合并財(cái)務(wù)報(bào)表共80

1、 PAGE 78第二十五章 合并財(cái)務(wù)報(bào)表本章考情分析2011 年和2010（1）（2）（3）（4）財(cái)務(wù)報(bào)表合并數(shù)的計(jì)算。題量分值題量分值題量分值題量分值單項(xiàng)選擇23題多項(xiàng)選擇36題題量分值題量分值題量分值題量分值單項(xiàng)選擇23題多項(xiàng)選擇36題綜合題120121合并數(shù)的計(jì)算。3年2011度20092010（新制度）2009（原制度）合計(jì)合計(jì)426324第一節(jié) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述第二節(jié) 合并范圍的確定第三節(jié) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的前期準(zhǔn)備事項(xiàng)及其程序第四節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下） 第五節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（非同一控制下）第六節(jié) 內(nèi)部商品交易的合并處理第七節(jié) 內(nèi)部

2、債權(quán)債務(wù)的合并處理第八節(jié) 內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并處理第九節(jié) 內(nèi)部無(wú)形資產(chǎn)交易的合并處理第十節(jié) 所得稅會(huì)計(jì)相關(guān)的合并處理第十一節(jié) 合并現(xiàn)金流量表的編制第十二節(jié) 本期增加子公司和減少子公司的合并處理合并財(cái)務(wù)報(bào)表又稱合并會(huì)計(jì)報(bào)表。它是以母公司和子公司組成的企業(yè) 集團(tuán)為一會(huì)計(jì)主體，以母公司和子公司單獨(dú)編制的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)， 由母公司編制的綜合反映企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù) 報(bào)表。一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類合并財(cái)務(wù)報(bào)表主要包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表、合并所有者權(quán) 益變動(dòng)表（或合并股東權(quán)益變動(dòng)表）和合并現(xiàn)金流量表。二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則1.以個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)編制一體性原則重要性原

3、則第二節(jié) 合并范圍的確定一、控制的概念所謂控制，是指一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并 能據(jù)以從該另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍（一）母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決 權(quán)的被投資單位1.母公司直接擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上股份50.1%AB50.1%AB50.1%的股份2.母公司間接擁有或控制被投資企業(yè)半數(shù)以上股份A70%A70%70%70%CAC70%的股份3.母公司直接和間接方式合計(jì)擁有或控制被投資企業(yè)半數(shù)以上股份A70%A70%35%30%CAC65%的股份（二）母公司控制的其他被投資企業(yè)母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決

4、權(quán)，且滿足下列條件之一的，視為母公司能夠控制被投資單位，但是，有證據(jù)表明母公司不能控制 被投資單位的除外：通過(guò)與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù) 以上的表決權(quán)。根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。在被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)會(huì)議上擁有多數(shù)投票權(quán)。在確定能否控制被投資單位時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投 資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表 決權(quán)因素。母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司，無(wú)論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)性 質(zhì)特殊的子公司，均納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。下列被投資單位不是母

5、公司的子公司，不應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財(cái)務(wù) 報(bào)表的合并范圍：已宣告被清理整頓的原子公司；已宣告破產(chǎn)的原子公司；母公司不能控制的其他被投資單位?！纠} 1多選題】下列被投資企業(yè)中，應(yīng)當(dāng)納入甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的有（2007年考題）甲公司在報(bào)告年度購(gòu)入其 57%股份的境外被投資企業(yè)甲公司持有其 40%股份，且受托代管B 公司持有其 30%股份的被投資企業(yè)甲公司持有其 43%股份，甲公司的子公司 A 公司持有其 8%股份的被投資企業(yè)甲公司持有其 40%股份，甲公司的母公司持有其 11%股份的被投資企業(yè)甲公司持有其 38政策的被投資企業(yè)【答案】ABCED司授權(quán)也納入甲公司的合并范圍。第三節(jié) 合并財(cái)

6、務(wù)報(bào)表編制的前期準(zhǔn)備事項(xiàng)及其程序一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的前期準(zhǔn)備事項(xiàng)（一）統(tǒng)一母子公司的會(huì)計(jì)政策（二）統(tǒng)一母子公司的資產(chǎn)負(fù)債表日及會(huì)計(jì)期間（三）對(duì)子公司以外幣表示的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行折算（四）收集編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)資料二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序（一）設(shè)置合并工作底稿（二）將母公司、納入合并范圍的子公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及所有者權(quán)益變動(dòng)表各項(xiàng)目的數(shù)據(jù)過(guò)入合并工作底稿，并在合并工作底稿中對(duì)母公司和子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的數(shù)據(jù)進(jìn)行加總，計(jì)算得出個(gè)別資 產(chǎn)負(fù)債表、個(gè)別利潤(rùn)表、及個(gè)別所有者權(quán)益變動(dòng)表各項(xiàng)目合計(jì)數(shù)額（三）編制調(diào)整分錄與抵消分錄（四）計(jì)算合并財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的合并金額（五）填列合并財(cái)務(wù)報(bào)表三

7、、編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表需要調(diào)整抵消的項(xiàng)目作為企業(yè)集團(tuán)不存在的事項(xiàng)均應(yīng)抵消，參見后續(xù)內(nèi)容。第四節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下）一、同一控制下取得子公司合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制合并過(guò)程中發(fā)生的審計(jì)、評(píng)估和法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用， 不涉及抵消處理的問(wèn)題。抵消分錄為：資本公積盈余公積【提示】抵消分錄不涉及商譽(yù)。25-12021128 600A公司 80%的股權(quán)，A 公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為 35 000A 公司過(guò)程中發(fā)生審計(jì)、評(píng)估和法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用 120 萬(wàn)元。上述價(jià)款均以銀行存款支付。甲公司與 A 公司均為同一控制下的企業(yè)。A 公司采用的會(huì)計(jì)政策與甲公司一致。A32 000

8、20 0008 0001 2002 800合并后，甲公司在 A 公司股東權(quán)益中所擁有的份額為 25 600 萬(wàn)元。甲公司對(duì) A 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本為 25 600 萬(wàn)元。購(gòu)買該股權(quán)過(guò)程中發(fā)生的審計(jì)、評(píng)估等相關(guān)費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益，即計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi) 用。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資A公司25600管理費(fèi)用120資本公積3000貸：銀行存款28 720（28 600+120）在本例中，對(duì)于甲公司為購(gòu)買A 公司所發(fā)生的審計(jì)及評(píng)估等費(fèi)用實(shí)際上已支付給會(huì)計(jì)事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)，不屬于甲公司與 A 公司所構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易，不涉及抵消處理的問(wèn)題。編制合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)， 甲公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：借

9、：股本20000資本公積8000盈余公積1200未分配利潤(rùn)2800貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資25600少數(shù)股東權(quán)益6400（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果 調(diào)整分錄如下：1.投資當(dāng)年借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：投資收益借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整被投資單位分派現(xiàn)金股利借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（假定所有者權(quán) 益增加）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)說(shuō)明的是，本期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中年初“所有者權(quán)益”各項(xiàng)目的金額 應(yīng)與上期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的期末“所有者權(quán)益”對(duì)應(yīng)項(xiàng)目的金額一致，因 此，上期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)涉及股本（或?qū)嵤召Y本）、資本公積、盈余 公積項(xiàng)目的，在本期

10、編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和抵消分錄時(shí)均應(yīng)用“股本 于上期編制調(diào)整和抵消分錄時(shí)涉及利潤(rùn)表中的項(xiàng)目及所有者權(quán)益變動(dòng)表“未分配利潤(rùn)”的項(xiàng)目，在本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整分錄和抵消分錄時(shí) 均應(yīng)用“未分配利潤(rùn)年初”項(xiàng)目代替。調(diào)整以前年度被投資單位盈利借：長(zhǎng)期股權(quán)投資若為虧損則做相反分錄。調(diào)整被投資單位本年盈利借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：投資收益調(diào)整被投資單位本年虧損借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整被投資單位以前年度分派現(xiàn)金股利借：未分配利潤(rùn)年初貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整被投資單位當(dāng)年分派現(xiàn)金股利借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整子公司以前年度除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（假定 所有者權(quán)益增加）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：資本公積

11、年初調(diào)整子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（假定所有者權(quán) 益增加）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：資本公積本年（二）合并抵消處理母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消借：股本年初本年資本公積年初盈余公積年初本年未分配利潤(rùn)年末（子公司） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（母公司）少數(shù)股東權(quán)益（）【提示】在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過(guò)了 少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的（即發(fā)生超額虧損母公司對(duì)子公司、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收 益的抵消借：投資收益少數(shù)股東損益貸：提取盈余公積對(duì)所有者（或股東）的分配未分配利潤(rùn)年末需要說(shuō)明的是，合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則也允許企業(yè)直接在對(duì)子公司

12、的長(zhǎng)期 股權(quán)投資采用成本法核算的基礎(chǔ)上編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，但是所生成的合并 財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)符合合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。P80S80%股權(quán)，即PS80SS80S 公司資產(chǎn)負(fù)債表中只有銀行存款 100100作為企業(yè)集團(tuán)整體，相當(dāng)于用 80 萬(wàn)元貨幣資金取得了 S 公司原有資產(chǎn)和負(fù)債的80%（即凈資產(chǎn)的80%。在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，S公司的所有資產(chǎn)和20%歸少數(shù)股東所有。因此，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中P 公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的長(zhǎng)期股權(quán)投資和 S 公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的所有者權(quán)益不應(yīng)存在，應(yīng)予抵消，并同時(shí)確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益。圖示如下：合并工作底稿20121231PS201320131231下，假定P 公司和 S 公司實(shí)現(xiàn)

13、的凈利潤(rùn)均增加貨幣資金，且均為對(duì)外交易形成。成本法基礎(chǔ)上編制 2013 年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表：抵銷合并日母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益借：實(shí)收資本貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資80少數(shù)股東權(quán)益20計(jì)算 2013 年歸屬于少數(shù)股東的所有者權(quán)益借：未分配利潤(rùn)20貸：少數(shù)股東權(quán)益20合并工作底稿權(quán)益法基礎(chǔ)上編制 2013 年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表：將長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法借：長(zhǎng)期股權(quán)投資80貸：投資收益80抵消 P 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益借：實(shí)收資本100未分配利潤(rùn)年末100貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資160少數(shù)股東權(quán)益40P借：投資收益80少數(shù)股東損益20未分配利潤(rùn)年初0貸：未分配利潤(rùn)年末100合并工作底稿

14、【提示】上表對(duì)未分配利潤(rùn)抵消數(shù)的計(jì)算中，不僅要考慮未分配利潤(rùn) 項(xiàng)目的影響額，也需要考慮利潤(rùn)表項(xiàng)目抵消額的影響?！窘滩睦?25-2】接【教材例 25-1202 年 11 日，以28 600A80%的股權(quán)，使其成為子公司。A2021132 00020 0008 0001 2002 800；202123138 00020 0008 0003 2006 800A20210500股東會(huì)批準(zhǔn)，202 年提取盈余公積 2 000 萬(wàn)元，向股東宣告分派現(xiàn)金股4 500本例中，A 公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn) 10 500 萬(wàn)元，經(jīng)公司董事會(huì)提議并經(jīng)股東會(huì)批準(zhǔn)，202 年提取盈余公積 2 000 萬(wàn)元，向股東宣告分派現(xiàn)金

15、股4 500A25 600萬(wàn)元，2021231256003 600將成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算結(jié)果的相關(guān)的調(diào)整分錄如下： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資A公司8400貸：投資收益8400借：投資收益3600貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資A公司3600A 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為 30400萬(wàn)元（25600+8400-360。甲公司對(duì)A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值30 400A接【教材例 25-2A 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的30400A3800080%的股權(quán)，即在子公司股東權(quán)益中擁有 30 400 萬(wàn)元；其余 20%則屬于少數(shù)股東權(quán)益。長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵消時(shí)，其抵消分錄如下：借：股本20000資本公積8000

16、盈余公積3200未分配利潤(rùn)6800貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資30400少數(shù)股東權(quán)益7600其次，還必須將對(duì)子公司的投資收益與子公司當(dāng)年利潤(rùn)分配相抵消， 使合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映母公司股東權(quán)益變動(dòng)的情況，其抵消分錄如下：借：投資收益8400少數(shù)股東損益2100未分配利潤(rùn)（年初）2800貸：提取盈余公積2000向股東分配利潤(rùn)4500未分配利潤(rùn)年末6800另外，本例中 A 公司本年宣告分派現(xiàn)金股利 4 500未支付，A 公司已將其計(jì)列應(yīng)付股利 4 500 萬(wàn)元。甲公司根據(jù) A 公司宣告的分派現(xiàn)金股利的公告，按照其所享有的金額，已確認(rèn)應(yīng)收股利，并在其 資產(chǎn)負(fù)債表中計(jì)列應(yīng)收股利 3 600 萬(wàn)元。這屬于母公司與子公司之

17、間的債權(quán)債務(wù)，在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)必須將其予以抵消，其抵消分錄如下：借：應(yīng)付股利3600貸：應(yīng)收股利3600第五節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（非同一控制下）一、非同一控制下取得子公司購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制（一）按公允價(jià)值對(duì)非同一控制下取得子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整調(diào)整分錄（以固定資產(chǎn)為例，假定固定資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值） 如下：借：固定資產(chǎn)原價(jià)（調(diào)增固定資產(chǎn)價(jià)值） 貸：資本公積（二）母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵消處理 借：股本（實(shí)收資本）資本公積盈余公積商譽(yù)25-320111方式，購(gòu)買取得A 公司 70%的股權(quán)。甲公司定向增發(fā)普通股股票 10 000 萬(wàn)股（每股面值為1

18、元，甲公司普通股股票面值每股為1元，市場(chǎng)價(jià)格每股為 2.95 元。甲公司并購(gòu) A 公司屬于非同一控制下的企業(yè)合并，假定不考慮甲公司增發(fā)該普通股股票所發(fā)生的審計(jì)評(píng)估以及發(fā)行等相關(guān)的費(fèi)用。 A32 00020 000800012002800萬(wàn)元。A 公司購(gòu)買日應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為 3 920 萬(wàn)元、公允價(jià)值為 3 82020 00021 10018 00021 000允價(jià)值總額為 36 000 萬(wàn)元。在本例中，有關(guān)計(jì)算如下：甲公司合并成本=2.9510000=29500（萬(wàn)元）A=3600070%=25200（萬(wàn)元）合并商譽(yù)=29500-25200=4300（萬(wàn)元）甲公司將購(gòu)買取得 A 公司 70%

19、的股權(quán)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬，其賬務(wù)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資A公司29500貸：股本10000資本公積19500甲公司購(gòu)買 A 公司股權(quán)所形成的商譽(yù)，在甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中表示對(duì)A 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的一部分，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，通過(guò)將長(zhǎng)期股權(quán)投資與在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額相抵消，其抵消差額在合并 資產(chǎn)負(fù)債表中則表現(xiàn)為合并商譽(yù)。編制購(gòu)買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，將A 公司資產(chǎn)和負(fù)債的評(píng)估增值或減值分別調(diào)增或調(diào)減相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的金額。在合并工作底稿中調(diào)整 分錄如下：借：存貨1100固定資產(chǎn)3000貸：應(yīng)收賬款100資本公積4000接【教材例 25-3A 公司財(cái)務(wù)報(bào)表3600025200（

20、3600070%A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額為29萬(wàn)元，超過(guò)其 25 200 萬(wàn)元的金額 4 300 萬(wàn)元?jiǎng)t為合并商譽(yù)。少數(shù)股權(quán)投資權(quán)益則為10800萬(wàn)元3600030%。因此，甲公司將長(zhǎng)期股權(quán)投資與其在A 公司所有者權(quán)益中擁有的份額抵消時(shí)，其抵消分錄如下：借：股本20000資本公積12 000（8 000+4 000）盈余公積1200未分配利潤(rùn)2800商譽(yù)4300貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資A 公司29500少數(shù)股東權(quán)益10800二、非同一控制下取得子公司購(gòu)買日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制（一）對(duì)子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整對(duì)于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，應(yīng)當(dāng)根據(jù)母公司在購(gòu)買 日設(shè)置的備查簿中登記的該子公司有

21、關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值，對(duì) 子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，使子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表反映為在購(gòu)買 日公允價(jià)值基礎(chǔ)上確定的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債等在本期資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)有的 金額。被購(gòu)買方一項(xiàng)固定資產(chǎn)，采用年限平均法計(jì)提折舊，無(wú)殘值，預(yù)計(jì)尚 10201211賬面價(jià)值公允價(jià)值2012120121110020121231902013123180270在 購(gòu)買日240公 允價(jià)值調(diào)整分錄（以固定資產(chǎn)為例，假定固定資產(chǎn)公允賬面價(jià)值）如下：投資當(dāng)年借：固定資產(chǎn)原價(jià)（調(diào)增固定資產(chǎn)價(jià)值） 貸：資本公積借：管理費(fèi)用（當(dāng)年按公允價(jià)值應(yīng)補(bǔ)提折舊） 貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表借：固定資產(chǎn)原價(jià)（調(diào)增固定資產(chǎn)價(jià)值）

22、 貸：資本公積年初借：未分配利潤(rùn)年初（年初累計(jì)應(yīng)補(bǔ)提折舊） 貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊借：管理費(fèi)用（當(dāng)年應(yīng)補(bǔ)提折舊） 貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊2計(jì)算題】201011P3000S80%的股份（假定 PS的企業(yè)合并。購(gòu)買日，S 公司有一辦公樓，其公允價(jià)值為 700 萬(wàn)元，賬面價(jià)值為 600 萬(wàn)元，按年限平均法計(jì)提折舊額，預(yù)計(jì)使用年限為 20 年，無(wú)殘值。假定A 辦公樓用于 S 公司的總部管理。其他資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相等。SPPS公司的內(nèi)部交易及合并資產(chǎn)、負(fù)債的所得稅影響。要求：在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中編制 20101231S調(diào)整分錄。在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中編制 20111231S調(diào)整分錄?！敬鸢浮浚?）借：

23、固定資產(chǎn)100貸：資本公積100借：管理費(fèi)用5(200-100)/20 貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊5（2）借：固定資產(chǎn)100貸：資本公積100借：未分配利潤(rùn)年初5貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊5借：管理費(fèi)用5貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊5（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果的會(huì)計(jì)處 理與同一控制相同。（三）抵消分錄母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消借：股本年初本年資本公積年初本年盈余公積年初本年未分配利潤(rùn)年末（子公司） 商譽(yù)（借方差額）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（母公司）少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益少數(shù)股東投資持股比例） 盈余公積、未分配利潤(rùn)年初（貸方差額，母公司）

24、母公司對(duì)子公司、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收 益的抵消借：投資收益少數(shù)股東損益貸：提取盈余公積對(duì)所有者（或股東）的分配未分配利潤(rùn)年末【教材例 25-4】接【教材例 25-320111增發(fā)普通股票的方式，購(gòu)買持有 A 公司 70%的股權(quán)。甲公司對(duì) A 公司長(zhǎng)期295004 300A32000 萬(wàn)元，其中股本為 20000800012002800萬(wàn)元。A 公司購(gòu)買日應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為 3 920 萬(wàn)元、公允價(jià)值為 3 82020 00021 10018 00021 000A20112313800020 0008 0003 2006 800A20110 500A20004500201

25、年 12 月 31 日，應(yīng)收賬款按購(gòu)買日評(píng)估確認(rèn)的金額收回，評(píng)估確認(rèn)的壞賬已核銷；購(gòu)買日發(fā)生評(píng)估增值的存貨，當(dāng)年已全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售；購(gòu) 買日固定資產(chǎn)原價(jià)評(píng)估增值系公司用辦公樓增值，該辦公樓采用的折舊方 2020甲公司 201 年年末編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)相關(guān)項(xiàng)目計(jì)算如下：A=10500+100（購(gòu)買日應(yīng)收賬款公允價(jià)值減值的實(shí)現(xiàn)而調(diào)減資產(chǎn)減值損失）-1100（購(gòu)買日存貨公允價(jià)值增值的實(shí)現(xiàn)而調(diào)增營(yíng)業(yè)成本）-150（固定資產(chǎn)公允價(jià)值增值計(jì)算的折舊而調(diào)增管理費(fèi)用）=9 350（萬(wàn)元）150 萬(wàn)元系固定資產(chǎn)公允價(jià)值增值 3 000 萬(wàn)元按剩余折舊年限攤銷。A=2800（年初）+9350-2000（提取盈余公

26、積）-4500（分派股利）=5650（萬(wàn)元）甲公司本年投資 A=9 35070%=6 545（萬(wàn)元）A=29500+6545-4500（分派股利）70%=32895（萬(wàn)元）甲公司 201按公允價(jià)值對(duì) A 公司財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。根據(jù)購(gòu)買日 A 公司資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，調(diào)整 A 公司相關(guān)公允價(jià)值變動(dòng)的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目及資本公積項(xiàng)目。在合并工作底稿中，其調(diào)整分錄如下：借：存貨1100固定資產(chǎn)3000貸：應(yīng)收賬款100資本公積4000因購(gòu)買日 A 公司資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額對(duì) A 公司本年凈利潤(rùn)的影響，調(diào)整 A 公司年初未分配利潤(rùn)及相關(guān)項(xiàng)目。之所以進(jìn)行這一調(diào)整

27、，是由于子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表是按其資產(chǎn)、負(fù)債的原賬面價(jià)值 為基礎(chǔ)編制的，其當(dāng)期計(jì)算的凈利潤(rùn)也是其資產(chǎn)、負(fù)債的原賬面價(jià)值為基 礎(chǔ)計(jì)算的結(jié)果，而公允價(jià)值與原賬面價(jià)值存在差額的資產(chǎn)或負(fù)債，在經(jīng)營(yíng) 過(guò)程中因使用、銷售或償付而實(shí)現(xiàn)其公允價(jià)值，其實(shí)現(xiàn)的公允價(jià)值對(duì)子公 司當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響需要在凈利潤(rùn)計(jì)算中予以反映。在合并工作底稿中其 調(diào)整分錄如下：借：營(yíng)業(yè)成本1100貸：存貨1100借：管理費(fèi)用150貸：固定資產(chǎn)150借：應(yīng)收賬款100貸：資產(chǎn)減值損失100按照權(quán)益法對(duì)甲公司財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。因購(gòu)買日 A 公司資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額對(duì) A響，而對(duì)甲公司對(duì)A 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算的

28、影響，需要對(duì)甲公司對(duì)A 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資及相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整；另一方面甲公司對(duì) A 公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法進(jìn)行核算，需要對(duì)成本法核算的結(jié)果按權(quán)益法核 算的要求，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資及相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，在合并工作底稿中其調(diào) 整分錄如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資A公司6545投資收益3150貸：投資收益6545長(zhǎng)期股權(quán)投資3150長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的抵消。將甲公司對(duì) A 公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與其在 A 公司股東權(quán)益中擁有的份額予以抵消。在合并工作底稿中其抵消分錄如下：借：股本年初20000本年0資本公積年初12000（8000+4 000）盈余公積年初1200本年2000未分配利潤(rùn)5650商譽(yù)4300貸

29、：長(zhǎng)期股權(quán)投資A公司32895少數(shù)股東權(quán)益12255投資收益與子公司利潤(rùn)分配等項(xiàng)目的抵消。將甲公司對(duì) A 公司投資收益與 A 公司本年利潤(rùn)分配有關(guān)項(xiàng)的金額予以抵消。在合并工作底稿中其抵消分錄如下：借：投資收益6545少數(shù)股東損益2805未分配利潤(rùn)（年初）2800貸：提取盈余公積2000向股東分配利潤(rùn)4500未分配利潤(rùn)年末5650應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵消。本例中 A 公司本年宣告分派現(xiàn)金股利4 500A4 500甲公司根據(jù) A認(rèn)應(yīng)收股利，并在其資產(chǎn)負(fù)債表中計(jì)列應(yīng)收股利 3 150母公司與子公司之間的債權(quán)債務(wù)，在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)必須將其予以抵消，其抵消分錄如下：借：應(yīng)付股利3150貸：應(yīng)收股利

30、3150【教材例 25-5】 接【教材例 25-4，A 公司在購(gòu)買日相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債等資料同上，即購(gòu)買日 A 公司股東權(quán)益總額為 32 000 萬(wàn)元，其中股本為20 0008 0001 2002 800A3 9203 82020 00021 10018 00021 000201 年 12 月 31 日，應(yīng)收賬款按購(gòu)買日公允價(jià)值的金額收回；購(gòu)買日的存貨，當(dāng)年已實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售；購(gòu)買日固定資產(chǎn)公允價(jià)值增加的系公司管理用 辦公樓，該辦公樓采用的折舊方法為年限平均法，該辦公樓剩余折舊年限為 20 年，假定該辦公樓評(píng)估增值在未來(lái) 20 年內(nèi)平均攤銷。A20212314400020 0008 0005 6001

31、0 400A20212 000A2 4006 000甲公司編制 202 年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)相關(guān)項(xiàng)目計(jì)算如下：A=1200-150（固定資產(chǎn)公允價(jià)值增值計(jì)算的折舊）=11850（萬(wàn)元）A=6800+100（上年實(shí)現(xiàn)的購(gòu)買日應(yīng)收賬款公允價(jià)值減值）-1100（上年實(shí)現(xiàn)的購(gòu)買日存貨公允價(jià)值增值）-150（固定資產(chǎn)公允價(jià)值增值計(jì)算的折舊）=5650（萬(wàn)元）A=5 650+11 850-2 400（提取盈余公積）-6000（分派股利）=9100（萬(wàn)元）甲公司本年投資 A=11 85070%=8 295（萬(wàn)元）A=32895（上年末長(zhǎng)期股權(quán)投資余額）+8295-6000（分配股利）70%=36990（萬(wàn)元）

32、甲公司 202 年編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的調(diào)整抵消處理如下：按公允價(jià)值對(duì) A 公司財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。因購(gòu)買日 A 公司資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，調(diào)整 A 公司年初未分配利潤(rùn)及相關(guān)項(xiàng)目。其調(diào)整分錄如下：借：存貨1100固定資產(chǎn)3000貸：應(yīng)收賬款100資本公積4000借：未分配利潤(rùn)年初1100貸：存貨1100借：未分配利潤(rùn)年初150150100貸：未分配利潤(rùn)年初100借：管理費(fèi)用150貸：固定資產(chǎn)150或：借：固定資產(chǎn)2 850（3 000-150）未分配利潤(rùn)年初1150貸：資本公積4000借：管理費(fèi)用150貸：固定資產(chǎn)150按照權(quán)益法對(duì)甲公司財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。因購(gòu)

33、買日 A 公司資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額對(duì) A 公司上年凈利潤(rùn)的影響而對(duì)甲公司對(duì) A 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算的影響，調(diào)整分錄如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資A公司6545未分配利潤(rùn)（年初）3150貸：未分配利潤(rùn)（年初）6545長(zhǎng)期股權(quán)投資3150甲公司對(duì)A 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果。即根據(jù)調(diào)整后A 公司本年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)以及本年分派現(xiàn)金股利中所A借：長(zhǎng)期股權(quán)投資A 公司8295投資收益4200貸：投資收益8295長(zhǎng)期股權(quán)投資4200長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消。將甲公司對(duì) A 公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與其在 A 公司所有者權(quán)益中擁有的份額予以抵消。其抵消

34、分錄如下：借：股本年初20000本年0資本公積年初12 000（8 000+4 000）本年0盈余公積年初3200本年2400未分配利潤(rùn)9100商譽(yù)4300貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資A 公司36990少數(shù)股東權(quán)益14010投資收益與子公司利潤(rùn)分配等項(xiàng)目的抵消。將甲公司對(duì) A 公司投 資收益與A借：投資收益8295少數(shù)股東損益3555未分配利潤(rùn)（年初）5650貸：提取盈余公積2400向股東分配利潤(rùn)6000未分配利潤(rùn)（年末）9100應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵消。本例中 A 公司本年宣告分派現(xiàn)金股利6 000A4 500甲公司根據(jù) A認(rèn)應(yīng)收股利，并在其資產(chǎn)負(fù)債表中計(jì)列應(yīng)收股利 4 200母公司與子公司之間的債權(quán)債

35、務(wù)，在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)必須將其予以抵消，其抵消分錄如下：借：應(yīng)付股利4200貸：應(yīng)收股利420032001180%股權(quán)，能夠?qū)σ夜镜呢?cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策實(shí)施控制。除乙公司外，甲公司無(wú)其他子公 司。200 年度，乙公司按照購(gòu)買日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為 2 000 萬(wàn)元，無(wú)其他所有者權(quán)益變動(dòng)。200 年末，甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中少數(shù)股東權(quán)益為 825 萬(wàn)元。201 年度，乙公司按購(gòu)買日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算的凈虧損為 5 000 萬(wàn)元，無(wú)其他所有者權(quán)益變動(dòng)。2018 500萬(wàn)元。下列各項(xiàng)關(guān)于甲公司 200 年度和 201 年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的表述中，正確的有（ （20

36、11）0100040001123100112315 9250112316 100【答案】BDE200 年少數(shù)股東損益=2 00020%=400（萬(wàn)元B 正確；21年度少數(shù)股東損益=-500020%=-1000（萬(wàn)元，選項(xiàng)A錯(cuò)誤；201年12月31日少數(shù)股東權(quán)益=825-500020%=-17（萬(wàn)元，選項(xiàng)C錯(cuò)誤；2011231=8 500+（2 000-5 000）80%=610（萬(wàn)元，選項(xiàng)E正確；201年12月31日股東權(quán)益總額=6100-175=5925（萬(wàn)元，選項(xiàng)D正確。一、不考慮存貨跌價(jià)準(zhǔn)備情況下內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵消借：未分配利潤(rùn)年初（年初存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)） 營(yíng)業(yè)收入（本

37、期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入）貸：營(yíng)業(yè)成本存貨（期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)）上述抵消分錄的原理為：本期發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售收入與本期發(fā)生 存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)之差即為本期發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售成本。抵 消分錄中的“未分配利潤(rùn)年初”和“存貨”兩項(xiàng)之差即為本期發(fā)生的 存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)。針對(duì)考試，將上述抵消分錄分為：將年初存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵消借：未分配利潤(rùn)年初（年初存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)） 貸：營(yíng)業(yè)成本將本期內(nèi)部商品銷售收入抵消借：營(yíng)業(yè)收入（本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入） 貸：營(yíng)業(yè)成本將期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵消借：營(yíng)業(yè)成本貸：存貨（期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)）【提示】存貨中

38、未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)可以應(yīng)用毛利率計(jì)算確定。 毛利率=（銷售收入-銷售成本）銷售收入存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)=未實(shí)現(xiàn)銷售收入-未實(shí)現(xiàn)銷售成本存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)=購(gòu)貨方內(nèi)部存貨結(jié)存價(jià)值銷售方毛利率二、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵消首先抵消存貨跌價(jià)準(zhǔn)備期初數(shù)，抵消分錄為： 借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：未分配利潤(rùn)年初然后抵消因本期銷售存貨結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，抵消分錄為： 借：營(yíng)業(yè)成本貸：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備最后抵消存貨跌價(jià)準(zhǔn)備期末數(shù)與上述余額的差額，但存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的 抵消以存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)為限。借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失或做相反分錄?！窘滩睦?25-8】甲公司本期個(gè)別利潤(rùn)表的營(yíng)業(yè)收入有 5 000

39、 萬(wàn)元，系向A 公司銷售產(chǎn)品取得的銷售收入，該產(chǎn)品銷售成本為 3 500 萬(wàn)元，銷售毛利率為 30%A 公司在本期將該批內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品的 60%3 7503 00020%，并列示于其個(gè)別利潤(rùn)表中；該批商品的另外 40%則形成 A 公司期末存貨，即期末存貨為 2 000A 公司的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，其抵消分錄如下：借：營(yíng)業(yè)收入5 000（3 000+2 000）貸：營(yíng)業(yè)成本5000期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)=（5000-3500）40%=600（萬(wàn)元）借：營(yíng)業(yè)成本600貸：存貨600本期合并報(bào)表中確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入 3 750本期合并報(bào)表中確認(rèn)營(yíng)業(yè)成本=350060%=2100（萬(wàn)

40、元）本期期末合并報(bào)表中列示的存貨=350040%=1400（萬(wàn)元）【教材例 25-11】上期甲公司與 A 公司內(nèi)部購(gòu)銷資料、內(nèi)部銷售的抵消處理見【教材例 25-8A 公司銷售商品取6 0004 20030%。A5 6254 50020%；期末內(nèi)部購(gòu)進(jìn)形成的存貨為 3 500 萬(wàn)元（期初存貨 2 000 萬(wàn)元+本期購(gòu)進(jìn)存貨6000萬(wàn)元-本期銷售成本4500萬(wàn)元，存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益為 1050 萬(wàn)元。此時(shí)，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)進(jìn)行如下合并處理：調(diào)整期初未分配利潤(rùn)的數(shù)額：借：未分配利潤(rùn)年初600貸：營(yíng)業(yè)成本600抵消本期內(nèi)部銷售收入：借：營(yíng)業(yè)收入6000貸：營(yíng)業(yè)成本6000抵消期末存

41、貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益：借：營(yíng)業(yè)成本1050貸：存貨1 050（3 50030%）【教材例 25-12】甲公司系A(chǔ) 公司的母公司，甲公司本期向A 公司銷售2 0001 400A部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售而形成期末存貨。A 公司期末對(duì)存貨進(jìn)行檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)該商品已經(jīng)部分陳舊，其可變現(xiàn)凈值已降至 1 840 萬(wàn)元。為此，A 公司期末對(duì)該存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 160 萬(wàn)元，并在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中列示。在本例中，該存貨的可變現(xiàn)凈值降至 1 840 萬(wàn)元，高于抵消未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益后的金額（1 400 萬(wàn)元。此時(shí)，在編制本期合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)進(jìn)行如下合并處理：將內(nèi)部銷售收入與內(nèi)部銷售成本抵消：借：營(yíng)業(yè)收入200

42、0貸：營(yíng)業(yè)成本2000將內(nèi)部銷售形成的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益抵消： 借：營(yíng)業(yè)成本600貸：存貨600A借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備160貸：資產(chǎn)減值損失160【教材例 25-13】甲公司為A 公司的母公司。甲公司本期向A 公司銷售2 0001 400示。A 公司購(gòu)進(jìn)的該商品當(dāng)期全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售而形成期末存貨；期末對(duì)存貨進(jìn)行檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)該存貨已經(jīng)部分陳舊，其可變現(xiàn)凈值降至 1 320 萬(wàn)元。為此，A680在本例中，該存貨的可變現(xiàn)凈值降至 1 320部銷售損益后的金額（1 400A680600A（2 000）高于甲公司銷售該商品的取得成本（1 400 萬(wàn)元）部分計(jì)提的，另外 80 萬(wàn)元?jiǎng)t是相

43、對(duì)于甲公司銷售該商品的取得成本（1 400 萬(wàn)元）高于其可變現(xiàn)凈值（1 320）的部分計(jì)提的。此時(shí)，A 公司對(duì)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備中相當(dāng)于抵消的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的數(shù)額 6001 400元，在可變現(xiàn)凈值高于這一金額的情況下，不需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備， 故必須將其予以抵消；而對(duì)于另外的 80 萬(wàn)元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái)說(shuō)，則是必須計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，則不需要進(jìn)行抵消處理。在編制本期合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)進(jìn)行如下抵消處理：將內(nèi)部銷售收入與內(nèi)部銷售成本抵消：借：營(yíng)業(yè)收入2000貸：營(yíng)業(yè)成本2000將內(nèi)部銷售形成的存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益抵消： 借：營(yíng)業(yè)成本600貸：存貨600將A 公司本期

44、計(jì)提的存貨減值準(zhǔn)備中相當(dāng)于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的部分抵消：借：存貨600貸：資產(chǎn)減值損失600【教材例 25-1425-12A 公司之間內(nèi)部銷售情況、內(nèi)部銷售及存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵消處理見【教材例 25-12A 公司與甲公司之間本期未發(fā)生內(nèi)部銷售。本例期末存貨系上期內(nèi)部銷售結(jié)存的存 A 公司本期期末對(duì)存貨清查時(shí)，該內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值為 1 200萬(wàn)元，A800本例中，該內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值有上期期末的 1 840 萬(wàn)元降至1 200 萬(wàn)元，既低于 A 公司從甲公司購(gòu)買時(shí)的取得成本，也低于抵消未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益后的金額（即甲公司銷售該商品的成本 1 400 萬(wàn)元。A 公司本期期末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

45、余額 800 萬(wàn)元，從計(jì)提時(shí)間來(lái)看，包括上期期末計(jì)提結(jié)存的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 160 萬(wàn)元，還包括本期期末計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備640 萬(wàn)元。上期計(jì)提的部分，在編制上期合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)已將其與相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失相抵消，從而影響到本期的“未分配利潤(rùn)年初”項(xiàng)目。 為此，對(duì)于這一部分在本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需要調(diào)整“未分配利潤(rùn)-年初”項(xiàng)目的數(shù)額。而對(duì)于本期計(jì)提的 640 萬(wàn)元存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，其中440 萬(wàn)元是相對(duì)上期計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備后存貨凈額與甲公司該內(nèi)部銷售商品的銷售成本之間的差額計(jì)提的，而另外 200 萬(wàn)元?jiǎng)t相對(duì)甲公司該內(nèi)部銷售商品的銷售成本與其可變現(xiàn)凈值之間的差額計(jì)提的。從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái) 說(shuō)，前者應(yīng)當(dāng)予以抵

46、消；后者則是屬于應(yīng)當(dāng)計(jì)提的。甲公司在編制本期合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)進(jìn)行如下合并處理：借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備160貸：未分配利潤(rùn)年初160借：未分配利潤(rùn)年初600貸：存貨600【提示】上述的（2）可以拆成大家熟悉的兩筆分錄：借：未分配利潤(rùn)年初600貸：營(yíng)業(yè)成本600借：營(yíng)業(yè)成本600貸：存貨600借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備440貸：資產(chǎn)減值損失440【教材例 25-15】接【教材例25-12A 公司銷售商品 20001 400A外銷售全部形成期末存貨。A 公司期末對(duì)存貨進(jìn)行檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)該存貨已經(jīng)部分陳舊，其可變現(xiàn)凈值降至 1 840 萬(wàn)元，A 公司期末對(duì)該存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 160 萬(wàn)元。在編制上期合并財(cái)

47、務(wù)報(bào)表時(shí)，已將該存貨跌價(jià)準(zhǔn)備予以抵消，其抵消處理見【教材例25-12A 公司銷售商品3 0002 100A 公司本期對(duì)外銷售內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品實(shí)現(xiàn)的銷售收入為 4 000 萬(wàn)元，銷售成本為 3 2002500200040%1 5001 20060%形成期末存貨，1 8001 620A期末對(duì)該內(nèi)部購(gòu)進(jìn)形成的存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 180 萬(wàn)元。（1）借：營(yíng)業(yè)成本160貸：未分配利潤(rùn)年初160可以分開編制如下兩筆分錄：首先，抵消存貨跌價(jià)準(zhǔn)備期初數(shù)，抵消分錄為：借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備160貸：未分配利潤(rùn)年初160然后抵消因本期銷售存貨結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，抵消分錄為： 借：營(yíng)業(yè)成本160貸：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備16

48、0（2）借：未分配利潤(rùn)年初600貸：營(yíng)業(yè)成本600（3）借：營(yíng)業(yè)收入3000貸：營(yíng)業(yè)成本3000借：營(yíng)業(yè)成本540貸：存貨540（3 000-2 100）60%借：存貨存貨跌價(jià)準(zhǔn)備180貸：資產(chǎn)減值損失180第七節(jié) 內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的合并處理一、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目本身的抵消在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，需要進(jìn)行抵消處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目主 1）（2）（3）（4）持有至到期投資（假定該項(xiàng)債券投資，持有方劃歸為持有至到期投資，也可能作為交易性金融資產(chǎn)等，原理相同）與應(yīng)付債 5）（6）其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。抵消分錄為： 貸：債權(quán)類項(xiàng)目二、內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費(fèi)用的抵消企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公

49、司相互之間可能發(fā)生持有對(duì)方債 券等內(nèi)部交易。編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)在抵消內(nèi)部發(fā)行的應(yīng)付債券和 持有至到期投資等內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的同時(shí)，將內(nèi)部應(yīng)付債券和持有至到期投 資相關(guān)的利息費(fèi)用與投資收益（利息收入）相互抵消。應(yīng)編制的抵消分錄 為：借：投資收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（在建工程等）三、內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的抵消在應(yīng)收賬款采用備抵法核算其壞賬損失的情況下，某一會(huì)計(jì)期間壞賬 準(zhǔn)備的數(shù)額是以當(dāng)期應(yīng)收賬款為基礎(chǔ)計(jì)提的。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，隨 著內(nèi)部應(yīng)收賬款的抵消，與此相聯(lián)系也需將內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備 抵消。其抵消程序如下：首先抵消壞賬準(zhǔn)備的期初數(shù)，抵消分錄為： 借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備貸：未分配利潤(rùn)年初（

50、或沖回（或 沖回）分錄借貸方向相反。即：借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失或：借：資產(chǎn)減值損失貸：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備具體做法是：先抵期初數(shù)，然后抵消期初數(shù)與期末數(shù)的差額。4計(jì)算題】P2011123147525 萬(wàn)元。假定P2011首次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，不考慮所得稅因素。抵消分錄為：借：應(yīng)付賬款500貸：應(yīng)收賬款500借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備25貸：資產(chǎn)減值損失25連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表情況：P2012123147525抵消分錄為：借：應(yīng)付賬款500貸：應(yīng)收賬款500借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備25貸：未分配利潤(rùn)年初25P20121231為 57030借：應(yīng)付賬款600貸：應(yīng)收賬款600借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備2

51、5貸：未分配利潤(rùn)年初25借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備5貸：資產(chǎn)減值損失5P2012123138020借：應(yīng)付賬款400貸：應(yīng)收賬款400借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備25貸：未分配利潤(rùn)年初25借：資產(chǎn)減值損失5貸：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備5P201212310。抵消分錄為：借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備25貸：未分配利潤(rùn)年初25借：資產(chǎn)減值損失25貸：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備25第八節(jié) 內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并處理一、未發(fā)生變賣或報(bào)廢的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵消（一）將期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵消 借：未分配利潤(rùn)年初（期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)）（二）將期初累計(jì)多提折舊抵消借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊（期初累計(jì)多提折舊） 貸：未

52、分配利潤(rùn)年初（三）將本期購(gòu)入的固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵消 1.一方銷售的商品，另一方購(gòu)入后作為固定資產(chǎn)借：營(yíng)業(yè)收入（本期內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的收入）貸：營(yíng)業(yè)成本（本期內(nèi)部固定資交易產(chǎn)生的銷售成本）固定資產(chǎn)原價(jià)（本期購(gòu)入的固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)）2.一方的固定資產(chǎn)，另一方購(gòu)入后仍作為固定資產(chǎn) 借：營(yíng)業(yè)外收入貸：固定資產(chǎn)原價(jià)（四）將本期多提折舊抵消借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊（本期多提折舊） 貸：管理費(fèi)用二、發(fā)生變賣或報(bào)廢情況下的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵消將上述抵消分錄中的“固定資產(chǎn)原價(jià)”項(xiàng)目和“固定資產(chǎn)累 計(jì)折舊”項(xiàng)目用“營(yíng)業(yè)外收入”項(xiàng)目或“營(yíng)業(yè)外支出”項(xiàng)目代替。（一）將期初固定資產(chǎn)原價(jià)

53、中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵消 借：未分配利潤(rùn)年初貸：營(yíng)業(yè)外收入（期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)）（二）將期初累計(jì)多提折舊抵消借：營(yíng)業(yè)外收入（期初累計(jì)多提折舊） 貸：未分配利潤(rùn)年初（三）將本期多提折舊抵消借：營(yíng)業(yè)外收入（本期多提折舊） 貸：管理費(fèi)用【教材例 25-21】A 公司和 B 公司同為甲公司控制下的兩個(gè)子公司。A1 2801 500B作為固定資產(chǎn)使用。A 公司因該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易實(shí)現(xiàn)收益 220 萬(wàn)元，并列示于其個(gè)別利潤(rùn)表之中。B 公司以 1 500 萬(wàn)元的金額將該廠房作為固定資產(chǎn)的原價(jià)入賬，并列示其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表之中。在該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易中，A 公司因交易實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)外收入 220 萬(wàn)元

54、。編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，甲公司必須將因該固定資產(chǎn)交易實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)外收入與固定資產(chǎn)原值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的數(shù)額予以抵消。其抵 消分錄如下：借：營(yíng)業(yè)外收入220貸：固定資產(chǎn)原價(jià)220通過(guò)上述抵消處理后，該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易所實(shí)現(xiàn)的損益予以抵消， 1 280【教材例 25-22】A 公司和 B 公司同為甲公司控制下的兩個(gè)子公司。A 公司于 201 年 12 月，自己生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給B 公司作為固定資產(chǎn)使用，A16801200B公司以 1 680 萬(wàn)元的價(jià)格作為該固定資產(chǎn)的原價(jià)入賬。 1 6801 200480（1 600-1200）予以抵消。在合并工作底稿中應(yīng)進(jìn)行如下抵消處理：借：營(yíng)業(yè)收入1680

55、貸：營(yíng)業(yè)成本1200固定資產(chǎn)原價(jià)480【教材例 25-23】A 公司和 B 公司同為甲公司控制下的兩個(gè)子公司。A20111 日，將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給B使用，A1 6801 200元。B 公司以 1 680 萬(wàn)元的價(jià)格作為該固定資產(chǎn)的原價(jià)入賬。B 公司購(gòu)買的該固定資產(chǎn)用于公司的行政管理，該固定資產(chǎn)屬于不需要安裝的固定資 產(chǎn)，當(dāng)月投入使用，其折舊年限為 4 年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。為簡(jiǎn)化合并處12甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：將該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)相關(guān)銷售收入與銷售成本及原價(jià)中包含的 未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)予以抵消。本例中，A 公司因該內(nèi)部交易確認(rèn)銷售收168012001680萬(wàn)元，其

56、中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益為 480 萬(wàn)元（1600-120。在合并工作底稿中應(yīng)進(jìn)行如下抵消處理：借：營(yíng)業(yè)收入1680貸：營(yíng)業(yè)成本1200固定資產(chǎn)原價(jià)480將當(dāng)年計(jì)提的折舊和累計(jì)折舊中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以 B 公司按 4420萬(wàn)元，其中每年計(jì)提的折舊和累計(jì)折舊中均包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的攤銷額 120 萬(wàn)元。在合并工作底稿中應(yīng)進(jìn)行如下抵消處理：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊120貸：管理費(fèi)用120通過(guò)上述抵消分錄，在合并工作底稿中累計(jì)折舊額減少 120 萬(wàn)元，其300120 萬(wàn)元，其合并數(shù)為 300 萬(wàn)元?！窘滩睦?25-24】接【教材例25-23B 公司 202 年其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債中，該內(nèi)部交易

57、固定資產(chǎn)原價(jià)為 1 680840 萬(wàn)元，該固定資產(chǎn)凈值為 840 萬(wàn)元。甲公司編制 202 年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：（1）借：未分配利潤(rùn)年初480貸：固定資產(chǎn)原價(jià)480（2）借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊120貸：未分配利潤(rùn)年初120借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊120貸：管理費(fèi)用120【教材例 25-25】接【教材例25-24B 公司 203 年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中1 6801 260定資產(chǎn)凈值為 420203 年計(jì)提折舊為 420甲公司編制 203 年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：（1）借：未分配利潤(rùn)年初480貸：固定資產(chǎn)原價(jià)480（2）借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊240貸：未分配利潤(rùn)年初24

58、0（3）借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊120貸：管理費(fèi)用120【教材例 25-26】接【教材例 25-25，204 年 12 月該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期滿，B 公司于 20412 月對(duì)其進(jìn)行清理。B產(chǎn)清理時(shí)實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)清理凈收益 14 萬(wàn)元，在 204 年度個(gè)別利潤(rùn)表中以營(yíng)業(yè)外收入項(xiàng)目列示。隨著對(duì)該固定資產(chǎn)的清理，該固定資產(chǎn)的原價(jià)和 204 年 12 月 31 日個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表固定資產(chǎn)中已無(wú)該固定資產(chǎn)的列示此時(shí)，甲公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：按照內(nèi)部交易固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)，調(diào)整 “未分配利潤(rùn)年初”項(xiàng)目：借：未分配利潤(rùn)年初480貸：營(yíng)業(yè)外收入480按以前會(huì)計(jì)期間因固定

59、資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)而 多計(jì)提累計(jì)折舊的數(shù)額，調(diào)整“未分配利潤(rùn)年初”科目：借：營(yíng)業(yè)外收入360貸：未分配利潤(rùn)年初360將本期因固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)而多計(jì)提的 折舊額抵消：借：營(yíng)業(yè)外收入120貸：管理費(fèi)用120隨著內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的清理，該固定資產(chǎn)的原價(jià)、累計(jì)折舊和凈值在B 項(xiàng)目的抵消處理，均通過(guò)營(yíng)業(yè)外收入項(xiàng)目或營(yíng)業(yè)外支出項(xiàng)目進(jìn)行。以上三筆抵消分錄，可以合并為以下抵消分錄：借：未分配利潤(rùn)年初120貸：管理費(fèi)用120【教材例 25-27】接【教材例25-252041231 日，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期滿，但該固定資產(chǎn)仍處于使用之中，B 公司未對(duì)其進(jìn)行清理報(bào)廢。B 公

60、司 204 年度個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表固定資產(chǎn)仍列示該固定資產(chǎn)1 6801 680資產(chǎn)當(dāng)年計(jì)提的折舊 420 萬(wàn)元。此時(shí)，甲公司在編制 204 年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵消處理：將內(nèi)部交易固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵消，并 調(diào)整“未分配利潤(rùn)年初”項(xiàng)目：借：未分配利潤(rùn)年初480貸：固定資產(chǎn)原價(jià)480將因固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)而多計(jì)提的累計(jì) 折舊抵消，并調(diào)整“未分配利潤(rùn)年初”項(xiàng)目：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊360貸：未分配利潤(rùn)年初360將本期因固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)而多計(jì)提的 折舊額抵消：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊120貸：管理費(fèi)用120【教材例 25-28】接【教