為；（2）由于中國的國有企業(yè)在整個經(jīng)濟中仍然處于主導(dǎo)地位，許多上市公司也是國有企業(yè)剝離出一部分資產(chǎn)和負債形成的，其母公司通常仍舊為國有企業(yè)，這些國有企業(yè)規(guī)模較大，涉及的領(lǐng)域較廣，相互之間關(guān)聯(lián)方交易相當(dāng)普遍。而無論是在中國，還是西方發(fā)達國家，關(guān)聯(lián)方交易的公允性往往都難以保證。在中國，交易價格顯失公允的關(guān)聯(lián)方交易時有發(fā)生。因此，面對大量的關(guān)聯(lián)方交易，如何確認、計量和報告這些交易成為困擾中國目前會計界和監(jiān)管部門的一個重要課題。在市場環(huán)境上，它與建立在公平、公允的非關(guān)聯(lián)方交易的基礎(chǔ)之上的大多數(shù)國際財務(wù)報告

27、準則是有所不同的。 第四，從市場體系和發(fā)育程度來看，中國的市場經(jīng)濟仍然處于發(fā)展階段，許多方面還有待于進一步的完善。前面講到，中國的市場經(jīng)濟盡管在近年來取得了較快發(fā)展，但是，目前仍然處于從計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)型的過程當(dāng)中，因此市場體系還不夠完善，市場的發(fā)育程度還有待提高。比如： 1.目前中國的商品市場應(yīng)當(dāng)說已經(jīng)較為成熟了，但是貨幣市場、外匯市場和資本市場還沒有完全放開，我國還未完全實行浮動利率機制，資本項目下的外匯交易還不可自由兌換，外匯匯率機制也沒有采用浮動匯率制，這也就是說，中國的貨幣價格和外匯價格利率和匯率還沒有完全市場化。但是，中國現(xiàn)行的匯率形成機制是我國轉(zhuǎn)型經(jīng)濟發(fā)展階段的客觀必然，而且

28、與近年來的經(jīng)濟環(huán)境基本上是適應(yīng)的。但從會計核算的角度，則會有不同影響。眾所周知，利率和匯率是決定資產(chǎn)和負債價值（尤其是公允價值）的重要依據(jù)，所以在利率和匯率沒有完全放開的情況下，要決定一些資產(chǎn)和負債的真實價值或者公允價值存在一定困難，這些困難在那些利率和匯率完全市場化的國家可能并不存在，但是在中國目前的發(fā)展階段，則是客觀存在，這也是我們在應(yīng)用公允價值計量基礎(chǔ)上一直采取比較謹慎的態(tài)度的一個重要原因。 2.我國的金融產(chǎn)品還比較單一，金融衍生品市場發(fā)展較慢，政策上的限制較多，因此，金融衍生品實務(wù)在中國還屬于一個新生事物，對于金融衍生品的會計處理問題還需要進一步摸索，如果一下子直接采用國際財務(wù)報告準則

29、處理金融衍生品會計問題，恐怕并不現(xiàn)實。 3.中國適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展需要的社會保障體制建設(shè)剛剛起步不久，保險精算師隊伍也剛剛開始建設(shè)，所以，采用精算技術(shù)計量保險合同和養(yǎng)老金相關(guān)的資產(chǎn)和負債還需假以時日。但是在這樣的市場條件下，如何計量與保險合同和養(yǎng)老金有關(guān)的資產(chǎn)和負債則是我們所面臨的問題。 五、中國參與國際會計協(xié)調(diào)與趨同的現(xiàn)實選擇 從上面的分析可以看到，中國會計改革和會計準則的制定進程取決于中國經(jīng)濟的市場化進程，隨著經(jīng)濟改革的深入和市場經(jīng)濟體制的日趨完善，中國會計準則體系會自然而然地發(fā)展與完善，并縮小與國際財務(wù)報告準則之間的差異。與此同時，中國現(xiàn)行有關(guān)法律法規(guī)（如公司法、證券法、注冊會計師法等）也

30、需要隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展逐步修改、調(diào)整、完善，從而為我國會計改革減少法律上的障礙。 當(dāng)然，對于當(dāng)今世界國際財務(wù)報告準則趨同的大趨勢，我們一直有十分清醒的認識。尤其是在新國際會計準則理事會成立后，越來越多的國家加入到了應(yīng)用國際財務(wù)報告準則的行列中，中國也應(yīng)當(dāng)不失時機地抓住這一機會，跟上會計國際化的步伐，而不是被動等待。但是，從上述對我國會計環(huán)境的分析可以看出，在我國現(xiàn)階段要全面采用國際財務(wù)報告準則，時機尚未成熟。 我們認為，當(dāng)前我國的會計實務(wù)從根本上來講，可以分為四類，對于不同種類的會計實務(wù)我們將采取不同的國際化策略： （一）第一類會計實務(wù)是中國的經(jīng)濟交易事項與國際財務(wù)報告準則所規(guī)范的交易事項相同，而且兩者所處的環(huán)境也相同。對于這類交易事項的會計處理，中國將積極促進其與國際財務(wù)報告準則的趨同，甚至直接采用國際財務(wù)報告準則規(guī)范的相同的會計原則。 （二）第二類會計實務(wù)是中國的經(jīng)濟交易事項在形式上與國際財務(wù)報告準則規(guī)范的交易事項相同，但是由于中國特殊的會計環(huán)境，其經(jīng)濟實質(zhì)卻并不相同。對于這類交易事項，中國就不能簡單地照搬國際財務(wù)報告準則規(guī)范的內(nèi)容，而應(yīng)當(dāng)從實際出發(fā)，按照交易事項的經(jīng)濟實質(zhì)來規(guī)范其所應(yīng)采用的會計處理方法。毫無疑問