蓋地-全面推開(kāi)營(yíng)改增對(duì)會(huì)計(jì)和稅務(wù)籌劃影響探析

全面推開(kāi)“營(yíng)改增”及其對(duì)

會(huì)計(jì)與稅務(wù)籌劃影響探析

蓋地

Gaidi163@163.com

天津財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)研究中心

從2016年5月1日起，我國(guó)全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)4個(gè)行業(yè)近1000萬(wàn)戶由營(yíng)業(yè)稅納稅人變身為增值稅納稅人，我國(guó)增值稅實(shí)現(xiàn)貨物和服務(wù)行業(yè)的全覆蓋。

一、全面推開(kāi)營(yíng)改增的目標(biāo)

（一）僅為降低稅負(fù)嗎

在對(duì)營(yíng)改增的有關(guān)報(bào)道中，大都強(qiáng)調(diào)其減稅效應(yīng)——

2012年至2015年?duì)I改增前期試點(diǎn)累計(jì)減稅6412億元。全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)后，預(yù)計(jì)2016年減稅金額將超過(guò)5000億元，是本屆政府成立以來(lái)規(guī)模最大的一次減稅。

◆在設(shè)計(jì)全面推開(kāi)營(yíng)改增實(shí)施方案時(shí)，通過(guò)稅率和過(guò)渡政策等妥善安排，確保全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)后，總體上可以實(shí)現(xiàn)所有行業(yè)全面減稅。

◆營(yíng)改增的全面推開(kāi)，貫通了服務(wù)業(yè)內(nèi)部與二、三產(chǎn)業(yè)之間的抵扣鏈條，從而減輕了企業(yè)稅負(fù)。

◆全面推開(kāi)營(yíng)改增，將給各個(gè)行業(yè)帶來(lái)巨大的減稅效應(yīng)。

◆以金融服務(wù)為例，提供金融服務(wù)年應(yīng)稅銷(xiāo)售額不超過(guò)500萬(wàn)元的納稅人，屬于增值稅小規(guī)模納稅人，適用簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法，征收率為3%。

對(duì)營(yíng)改增減稅的初衷固然不容置疑，但也似有偏頗：

其一，減稅不一定等于營(yíng)改增。如果“稅改”僅僅是為了降低納稅人稅負(fù)，大可不必“營(yíng)改增”。

其二，重復(fù)征稅并非一定就是稅負(fù)重（即使不考慮稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁）。

其三，重復(fù)征稅并非營(yíng)業(yè)稅獨(dú)有。

◆營(yíng)業(yè)稅改征增值稅是一種擇優(yōu)選擇，而且是早就應(yīng)該做得選擇，但再優(yōu)的選擇也不可能完美無(wú)缺。

降低企業(yè)稅負(fù)是營(yíng)改增的目標(biāo)之一，但不是唯一目標(biāo)，而且其降低稅負(fù)是指整個(gè)行業(yè)不增負(fù)，但不能保證每個(gè)納稅人都能降低稅負(fù)。比較貼切的說(shuō)法應(yīng)該是“結(jié)構(gòu)性減稅”。

至于減稅的“紅包”最終能否落到自己頭上，需要企業(yè)認(rèn)真解讀營(yíng)改增政策、正確運(yùn)用營(yíng)改增政策，相應(yīng)調(diào)整自己的運(yùn)營(yíng)方式和管理思路。

★應(yīng)關(guān)注全面推開(kāi)營(yíng)改增后的實(shí)際稅負(fù)增減變化情況，哪些因素影響其稅負(fù)？由營(yíng)業(yè)稅的價(jià)內(nèi)計(jì)稅改為增值稅的價(jià)外計(jì)稅后，如何正確計(jì)算增值稅的實(shí)際稅負(fù)率，如何使自己的稅收利益不受損失，如何使企業(yè)的稅收利益（稅后收益）最大化，這是每個(gè)企業(yè)稅務(wù)管理的主要目標(biāo)，它最終也會(huì)影響企業(yè)的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)。

（二）多重目標(biāo)助推營(yíng)改增

1.為供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革助力

全面推開(kāi)營(yíng)改增，實(shí)現(xiàn)增值稅對(duì)貨物和服務(wù)的全覆蓋，打通增值稅抵扣鏈條，促進(jìn)社會(huì)分工協(xié)作，支持服務(wù)業(yè)發(fā)展和制造業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)。

全面推開(kāi)營(yíng)改增，可以引導(dǎo)和促進(jìn)新動(dòng)能在營(yíng)改增杠桿下延長(zhǎng)產(chǎn)業(yè)鏈，升級(jí)業(yè)態(tài)，促進(jìn)制造業(yè)和服務(wù)業(yè)的深度融合，在推動(dòng)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型、結(jié)構(gòu)優(yōu)化、消費(fèi)升級(jí)、創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)和深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革等方面將發(fā)揮重要的促進(jìn)作用。

全面推開(kāi)營(yíng)改增，還可以促進(jìn)企業(yè)加快固定資產(chǎn)更新、積極采用新技術(shù)，推動(dòng)創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)施。

2.優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)

稅制結(jié)構(gòu)是國(guó)家根據(jù)其國(guó)情所確定的稅種的構(gòu)成體系。在雙主體稅的復(fù)合稅制體系下，應(yīng)是以其中兩個(gè)實(shí)體稅種為主的稅制類(lèi)型。

全面推開(kāi)營(yíng)改增后，從而可以真正形成增值稅和所得稅兩個(gè)稅種為雙主體稅的復(fù)合稅制體系。間接稅以增值稅為主、以消費(fèi)稅為補(bǔ)充，可以充分發(fā)揮其及時(shí)保證政府的財(cái)政收入的作用，所得稅可以更好地體現(xiàn)量能課稅原則，使我國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)進(jìn)一步優(yōu)化。

3.完善分稅制度、提高征管水平

分稅制度是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家普遍推行的一種財(cái)政管理體制。它是在合理劃分各級(jí)政府事權(quán)范圍的基礎(chǔ)上，主要按稅收來(lái)劃分各級(jí)政府的預(yù)算收入，各級(jí)預(yù)算相對(duì)獨(dú)立，并負(fù)有明確的平衡責(zé)任，各級(jí)次間、地區(qū)間的差別通過(guò)轉(zhuǎn)移支付制度進(jìn)行調(diào)節(jié)。

我國(guó)從1994年起實(shí)施的工商稅制改革同時(shí)也是第一次分稅制改革。

日前，國(guó)務(wù)院頒發(fā)了國(guó)發(fā)〔2016〕26號(hào)《關(guān)于印發(fā)全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)后調(diào)整中央與地方增值稅收入劃分過(guò)渡方案的通知》，明確中央和地方對(duì)增值稅收入五五分成。

中央上劃收入通過(guò)稅收返還方式給地方，以確保地方既有財(cái)力不變。中央集中的收入增量將通過(guò)均衡性轉(zhuǎn)移支付分配給地方，主要用于加大對(duì)中西部地區(qū)的支持力度，推進(jìn)基本公共服務(wù)均等化。

“通知”的實(shí)施，意味著我國(guó)第二次分稅制改革的開(kāi)始。

在這次分稅制度改革中，仍然維持國(guó)稅與地稅兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)。此前大家關(guān)注的國(guó)稅與地稅兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)的分設(shè)與合并問(wèn)題，其實(shí)就是稅收征管效率與成本問(wèn)題。

在政府收入既定的前提下，稅收征管成本的高低決定政府實(shí)際可支配財(cái)力的多少。換言之，如果政府收入不變，稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管成本降低，那就意味著政府的實(shí)際可支配財(cái)力的增加。

征管方不能僅僅關(guān)注征收監(jiān)管、稅收減免等，還應(yīng)不斷提高自己的專(zhuān)業(yè)水平和工作效率、努力降低成本；不僅有收入計(jì)劃指標(biāo)，還應(yīng)有成本考核指標(biāo)。

二、全面推開(kāi)營(yíng)改增對(duì)會(huì)計(jì)的影響

（一）對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)的影響

稅務(wù)會(huì)計(jì)本來(lái)就是要以現(xiàn)行稅收法規(guī)為處理依據(jù)，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，其計(jì)稅由價(jià)內(nèi)計(jì)稅改為價(jià)外計(jì)稅，應(yīng)交稅金由直接根據(jù)計(jì)稅依據(jù)計(jì)算改為按“購(gòu)進(jìn)扣稅法”的間接計(jì)算，其會(huì)計(jì)賬戶設(shè)置、賬務(wù)處理遠(yuǎn)比營(yíng)業(yè)稅復(fù)雜，從而導(dǎo)致其納稅申報(bào)表的填制也同樣比營(yíng)業(yè)稅復(fù)雜。

為了降低納稅成本和稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該認(rèn)真解讀營(yíng)改增的有關(guān)法規(guī)文件，根據(jù)會(huì)計(jì)基本原理，正確進(jìn)行稅務(wù)會(huì)計(jì)處理。

（二）對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的影響

1.對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)利潤(rùn)的影響

以天緣房地產(chǎn)公司為例，營(yíng)改增后為一般納稅人。假定其當(dāng)期房地產(chǎn)銷(xiāo)售價(jià)款15000萬(wàn)元，對(duì)應(yīng)的開(kāi)發(fā)成本為5000萬(wàn)元、土地出讓金5000萬(wàn)元。公司新開(kāi)工項(xiàng)目按一般計(jì)稅方法計(jì)算增值稅，開(kāi)發(fā)成本中可以取得500萬(wàn)元的進(jìn)項(xiàng)稅額，轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額990.99萬(wàn)元，城建稅和教育費(fèi)附加合計(jì)10%，不考慮其他因素。

如果是在營(yíng)改增前，天緣公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為15000萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)稅金及附加為825萬(wàn)元（營(yíng)業(yè)稅750萬(wàn)元加上城建稅及教育費(fèi)附加75萬(wàn)元），主營(yíng)業(yè)務(wù)成本為10000萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)4175萬(wàn)元（15000-825-10000）。假定沒(méi)有納稅調(diào)整項(xiàng)目，應(yīng)交企業(yè)所得稅1043.75萬(wàn)元（4175×25%），稅后利潤(rùn)3131.25萬(wàn)元。

根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷(xiāo)售其開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目（選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目除外），以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門(mén)支付的土地價(jià)款后的余額為銷(xiāo)售額。因此，營(yíng)改增后，天緣公司相關(guān)計(jì)算如下：

應(yīng)稅銷(xiāo)售額=（15000-5000）÷1.11

=9009.01（萬(wàn)元）

應(yīng)繳增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）=

9009.01×11%=990.99（萬(wàn)元）

城建稅及教育費(fèi)附加=990.99×10%

=99.10（萬(wàn)元）

主營(yíng)業(yè)務(wù)成本=10000-500=9500（萬(wàn)元）

營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=9009.01+5000-9500-99.10

=4409.91（萬(wàn)元）

應(yīng)交企業(yè)所得稅=4409.91×25%

=1102.4775（萬(wàn)元）

稅后利潤(rùn)=4409.91-1102.4775

=3307.4325（萬(wàn)元）

由于增值稅實(shí)行價(jià)外計(jì)稅，使主營(yíng)業(yè)務(wù)收入減少990.99萬(wàn)元（15000-9009.01-5000）；主營(yíng)業(yè)務(wù)成本減少500萬(wàn)元（10000-9500）；稅費(fèi)附加減少725.9萬(wàn)元（825-99.10），營(yíng)業(yè)利潤(rùn)合計(jì)增加234.91萬(wàn)元（500+725.9-990.99），多交企業(yè)所得稅58.7275萬(wàn)元

（1102.4775-1043.75），稅后利潤(rùn)增加176.1825萬(wàn)元（3307.4325-3131.25）。

企業(yè)開(kāi)發(fā)成本中取得的進(jìn)項(xiàng)稅額將影響營(yíng)業(yè)利潤(rùn)和應(yīng)納稅所得稅額。若開(kāi)發(fā)成本中進(jìn)項(xiàng)稅額增加，則應(yīng)繳增值稅和開(kāi)發(fā)成本均減少，企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)和應(yīng)納稅的稅額均增加；反之，應(yīng)繳增值稅會(huì)增加，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)和應(yīng)納稅所得額均減少。

2.對(duì)企業(yè)利潤(rùn)表的影響

假定某建筑企業(yè)營(yíng)改增后為一般納稅人。以自然年度作為測(cè)算納稅期間，不考慮月度納稅期間應(yīng)交增值稅稅負(fù)對(duì)年度應(yīng)交增值稅稅負(fù)的影響。

以營(yíng)業(yè)收入賬面歷史數(shù)據(jù)作為增值稅含稅收入，按11％稅率進(jìn)行價(jià)稅分離計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額；成本費(fèi)用以入賬歷史數(shù)據(jù)作為增值稅含稅成本，根據(jù)判斷標(biāo)準(zhǔn)按相關(guān)增值稅稅率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額和不含稅的營(yíng)業(yè)成本、管理費(fèi)用。

征收營(yíng)業(yè)稅與增值稅的利潤(rùn)表對(duì)比

單位：萬(wàn)元

項(xiàng)

目營(yíng)改增前營(yíng)改增后前后差額一、營(yíng)業(yè)收入201358.40181403.96-19954.44減：營(yíng)業(yè)成本183606.66172238.49-11368.17營(yíng)業(yè)稅費(fèi)5006.171030.35-3975.82銷(xiāo)售費(fèi)用

管理費(fèi)用7701.057190.81-510.24其中：研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)6052.655542.41-510.24財(cái)務(wù)費(fèi)用（收益以“-”號(hào)填列）-825.61-825.610.00其中：利息支出

利息收入902.85902.850.00匯兌凈損失1.501.500.00資產(chǎn)減值損失-25.98-25.980.00

加：公允價(jià)值變動(dòng)收益（損失以“-”號(hào)填列）

投資收益（損失以“-”號(hào)填列）

二、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（虧損以“－”號(hào)填列）5896.111795.90-4100.21加：營(yíng)業(yè)外收入

其中：非流動(dòng)資產(chǎn)處置利得

減：營(yíng)業(yè)外支出

其中：非流動(dòng)資產(chǎn)處置損失

三、利潤(rùn)總額（虧損總額以“－”號(hào)填列）5896.111795.90-4100.21減：所得稅費(fèi)用1474.03448.98-1025.05四、凈利潤(rùn)（凈虧損以“－”號(hào)填列）4422.081346.92-3075.16（1）成本費(fèi)用利潤(rùn)率

營(yíng)改增前的成本費(fèi)用利潤(rùn)率=5896.11÷195462.29=3.02%

營(yíng)改增后的成本費(fèi)用利潤(rùn)率=1795.90÷179608.06=1.00%

營(yíng)改增后，企業(yè)利潤(rùn)大幅下降，導(dǎo)致該項(xiàng)指標(biāo)下降。（2）收入利潤(rùn)率

營(yíng)改增前的營(yíng)業(yè)收入利潤(rùn)率=5896.11÷201358.40=2.93%

營(yíng)改增后的營(yíng)業(yè)收入利潤(rùn)率=1795.90÷181403.96=0.99%

受“營(yíng)改增”的影響，企業(yè)的收入、利潤(rùn)同時(shí)下降，導(dǎo)致該指標(biāo)出現(xiàn)較大偏差。

一是因增值稅屬于價(jià)外稅，收入不含增值稅稅額，導(dǎo)致產(chǎn)值下降，對(duì)企業(yè)規(guī)模產(chǎn)生較大的影響；二是營(yíng)改增后成本不含增值稅稅額，但受建筑業(yè)的采購(gòu)模式和供貨對(duì)象等影響，導(dǎo)致抵扣率過(guò)低，成本的下降低于收入的下降，導(dǎo)致最終利潤(rùn)指標(biāo)下降。

3.對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，對(duì)各種間接稅的處理都是遵從稅收法規(guī)規(guī)定，即采用財(cái)稅合一模式。這種處理模式的優(yōu)點(diǎn)是可以降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，是否符合稅收法規(guī)要求，可以通過(guò)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的審核予以確認(rèn)。問(wèn)題是這種處理模式對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響，原來(lái)繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)，因?yàn)槭莾r(jià)內(nèi)計(jì)稅，其對(duì)利潤(rùn)表、資產(chǎn)負(fù)債表和現(xiàn)金流量表的影響都能在表內(nèi)列報(bào)。繳納增值稅后，因?yàn)槭莾r(jià)外計(jì)稅，其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響就明顯不同了。

在利潤(rùn)表中，增值稅沒(méi)有了蹤影，對(duì)收入、成本、利潤(rùn)總額、凈利潤(rùn)等“沒(méi)有影響”，增值稅與企業(yè)凈利潤(rùn)的計(jì)算真的沒(méi)有關(guān)系嗎？企業(yè)“只是代政府征收稅款，代消費(fèi)者繳納稅款”嗎？它與企業(yè)代扣代繳個(gè)人所得稅有無(wú)實(shí)質(zhì)區(qū)別？

在資產(chǎn)負(fù)債表中，資產(chǎn)不再含稅了，企業(yè)為了及時(shí)取得銷(xiāo)售方開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票以實(shí)現(xiàn)稅款抵扣，不得不增大現(xiàn)金支付力度，導(dǎo)致企業(yè)負(fù)債的減少，從而影響資產(chǎn)負(fù)債表中的負(fù)債和現(xiàn)金流量表中的現(xiàn)金流出。在建筑行業(yè)，這方面的影響應(yīng)是比較明顯的。

在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，對(duì)價(jià)內(nèi)計(jì)稅的流轉(zhuǎn)稅（被取代的營(yíng)業(yè)稅，現(xiàn)行的消費(fèi)稅、資源稅等）與對(duì)價(jià)外計(jì)稅的增值稅（同屬流轉(zhuǎn)稅）的會(huì)計(jì)處理，哪一種處理方法更符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入、成本費(fèi)用和利潤(rùn)等會(huì)計(jì)要素的定義呢？即哪一種會(huì)計(jì)處理結(jié)果的信息質(zhì)量更高、更具相關(guān)性呢？這些問(wèn)題是否應(yīng)該認(rèn)真思考？

三、全面推開(kāi)營(yíng)改增對(duì)稅務(wù)籌劃的影響

對(duì)增值稅的稅務(wù)籌劃當(dāng)然是基于企業(yè)承擔(dān)增值稅的稅負(fù)，或站在納稅人而非負(fù)稅人的角度，也就是說(shuō)，增值稅與企業(yè)的利益密切相關(guān)。本文僅是針對(duì)全面推開(kāi)營(yíng)改增后的新情況、新問(wèn)題，說(shuō)明增值稅籌劃的關(guān)注點(diǎn)。

（一）需要特別注意的時(shí)間點(diǎn)

1.2016年4月30日前。

◆根據(jù)主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)安排辦理登記、認(rèn)定和發(fā)票領(lǐng)用等事項(xiàng)；

◆《建筑工程施工許可證》注明的建筑工程項(xiàng)目或雖未取得《許可證》，但承包合同注明的建筑工程項(xiàng)目，為建筑工程老項(xiàng)目，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。

◆一般納稅人銷(xiāo)售其取得的不動(dòng)產(chǎn)（不含自建），可選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)置原價(jià)或取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額為銷(xiāo)售額，按5%征收率計(jì)稅。

◆一般納稅人銷(xiāo)售其自建的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷(xiāo)售額，按5%征收率計(jì)稅。

2.2016年5月1日起。

◆應(yīng)依法依規(guī)開(kāi)具增值稅發(fā)票，或申請(qǐng)代開(kāi)增值稅發(fā)票；

◆適用一般計(jì)稅方法的納稅人及原增值稅一般納稅人取得并在會(huì)計(jì)中按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)、取得的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額可自取得之日起分2年從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，第1年抵扣60%、第2年抵扣40%。

◆一般納稅人銷(xiāo)售其2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)（含自建），應(yīng)適用一般計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷(xiāo)售額計(jì)算應(yīng)納稅額。

①自建的應(yīng)以全額按5%預(yù)征率在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款后，并向機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。

②其余的應(yīng)以差額為銷(xiāo)售額，按5%預(yù)征率在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款后，并向機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。

3.確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間點(diǎn)

增值稅納稅義務(wù)的確認(rèn)有三個(gè)時(shí)間點(diǎn)：

一是收款（包括預(yù)收款）時(shí)間；

二是合同約定的收款時(shí)間；

三是開(kāi)具增值稅發(fā)票的時(shí)間。

三個(gè)時(shí)間點(diǎn)，哪一個(gè)最先發(fā)生，就應(yīng)在那個(gè)時(shí)間點(diǎn)確認(rèn)并計(jì)算繳納增值稅，并非僅以是否開(kāi)具發(fā)票為判斷標(biāo)準(zhǔn)。它體現(xiàn)的是稅收的實(shí)用主義原則，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入的確認(rèn)原則明顯不同。若確認(rèn)有誤，就要繳納滯納金、罰款等額外支出。

4.申報(bào)繳納

◆2016年5月16日前，需向主管地稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納4月底以前的營(yíng)業(yè)稅。

◆2016年6月27日前，需要根據(jù)當(dāng)?shù)刂鞴車(chē)?guó)稅機(jī)關(guān)的安排，申報(bào)繳納增值稅。

◆如果是實(shí)行按季繳納營(yíng)業(yè)稅的納稅人，5月16日前，需向原主管地稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納4月底以前的營(yíng)業(yè)稅，7月15日前向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納5月、6月的增值稅；

◆如果是出售已取得的不動(dòng)產(chǎn)和自然人出租不動(dòng)產(chǎn)，5月1日起，仍向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管地稅機(jī)關(guān)繳納增值稅。

時(shí)間點(diǎn)不同，適用的稅收（包括程序法和實(shí)體法）法規(guī)規(guī)定不同，這就意味著其稅收負(fù)擔(dān)不同。準(zhǔn)確把握、正確處理，就可能降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、不增加稅負(fù)或降低稅負(fù)；否則，可能相反。

（二）兼營(yíng)與混合經(jīng)營(yíng)的界定

全面推開(kāi)營(yíng)改增后，原先增值稅中的兼營(yíng)與混合銷(xiāo)售被賦予新意，納稅人必須正確處理，方能降低風(fēng)險(xiǎn)、不增加稅負(fù)。

1.兼營(yíng)的界定

納稅人兼營(yíng)銷(xiāo)售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或征收率的銷(xiāo)售額，未分別核算銷(xiāo)售額的，從高適用稅率、征收率，或不得免稅、減稅。

2.混合銷(xiāo)售的界定

一項(xiàng)銷(xiāo)售行為，如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷(xiāo)售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的單位和個(gè)體工商戶（包括以從事貨物生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)銷(xiāo)售服務(wù)的單位和個(gè)體工商戶）的混合銷(xiāo)售行為，按照銷(xiāo)售貨物繳納增值稅；其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷(xiāo)售行為，按照銷(xiāo)售服務(wù)繳納增值稅。

（三）納稅人身份和計(jì)稅方法的選擇

增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩類(lèi)。年應(yīng)稅銷(xiāo)售額未超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)的納稅人，如果其會(huì)計(jì)核算健全，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的，也可以申請(qǐng)辦理成為一般納稅人；而年應(yīng)稅銷(xiāo)售額超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的也不一定都是一般納稅人（如其他個(gè)人）。納稅人一經(jīng)登記為一般納稅人后，則不能再轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。計(jì)稅方法有一般計(jì)稅方法和簡(jiǎn)易計(jì)稅方法兩種，小規(guī)模納稅人當(dāng)然采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，但當(dāng)一般納稅人發(fā)生特定應(yīng)稅行為時(shí)，也可選擇適用一般計(jì)稅方法。

不同選擇，意味著結(jié)果不同、稅負(fù)不同。

納稅人應(yīng)該根據(jù)企業(yè)的具體情況、企業(yè)未來(lái)發(fā)展方向和政策變化趨勢(shì)等，事先經(jīng)過(guò)縝密考慮和推演測(cè)算，明智選擇，正確決策。

選擇是一種判斷，其結(jié)果是否對(duì)自己有利，則是對(duì)判斷者專(zhuān)業(yè)水平的檢驗(yàn)。

四、加快增值稅立法，提高對(duì)稅法的預(yù)期性

（一）進(jìn)一步完善增值稅制度

1.如何更好地貫徹稅款抵扣機(jī)制

增值稅的魅力源于增值稅的抵扣機(jī)制。稅款抵扣機(jī)制是增值稅區(qū)別于其他流轉(zhuǎn)稅的本質(zhì)特征，是增值稅的“靈魂”。抵扣是增值稅的藝術(shù)所在，一個(gè)抵扣不完全的增值稅稅制，不是真正的增值稅或規(guī)范的增值稅。

這次全面推開(kāi)營(yíng)改增，雖然實(shí)現(xiàn)了增值稅的全覆蓋，但因其諸多的稅率和征收率，“高扣低征”和“低扣高征”情況難以避免，抵扣過(guò)頭、抵扣不足就會(huì)存在，增值稅的稅款抵扣機(jī)制就不能充分體現(xiàn)。

多檔稅率和征收率的設(shè)置，是因某些行業(yè)的特殊性（如金融業(yè)）和應(yīng)稅事項(xiàng)的差異性，如何妥善處理一般與特殊，應(yīng)是增值稅繼續(xù)改革的著力點(diǎn)。

2.如何體現(xiàn)增值稅的中性原則

稅收中性是以市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為背景的一種稅收理論，其基本含義是稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)應(yīng)該保持中立，不得干預(yù)納稅人的經(jīng)濟(jì)行為，不能影響市場(chǎng)對(duì)社會(huì)資源配置和國(guó)民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的自發(fā)引導(dǎo)，避免使納稅人承受其他額外的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)和損失。增值稅具有抵免以前環(huán)節(jié)所付稅額的抵扣機(jī)制，因此，具有稅收中性。增值稅的稅收中性是指：如果實(shí)施的增值稅是對(duì)創(chuàng)造和實(shí)現(xiàn)增值額的各環(huán)節(jié)所有貨物和服務(wù)征收，而且采用單一稅率，即對(duì)所有貨物和服務(wù)一律平等課稅。

全面推開(kāi)