公允價值在新企業(yè)會計準(zhǔn)則中的應(yīng)用及相關(guān)問題研究

1、公允價值在新企業(yè)會計準(zhǔn)則中的應(yīng)用及相關(guān)問題研究摘 要：我國新的 企業(yè) 會計 準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則明確的將公允價值作為會計計量屬性之一，并在17個具體會計準(zhǔn)則中不同程度的運用了這一計量屬性。因此認(rèn)真學(xué)習(xí)和研究有關(guān)公允價值在新企業(yè)會計準(zhǔn)則中的應(yīng)用及其限制條件和缺陷，對我國更好的應(yīng)用公允價值這一計量屬性有重要的現(xiàn)實意義。關(guān)鍵詞：企業(yè)會計準(zhǔn)則；公允價值；缺陷 近年來，國際會計準(zhǔn)則及美國等一些市場 經(jīng)濟 發(fā)達(dá)國家的會計準(zhǔn)則紛紛將公允價值作為重要甚至是首選的計量屬性加以運用，以提高會計信息的相關(guān)性。我國新的企業(yè)會計準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則明確的將公允價值作為會計計量屬性之一，并在17個具體會計準(zhǔn)則中不同程度的運用了這一計量屬

2、性。 1 公允價值在我國企業(yè)會計準(zhǔn)則中的應(yīng)用 1.1 投資性房地產(chǎn)的公允價值計量 企業(yè)會計準(zhǔn)則第號投資性房地產(chǎn)中規(guī)定，投資性房地產(chǎn)在有確鑿證據(jù)表明其公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，企業(yè)可以采用公允價值計量模式。采用公允價值計量的投資性房地產(chǎn)的折舊、減值或土地使用權(quán)攤銷價值直接反映在公允價值變動中，并通過“公允價值變動損益”對企業(yè)利潤產(chǎn)生影響，而不再單獨計提。但房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所擁有的待出售房屋建筑物，是作為企業(yè)的存貨核算的，其計價基礎(chǔ)仍采用成本模式，并不受公允價值升值的影響。 1.2 金融 工具和衍生金融工具的公允價值計量 根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第號金融工具確認(rèn)和計量規(guī)定，以公允價值計量的金融工具主要包括

3、交易性金融資產(chǎn)和金融負(fù)債，如企業(yè)為充分利用閑置資金、以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等，這些被列為公允價值計量的金融工具，其報告價值即為市場價值，且其變動直接計入當(dāng)期損益；另外對于特征各異的衍生金融工具，如“票據(jù)發(fā)行便利”、“期貨”、“期權(quán)”、“遠(yuǎn)期合約”等，有些金融工具只產(chǎn)生合約的權(quán)利或義務(wù)，而交易和事項尚未發(fā)生。但從 法律 的角度看，由于簽約雙方之間的報酬與風(fēng)險已開始轉(zhuǎn)移，因為此時簽約雙方的權(quán)利、義務(wù)尚未執(zhí)行，業(yè)務(wù)尚未發(fā)生，也不可能有 歷史 成本（因為歷史成本是已發(fā)生業(yè)務(wù)的價值），因此會計就不能對該業(yè)務(wù)進行計量、反映。而采用公允價值屬性計量卻能很好地解決這個問題。 1.3

4、其他業(yè)務(wù)的公允價值計量 據(jù)不完全統(tǒng)計，在新會計準(zhǔn)則體系中，目前已頒布的具體準(zhǔn)則中不同程度地運用了公允價值計量屬性，新會計準(zhǔn)則之所以對這些交易或事項采用公允價值計量模式，主要是出于實質(zhì)重于形式的原則。 我國已發(fā)布的38個具體會計準(zhǔn)則中涉及會計要素計量的有30個。在這30個涉及會計要素計量的準(zhǔn)則中有17個不同程度的選用了公允價值計量屬性，在存貨、固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)四項具體準(zhǔn)則中,均在計量或初始計量中做出了幾乎一致的規(guī)定,即：投資者投入相關(guān)資產(chǎn)的成本,應(yīng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定,但合同或協(xié)議價值不公允的除外。這意味著接受投資形成的有關(guān)資產(chǎn)必須以公允價值確定。另外,這些準(zhǔn)則都同樣規(guī)定

5、,非貨幣性資產(chǎn)交換,債務(wù)重組等所得的相關(guān)資產(chǎn)的成本應(yīng)分別按照相應(yīng)的準(zhǔn)則確定,而非貨幣性交換,債務(wù)重組準(zhǔn)則均涉及公允價值。公允價值只在非同一控制下的企業(yè)合并時引入。 2 公允價值在新會計準(zhǔn)則中應(yīng)用的局限性 盡管我國新準(zhǔn)則中公允價值的運用范圍已經(jīng)較為廣泛,但這種運用是有條件的謹(jǐn)慎的。這主要體現(xiàn)在公允價值運用的非主導(dǎo)性和苛刻的限制條件兩方面： （1）公允價值的非主導(dǎo)性。我國新會計基本準(zhǔn)則明確規(guī)定：“企業(yè)在對會計要素進行計量時,一般應(yīng)采用歷史成本?！边@實際上是在強調(diào)歷史成本計量屬性在我國會計計量中的主導(dǎo)地位。這也不說明我國是在堅持以歷史成本計量為基礎(chǔ)的前提下,引入重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值的

6、,公允價值的非主導(dǎo)性在具體準(zhǔn)則中得到體現(xiàn)。 （2）條件要求苛刻。我國新會計準(zhǔn)則對公允價值在什么情況下可以采用,設(shè)立了較為苛刻的限制條件。 3 我國運用公允價值的缺陷 公允價值會計為保證其產(chǎn)生的會計信息具備一定的可靠性和可操作性，要求市價或?qū)ξ磥憩F(xiàn)金流量的估計應(yīng)力求公正合理。如果市價是在一個活躍、流動和健全的市場上形成的，則它就提供了公允價值的最好依據(jù)(IASC,1995)。如果市場缺乏活力、不夠健全，或者在市場上這種資產(chǎn)或金融工具的交易很少，其市價的公允性可能就值得懷疑。在這種情況下，要求會計人員應(yīng)具備較高的職業(yè)判斷和分析能力，以利用估價技術(shù)來確定其公允價值。而這些條件對我國來說，目前尚不具備

7、，主要表現(xiàn)在以下幾個方面: 3.1 我國市場化程度較低 公允價值是市場的產(chǎn)物，它的可靠與否取決于市場化程度的高低。我國市場 經(jīng)濟 體制還不完善，市場規(guī)模小，集中程度不夠，市場由于受地域的限制和技術(shù)手段落后的影響，呈現(xiàn)出相對分散的狀況。此時，市價很難說是否能代表國家整個大市場的交易價格。另外，由于市場法規(guī)尚不十分健全，其市價的公允合理性也很值得懷疑。在這種情況下，公允價值很難確定，即使確定下來，其可靠性也不會太高。 3.2 我國 會計 人員的素質(zhì)平均偏低 在我國，會計人員的知識結(jié)構(gòu)與市場經(jīng)濟下的會計工作要求尚有差距。市場經(jīng)濟要求會計人員不但要精通會計，同時還應(yīng)熟練掌握 計算 機技術(shù)和其他的財務(wù)管

8、理技術(shù)，而我國的會計人員目前尚未達(dá)到這樣的標(biāo)準(zhǔn)。長期的計劃經(jīng)濟模式也使會計人員缺乏與市場經(jīng)濟相適應(yīng)的會計職業(yè)判斷和分析的訓(xùn)練，也導(dǎo)致了職業(yè)道德水平的低下，這可以從我國目前會計信息失真、虛假的嚴(yán)重程度得到證明。在這種情況下，如強迫會計人員去適用公允價值會計，其后果只能使會計信息失真、虛假的現(xiàn)象加劇。 3.3 我國的會計電算化和相關(guān)信息技術(shù)的應(yīng)用程度不高 在我國，目前的會計電算化的普及仍不太廣，據(jù)資料顯示，目前我國企事業(yè)單位的電算化普及率約為30%左右，而且大都是最基本的會計核算軟件，各種會計分析、管理型軟件還很少見。特別是由于國家整個市場 網(wǎng)絡(luò) 還沒完全形成， 企業(yè) 與市場的信息聯(lián)系仍靠手工處理

9、，這顯然不利于會計人員對市場價格和具有相同本質(zhì)的其他資產(chǎn)市價的及時收集。 4 公允價值在我國應(yīng)用的建議 4.1 建立與公允價值相適應(yīng)的市場環(huán)境 美國作為公允價值研究最有代表性的國家，源于發(fā)達(dá)的資本市場帶來 金融 工具日新月異對計量屬性提出新的要求與高度分散的股權(quán)結(jié)構(gòu)帶來的信息使用者更傾向于關(guān)注信息的相關(guān)性。這就說明公允價值的應(yīng)用還需要有相適應(yīng)的市場環(huán)境但是在我國現(xiàn)階段，公允價值計量所依存的市場環(huán)境并不完善，公允價值可能難以達(dá)到公允，并有可能成為利潤操縱的工具。 4.2 建立公允價值計量準(zhǔn)則及其框架體系 目前我國涉及公允價值的相關(guān)準(zhǔn)則較為普遍，但是分布較為零散，缺乏系統(tǒng)指導(dǎo)公允價值理論和實務(wù)的公允價值準(zhǔn)則和框架體系。隨著我國資本市場不斷成熟新的金融工具不斷涌現(xiàn)，傳統(tǒng) 歷史 成本計量的弊端已嚴(yán)重制約著會計信息的決策價值和會計行業(yè)的 發(fā)展 ，以公允價值計量為代表的計量屬性是會計計量改革的方向。在此背景下，理論界應(yīng)著手建立適合我國國情的公允價值計量會計準(zhǔn)則和公允價值計量框架體系，以更好推動理論研究和指導(dǎo)會計實務(wù)的發(fā)展。 參考 文獻(xiàn) 1葛家澍，徐躍會