簡單了解業(yè)績補(bǔ)償?shù)臅?huì)計(jì)處理及監(jiān)管要點(diǎn)

1、簡單了解業(yè)績補(bǔ)償?shù)臅?huì)計(jì)處理及監(jiān)管要點(diǎn)什么是業(yè)績補(bǔ)償業(yè)績補(bǔ)償是上市公司并購交易中一種常見的對(duì)賭協(xié)議, 由于標(biāo)的企業(yè)未來盈利能力的不確定性，收購方在收購時(shí)要 求交易對(duì)方在標(biāo)的企業(yè)未來業(yè)績不達(dá)承諾標(biāo)準(zhǔn)時(shí)對(duì)收購方 予以補(bǔ)償,以此降低信息不對(duì)稱對(duì)標(biāo)的企業(yè)估值的影響，其 本質(zhì)上是在尋求交易雙方利益的平衡和盡可能地確保交易 公平。通俗來講就是收購方對(duì)要收購的標(biāo)的企業(yè)不夠了解， 也不懂行，心里沒底，只能看看經(jīng)營業(yè)績情況，所以要交易 對(duì)手對(duì)未來幾年業(yè)績提供保證，完不成業(yè)績就得補(bǔ)償，控制 住自己的損失。除在重大資產(chǎn)重組或發(fā)行股份購買資產(chǎn)中，涉及交易對(duì) 手方為上市公司控股股東、實(shí)控人或其控制的關(guān)聯(lián)人且采取 基于未來

2、收益預(yù)期的方法對(duì)擬購買的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估的情況強(qiáng)制要求交易雙方作出業(yè)績補(bǔ)償安排外，其他情況下并未強(qiáng) 制要求，但業(yè)績補(bǔ)償作為緩解信息不對(duì)稱、維護(hù)上市公司及 股東利益的重要利器已然成為并購交易的“標(biāo)配月28日，深圳證券交易所對(duì)公司下發(fā)監(jiān)管函。監(jiān)管案例GNHJ (603588) 2017年9月7日，GNHJ公司董事會(huì)審議通過對(duì)外投資議案，公司擬投資8,680萬元取得GSZS 51%的股權(quán)， 投資金額占公司2016年經(jīng)審計(jì)凈資產(chǎn)的4. 41%o公告中未披 露本次投資涉及業(yè)績承諾。2020年7月10日，公司披露董事會(huì)決議公告稱，公司與GSZS、 李某于2017年6月8日簽訂了 GSZS投資協(xié)議，由于GSZS

3、 2019年度未完成3,000萬元的業(yè)績承諾目標(biāo)，根據(jù)投資協(xié) 議，李某及JCHK需對(duì)GNHJ進(jìn)行補(bǔ)償?；诳春肎SZS的未 來開展前景，經(jīng)各方協(xié)商同意簽署補(bǔ)充協(xié)議，對(duì)承諾期和承 諾目標(biāo)進(jìn)行了調(diào)整，將原協(xié)議承諾期延展至2021年末，且自 2020年1月1日至2021年12月31日，GSZS年度業(yè)績目標(biāo) 為4,100萬元和3,000萬元。以上調(diào)整經(jīng)公司2020年第五 次臨時(shí)股東大會(huì)審議通過。公司與GSZS原股東簽定的投資協(xié)議對(duì)GSZS業(yè)績目標(biāo)的約定 如下：2017年度業(yè)績目標(biāo)為月平均凈利潤208. 5萬元,2018 年至2020年度業(yè)績目標(biāo)分別為2,700萬元、3,000萬元和 3,100萬元。如

4、果GSZS在任一業(yè)績考核年度的凈利潤未到達(dá) 對(duì)應(yīng)年度之業(yè)績目標(biāo)，原股東及JCHK應(yīng)向GNHJ進(jìn)行股權(quán)或 /和現(xiàn)金補(bǔ)償。公司20司年扣非后歸屬于母公司股東的凈利潤為15,595. 96 萬元，根據(jù)上述業(yè)績約定，標(biāo)的公司GSZS業(yè)績承諾期內(nèi)2018 年、2019年、2020年扣非后承諾利潤占上市公司2016年扣 非后歸母凈利潤的比例分別為17.31%、19. 24%和19.88%。 2020年11月16日上海證券交易所對(duì)公司及時(shí)任董秘作出 予以監(jiān)管關(guān)注的決定。業(yè)績補(bǔ)償作為并購交易事項(xiàng)的重要條款之一，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行 披露，否那么可能影響信息披露的完整性。如上述案例二，上 市公司對(duì)外投資時(shí)與交易對(duì)方簽署的業(yè)

5、績承諾條款，涉及交 易對(duì)方對(duì)標(biāo)的資產(chǎn)未來財(cái)務(wù)經(jīng)營情況的評(píng)估及預(yù)測，也是保 護(hù)投資者利益的重要補(bǔ)償機(jī)制安排，其作為對(duì)外投資事項(xiàng)的 重要內(nèi)容，對(duì)公司股價(jià)和投資者決策可能產(chǎn)生較大影響。且 根據(jù)業(yè)績補(bǔ)償約定，標(biāo)的公司承諾期內(nèi)后續(xù)年度凈利潤占公 司最近一年經(jīng)審計(jì)凈利潤的比例均超過10%,到達(dá)臨時(shí)公告 的披露標(biāo)準(zhǔn)，公司應(yīng)當(dāng)在簽訂投資協(xié)議時(shí)及時(shí)披露業(yè)績承諾 事項(xiàng)。但公司未就上述業(yè)績承諾事項(xiàng)及時(shí)履行信息披露義務(wù), 直至2019年度業(yè)績承諾未實(shí)現(xiàn)、擬延遲承諾期限后才在董 事會(huì)決議公告中予以披露，相關(guān)信息披露不及時(shí)、不完整。另外值得注意的是，在計(jì)算交易事項(xiàng)首次披露標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，根據(jù)各股票上市規(guī)那么的規(guī)定，應(yīng)將交易預(yù)計(jì)的

6、業(yè)績補(bǔ)償金額 一并考慮，以可能收取的最高金額作為交易的成交金額。深圳證券交易所股票上市規(guī)那么1. 16上市公司發(fā)生交易，相關(guān)安排涉及未來支付或者 收取或有對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)以預(yù)計(jì)的最高金額作為成交金額，適 用本規(guī)那么第6. 1. 2條和第6. 1. 3條的規(guī)定。上海證券交易所股票上市規(guī)那么1. 16上市公司發(fā)生交易，相關(guān)安排涉及未來支付或者 收取或有對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)以預(yù)計(jì)的最高金額作為成交金額，適 用本規(guī)那么第6. 1. 2條和第6. 1. 3條的規(guī)定。上海證券交易所股票上市規(guī)那么1.4本規(guī)那么第7. 1.2條和第7. 1.3條規(guī)定的成交金額, 是指支付的交易金額和承當(dāng)?shù)膫鶆?wù)及費(fèi)用等。交易安排涉及未來可

7、能支付或者收取對(duì)價(jià)的、未涉及具 體金額或者根據(jù)設(shè)定條件確定金額的，預(yù)計(jì)最高金額為成交 金額。（二）未及時(shí)披露業(yè)績補(bǔ)償承諾進(jìn)展監(jiān)管案例HBP （002554） 2019年5月9日，公司原控股 股東（以下簡稱“承諾方”）與CSSY簽訂控制權(quán)變更框架協(xié) 議，承諾公司2019年至2021年每年扣非后凈利潤不低于 6,000萬元，且三年累計(jì)凈利潤不低于3億元。假設(shè)公司當(dāng)年 扣非凈利潤低于6,000萬元，那么承諾方應(yīng)在年度審計(jì)報(bào)告出 具日起10個(gè)工作日內(nèi)按協(xié)議約定向公司支付業(yè)績補(bǔ)償款。 2020年公司扣非后凈利潤為-2. 13億元，承諾方應(yīng)向公司支 付業(yè)績補(bǔ)償款2. 73億元。承諾方在承諾履行條件已經(jīng)到達(dá)

8、時(shí)，未及時(shí)履行相應(yīng)信息披 露義務(wù)。公司未能在定期報(bào)告（2020年年報(bào)和2021年半年 報(bào)）中披露有關(guān)業(yè)績承諾的履行情況，直至2021年12月7 日在對(duì)我所相關(guān)函件的回復(fù)中披露上述承諾事項(xiàng)進(jìn)展情況, 對(duì)承諾變更履行董事會(huì)審議程序，并于2021年12月24日 履行了股東大會(huì)審議程序。2022年1月18日深圳證券交易所對(duì)公司及承諾方下發(fā)監(jiān)管 函。根據(jù)上市公司監(jiān)管指引第4號(hào)上市公司及相關(guān)方 承諾的規(guī)定，承諾履行條件已經(jīng)到達(dá)時(shí)，承諾人應(yīng)當(dāng)及時(shí) 通知公司，并履行承諾和信息披露義務(wù)。此外，承諾人應(yīng)當(dāng)關(guān)注自身經(jīng)營、財(cái)務(wù)狀況及承諾履行 能力，在其經(jīng)營財(cái)務(wù)狀況惡化、擔(dān)保人或者擔(dān)保物發(fā)生變化 導(dǎo)致或者可能導(dǎo)致其無法

9、履行承諾時(shí)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)告知上市公 司，說明有關(guān)影響承諾履行的具體情況，同時(shí)提供新的履行 擔(dān)保，并由上市公司予以披露。在出現(xiàn)業(yè)績承諾方或者相關(guān) 義務(wù)人不能履行承諾的情形，上市公司應(yīng)當(dāng)及時(shí)披露具體原 因和董事會(huì)擬采取的措施。(三)未履行或未及時(shí)履行業(yè)績補(bǔ)償承諾監(jiān)管案例CBGF (002478) 2016年12月13日，公司與JFJS簽署股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，將持有的BJSY 15%股權(quán)出售給 JFJS,交易對(duì)價(jià)5,000萬元。公司作出業(yè)績承諾，如在業(yè)績 承諾期間，BJSY每年經(jīng)審計(jì)后的營業(yè)收入未能到達(dá)業(yè)績承諾 指標(biāo)，那么JFJS有權(quán)要求公司回購其所持有的全部或局部股 權(quán)，XYYZ對(duì)此提供連帶責(zé)任保證。BJS

10、Y 2017-2018年均未完成業(yè)績承諾。JFJS要求公司回購 其持有的BJSY 15%股權(quán)，并要求XYYZ承當(dāng)連帶擔(dān)保責(zé)任， 但公司和XYYZ均未按期履行。2019年10月起，JFJS就上 述事項(xiàng)屢次提請(qǐng)仲裁。2020年12月，上海國際仲裁中心作 出終局裁決：公司回購JFJS持有的BJSY全部股權(quán)，并向公 司支付股權(quán)價(jià)款5,000萬元，XYYZ承當(dāng)連帶擔(dān)保責(zé)任。由于 公司和XYYZ均未在仲裁裁決規(guī)定期限內(nèi)履行義務(wù)，JFJS向 法院申請(qǐng)強(qiáng)制執(zhí)行。此后，公司與XYYZ仍未履行相關(guān)義務(wù)。 2022年1月10日，XYYZ與JFJS簽署和解協(xié)議，約定 XYYZ合伙人將其持有的XYYZ 100%合伙份額

11、（價(jià)值4,105. 92 萬元）轉(zhuǎn)讓給JFJS。截至目前，XYYZ已通過以資抵債方式履 行其連帶擔(dān)保責(zé)任，并被免除全部債務(wù)。鑒于JFJS收回的補(bǔ) 償金額（資產(chǎn)）未到達(dá)其已支付交易對(duì)價(jià)5,000萬元，公司 將繼續(xù)保持為被執(zhí)行人。截至本決定出具之日，公司仍未回 購JFJS持有的BJSY股權(quán)或向JFJS支付任何有效資產(chǎn)，違 反了公司在股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議中所作出的承諾。2022年4月24日，公司被證監(jiān)局采取責(zé)令改正的監(jiān)管措施， 并記入證券期貨市場誠信檔案。針對(duì)未履行或未及時(shí)履行業(yè)績補(bǔ)償承諾的情況，上市 公司監(jiān)管指引第4號(hào)上市公司及相關(guān)方承諾第十七條 規(guī)定，承諾人違反承諾的，由中國證監(jiān)會(huì)采取責(zé)令改正、監(jiān) 管談

12、話、出具警示函、責(zé)令公開說明等監(jiān)管措施，將相關(guān)情 況記入誠信檔案。）變更業(yè)績補(bǔ)償承諾未按規(guī)定履行審議程序監(jiān)管案例TSFN （002531） TSFN公司全資子公司TSXNY于2016年以增資形式認(rèn)購TSZH 45. 94%股權(quán)，TSZH原股東 承諾TSZH 2016年、2017年、2018年經(jīng)審計(jì)的凈利潤不低于2,000萬元、2,500萬元、3,000萬元。2016年12月、2017年8月，公司與上述承諾主體先后簽署股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議 書之補(bǔ)充協(xié)議、利潤補(bǔ)償協(xié)議，對(duì)上述業(yè)績承諾事項(xiàng)兩次 進(jìn)行變更，上述事項(xiàng)僅提交公司董事會(huì)審議，未按規(guī)定提交 股東大會(huì)審議。2021年7月14日深圳證券交易所對(duì)公司下發(fā)監(jiān)

13、管函。變更業(yè)績補(bǔ)償承諾一般需要股東大會(huì)審議，但屬于重大 資產(chǎn)重組中的業(yè)績補(bǔ)償承諾那么不得變更。監(jiān)管規(guī)那么適用指 引上市類第1號(hào)中規(guī)定，上市公司重大資產(chǎn)重組中, 重組方業(yè)績補(bǔ)償承諾是重組方案重要組成局部，重組方應(yīng)當(dāng) 嚴(yán)格按照業(yè)績補(bǔ)償協(xié)議履行承諾。除證監(jiān)會(huì)明確的情形外 （如2020年證監(jiān)會(huì)對(duì)受疫情影響的上市公司并購重組工程 作出允許調(diào)整業(yè)績承諾的監(jiān)管安排），重組方不得變更其作 出的業(yè)績補(bǔ)償承諾。上市公司監(jiān)管指引第4號(hào)上市公司及相關(guān)方承諾第十二條【不得變更、豁免的承諾】承諾人應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格履 行其作出的各項(xiàng)承諾，采取有效措施確保承諾的履行，不得 擅自變更或者豁免。以下承諾不得變更或豁免：（一）依照法律法規(guī)

14、、中國證監(jiān)會(huì)規(guī)定作出的承諾；（二）除中國證監(jiān)會(huì)明確的情形外，上市公司重大資產(chǎn)重組中按照業(yè)績補(bǔ)償協(xié)議作出的承諾；（三）承諾人已明確不可變更或撤銷的承諾。上市公司重大資產(chǎn)重組管理方法第三十五條采取收益現(xiàn)值法、假設(shè)開發(fā)法等基于未來收益預(yù)期的方 法對(duì)擬購買資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估或者估值并作為定價(jià)參考依據(jù)的, 上市公司應(yīng)當(dāng)在重大資產(chǎn)重組實(shí)施完畢后3年內(nèi)的年度報(bào)告 中單獨(dú)披露相關(guān)資產(chǎn)的實(shí)際盈利數(shù)與利潤預(yù)測數(shù)的差異情 況，并由會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)此出具專項(xiàng)審核意見；交易對(duì)方應(yīng) 當(dāng)與上市公司就相關(guān)資產(chǎn)實(shí)際盈利數(shù)缺乏利潤預(yù)測數(shù)的情 況簽訂明確可行的補(bǔ)償協(xié)議。預(yù)計(jì)本次重大資產(chǎn)重組將攤薄上市公司當(dāng)年每股收益的，上 市公司應(yīng)當(dāng)提出填

15、補(bǔ)每股收益的具體措施，并將相關(guān)議案提 交董事會(huì)和股東大會(huì)進(jìn)行表決。負(fù)責(zé)落實(shí)該等具體措施的相 關(guān)責(zé)任主體應(yīng)當(dāng)公開承諾，保證切實(shí)履行其義務(wù)和責(zé)任。上市公司向控股股東、實(shí)際控制人或者其控制的關(guān)聯(lián)人之外 的特定對(duì)象購買資產(chǎn)且未導(dǎo)致控制權(quán)發(fā)生變更的，不適用本 條前二款規(guī)定，上市公司與交易對(duì)方可以根據(jù)市場化原那么， 自主協(xié)商是否采取業(yè)績補(bǔ)償和每股收益填補(bǔ)措施及相關(guān)具 體安排?；诮灰纂p方業(yè)績補(bǔ)償協(xié)議的約定，業(yè)績補(bǔ)償根據(jù)其經(jīng) 濟(jì)實(shí)質(zhì)一般認(rèn)為屬于會(huì)計(jì)上的或有對(duì)價(jià)，據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么 講解（2010）所述，合并各方在合并協(xié)議中約定，根據(jù)未來 一項(xiàng)或多項(xiàng)或有事項(xiàng)的發(fā)生，購買方通過發(fā)行額外證券、支 付額外現(xiàn)金或其他資

16、產(chǎn)等方式追加合并對(duì)價(jià)，或者要求返還 之前已經(jīng)支付的對(duì)價(jià)，即為企業(yè)合并的或有對(duì)價(jià)。業(yè)績補(bǔ)償?shù)臅?huì)計(jì)處理會(huì)計(jì)上對(duì)或有對(duì)價(jià)的處理方式根據(jù)不同業(yè)務(wù)類型有所 區(qū)別，主要有非同一控制下企業(yè)合并的或有對(duì)價(jià)，同一控制 下企業(yè)合并的或有對(duì)價(jià)等。（一）同一控制下企業(yè)合并的或有對(duì)價(jià)同一控制下企業(yè)合并是指收購方和交易對(duì)手方在合并 前后均處于同一集團(tuán)的最終控制之下，這種情況下涉及的或 有對(duì)價(jià)應(yīng)根據(jù)或有事項(xiàng)的規(guī)定，在基本確定未來能收到業(yè)績 補(bǔ)償且金額能夠可靠計(jì)量時(shí)，確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，后續(xù)會(huì)計(jì)處 理不影響公司損益。具體的會(huì)計(jì)處理過程如下：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第2號(hào)長期股權(quán)投資應(yīng)用指南(2014)同一控制下企業(yè)合并方式形成的長期股權(quán)投

17、資，初始投 資時(shí)，應(yīng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第13號(hào)或有事項(xiàng)的規(guī) 定，判斷是否應(yīng)就或有對(duì)價(jià)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或者確認(rèn)資產(chǎn)，以 及應(yīng)確認(rèn)的金額；確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)的，該預(yù)計(jì)負(fù)債或資 產(chǎn)金額與后續(xù)或有對(duì)價(jià)結(jié)算金額的差額不影響當(dāng)期損益，而 應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本 溢價(jià)或股本溢價(jià)）缺乏沖減的，調(diào)整留存收益。因?yàn)闃I(yè)績補(bǔ)償具有較強(qiáng)的不確定性，難以滿足“基本確定” 或“金額確定的條件，實(shí)務(wù)中一般在初始確認(rèn)時(shí)不對(duì)業(yè)績補(bǔ) 償進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的。后續(xù)假設(shè)明確了業(yè)績補(bǔ)償金額，那么再調(diào)整 資本公積、留存收益，如以下案例：002044 MNJK關(guān)于對(duì)深圳證券交易所2020年年報(bào)問詢 函的回復(fù)公告在MYJ

18、Y股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易中，股權(quán)轉(zhuǎn)讓方的控股股東為MNJK （下稱“公司”）實(shí)際控制人控制的企業(yè)，因此該項(xiàng)交易構(gòu)成 同一控制下企業(yè)合并。根據(jù)相關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么以及證監(jiān)會(huì)的案例解析，公司作 為同一控制下企業(yè)合并交易中業(yè)績承諾被補(bǔ)償方，依據(jù)同一 控制下企業(yè)合并的或有對(duì)價(jià)會(huì)計(jì)處理原那么，需要將或有對(duì)價(jià) 的變動(dòng)調(diào)整資本公積，因此，MYJY的股權(quán)轉(zhuǎn)讓方因2020年 業(yè)績不達(dá)標(biāo)而給予公司的業(yè)績補(bǔ)償不影響公司2020年的合 并損益。具體而言，對(duì)于現(xiàn)金補(bǔ)償，根據(jù)相關(guān)準(zhǔn)那么及證監(jiān)會(huì)解釋,公司在基本確定能夠收到這項(xiàng)補(bǔ)償資產(chǎn)并且其金額能夠可 靠計(jì)量時(shí)，將其確認(rèn)為資產(chǎn)并調(diào)整合并層面的資本公積。在編制2020年年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)考慮

19、到，會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么規(guī)定的“基本確定”的概率要求很高，業(yè)績補(bǔ)償金額有待本公司與股權(quán)轉(zhuǎn)讓方確定的合格審計(jì)機(jī)構(gòu)審核（該審核于2021年4月9日 完成），并且該業(yè)績補(bǔ)償調(diào)整不影響合并當(dāng)期損益，公司基于謹(jǐn)慎性原那么未在2020年報(bào)確認(rèn)此項(xiàng)資產(chǎn)并調(diào)整合并權(quán)益。（二）非同一控制下企業(yè)合并的或有對(duì)價(jià)與同一控制下企業(yè)合并相對(duì)應(yīng)，非同一控制下的企業(yè)合 并中交易雙方在合并前后不在同一集團(tuán)的最終控制下，在會(huì) 計(jì)處理原那么上視為收購方實(shí)施了購買的交易行為。實(shí)務(wù)中， 交易對(duì)方的業(yè)績補(bǔ)償方式主要有現(xiàn)金補(bǔ)償、股份補(bǔ)償或兩者 相結(jié)合，現(xiàn)金補(bǔ)償即交易對(duì)方向收購方支付現(xiàn)金，收購方擁 有一項(xiàng)收取現(xiàn)金的合同權(quán)利，而股份補(bǔ)償一般是約定收購方

20、 可以名義價(jià)格回購交易對(duì)方所持對(duì)應(yīng)數(shù)量的自身股份。.以現(xiàn)金方式補(bǔ)償采取現(xiàn)金方式進(jìn)行業(yè)績補(bǔ)償?shù)模召彿綄?duì)該或有對(duì)價(jià)應(yīng) 在滿足資產(chǎn)定義時(shí)確認(rèn)為一項(xiàng)金融資產(chǎn)，以公允價(jià)值計(jì)量且 其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益，交易對(duì)手方相應(yīng)確認(rèn)金融負(fù)債，同樣 的也按照公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益處理。監(jiān)管規(guī)那么適用指引會(huì)計(jì)類第1號(hào)1-7非同一控制下企業(yè)合并的或有對(duì)價(jià)非同一控制下企 業(yè)合并中的或有對(duì)價(jià)構(gòu)成金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的，應(yīng)當(dāng)以公 允價(jià)值計(jì)量并將其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益；或有對(duì)價(jià)屬于權(quán)益性 質(zhì)的，應(yīng)作為權(quán)益性交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。進(jìn)一步講，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第22號(hào)金融工具確 認(rèn)和計(jì)量第十九條的規(guī)定，企業(yè)在非同一控制下的企業(yè)合 并中

21、確認(rèn)的或有對(duì)價(jià)構(gòu)成金融資產(chǎn)的，該金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分類 為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，不得 指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。實(shí)務(wù)中并購交易一般都基于標(biāo)的企業(yè)能夠完成業(yè)績承諾而 發(fā)生，在預(yù)計(jì)不會(huì)出現(xiàn)業(yè)績補(bǔ)償情況下，對(duì)或有對(duì)價(jià)不進(jìn)行 初始確認(rèn)，也即確認(rèn)的金融資產(chǎn)為Oo在后續(xù)結(jié)算時(shí)將實(shí)際 收到的業(yè)績補(bǔ)償直接計(jì)入當(dāng)期損益，即計(jì)入“營業(yè)外收入.以股份回購方式補(bǔ)償收購方涉及回購自身股份的，監(jiān)管規(guī)那么適用指引 會(huì)計(jì)類第1號(hào)明確的會(huì)計(jì)處理方式如下：監(jiān)管規(guī)那么適用指引會(huì)計(jì)類第1號(hào)二、以自身股份結(jié)算的或有對(duì)價(jià)的后續(xù)計(jì)量非同一控制 下企業(yè)合并形成的或有對(duì)價(jià)中，假設(shè)購買方根據(jù)標(biāo)的公

22、司的業(yè) 績情況確定收回自身股份的數(shù)量，該或有對(duì)價(jià)在購買日不滿 足“固定換固定”的條件，不屬于一項(xiàng)權(quán)益工具，而是屬于一 項(xiàng)金融資產(chǎn)。因此，購買方應(yīng)當(dāng)在購買日將該或有對(duì)價(jià)分類 為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入損益的金融資產(chǎn)。隨著標(biāo)的 公司實(shí)際業(yè)績確實(shí)定，購買方能夠確定當(dāng)期應(yīng)收回的自身股 份的具體數(shù)量，那么在當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表日，該或有對(duì)價(jià)滿足“固 定換固定”的條件，應(yīng)將其重分類為權(quán)益工具（其他權(quán)益工具）, 以重分類日相關(guān)股份的公允價(jià)值計(jì)量，并不再核算相關(guān)股份 的后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)。在實(shí)際收到并注銷股份時(shí)，終止確認(rèn) 上述其他權(quán)益工具，并相應(yīng)調(diào)整股本和資本公積等。收購方在判斷以自身股份結(jié)算的或有對(duì)價(jià)屬于金融資產(chǎn)還是權(quán)益工具時(shí)，以能否滿足規(guī)那么所述“固定換固定”的條 件作為區(qū)分，“固定換固定”是指一項(xiàng)金融工具能夠以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，在金融工具約定基于企業(yè)自身股份數(shù)量來獲取金融工具發(fā)行方對(duì)應(yīng) 的剩余權(quán)益時(shí)，才認(rèn)為該金融工具構(gòu)