探討新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)上市公司的影響

1、探討新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)上市公司的影響摘要： 20XX年 2 月 15 日，財(cái)政部發(fā)布了包括一項(xiàng)會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則和38 項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在內(nèi)的一整套新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系， 證券界、界、學(xué)術(shù)界等社會(huì)各界對(duì)新準(zhǔn)則給予了廣泛關(guān)注和高度評(píng)價(jià)， 這既標(biāo)志著中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際趨同過程中取得了階段性成果，同時(shí)也意味著繼中國(guó) 1993 年會(huì)計(jì)改革后的新一輪會(huì)計(jì)改革已正式啟動(dòng)。這對(duì)于完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、 提高對(duì)外開放水平和加速中國(guó)融入壘球經(jīng)濟(jì)，已經(jīng)促進(jìn)我們上市公司的發(fā)展都具有重大意義。關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)體制；上市公司；新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；會(huì)計(jì)信息1 我國(guó)會(huì)計(jì)體制變革背景我國(guó)資本市場(chǎng)上。會(huì)計(jì)制度變革也一直是學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界所共同關(guān)注的話

2、題。 1997 年，我國(guó)發(fā)布第一部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，一直到 20XX年底，共發(fā)布了 10 項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這些準(zhǔn)則逐步趨同于國(guó)際準(zhǔn)則。 20XX 年，又出臺(tái)了基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、 16 項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度等一系列法規(guī)和制度， 中國(guó)會(huì)計(jì)改革走上了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度雙重規(guī)范的道路。 這些會(huì)計(jì)規(guī)范， 對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)行為起到了較好的約束作用。 但同時(shí)，我們也應(yīng)看到， 我國(guó)目前對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)規(guī)范總體來說還明顯落后于證券市場(chǎng)迅速發(fā)展的現(xiàn)實(shí)需要。 實(shí)際情況表明， 會(huì)計(jì)制度不僅與上市公司現(xiàn)金流量狀況、 盈利水平等財(cái)務(wù)特征有明顯的相關(guān)效應(yīng)， 而且還在某種程度上決定了上市公司進(jìn)行盈余管理的手段。 隨著證券市場(chǎng)的發(fā)展和壯大

3、， 會(huì)計(jì)信息變得越來越重要，會(huì)計(jì)信息的披露已經(jīng)成為外界了解上市公司的重要途徑之一。2 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布20XX年 2 月 15 日，財(cái)政部正式發(fā)布了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，規(guī)定自20XX年 1 月1 日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他執(zhí)行。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立，順應(yīng)中國(guó)經(jīng)濟(jì)快速市場(chǎng)化和國(guó)際化的需要， 以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量為核心， 強(qiáng)化為投資者和社會(huì)公眾提供決策有用會(huì)計(jì)信息的理念， 首次構(gòu)建了與我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)，與國(guó)際準(zhǔn)則趨同、涵蓋各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、可獨(dú)立實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并為改進(jìn)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則提供了有益借鑒，實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則3 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的區(qū)別(1) 會(huì)計(jì)目標(biāo)的修正。會(huì)計(jì)目標(biāo)的作用

4、不僅在于它是指導(dǎo)準(zhǔn)則制定的基礎(chǔ)，更是評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和執(zhí)行情況的衡量標(biāo)準(zhǔn)。但是在1992 年的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，由于當(dāng)時(shí)的各種原因， 基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只是粗略的強(qiáng)調(diào)了我國(guó)的會(huì)計(jì)目標(biāo)在于滿足國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要。 而新基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)目標(biāo)是， 會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供有關(guān)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等方面的有用信息，以滿足有關(guān)各方面的信息需要， 有助于使用者做出經(jīng)濟(jì)決策， 并反映管理層受托責(zé)任的履行情況。新的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則把決策有用觀與受托責(zé)任觀同時(shí)納入會(huì)計(jì)目標(biāo)體系。(2) 會(huì)計(jì)原則的變化。 原來基本準(zhǔn)則的“一般原則”規(guī)定為了保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠、及時(shí)、有用而應(yīng)采用的 12 項(xiàng)原則，在新

5、基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中改為了“會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求”。在會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求中，繼續(xù)保留了重要性原則、謹(jǐn)慎性原則，也強(qiáng)調(diào)了可比性、一致性、明晰性等原則，但權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本不再作為會(huì)計(jì)核算的基本原則。 權(quán)責(zé)發(fā)生制并入會(huì)計(jì)分期基本假設(shè)， 歷史成本體現(xiàn)在會(huì)計(jì)要素的計(jì)量中。除此之外新的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還增補(bǔ)了“實(shí)質(zhì)重于形式”的會(huì)計(jì)原則。(3) 會(huì)計(jì)要素的重新定義。由于 20XX 年制定的財(cái)務(wù)報(bào)告條例對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)等會(huì)計(jì)要素進(jìn)行了重新定義，因此新的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)要素的定義也作了重大調(diào)整， 內(nèi)容完全是按照財(cái)務(wù)報(bào)告條例的規(guī)定進(jìn)行的。 除修改了會(huì)計(jì)要素的定義外， 還在“利潤(rùn)”要素中引人國(guó)際

6、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的“利得”和“損失”概念。 由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例 作為更高權(quán)威的文件，規(guī)定了會(huì)計(jì)要素只有 6 項(xiàng)，但這兩個(gè)概念又非常重要， 所以就將其在“利潤(rùn)”要素中加以體現(xiàn)。(4) 財(cái)務(wù)報(bào)告的變動(dòng)。原來基本準(zhǔn)則規(guī)定財(cái)務(wù)報(bào)告由會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說明書構(gòu)成。新的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則刪除了財(cái)務(wù)情況說明書，同時(shí)將“財(cái)務(wù)報(bào)告”改為“財(cái)務(wù)報(bào)表”。(5) 內(nèi)容結(jié)構(gòu)的調(diào)整。為了保證計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的準(zhǔn)確，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則特別增加“會(huì)計(jì)計(jì)量”這一章節(jié)。 要求在將符合確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)要素登記入賬并列報(bào)于會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注時(shí)， 應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量， 確定其金額。 并對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性中包括的歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈

7、值、現(xiàn)值、公允價(jià)值等作了明確定義。4 具體準(zhǔn)則的變動(dòng)及其影響(1) 增加新的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性公允價(jià)值。在基本準(zhǔn)則第九章對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量問題進(jìn)行了系統(tǒng)的規(guī)定，除了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值等已有計(jì)量屬性外， 特別增加并強(qiáng)調(diào)了“公允價(jià)值”計(jì)量屬性，并明確規(guī)定“在公允價(jià)值的計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在交易公平中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量”。(2) 變更發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法。新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 1 號(hào)存貨第 14 條明確規(guī)定：“應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本”， 取消了現(xiàn)行準(zhǔn)則中所允許的發(fā)出存貨計(jì)價(jià)采用“后進(jìn)先出法”和“移動(dòng)加權(quán)平均法的規(guī)定”所

8、謂“后進(jìn)先出法”，即在核算成本時(shí)，參考的是最近購入的原材料存貨價(jià)格， 而“先進(jìn)先出法”，則是參考最早購入的原材料存貨價(jià)格。在原材料價(jià)格一路下跌時(shí)，采用“后進(jìn)先出法”， 顯然擴(kuò)大了公司的利潤(rùn)率， 而用“先進(jìn)先出法”， 則縮小了公司的利潤(rùn)率，原材料價(jià)格上升則反之。(3) 取消資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回。我國(guó)現(xiàn)行制度和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 36 號(hào)都允許對(duì)已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回 ( 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于商譽(yù)減值損失不允許轉(zhuǎn)回 ) ，但是從我國(guó)實(shí)際運(yùn)行情況看，該規(guī)定已經(jīng)成為一些操縱損益的主要手段， 不利于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。 為此，針對(duì)我國(guó)目前所處的特殊經(jīng)濟(jì)環(huán)境，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8 號(hào)資產(chǎn)減值第 17 條明確規(guī)定：“資

9、產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”。這是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性差異之一， 資產(chǎn)減值計(jì)提是此次修訂的重點(diǎn)。這條新規(guī)定截?cái)嗔松鲜泄菊{(diào)增利潤(rùn)的一大途徑。(4) 將債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。新債務(wù)重組準(zhǔn)則改變了“一刀切”的規(guī)定，將原先因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者減少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積的做法，改為將債務(wù)重組收益計(jì)人營(yíng)業(yè)外收入，對(duì)于實(shí)物抵債業(yè)務(wù)，引進(jìn)公允價(jià)值作為計(jì)量屬性。按新規(guī)定，一些無力清償債務(wù)的公司， 一旦獲得債務(wù)全部或者部分豁免，其收益將直接反映在當(dāng)期利潤(rùn)表中，可極大地提升其每股收益水平。債務(wù)重組收益不能作為利潤(rùn)、只能計(jì)人資本公積，是數(shù)年前財(cái)政部根據(jù)鄭百文的個(gè)案而

10、制定的。(5) 所得稅會(huì)計(jì)核算采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。所得稅準(zhǔn)則是本次會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中修訂的一項(xiàng)重要內(nèi)容，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則徹底改變了原先的所得稅會(huì)計(jì)處理方法。此前，可以采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法 ( 包括遞延法和債務(wù)法 ) 核算所得稅，這里的債務(wù)法為損益表債務(wù)法。而新準(zhǔn)則明確廢止了以前的會(huì)計(jì)核算方法， 要求一律采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法擴(kuò)大了可轉(zhuǎn)回差異的核算范圍， 以前的損益表債務(wù)法只核算時(shí)間性差異， 不能處理非時(shí)間性差異以外的暫時(shí)性差異， 而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法可核算所有的暫時(shí)性差異， 包括時(shí)間性差異和非時(shí)間性差異以外的能轉(zhuǎn)回的差異。在這種方法下，直接得出的遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所

11、得稅負(fù)債余額，能直接反映其對(duì)未來的影響。 另外，新準(zhǔn)則提出了資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)的概念，將暫時(shí)性差異界定為資產(chǎn)和負(fù)債的帳面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，按照其對(duì)未來期間應(yīng)稅金額的影響，暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵減暫時(shí)。(6) 變革合并會(huì)計(jì)處理方法。與合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定相比，新的合并準(zhǔn)則的變革與創(chuàng)新主要表現(xiàn)為以下幾點(diǎn)： 第一，合并報(bào)表基本理論和合并范圍的變化。 新的合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則所依據(jù)的基本合并理論已發(fā)生變化， 從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理論。 合并報(bào)表范圍的確定更多地強(qiáng)調(diào)“實(shí)質(zhì)重于形式”原則的運(yùn)用， 要求對(duì)所有母公司能夠控制的子公司均需納入合并范圍， 而不一定考慮股權(quán)比例， 所有

12、者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，也應(yīng)納入合并范圍。這一變革，對(duì)上市公司合并報(bào)表利潤(rùn)將產(chǎn)生較大影響。 第二，合并會(huì)計(jì)處理方法的變化。 目前中國(guó)的合并大部分是同一控制下的合并， 這不一定是合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為，合并對(duì)價(jià)也不是雙方討價(jià)還價(jià)的結(jié)果，不代表公允價(jià)值，因此，以帳面價(jià)值作為會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)，以避免利潤(rùn)操縱。(7) 規(guī)范金融工具的計(jì)量與披露。金融衍生工具表外業(yè)務(wù)表內(nèi)化。衍生工具的表內(nèi)化有利于及時(shí)、充分反映衍生工具業(yè)務(wù)所隱含的風(fēng)險(xiǎn)及其對(duì)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響， 這要求不但要考慮現(xiàn)金流等經(jīng)濟(jì)因素， 還要考慮衍生金融工具對(duì)報(bào)表的影響， 以避免給報(bào)表帶來過大的波動(dòng)。、金融

13、工具計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)采用公允價(jià)值。新準(zhǔn)則規(guī)定，衍生金融工具一律以公允價(jià)值計(jì)算。并將相關(guān)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益或所有者權(quán)益， 而金融資產(chǎn)或金融負(fù)債則按實(shí)際利率計(jì)算其攤余成本及各期利息收入或利息費(fèi)用。 金融工具計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的變動(dòng)能夠更好地反映市場(chǎng)因素、 時(shí)間價(jià)值，從而更準(zhǔn)確地計(jì)量各類金融資產(chǎn)和負(fù)債。這些規(guī)定對(duì)金融的影響是廣泛而深刻的， 上市或擬上市的金融機(jī)構(gòu)則首當(dāng)其沖，未來銀行、券商、保險(xiǎn)公司等金融的利潤(rùn)操縱空間將越來越小。(8) 擴(kuò)大借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍。在新的借款費(fèi)用準(zhǔn)則中，擴(kuò)大了借款費(fèi)用可以資本化的資產(chǎn)范圍。準(zhǔn)則規(guī)定借款費(fèi)用如果可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的構(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化；需要

14、經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間構(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可使用或者可銷售狀態(tài)的資產(chǎn)可以作為符合資本化條件的資產(chǎn)， 這包括固定資產(chǎn)和需要經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的構(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨、 投資性房地產(chǎn)等。并且，如果相關(guān)資產(chǎn)的構(gòu)建或生產(chǎn)占用了專項(xiàng)借款之外的一般借款的， 被占用的一般借款的利息費(fèi)用也允許資本化。5 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的積極作用提高會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，會(huì)計(jì)信息是人們進(jìn)行各種經(jīng)濟(jì)決策的重要依據(jù)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，將有利于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，增強(qiáng)財(cái)務(wù)透明度， 為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供更加可靠和相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，這對(duì)于促進(jìn)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展將起到十分重要的作用。為規(guī)范會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)

15、告行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，滿足投資者、債權(quán)人、政府和管理層等有關(guān)方面對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作了以下主要變革： 除歷史成本計(jì)量屬性以外，引入了公允價(jià)值等計(jì)量屬性，存貨管理辦法變革，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提變革， 債務(wù)重組方法變革， 合并會(huì)計(jì)處理方法變革，合并報(bào)表基本理論變革和金融工具準(zhǔn)則變革，這些變革的核心都是為了有效地提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性。遏制操縱利潤(rùn)現(xiàn)象(1) 存貨發(fā)出計(jì)價(jià)，取消“后進(jìn)先出法”，一律采用“先進(jìn)先出法”。存貨先出計(jì)價(jià)方法的選擇對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的影響， 具體體現(xiàn)在存貨的價(jià)格波動(dòng)上， 當(dāng)存貨價(jià)格處于上漲時(shí)期， 采用后進(jìn)先出法， 是將最高價(jià)格的材料入賬， 使當(dāng)期成本費(fèi)用上升，減少當(dāng)期

16、利潤(rùn)；若采用先進(jìn)先出法，是將最低價(jià)格的材料入賬，使當(dāng)期成本費(fèi)用下降，增加當(dāng)期利潤(rùn)。(2) 計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回。按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，以前年度確認(rèn)的資產(chǎn)減值， 在以后會(huì)計(jì)期間如果資產(chǎn)價(jià)值得以恢復(fù)， 可以沖回以前年度確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失。 這一規(guī)定給利用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來操縱會(huì)計(jì)利潤(rùn)提供了可能。(3) 債務(wù)重組方法變革。新債務(wù)重組準(zhǔn)則改變了“一刀切”的規(guī)定，將原先因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積的做法， 改為將債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入， 對(duì)于實(shí)物抵債業(yè)務(wù)，引進(jìn)公允價(jià)值作為計(jì)量屬性。(4) 財(cái)務(wù)信息披露更加完善。 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司的信息披露提出了更高的要求，將提高

17、上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的使用價(jià)值， 會(huì)使上市公司業(yè)績(jī)的可預(yù)測(cè)性增強(qiáng)。上市公司信息披露的逐步完善， 將有助于投資者做出更準(zhǔn)確的投資決策， 降低投資風(fēng)險(xiǎn)。 比如分部報(bào)告 準(zhǔn)則要求上市公司分別根據(jù)業(yè)務(wù)的性質(zhì)披露業(yè)務(wù)分部報(bào)告和地區(qū)分部報(bào)告， 并將其中的一種分部報(bào)告方式作為主要報(bào)告形式， 另一種分部報(bào)告方式作為次要報(bào)告形式。對(duì)于主要報(bào)告形式，需要披露分部收入、分部費(fèi)用、分部利潤(rùn) ( 虧損 ) 、分部資產(chǎn)總額和分部負(fù)債總額等信息。 在次要分部報(bào)告中，需要披露分部收入和資產(chǎn)等信息。 并且上市公司各分部間的轉(zhuǎn)移交易應(yīng)當(dāng)以實(shí)際交易價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)量， 轉(zhuǎn)移價(jià)格的確定基礎(chǔ)及其變更情況， 應(yīng)當(dāng)予以披露。分部報(bào)告準(zhǔn)則的推出，對(duì)于證券投資者及證券從業(yè)人員，將是一個(gè)巨大的利好。證券分析人員將