會計信息失真與思索x

一、問題提出從宏觀的角度看，企業(yè)特別是股份公司提供的會計信息是一種"社會公共產(chǎn)品"。會計信息與投資者的投資決策、債權(quán)人的信貸決策、對企業(yè)經(jīng)濟價值與社會價值的評價、政府對微觀企業(yè)的控制、企業(yè)經(jīng)營管理者的廉政建設(shè)等，都密切相關(guān)。因此，企業(yè)會計信息的質(zhì)量，不僅影響到與企業(yè)有利益關(guān)系的投資者、債權(quán)人等群體的經(jīng)濟利益，而且影響到整個國家的經(jīng)濟秩序和社會秩序。我國著名會計學(xué)家楊時展教授提出的天下欲亂計先亂，天下欲治計乃治精辟見解，警示我們必須高度重視企業(yè)會計信息的質(zhì)量問題。會計信息必須真實地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況，是對會計的基本要求。然而，我國企業(yè)的會計信息失真現(xiàn)象卻大量存在，其對我國市場經(jīng)濟建設(shè)與發(fā)展的制約效應(yīng)，已經(jīng)顯現(xiàn)。因而，有效解決會計信息失真問題，成為我國會計界、經(jīng)濟界乃至我國政府面臨的重大課題。從會計信息失真現(xiàn)象產(chǎn)生伊始，人們責(zé)備的目光就投向了屬于企業(yè)管理體系組成部分的會計工作，以及用來規(guī)范企業(yè)會計行為的會計準(zhǔn)則與會計制度本身。然而，會計準(zhǔn)則與會計制度制定者和企業(yè)會計工作者的艱苦努力，卻末能根本扭轉(zhuǎn)會計信息失真的局面。這使得我們不得不去反思造成企業(yè)會計信息失真這一頑癥的真正原因，以便對癥下藥。筆者認為，站在理論研究的角度，科學(xué)界定會計信息具真具有真實性與失真失去真實性的判斷標(biāo)準(zhǔn)，是認識會計信息質(zhì)量問題的前提條件;從不同經(jīng)濟層面分析制約、左右會計信息質(zhì)量的主要因素，才是解決會計信息失真的關(guān)鍵。二、理論前提會計信息具真與失真的判斷標(biāo)準(zhǔn)1.主要會計準(zhǔn)則對會計信息真實性含義的理解在會計的發(fā)展過程中，即使在發(fā)達的市場經(jīng)濟環(huán)境中，會計信息失真現(xiàn)象都不同程度地存在。因此，各國，特別是西方國家，都十分重視會計信息真實性問題的理論研究，并試圖界定真實性標(biāo)準(zhǔn)的含義。為明確會計信息的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會于1980年5月發(fā)布了第2號財務(wù)會計概念公告一一《會計信息的質(zhì)量特征》。在該公告中，正式將反映真實性作為會計信息的質(zhì)量特征之一，并確立了關(guān)于會計信息真實性的以下觀點①認為真實性就是一項數(shù)值或說明符合它意在反映的現(xiàn)象。認為反映真實性與"可核性"、立性等共同構(gòu)成會計信息的可靠性，而可靠性是會計信息的兩個主要質(zhì)量特征之一。反映真實性存在反映真實性的程度、精確和不肯定性偏向的影響、完整性等問題。該公告分別進行了闡述。國際會計準(zhǔn)則委員會在1989年7月發(fā)布的《編報財務(wù)報表的框架》中，將真實反映作為可靠性質(zhì)量特征的首要內(nèi)容，并認為①信息要可靠，就必須真實反映其所擬反映或理當(dāng)反映的交易或事項。由于所應(yīng)計量的交易或事項的鑒定，或是能夠確切傳達相應(yīng)信息的計量和列報技術(shù)的設(shè)計與運用，存在內(nèi)在困難，所以大多數(shù)財務(wù)信息都可能存在不足以真實反映所擬反映情況的風(fēng)險。國際會計準(zhǔn)則沒有正面界定會計信息真實性之所指。我國《企業(yè)會計制度2001》將真實性作為企業(yè)提供會計信息的首要原則，要求會計核算應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)，如實反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。但其并未解釋會計核算所要求的真實性的實質(zhì)性含義。據(jù)此可以得出關(guān)于會計信息真實性標(biāo)準(zhǔn)的幾點初步結(jié)論①盡管不同機構(gòu)頒布的會計準(zhǔn)則都明確要求會計信息具有真實性，但其各自對會計信息真實性含義的理解并不完全一致。會計信息的真實性含義值得進一步研究。②不同的會計準(zhǔn)則制定者總是將對會計信息的"真實性"要求與會計信息的可靠性質(zhì)量特征聯(lián)系起來進行理解，認為只有具有真實性的信息才是可靠的，可靠的信息首先必須是真實的。會計信息的反映真實特征存在程度問題與風(fēng)險問題。也就是說，會計信息對企業(yè)經(jīng)濟活動進行反映的真實程度在不同時間和不同空間具有差別，會計信息完全真實地再現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟活動的要求具有風(fēng)險性。2.絕對真實與相對真實概念的存在正是由于會計信息反映真實的風(fēng)險問題，因而有必要區(qū)分會計信息絕對真實與相對真實的不同要求。會計信息"絕對真實"是指會計信息對企業(yè)經(jīng)濟活動本來面目的"再現(xiàn)"。這種"絕對真實"是會計信息對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況，在百分之百程度上的原本表現(xiàn)。實際上，絕對真實只是一種理論上的真實性。而且，絕對真實的會計信息不一定就是能夠滿足信息使用者要求的會計信息。相對真實是指會計信息對企業(yè)經(jīng)濟活動基本特征的準(zhǔn)確描述，其以不歪曲企業(yè)經(jīng)濟活動情況為基本判別標(biāo)準(zhǔn)。相對真實是一種現(xiàn)實的真實性。在會計實務(wù)中，相對真實的判別標(biāo)準(zhǔn)是財務(wù)會計報告及其會計信息的合法性，即會計確認、計量、記錄與報告是否依據(jù)會計準(zhǔn)則與會計制度等法規(guī)制度來進行，是否符合會計標(biāo)準(zhǔn)的要求。因而，相對真實也可稱為合法性真實。對于投資者等會計信息使用者而言，會計信息符合合法性真實要求，則達到了可接受真實程度。區(qū)分絕對真實與相對真實標(biāo)準(zhǔn)的意義在于第一，對于會計學(xué)者、會計準(zhǔn)則與會計制度制定者而言，絕對真實是其追求的一種境界，一種終極目標(biāo)會計準(zhǔn)則與會計制度制定的最高目標(biāo)，就是制定出在確保實現(xiàn)會計目標(biāo)前提下，能夠產(chǎn)生絕對真實信息的會計行為標(biāo)準(zhǔn)。追求絕對真實，正是不斷優(yōu)化會計準(zhǔn)則，不斷提高會計制度質(zhì)量的動力。第二，相對真實是會計準(zhǔn)則與會計制度制定的最低要求，也是對會計實務(wù)處理的基本要求。就會計準(zhǔn)則與會計制度制定者而言，其制定的會計準(zhǔn)則與會計制度必須能夠?qū)е孪鄬φ鎸嵉男畔?。否則，依據(jù)其會計準(zhǔn)則與會計制度所提供的信息歪曲了企業(yè)經(jīng)濟活動基本特征，其所制定的會計準(zhǔn)則與會計制度本身就存在質(zhì)量問題。第三，對于會計實務(wù)工作者而言，會計信息真實性意味著其必須依據(jù)會計準(zhǔn)則與會計制度要求，處理和提供會計信息，達到合法性真實的要求。實際上，會計人員只要嚴格而準(zhǔn)確地按會計準(zhǔn)則與會計制度規(guī)范處理會計業(yè)務(wù)，提供會計報告，其行為和結(jié)果都應(yīng)當(dāng)被認為是合法的，其會計信息也是相對真實的。以絕對真實信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)來要求會計實務(wù)工作者，既不現(xiàn)實，也無必要。3.對會計信息真實性的基本把握用量化標(biāo)準(zhǔn)看待會計信息的真實性，它本身不可能是一個絕對數(shù)，而是一個合理的區(qū)間值。這個區(qū)間值的上限是"絕對真實程度"，下限是"可接受真實程度"即合法性真實。當(dāng)會計信息質(zhì)量低于可接受真實程度合法性真實時，會計信息失真。對于會計準(zhǔn)則與會計制度制定者，應(yīng)當(dāng)在合法性真實最低要求的基礎(chǔ)上，力求會計信息更高程度的真實性，這是由會計學(xué)者追求真理的科學(xué)研究精神、會計準(zhǔn)則與會計制度制定者所肩負的歷史責(zé)任等所決定的；對于會計實務(wù)工作者，則必須便會計信息質(zhì)量達到可接受真實程度，符合合法性真實要求，這是由相關(guān)法律法規(guī)的剛性約束、會計工作者的職業(yè)道德等所決定的。三、原因分析違法性會計信息失真的根源解剖從邏輯上講，不真實的會計信息都是"失真"的信息。在會計實務(wù)中，不符合會計準(zhǔn)則精神、不符合會計制度要求的會計信息，均屬于失真的會計信息。實際上，造成會計信息失真的原因多種多樣。從解決會計信息失真問題的目的出發(fā)，有必要確定會計信息失真的重點和難點。筆者以為，區(qū)分違法性會計信息失真和非違法性會計信息失真十分必要。前者是指蓄意造假或故意造成會計信息失真的行為。這是我國當(dāng)前企業(yè)會計信息失真問題的重點和難點，也是需要追根溯源的主要方面。后者則是指非故意的過失、會計人員專業(yè)素養(yǎng)等原因所導(dǎo)致的會計信息失真由于企業(yè)會計系統(tǒng)的存在和運行與企業(yè)、與整個市場經(jīng)濟環(huán)境等具有千絲萬縷的聯(lián)系，因此，分析企業(yè)會計信息失真時，應(yīng)將企業(yè)會計系統(tǒng)置于整個企業(yè)管理體系中，將企業(yè)置于整個市場經(jīng)濟環(huán)境中進行考察。從宏觀層面分析會計信息失真的原因，主要是判斷企業(yè)會計系統(tǒng)運行的制度基礎(chǔ)和環(huán)境狀況，這些因素對會計信息質(zhì)量的影響往往是根本性的。具體可以從以下方面加以判斷①市場經(jīng)濟體制的建立與完善程度。包括現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，產(chǎn)權(quán)關(guān)系制度的確立，通過市場優(yōu)化資源配置的理念，等等。市場秩序的規(guī)范化程度。包括市場機制、市場規(guī)則、市場監(jiān)管制度體系及其執(zhí)行的有效性，等等。投資者行為理性化程度。包括投資者群體的理性投資理念，投資風(fēng)險防范與約束機制，等等。法律約束的有效性。包括對資本市場各個參與者行為