第十三章 成本控制

1、孫進山2005年深圳注協(xié)CPA財務成本管理輔導筆記2005年深圳注協(xié)CPA財務成本管理輔導筆記孫進山 市話通：26247650本資料系為深圳市注冊會計師協(xié)會2005年CPA考前培訓班整理，在整理過程中參考了其它資料，在此予以感謝。重申本資料非商業(yè)目的，若有錯誤之處請告之予以更正。第十三章 成本控制第一節(jié)成本控制概述一、 本控制系統(tǒng)的組成，包括組織系統(tǒng)、信息系統(tǒng)、考核制度。二、成本控制的原則1、經(jīng)濟原則，是指因推行成本控制而發(fā)生的成本，不應超過因缺少控制而喪失的效益。選擇關鍵因素加以控制，而不對所有成本都進行同樣周密的控制。要求成本控制能夠起到降低成本、糾正偏差的作用，具有真實性。要求在成本控制

2、中貫徹“例外管理”原則。要求貫徹重要性原則。要求成本控制系統(tǒng)應具有靈活性。2、因地制宜原則，是指成本控制系統(tǒng)必須符合個別設計，適合特定企業(yè)、部門、崗位和成本項目的實際情況。3、全員參加原則。4、領導推動原則三、成本降低1、成本降低是指為不斷降低成本而做出的努力。它與成本控制有區(qū)別的：（1）、成本控制以完成預定成本限額為目標，而成本降低以成本最小化為目標。（2）、成本控制僅僅限于有成本限額的項目，而成本降低不受這種限制，涉及企業(yè)的全部活動。（3）、成本控制是執(zhí)行決策過程中努力實現(xiàn)成本限額，而成本降低應包括正確選擇經(jīng)營方案，涉及制定決策的過程，包括成本預測和決策分析。（4）、成本控制是指降低成本支

3、出的絕對額，故又稱為絕對成本控制；成本降低還包括統(tǒng)籌安排成本、數(shù)量和收入的相互關系，以求收入的增長超過成本的增長，實現(xiàn)成本的相對節(jié)約，因此又稱為相對成本控制。2、成本降低的基本原則（1）、以顧客為中心。（2）、系統(tǒng)分析成本發(fā)生的全過程。（3）、主要目標是降低單位成。（4）、要靠自身的力量降低成本。（5）、要持續(xù)降低成本。3、成本降低的主要途徑：（1）、開發(fā)新產(chǎn)品；（2）、采用先進的設備、工藝和材料；（3）、開展作業(yè)成本計算、作業(yè)成本管理和作業(yè)管理；（4）、改進員工培訓，提高技術水平，樹立成本意識。第二節(jié) 標準成本及其制定一、 標準成本標準成本是指通過精確的調(diào)查、分析與技術測定而制定的，用來評價

4、實際成本、衡量工作效率的一種預計成本。標準成本有兩種含義：1、一種是指單位產(chǎn)品的標準成本，它是根據(jù)單位產(chǎn)品的標準消耗梁河標準單價計算出來的，準確的說應稱為“成本標準”。成本標準單位產(chǎn)品標準成本單位產(chǎn)品標準消耗量×標準單價。2、另一種是指實際產(chǎn)量的標準成本，是根據(jù)實際產(chǎn)品產(chǎn)量和單位產(chǎn)品成本標準計算出來的。標準成本實際產(chǎn)量×單位產(chǎn)品標準成本實際產(chǎn)量×單位產(chǎn)品標準消耗量×標準單價。二、標準成本的種類1、理想標準成本和正常標準成本。理想標準成本是指在最優(yōu)的生產(chǎn)條件下，利用現(xiàn)有規(guī)模和設備能夠達到的最低成本，它不能作為考核的依據(jù)。正常標準成本是指在效率良好的條件下，

5、根據(jù)下一期應該發(fā)生的生產(chǎn)要素消耗量、預計價格和預計生產(chǎn)經(jīng)營能力利用程度制定出來的標準成本。2、現(xiàn)行標準成本和基本標準成本?，F(xiàn)行標準成本，它是指根據(jù)其使用期間應該發(fā)生的價格、效率和生產(chǎn)經(jīng)營能力利用程度等預計的標準成本。它可以成為評價實際成本的依據(jù)，也可以用來對存貨和銷貨成本計價。它可以用于直接評價工作效率和成本控制的有效性?；緲藴食杀臼侵敢唤?jīng)制定，只要生產(chǎn)的基本條件無重大變化，就不予變動的一種標準成本。三、標準成本的計算標準成本的制定，需要確定用量標準和價格標準，兩者相乘后得出成本標準。用量標準包括單位產(chǎn)品材料消耗量、單位產(chǎn)品直接人工工時等，主要由生產(chǎn)技術部門主持制定，吸收執(zhí)行標準的部門和職工

6、參加。價格標準包括原材單價、小時工資率、小時制造費用分配率鞥，由會計部門和有關部門共同確定的。采購部門市材料價格的責任部門，勞資部門和生產(chǎn)部門對小時工資率負有責任，各生產(chǎn)車間對小時制造費用承擔責任。1、 直接材料標準成本。直接材料的標準消耗量是現(xiàn)有技術條件下生產(chǎn)單位產(chǎn)品所需要的材料數(shù)量，其中包括必不可少的消耗，以及各種難以避免得損失；價格標準，是預計下一年度需要支付的進料單位成本，是取得材料的完全成本。2、 直接人工標準成本。用量標準時單位產(chǎn)品的標準工時，它需要按照產(chǎn)品的加工工序分別進行，仁厚加以匯總。標準工時是指在現(xiàn)有生產(chǎn)技術條件下，生產(chǎn)單位產(chǎn)品所需要的時間，包括直接加工操作必不可少的時間，

7、以及必要的間歇和停工。直接人工價格標準是指標準工資率，它可以是預定的工資率、也可能是正常的工資率。如果是計件工資制，標準工資率是預定的每件產(chǎn)品支付的工資除以標準工時，或者是預定的小時工資；如果采用月工資制，需要根據(jù)月工資總額和可用工時總量來計算標準工資率。3、 變動制造費用標準成本。變動制造費用標準成本。數(shù)量標準通常采用單位產(chǎn)品直接人工工時，它在直接人工標準成本制定時已經(jīng)確定的。作為數(shù)量標準的計量單位，應盡可能與變動制造費用保持較好的線性關系。變動制造費用的價格標準是每一工時變動制造費用的標準分配率，它根據(jù)變動制造費用預算和直接人工總工時計算求得。變動制造費用標準分配率變動制造費用預算總數(shù)&#

8、247;直接人工標準總工時變動制造費用標準成本單位產(chǎn)品直接人工的標準工時×每小時變動制造費用的標準分配率。4、 制定制造費用標準成本，它的用量標準是和變動制造費用用量標準是一樣的。價格標準是每小時的標準分配率固定制造費用預算總額÷直接人工標準總工時；固定制造費用標準成本單位產(chǎn)品直接人工標準工時×每小時固定制造費用的標準分配率。第三節(jié) 標準成本的差異分析一、 變動成本差異分析成本差異實際成本標準成本實際數(shù)量×（實際價格標準價格）標準價格×（實際數(shù)量標準數(shù)量）價格差異數(shù)量差異成本差異1、直接材料成本差異分析，原因是價格脫離標準，二是用量脫離標準。材

9、料價格差異實際數(shù)量×（實際價格標準價格）材料數(shù)量差異（實際數(shù)量標準數(shù)量）×標準價格，材料價格差異和數(shù)量差異之和為直接材料成本的總差異特別強調(diào)：（1）、計算價格差異時，使用實際數(shù)量；計算數(shù)量差異時，使用標準價格。（2）、計算成本差異時，產(chǎn)品產(chǎn)量都必須使用實際產(chǎn)量。 （3）、成本差異指的是總差異，即實際總成本與實際產(chǎn)量下的標準總成本之間的差額。 （4）、成本差異分析中的標準總成本，指的是實際產(chǎn)量下的標準總成本。由于直接材料、直接人工、變動性制造費用等屬于變動成本，其標準總成本并不是預算或計劃產(chǎn)量的總成本，而是指實際產(chǎn)量的標準總成本，即實際產(chǎn)量乘以單位產(chǎn)品標準成本所計算的標準成本

10、。計算由于產(chǎn)量變動而引起的變動成本額的變化對成本控制并無實際意義。 材料價格差異是在采購過程中形成的，不應由耗用材料的生產(chǎn)部門負責，而應由材料采購部門作出說明，主要原因有：廠家的價格變動、未按照經(jīng)濟采購批量進貨、未能及時訂貨造成的緊急訂貨、采購時舍近求遠使運費和途耗增加、不必要的快速運輸方式、違反合同罰款、承接緊急訂貨造成額外采購等。材料數(shù)量差異是在材料耗用過程中形成的，反映生產(chǎn)部門的成本控制業(yè)績。具體形成原因有：操作疏忽造成廢品和廢料的增加、工人用料不精心、操作技術改進而節(jié)省材料、新工人上崗造成多用料、機器或工具不適用造成用料增加。但也有不是生產(chǎn)部門造成的例如：購入材料質量低劣、規(guī)格不符、工

11、藝變更、檢驗過嚴等也會使材料數(shù)量差異加大。2、直接人工成本差異分析，主要是價格差異和量差價格差異是指實際工資率脫離標準工資率，其差額按照實際工時計算確定的金額，又稱工資率差異。量差是指實際工時脫離標準工時，其差額按照標準工資率計算確定的金額，又稱為人工效率差異。工資率差異（價差）實際工時×（實際工資率標準工資率）人工效率差異（量差）（實際工時標準工時）×標準工資率，二者之和為人工成本總差異。工資率形成的差異（價差）是：之際生產(chǎn)工人升級或者降級使用、獎勵制度未產(chǎn)生實效、工資率調(diào)整、加班或者使用臨時用工、出勤率變化，這些原因應歸屬于人事勞動部門，差異的具體原因會涉及到生產(chǎn)或者其

12、他們部門。直接人工效率差異（量差）是：工作環(huán)境不良、工人經(jīng)驗不足、勞動情緒不佳、新工人上崗太多、機器或者工具選用不當、設備故障較多、作業(yè)計劃安排不當、產(chǎn)量太少無法發(fā)揮批量節(jié)約優(yōu)勢等。主要是生產(chǎn)部門的責任。但也有其他部門的責任：材料質量不好，影響生產(chǎn)效率。3、變動制造費用的差異：也分為價差和量差。價差是指變動制造費用的實際小時分配率脫離標準，按照實際工時計算的金額，反映耗費水平的高低，故稱為耗費差異。量差是指實際工時脫離標準工時，按照標準的小時費用率計算確定的金額，反映工作效率變化引起的費用節(jié)約或者超支，又稱變動制造費用效率差異。變動制造費用耗費差異（價差）實際工時×（變動制造費用實際

13、分配率變動制造費用標準分配率）變動制造費用效率差異（量差）（實際工時標準工時）×變動費用標準分配率，二者差異之和是制造費用的總差異。耗費差異（價差），表明每小時業(yè)務量支出的變動制造費用脫離了標準，它是部門精力的責任。變動制造費用效率差異，是由于實際工時脫離了標準，多用工時導致的費用增加，因此形成的原因與人工效率差異相同。二、固定制造費用差異分析：1、二因素分析法，它是指將固定制造費用差異分為“耗費差異”和“能量差異”。耗費差異是指固定制造費用的實際金額與固定制造費用預算金額之間的差額。因為固定制造費用沒有隨業(yè)務量的變動而變動，所以因以預算數(shù)作為標準，實際數(shù)額超過預算數(shù)即視為耗費過多。

14、耗費差異的計算公式為：固定制造費用耗費差異固定制造費用實際數(shù)固定制造費用預算數(shù)固定制造費用實際數(shù)固定制造費用標準分配率×生產(chǎn)能量。能量差異是指固定制造費用預算與固定制造費用標準成本的差額，或者說是實際業(yè)務量的標準工時與生產(chǎn)能量的差額用標準分配率計算的金額，它反映未能充分使用現(xiàn)有生產(chǎn)能量而造成的損失。能量耗費差異的計算公式：固定制造費用能量差異固定制造費用預算數(shù)固定制造費用標準成本固定制造費用標準分配率×生產(chǎn)能量固定制造費用標準分配率×實際產(chǎn)量標準工時（生產(chǎn)能量實際產(chǎn)量標準工時）×固定制造費用標準分配率。固定制造費用的成本總差異實際固定制造費用標準固定制造

15、費用。2、三因素分析法，它是指將固定制造費用成年公布差異分為耗費差異、效率差異和閑置能量差異三部分。它是將二因素分析法中的能量差異分為兩部分：一是實際工時未達到標準能量而形成的閑置能量差異；另一部分是實際工時脫離標準工時而形成的效率差異。計算公式如下：固定制造費用耗費差異固定制造費用實際數(shù)固定制造費用預算數(shù)固定制造費用實際數(shù)固定制造費用標準分配率×生產(chǎn)能量。固定制造費用閑置能量差異固定制造費用預算實際工時×固定制造費用標準分配率（生產(chǎn)能量實際工時）×固定制造費用標準分配率。固定制造費用效率差異實際工時×固定制造費用標準分配率實際產(chǎn)量標準工時×固

16、定制造費用標準分配率（實際工時實際產(chǎn)量標準工時）×固定制造費用標準分配率。第四節(jié) 標準成本的帳務處理對各會計期末成本差異進行的處理1、結轉本期損益法，主要是將“本年利潤”結轉到“主營業(yè)務成本”中去的。采用這種方法的依據(jù)是確信標準成本是真正的正常成本，成本差異是不正常的低效率和浪費造成的。這種方法適用于在成本差異數(shù)額不大時采用的。2、調(diào)整銷貨成本與存貨法，是將會計期末將成本差異按照比例分配至已銷產(chǎn)品成本和存貨成本。3、成本差異的處理方法選擇是要考慮多種因素，包括差異的類型、大小、原因、時間等。因此可以選擇對各種成本差異采用不同的處理方法，例如材料價格差異多采用調(diào)整銷貨成本與存貨法，閑置

17、能量差異多采用結轉本期損益法；其他的差異則可由企業(yè)依照情況而定。但是必須強調(diào)是處理方法必須保持一貫性。設置的會計科目：登記標準成本：原材料、生產(chǎn)成本、產(chǎn)成品。登記成本差異的帳戶：材料價格差異、材料數(shù)量查理、直接人工效率差異、直接人工工資率差異、變動制造費用耗費差異、變動制造費用效率差異、固定制造費用耗費差異、固定制造費用效率差異、固定制造費用能量差異。第五節(jié) 彈性預算所謂彈性預算是指企業(yè)不能準確測定業(yè)務量的情況下，根據(jù)本量利之間有規(guī)律的數(shù)量關系，按照一系列業(yè)務量水平編制的有伸縮性的預算，只要這些數(shù)量關系不變，彈性預算可以持續(xù)使用較長時間，不必每月重復編制。彈性預算主要用于各種間接費用的預算，也

18、可以用于利潤預算。一、彈性預算的特點：1、是按照一系列業(yè)務量編制的，從而擴大了業(yè)務范圍。2、彈性預算是按照成本的不同性態(tài)分類列示的，便于在計劃期終了時計算實際業(yè)務量的預算成本，使預算執(zhí)行情況的評價和考核，建立在更加現(xiàn)實和可比的基礎上的。二、編制的方法和步驟。一般是選擇最能代表本部門生產(chǎn)經(jīng)營活動水平的業(yè)務量計量單位。業(yè)務量的確定在70110之間。編制方法主要是有：多水平法和公式法。運用因素分析法 -理解標準成本和固定費用二因素、三因素分析因素分析法：從最基本的公式入手以材料消耗為例：         

19、60;  產(chǎn)品材料成本=產(chǎn)量*單位產(chǎn)品消耗量*材料單價產(chǎn)量是數(shù)量指標，單位產(chǎn)品標準消耗量和標準單價是質量指標（一個是內(nèi)因一個是外因）設其代號為：標準成本=預計產(chǎn)量（A0）*單位產(chǎn)品標準消耗量（B0）*標準單價（C0）即：  S0   =   A0  * B0 *  C0當實際成本發(fā)生，則有實際成本=實際產(chǎn)量（A1）*單位產(chǎn)品實際消耗量（B1）*實際單價（C1）即：  S1   = A1  

20、; *  B1   *  C1那么耗費總成本差異為：S1-SO=A1*B1*C1-AO*B0*C0每個因素變化影響情況：替代如下：1、  當產(chǎn)量由預計產(chǎn)量變化到實際產(chǎn)量，即A0A1時則有  SA=A1*B0*C0產(chǎn)量變化的成本差異為  SA-SO=A1*B0*C0-AO*B0*C0此公式為產(chǎn)量變化差異的分析模式。2、  當標準單耗變化到實際單耗，即B0B1時則有  SB=A1*B1*C0單耗變化的成本差異為 

21、; SB-SA=A1*B1*C0-A1*B0*C0此公式為標準成本量差的分析模式。3、  當標準單價變化到實際單價，即C0C1時則有  S1=A1*B1*C1單價變化的成本差異為  S1-SB=A1*B1*C1-A1*B1*C0此公式為標準成本價差的分析模式。下面是因素分析法在分析固定制造費用時的具體運用1、 當二因素分析時        二因素分析法是將固定制造費用差異分為耗費差異和能量差異固定制造費用耗費差異=固定制造費用實際數(shù)-固定制造費用

22、預算數(shù)                  S1-SO=A1*B1*C1-AO*B0*C0此公式相當于總差異。固定制造費用能量差異=固定制造費用預算數(shù)-固定制造費用標準成本=（生產(chǎn)能量-實際產(chǎn)量標準工時）*固定制造費用標準分配率SO-SA=AO*B0*C0-A1*B0*C0            &#

23、160;  =（AO*B0-A1*B0）*C0  此公式相當于產(chǎn)量變化差異公式的負數(shù)。2、當三因素分析時三因素分析法是將固定制造費用的成本差異分為耗費差異、效率差異和閑置能量差異三部分。以上的耗費差異分析相同，只需把固定制造費用能量差異分解為效率差異和閑置能量差異進行分析既可：固定制造費用效率差異=實際工時*固定制造費用標準分配率-實際產(chǎn)量標準工時*固定制造費用標準分配率=（實際工時-實際產(chǎn)量標準工時）*固定制造費用標準分配率              即   SB-SA=A1*B1*C0-A1*B0*C0=（A1*B1-A1*B0）*C0此公式相當于上述標準成本量差的分析模式。固定制造費用閑置能量差異=固定制造費用能量差異-固定制造費用效率差異          =（ AO*B0*C0-A1*B0*C0）- （A1*B1*C0-A1*B0*C0）         &