第8章-資產(chǎn)減值

第八章資產(chǎn)減值(P136)1/31/20231考情分析

本章內(nèi)容依據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》編寫，是會計(jì)準(zhǔn)則體系中較難的一項(xiàng)內(nèi)容。在考試中既可能出現(xiàn)在單項(xiàng)選擇題、多項(xiàng)選擇題中，也可能與所得稅、會計(jì)政策變更和會計(jì)差錯(cuò)更正等相結(jié)合出綜合題。1/31/20232最近三年本章考試題型、分值分布年份單項(xiàng)選擇題多項(xiàng)選擇題計(jì)算及會計(jì)處理題綜合題合計(jì)2011年—2分約1分3分2010年1分—約3分4分2009年——9分—9分1/31/20233本章主要考點(diǎn)

1.資產(chǎn)可收回金額的確定(1)資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的確定(2)資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計(jì)算2.資產(chǎn)減值損失的確定原則3.資產(chǎn)組的認(rèn)定方法及其減值的處理4.總部資產(chǎn)減值5.商譽(yù)減值1/31/20234一、資產(chǎn)減值概念及其范圍(P136)

(一)資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。本章所指資產(chǎn)，除特別說明外，包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。

1/31/20235(二)本章涉及的資產(chǎn)減值對象主要包括以下資產(chǎn)：

（選擇題）

（1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資；

（2）采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)；

（3）固定資產(chǎn)；

（4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；

（5）無形資產(chǎn)；

（6）商譽(yù)；

（7）探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。

1/31/20236(三)資產(chǎn)減值不涉及的資產(chǎn)范圍

存貨、以公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、融資租賃中出租人未擔(dān)保余值、金融資產(chǎn)等。1/31/20237二、資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量

(P138)（一）確定資產(chǎn)可收回金額的步驟

1.計(jì)算確定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額；

2.計(jì)算確定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值；

3.比較資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，取其較高者作為資產(chǎn)的可收回金額。1/31/20238下列情況下，可以有例外或作特殊考慮(P138)

（1）資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項(xiàng)超過了資產(chǎn)的賬面價(jià)值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需再估計(jì)另一項(xiàng)金額。（2）沒有確鑿證據(jù)或者理由表明，資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值顯著高于其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，可以將資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額視為資產(chǎn)的可收回金額。如企業(yè)持有待售的資產(chǎn)。（3）資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額如果無法估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。1/31/20239（二）資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的估計(jì)

(P138)

1、公允價(jià)值確定順序1）銷售協(xié)議價(jià)格；

2）有活躍市場的，選擇市場價(jià)格；

3）熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行公平交易愿意提供的交易價(jià)格。

2、處置費(fèi)用是指可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量成本，包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等，但不包括財(cái)務(wù)費(fèi)用和所得稅費(fèi)用。1/31/202310

3、如果企業(yè)無法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。

1/31/202311（三）資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計(jì)

1、預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的基礎(chǔ)(P139)

資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計(jì)，建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)之上。

1/31/2023122、資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的內(nèi)容（1）資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。

（2）為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出）。（3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。

1/31/2023133.資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)的方法(P141)

（1）單一法

單一法是以單一的未來每期預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

1/31/202314

[例]甲公司管理層2007年年末批準(zhǔn)的財(cái)務(wù)預(yù)算中與產(chǎn)品

W生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量有關(guān)的資料如下表如示(有關(guān)現(xiàn)金流量均發(fā)生于年末，各年末不存在與產(chǎn)品W相關(guān)的存貨，收入、支出均不含增值稅)：項(xiàng)目2008年2009年2010年產(chǎn)品W銷售收入12001100720上年銷售產(chǎn)品W產(chǎn)生應(yīng)收賬款本年收回020100本年銷售產(chǎn)品W產(chǎn)生應(yīng)收賬款將于下年收回201000購買生產(chǎn)產(chǎn)品W的材料支付現(xiàn)金600550460以現(xiàn)金支付職工薪酬180160140其他現(xiàn)金支出1001601201/31/2023152008年現(xiàn)金流量＝1200－20－600－180－100＝300(萬元)2009年現(xiàn)金流量＝1100＋20－100－550－160－160＝150(萬元)2010年現(xiàn)金流量＝720＋100－460－140－120＝100(萬元)1/31/202316（2）期望現(xiàn)金流量法(141)

資產(chǎn)未來每期現(xiàn)金流量——應(yīng)當(dāng)根據(jù)每期現(xiàn)金流量期望值進(jìn)行預(yù)計(jì)。

每期現(xiàn)金流量期望值——按照各種可能情況下的現(xiàn)金流量乘以相應(yīng)的發(fā)生概率加總計(jì)算。1/31/202317

【例】假定利用固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品受市場行情波動影響大，在產(chǎn)品行情好、一般和差三種可能情況下，其實(shí)現(xiàn)的現(xiàn)金流量有較大差異，有關(guān)該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來3年每年的現(xiàn)金流量情況見表

產(chǎn)品行情好

（30%的可能性）產(chǎn)品行情一般

（60%的可能性）產(chǎn)品行情差

（10%的可能性）第1年15010050第2年805020第3年201001/31/202318第1年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）=150×30%+100×60%+50×10%=110（萬元）

第2年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）=80×30%+50×60%+20×10%=56（萬元）

第3年的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）=20×30%+10×60%+0×10%=12（萬元）

1/31/2023194、預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)考慮的因素(P140)①應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量。②不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出以及與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量。③對通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致。④涉及內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的需要作調(diào)整。1/31/202320【2010年】企業(yè)在計(jì)量資產(chǎn)可收回金額時(shí)，下列各項(xiàng)中，不屬于資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的是()。

A．為維持資產(chǎn)正常運(yùn)轉(zhuǎn)發(fā)生的現(xiàn)金流出

B．資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入

C．未來年度為改良資產(chǎn)發(fā)生的現(xiàn)金流出

D．未來年度因?qū)嵤┮殉兄Z重組減少的現(xiàn)金流出

【參考答案】C

1/31/2023215、折現(xiàn)率的預(yù)計(jì)

折現(xiàn)率→是反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。（1）市場利率（2）替代利率1/31/2023226、資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計(jì)

資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

＝Σ【第t年預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量/（1＋折現(xiàn)率）t】

PV＝Σ【NCFt/（1＋R）t】

如上例：甲公司的增量借款年利率為5％（稅前），公司認(rèn)為5％是產(chǎn)品W生產(chǎn)線的最低必要報(bào)酬率。

1年2年3年5％的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)0．95240．90700．86382007年12月31日預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值＝300×0.9524＋150×0.9070＋100×0.8638＝508.15(萬元)1/31/2023237、外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預(yù)計(jì)(144)

（1）以結(jié)算貨幣為基礎(chǔ)預(yù)計(jì)其未來現(xiàn)金流量，并按照該貨幣適用的折現(xiàn)率計(jì)算資產(chǎn)的現(xiàn)值。（2）將該外幣現(xiàn)值按照計(jì)算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值當(dāng)日的即期匯率進(jìn)行折算。（3）在該現(xiàn)值基礎(chǔ)上，比較資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及資產(chǎn)的賬面價(jià)值，以確定是否需要確認(rèn)減值損失以及確認(rèn)多少減值損失。1/31/202324三、資產(chǎn)減值損失的確定與計(jì)量(144)

(一)減值額的確定可收回金額﹤賬面價(jià)值→資產(chǎn)減值損失(二)賬務(wù)處理

借：資產(chǎn)減值損失

貸：××資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

1/31/202325

【例題】2007年12月31日，A公司發(fā)現(xiàn)2004年12月31日購入的一項(xiàng)利用專利的技術(shù)設(shè)備，由于類似的專利技術(shù)在市場上已經(jīng)出現(xiàn)，此項(xiàng)設(shè)備可能減值。（1）該專利技術(shù)的設(shè)備公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額2200000元；（2）如繼續(xù)使用，尚可使用5年，未來5年的現(xiàn)金流量為500000元、480000元、460000元、440000元、420000元，第5年使用壽命結(jié)束時(shí)預(yù)計(jì)處置帶來現(xiàn)金流量為380000元。（3）采用折現(xiàn)率5%，假設(shè)2007年末賬面原價(jià)8000000元，已經(jīng)計(jì)提折舊2000000元，以前年度已計(jì)提減值準(zhǔn)備500000元。利率為5%、期數(shù)1～5期的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)分別為：0.9524，0.9070，0.8638，0.8227，0.7835。

1/31/202326要求：（1）計(jì)算預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，將計(jì)算結(jié)果填入下表中；

（2）計(jì)算該資產(chǎn)的可收回金額；

（3）計(jì)算該資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備并編制相關(guān)會計(jì)分錄。

1/31/202327預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算表年份預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)率折現(xiàn)系數(shù)現(xiàn)值2008

500000

5%

0.9524

4762002009

480000

5%

0.9070

4353602010

460000

5%

0.8638

3973482011

440000

5%

0.8227

3619882012

800000

5%

0.7835

626800合計(jì)

22976961/31/202328（2）資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2297696元，公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為2200000元，取兩者較高者為資產(chǎn)可收回金額，即2297696元。

（3）賬面價(jià)值＝原價(jià)－累計(jì)折舊－已計(jì)提資產(chǎn)減值＝8000000－2000000－500000＝5500000（元）

比較賬面價(jià)值和可收回金額，若可收回金額低于賬面價(jià)值，則確認(rèn)減值損失。

確認(rèn)資產(chǎn)減值損失＝5500000－2297696＝3202304（元）

會計(jì)分錄如下：

借：資產(chǎn)減值損失3202304

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備32023041/31/202329四、資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后折舊或者攤銷費(fèi)用的處理減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整,即按計(jì)提減值準(zhǔn)備后的賬面價(jià)值計(jì)提折舊或者攤銷1/31/202330【例題·單選題】甲公司2002年12月購入一項(xiàng)固定資產(chǎn)，當(dāng)日交付使用，原價(jià)為6300萬元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為300萬元。采用直線法計(jì)提折舊。2006年年末，甲公司對該項(xiàng)固定資產(chǎn)的減值測試表明，其可收回金額為3300萬元，預(yù)計(jì)使用年限不變。2007年度該項(xiàng)固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提的折舊額為（）萬元。A．630B．600C．550D．500【答案】D【解析】2006年末該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值＝6300－（6300－300）÷10×4＝3900（萬元），該項(xiàng)固定資產(chǎn)的可收回金額為3300萬元＜固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值3900萬元，2006年年末該項(xiàng)固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備＝3900－3300＝600（萬元），計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為3300萬元，2007年度該固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提的折舊額＝（3300－300）÷6＝500（萬元）。1/31/202331【例題·單選題】甲公司的行政管理部門于2004年12月底增加設(shè)備一項(xiàng)，該項(xiàng)設(shè)備原值21000元，預(yù)計(jì)凈殘值率為5％，預(yù)計(jì)可使用5年，采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。至2006年末，在對該項(xiàng)設(shè)備進(jìn)行檢查后，估計(jì)其可收回金額為7200元，則持有該項(xiàng)固定資產(chǎn)對甲公司2006年度損益的影響數(shù)為（）元。

A.1830B.7150C.6100D.780【答案】B【解析】2005年的折舊額＝21000×（1－5％）×5/15＝6650（元），2006年的折舊額＝21000×（1－5％）×4/15＝5320（元），至2006年末固定資產(chǎn)的賬面凈值＝21000－6650－5320＝9030（元），高于估計(jì)可收回金額7200元，則應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備1830元。則該設(shè)備對甲公司2006年的利潤的影響數(shù)為7150元（管理費(fèi)用5320＋資產(chǎn)減值損失1830）。1/31/202332五、資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回

(2007年)下列各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中，在相應(yīng)資產(chǎn)的持有期間內(nèi)可以轉(zhuǎn)回的是()。A.固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備B.持有至到期投資減值準(zhǔn)備C.商譽(yù)減值準(zhǔn)備D.長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備【答案】B1/31/202333

【2009年】甲公司為一物流企業(yè)，經(jīng)營國內(nèi)，國際貨物運(yùn)輸業(yè)務(wù)。由于擁有的貨輪出現(xiàn)了減值跡象。甲公司于20×8年12月31日對其進(jìn)行減值測試，相關(guān)資料如下：（1）甲公司以人民幣為記賬本位幣，國內(nèi)貨物運(yùn)輸采用人民幣結(jié)算，國際貨物運(yùn)輸采用美元結(jié)算。（2）貨輪采用年限平均法計(jì)算折舊，預(yù)計(jì)使用20年，預(yù)計(jì)凈殘值為5%。20×8年12月31日，貨輪的賬面原價(jià)為人民幣38000萬元，已計(jì)提折舊為人民幣27075萬元，賬面價(jià)值為人民幣10925萬元，貨輪已使用15年，尚可使用5年，甲公司擬繼續(xù)經(jīng)營使用貨輪直至報(bào)廢。1/31/202334

（3）甲公司將貨輪專門用于國際貨物運(yùn)輸。由于國際貨物運(yùn)輸業(yè)務(wù)受宏觀經(jīng)濟(jì)形勢的影響較大，甲公司預(yù)計(jì)貨輪未來5年產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量（假定使用壽命結(jié)束時(shí)處置貨輪產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量為零，有關(guān)現(xiàn)金流量均發(fā)生在年末）如下表所示。1/31/202335年份業(yè)務(wù)好時(shí)（20%的可能性）業(yè)務(wù)一般時(shí)（60%的可能性）業(yè)務(wù)差時(shí)（20%的可能性）第1年500400200第2年480360150第3年450350120第4年480380150第5年4804001801/31/202336（4）由于不存在活躍市場，甲公司無法可靠估計(jì)貨輪的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。（5）在考慮了貨幣時(shí)間價(jià)值和貨輪特定風(fēng)險(xiǎn)后，甲公司確定10%為人民幣適用的折現(xiàn)率，確定12%為美元的折現(xiàn)率，相關(guān)復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)如下：（P/S，10%，1）＝0.9091；（P/S，12%，1）＝0.8929（P/S，10%，2）＝0.8264；（P/S，12%，2）＝0.7972（P/S，10%，3）＝0.7513；（P/S，12%，3）＝0.7118（P/S，10%，4）＝0.6830；（P/S，12%，4）＝0.6355（P/S，10%，5）＝0.6209；（P/S，12%，5）＝0.56741/31/202337

（6）20×8年12月31日的匯率為1美元＝6.85元人民幣。甲公司預(yù)測以后各年末的美元匯率如下：第1年末為1美元＝6.80元人民幣；第2年末為1美元＝6.75元人民幣；第3年末為1美元＝6.70元人民幣；第4年末為1美元＝6.65元人民幣；第5年末為1美元＝6.60元人民幣。要求：（1）使用期望現(xiàn)金流量法計(jì)算貨輪未來5年每年的現(xiàn)金流量。（2）計(jì)算貨輪按照記賬本位幣表示的未來5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，并確定其可收回金額。（3）計(jì)算貨輪應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，并編制相關(guān)會計(jì)分錄。（4）計(jì)算貨輪20×9年應(yīng)計(jì)提的折舊，并編制相關(guān)會計(jì)分錄。1/31/202338【答案】（1）使用期望現(xiàn)金流量法計(jì)算貨輪未來5年每年的現(xiàn)金流量。第一年的現(xiàn)金流量＝500×20％＋400×60％＋200×20％＝380

第二年的現(xiàn)金流量＝480×20％＋360×60％＋150×20％＝342

第三年的現(xiàn)金流量＝450×20％＋350×60％＋120×20％＝324

第四年的現(xiàn)金流量＝480×20％＋380×60％＋150×20％＝354

第五年的現(xiàn)金流量＝480×20％＋400×60％＋180×20％＝372

1/31/202339（2）計(jì)算貨輪按照記賬本位幣表示的未來5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，并確定其可收回金額。

按照記賬本位幣表示的未來5年現(xiàn)金流量的現(xiàn)值＝380×6.85×0.8929＋342×6.85×0.7972＋324×6.85×0.7118＋354×6.85×0.6355＋372×6.85×0.5674＝8758.46（萬元）。

由于無法可靠估計(jì)貨輪的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，所以其可收回金額就是未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值8758.46萬元。

1/31/202340（3）計(jì)算貨輪應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，并編制相關(guān)會計(jì)分錄。

貨輪的賬面價(jià)值是10925萬元，可回收金額是8758.46萬元，所以應(yīng)該計(jì)提的減值金額是：

10925－8758.46＝2166.54（萬元），

借：資產(chǎn)減值損失2166.54

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2166.54

1/31/202341

（4）計(jì)算貨輪20×9年應(yīng)計(jì)提的折舊，并編制相關(guān)會計(jì)分錄。

因?yàn)槭褂脡勖Y(jié)束時(shí)處置貨輪產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量為零，所以凈殘值可以判斷為零，20×9年應(yīng)計(jì)提的折舊是：8758.46/5＝1751.69（萬元），分錄是：

借：主營業(yè)務(wù)成本1751.69

貸：累計(jì)折舊1751.69

1/31/202342六、資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理（P145)（重點(diǎn)）（一）資產(chǎn)組的概念

資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。

1/31/202343（二）認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮的因素(145)

1.資產(chǎn)組的認(rèn)定

應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。

資產(chǎn)組認(rèn)定的特例幾項(xiàng)資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）存在活躍市場的，無論這些產(chǎn)品或者其他產(chǎn)出是用于對外銷售還是僅供內(nèi)部使用，均表明這幾項(xiàng)資產(chǎn)的組合能夠獨(dú)立創(chuàng)造現(xiàn)金流入，在符合其他相關(guān)條件下，應(yīng)當(dāng)將這些資產(chǎn)的組合認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組1/31/202344

例：甲上市公司由專利權(quán)X、設(shè)備Y以及設(shè)備

Z組成的生產(chǎn)線，專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品W。甲公司按照不同的生產(chǎn)線進(jìn)行管理，產(chǎn)品W存在活躍市場。生產(chǎn)線生產(chǎn)的產(chǎn)品W，經(jīng)包裝機(jī)H進(jìn)行外包裝后對外出售。包裝機(jī)用于對公司生產(chǎn)的部分產(chǎn)品（包括產(chǎn)品W）進(jìn)行外包裝，該包裝機(jī)由獨(dú)立核算的包裝車間使用。公司生產(chǎn)的產(chǎn)品進(jìn)行包裝時(shí)需按照市場價(jià)格向包裝車間內(nèi)部結(jié)算包裝費(fèi)，除用于本公司產(chǎn)品的包裝外，甲公司還用該機(jī)器承接其他企業(yè)產(chǎn)品外包裝，收取包裝費(fèi)。

1/31/202345

2.資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。1/31/202346（三）資產(chǎn)組的減值測試(P147)1、確定資產(chǎn)組的可收回金額和賬面價(jià)值

（1）資產(chǎn)組可收回金額的確定

資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

1/31/202347（2）資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定資產(chǎn)組的

可直接歸屬于資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價(jià)值

賬面價(jià)值

可以合理且一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬

面價(jià)值

1/31/2023482、比較資產(chǎn)組的可收回金額和賬面價(jià)值（1）可收回金額﹥賬面價(jià)值→未減值→結(jié)束(2)可收回金額﹤賬面價(jià)值→發(fā)生減值→繼續(xù)下一步1/31/2023493、減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅?/p>

（1）首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值；

（2）然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。1/31/202350(3)限制條件抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者：①該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額（如可確定的）；②該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）；③零。

因上述原因而未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重進(jìn)行分?jǐn)偂?/31/202351

【例】XYZ公司有一條甲生產(chǎn)線，生產(chǎn)某精密儀器，該生產(chǎn)線由A、B、C三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為40萬元、60萬元和100萬元。使用年限均為10年，凈殘值為零，以年限平均法計(jì)提折舊。

A、B、C三部機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。2005年甲生產(chǎn)線所生產(chǎn)的精密儀器有替代產(chǎn)品上市，到年底，導(dǎo)致公司精密儀器的銷路銳減40%，因此，在20×5年12月31日對該生產(chǎn)線進(jìn)行減值測試。

整條生產(chǎn)線已經(jīng)使用5年，預(yù)計(jì)尚可使用5年。

1/31/202352

2005年l2月31日A、B、C三部機(jī)器的賬面價(jià)值分別為20萬元、30萬元和50萬元。

經(jīng)估計(jì)，A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為l5萬元，B和C機(jī)器都無法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

同時(shí)，通過估計(jì)整條生產(chǎn)線未來5年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為60萬元。由于公司無法合理估計(jì)生產(chǎn)線的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，公司以該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為其可收回金額。1/31/202353

機(jī)器A機(jī)器B機(jī)器C整條生產(chǎn)線（資產(chǎn)組）賬面價(jià)值

200000

300000

500000

1000000可收回金額

600000減值損失

400000減值損失分?jǐn)偙壤?/p>

20%

30%

50%

分?jǐn)倻p值損失

50000﹡

120000

200000

370000分?jǐn)偤筚~面價(jià)值

150000

180000

300000

尚未分?jǐn)偟臏p值損失

30000二次分?jǐn)倻p值損失

11250

18750

30000二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額

131250

218750

二次分?jǐn)偤筚~面價(jià)值

150000

168750

281250

600000

1/31/202354借：資產(chǎn)減值損失400000貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——機(jī)器A

50000

——機(jī)器B

131250

——機(jī)器C

218750

1/31/202355【2011年】下列各項(xiàng)關(guān)于資產(chǎn)組認(rèn)定及減值處理的表述中，正確的有(

)。

A．主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組是認(rèn)定資產(chǎn)組的依據(jù)

B．資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式一致

C．資產(chǎn)組的認(rèn)定與企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式密切相關(guān)

D．資產(chǎn)組的減值損失應(yīng)當(dāng)首先抵減分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組中商譽(yù)(如果有的話)的賬面價(jià)值

E．當(dāng)企業(yè)難以估計(jì)某單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其所屬資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額

【答案】ABCDE

1/31/202356七、總部資產(chǎn)減值測試(149)(一)總部資產(chǎn)1、內(nèi)容:

包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)。2、特征:（1）難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入（2）其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組（3）難以單獨(dú)進(jìn)行減值測試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行。

資產(chǎn)組組合，是指由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分。1/31/202357(二)總部資產(chǎn)的減值測試

1.對于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組的部分（1）將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組,計(jì)算各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值(含分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn));

（2）比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，確定其是否減值;(3)如資產(chǎn)組減值,則按照前述有關(guān)資產(chǎn)組的減值損失處理順序和方法處理。1/31/202358

[例]大華股份有限公司（以下簡稱大華公司）擁有企業(yè)總部和三條獨(dú)立生產(chǎn)線（A、B、C三條生產(chǎn)線），被認(rèn)定為三個(gè)資產(chǎn)組。2007年末總部資產(chǎn)和三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為400萬元、400萬元、500萬元和600萬元。三條生產(chǎn)線的使用壽命分別為5年、10年和15年。由于三條生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品市場競爭激烈，同類產(chǎn)品更為價(jià)廉物美，從而導(dǎo)致產(chǎn)品滯銷，開工嚴(yán)重不足，產(chǎn)能大大過剩，使三條生產(chǎn)線出現(xiàn)減值的跡象并于期末進(jìn)行減值測試。在減值測試過程中，一棟辦公樓的賬面價(jià)值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組，其分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)是以各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價(jià)值作為分?jǐn)偟囊罁?jù)。經(jīng)減值測試計(jì)算確定的三個(gè)資產(chǎn)組（A、B、C三條生產(chǎn)線）的可收回金額分別為460萬元、480萬元和580萬元。1/31/202359（1）計(jì)算總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額首先，將總部資產(chǎn)采用合理的方法分配至各資產(chǎn)組；然后比較各資產(chǎn)組的可收回金額與賬面價(jià)值，最后將各資產(chǎn)組的資產(chǎn)減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配。計(jì)算過程如下表：1/31/202360項(xiàng)目A生產(chǎn)線B生產(chǎn)線C生產(chǎn)線合計(jì)資產(chǎn)組賬面價(jià)值4005006001500各資產(chǎn)組剩余使用壽命51015各資產(chǎn)組按使用壽命計(jì)算的權(quán)重123各資產(chǎn)組加權(quán)計(jì)算后的賬面價(jià)值400100018003200總部資產(chǎn)分?jǐn)偙壤?2.5％31.25％56.25％100％總部資產(chǎn)賬面價(jià)值分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組的金額50125225400包括分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)賬面價(jià)值部分的各資產(chǎn)組賬面價(jià)值4506258251900可收回金額4604805801520應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備金額0145245390各資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額0145×125/625=29245×225/825=66.8295.82資產(chǎn)組本身的減值數(shù)額0145×500/625=116245×600/825=178.18294.181/31/202361（2）有關(guān)會計(jì)分錄如下：借：資產(chǎn)減值損失390

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——辦公樓95.82——B生產(chǎn)線116——C生產(chǎn)線178.181/31/202362

2.對于相關(guān)總部資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組的

(1)在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值損失處理順序和方法處理;

(2)認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠?

1/31/202363

(3)比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，確定其是否減值;

(4)如資產(chǎn)組組合減值,則按照前述有關(guān)資產(chǎn)組的減值損失處理順序和方法處理。1/31/202364八、商譽(yù)減值測試與處理（P152)

（一）商譽(yù)減值測試的基本要求

1.企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了時(shí)進(jìn)行減值測試。

2.商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。

3.對于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)自購買日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。

1/31/202365（二）吸收合并形成的商譽(yù)減值測試的方法與會計(jì)處理

1.對不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。

1/31/202366

2.對包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。

1/31/2023673.減值損失金額的分?jǐn)?/p>

（1）先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值（2）再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。相關(guān)減值損失的處理順序和方法與有關(guān)資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法相一致。

1/31/2023684.商譽(yù)減值的會計(jì)處理

借：資產(chǎn)減值損失

貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備

1/31/202369【例題·計(jì)算題】甲公司有關(guān)商譽(yù)及其他資料如下：（1）甲公司在20×6年12月1日，以1600萬元的價(jià)格吸收合并了乙公司。在購買日，乙公司可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為2500萬元，負(fù)債的公允價(jià)值為1000萬元，甲公司確認(rèn)了商譽(yù)100萬元。乙公司的全部資產(chǎn)劃分為兩條生產(chǎn)線——A生產(chǎn)線（包括有X、Y、Z三臺設(shè)備）和B生產(chǎn)線（包括有S、T兩臺設(shè)備），A生產(chǎn)線的公允價(jià)值為1500萬元（其中：X設(shè)備為400萬元、Y設(shè)備500萬元、Z設(shè)備為600萬元），B生產(chǎn)線的公允價(jià)值為1000萬元（其中：S設(shè)備為300萬元、T設(shè)備為700萬元），甲公司在合并乙公司后，將兩條生產(chǎn)線認(rèn)定為兩個(gè)資產(chǎn)組。兩條生產(chǎn)線的各臺設(shè)備預(yù)計(jì)尚可使用年限均為5年，預(yù)計(jì)凈殘值均為0，采用直線法計(jì)提折舊。1/31/202370

（2）甲公司在購買日將商譽(yù)按照資產(chǎn)組的入賬價(jià)值的比例分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組，即A資產(chǎn)組分?jǐn)偟纳套u(yù)價(jià)值為60萬元，B資產(chǎn)組分?jǐn)偟纳套u(yù)價(jià)值為40萬元。（3）20×7年，由于A、B生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品市場競爭激烈，導(dǎo)致生產(chǎn)的產(chǎn)品銷路銳減，因此，甲公司于年末進(jìn)行減值測試。（4）20×7年末，甲公司無法合理估計(jì)A、B兩生產(chǎn)線公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，經(jīng)估計(jì)A、B生產(chǎn)線未來5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率，計(jì)算確定的A、B生產(chǎn)線的現(xiàn)值分別為1000萬元和820萬元。甲公司無法合理估計(jì)X、Y、Z和S、T的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。1/31/202371要求：（1）分別計(jì)算確定甲公司的商譽(yù)、A生產(chǎn)線和B生產(chǎn)線及各設(shè)備的減值損失；（2）編制計(jì)提減值準(zhǔn)備的會計(jì)分錄。1/31/202372

（1）首先，計(jì)算A、B資產(chǎn)組和各設(shè)備的賬面價(jià)值

A資產(chǎn)組不包含商譽(yù)的賬面價(jià)值＝1500－1500/5＝1200（萬元）其中：X設(shè)備的賬面價(jià)值＝400－400/5＝320（萬元）

Y設(shè)備的賬面價(jià)值＝500－500/5＝400（萬元）

Z設(shè)備的賬面價(jià)值＝600－600/5＝480（萬元）

B資產(chǎn)組不包含商譽(yù)的賬面價(jià)值＝1000－1000/5＝800（萬元）其中：S設(shè)備的賬面價(jià)值＝300－300/5＝240（萬元）

T設(shè)備的賬面價(jià)值＝700－700/5＝560（萬元）1/31/202373其次，對不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試，計(jì)算可收回金額和減值損失。①A資產(chǎn)組的可收回金額為1000萬元小于其不包含商譽(yù)的賬面價(jià)值1200萬元，應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失200萬元。②B資產(chǎn)組的可收回金額為820萬元，大于其不包含商譽(yù)的賬面價(jià)值800萬元，不確認(rèn)減值損失。1/31/202374第三，對包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試，計(jì)算可收回金額和減值損失。①A資產(chǎn)組包含商譽(yù)的賬面價(jià)值＝1500－1500/5＋60＝1260（萬元）A資產(chǎn)組的可收回金額為1000萬元A資產(chǎn)組的可收回金額1000萬元小于其包含商譽(yù)的賬面價(jià)值1260萬元，應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失260萬元。

1/31/202375減值損失260萬元應(yīng)先抵減分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的商譽(yù)的賬面價(jià)值60萬元，其余減值損失200萬元再在X、Y、Z設(shè)備之間按賬面價(jià)值的比例進(jìn)行分?jǐn)?。X設(shè)備分?jǐn)偟臏p值損失＝200×320/1200

＝53.33(萬元)Y設(shè)備應(yīng)分?jǐn)偟臏p值損失＝200×400/1200

＝66.67(萬元)Z設(shè)備應(yīng)分?jǐn)偟臏p值損失＝200×480/1200

＝80(萬元1/31/202376②B資產(chǎn)組包含商譽(yù)的賬面價(jià)值＝1000－1000/5＋40＝840（萬元）B資產(chǎn)組的可收回金額為820萬元B資產(chǎn)組的可收回金額820萬元小于其包含商譽(yù)的賬面價(jià)值840萬元，應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失20萬元。抵減分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的商譽(yù)的賬面價(jià)值20萬元，B資產(chǎn)組未發(fā)生減值損失。1/31/202377(2)甲公司應(yīng)編制的會計(jì)分錄如下:借：資產(chǎn)減值損失80（60＋20）貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備80借：資產(chǎn)減值損失200

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——X設(shè)備53.33——Y設(shè)備66.67——Z設(shè)備801/31/202378（二）控股合并形成的商譽(yù)減值測試

1.將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)的賬面價(jià)值計(jì)入與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合對與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試時(shí)，由于其可收回金額的預(yù)計(jì)包括歸屬于少數(shù)股東的商譽(yù)價(jià)值部分，因此為了使減值測試建立在一致的基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值，將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)的賬面價(jià)值包括在內(nèi)，然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值與其可收回金額進(jìn)行比較，以確定資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合（包括商譽(yù)）是否發(fā)生了減值。1/31/202379

2.將商譽(yù)減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進(jìn)行分?jǐn)?/p>

上述資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合如發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)首先抵減商譽(yù)的賬面價(jià)值，但由于根據(jù)上述方法計(jì)算的商譽(yù)減值損失包括了應(yīng)由少數(shù)股東權(quán)益承擔(dān)的部分,而少數(shù)股東權(quán)益擁有的商譽(yù)價(jià)值及其減值損失都不在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中反映，合并財(cái)務(wù)報(bào)表只反映歸屬于母公司的商譽(yù)減值損失，因此應(yīng)當(dāng)將商譽(yù)減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進(jìn)行分?jǐn)?，以確認(rèn)歸屬于母公司的商譽(yù)減值損失。1/31/202380【例】有關(guān)資料如下：

⑴甲企業(yè)在2009年1月1日以1,600萬元的價(jià)格收購了乙企業(yè)80%的股權(quán)。在收購日，乙企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為1,500萬元,沒有負(fù)債和或有負(fù)債。因此,甲企業(yè)在收購日編制的合并資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn):

①商譽(yù)＝1,600－1,500×80%＝400（萬元）

②乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)(公允價(jià)值)＝1,500(萬元)

③少數(shù)股東權(quán)益(公允價(jià)值)＝1,500×20%

＝300（萬元）

1/31/202381⑵假定乙企業(yè)所有資產(chǎn)是產(chǎn)生現(xiàn)金流量的最小組合，被認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。由于該資產(chǎn)組包括商譽(yù)，因此需要至少于每年年度終了進(jìn)行減值測試。⑶在2009年末，甲企業(yè)確定該資產(chǎn)組(即乙企業(yè))的可收回金額為1,000萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為1,350萬元。

⑷假定乙企業(yè)2009年末可辨認(rèn)資產(chǎn)包括兩項(xiàng):

一項(xiàng)固定資產(chǎn)，其賬面價(jià)值為1,000萬元；

一項(xiàng)無形資產(chǎn)，其賬面價(jià)值為350萬元。

1/31/202382解析：商譽(yù)減值測試的過程如下：

⑴確定資產(chǎn)組在2009年末的賬面價(jià)值：

由于乙企業(yè)作為一個(gè)單獨(dú)的資產(chǎn)組的可收回金額l,000萬元中包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益在商譽(yù)價(jià)值中享有的部分，因此出于減值測試的目的，在與資產(chǎn)組的可收回金額進(jìn)行比較之前，必須對資產(chǎn)組的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整,使其包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值。

1/31/202383①合并報(bào)表反映的賬面價(jià)值＝1,350＋400

＝1,750（萬元）

※合并報(bào)表反映的賬面價(jià)值，應(yīng)將商譽(yù)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組。

②計(jì)算歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值

＝（1,600÷80%－1,500）×20%＝100（萬元）或者＝400÷80%×20%＝100（萬元）

③調(diào)整后的資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括完全商譽(yù)）

＝1,750＋100＝1,850（萬元）

1/31/202384⑵計(jì)算確定資產(chǎn)組在2009年末的可收回金額

資產(chǎn)組在2009年末的可收回金額＝1,000萬元

⑶比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值與可收回金額，確認(rèn)減值損失

資產(chǎn)組在2009年末的減值損失＝1,850－1,000＝850（萬元）1/31/202385商譽(yù)減值測試過程表

2009年末商譽(yù)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)合計(jì)合并報(bào)表反映的資產(chǎn)組賬面價(jià)值4001,3501,750未確認(rèn)歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值100－100調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價(jià)值5001,3501,850資產(chǎn)組的可收回金額

1,000資產(chǎn)組的減值損失

8501/31/202386⑷會計(jì)處理：

根據(jù)上述計(jì)算結(jié)果，資產(chǎn)組發(fā)生減值損失850萬元，應(yīng)當(dāng)首先沖減商譽(yù)的賬面價(jià)值，然后再將剩余部分分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中的其他資產(chǎn)。

850萬元減值損失中有500萬元應(yīng)當(dāng)屬于商譽(yù)減值損失，其中由于在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的商譽(yù)僅限于甲企業(yè)持有乙企業(yè)80%股權(quán)的部分，因此甲企業(yè)只需要在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)歸屬于甲企業(yè)的商譽(yù)減值損失400萬元（500×80%）。剩余的350萬元（850－500）減值損失應(yīng)當(dāng)沖減乙企業(yè)的可辨認(rèn)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。1/31/2023872009年末商譽(yù)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)合計(jì)合并報(bào)表反映的資產(chǎn)組賬面價(jià)值4001,3501,750確認(rèn)的減值損失-400-350-750確認(rèn)減值損失后的資產(chǎn)組賬面價(jià)值-1,0001,0001/31/202388①商譽(yù)減值的賬務(wù)處理：

借：資產(chǎn)減值損失400

貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備/商譽(yù)400

②歸屬于乙企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)的350萬元減值損失還需要作進(jìn)一步分?jǐn)?/p>

350萬元的減值損失應(yīng)當(dāng)在固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)之間進(jìn)行分?jǐn)偅?/p>

固定資產(chǎn)應(yīng)分?jǐn)偟臏p值損失＝350×1,000/1,350＝259（萬元）

無形資產(chǎn)應(yīng)分?jǐn)偟臏p值損失＝350×350/1,350＝91（萬元）

1/31/202389賬務(wù)處理：

借：資產(chǎn)減值損失——固定資產(chǎn)減值損失259

借：資產(chǎn)減值損失——無形資產(chǎn)減值損失91

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備259

貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備91

1/31/202390(2008年)甲股份有限公司(本題下稱“甲公司”)系生產(chǎn)家用電器的上市公司，實(shí)行事業(yè)部制管理，有A、B、C、D四個(gè)事業(yè)部，分別生產(chǎn)不同的家用電器，每一事業(yè)部為一個(gè)資產(chǎn)組。甲公司有關(guān)總部資產(chǎn)以及A、B、C、D四個(gè)事業(yè)部的資料如下：

(1)甲公司的總部資產(chǎn)為一級電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備，成本為1500萬元，預(yù)計(jì)使用年限為20年。至20×8年末，電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備的賬面價(jià)值為1200萬元，預(yù)計(jì)剩余使用年限為16年。電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備用于A、B、C三個(gè)事業(yè)部的行政管理，由于技術(shù)已經(jīng)落后，其存在減值跡象。1/31/202391

(2)A資產(chǎn)組為一生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線由X、Y、Z三部機(jī)器組成。該三部機(jī)器的成本分別為4000萬元、6000萬元、10000萬元，預(yù)計(jì)使用年限均為8年。至20×8年末，X、Y、Z機(jī)器的賬面價(jià)值分別為2000萬元、3000萬元、5000萬元，預(yù)計(jì)剩余使用年限均為4年。由于產(chǎn)品技術(shù)落后于其他同類產(chǎn)品，產(chǎn)品銷量大幅下降，20×8年度比上年下降了45％。經(jīng)對A資產(chǎn)組(包括分配的總部資產(chǎn)，下同)未來4年的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后，甲公司預(yù)計(jì)A資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為8480萬元。甲公司無法合理預(yù)計(jì)A資產(chǎn)組公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，因X、Y、Z機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此也無法預(yù)計(jì)X、Y、Z機(jī)器各自的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。甲公司估計(jì)X機(jī)器公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1800萬元，但無法估計(jì)Y、Z機(jī)器公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。1/31/202392

(3)B資產(chǎn)組為一條生產(chǎn)線，成本為1875萬元，預(yù)計(jì)使用年限為20年。至20×8年末，該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為1500萬元，預(yù)計(jì)剩余使用年限為16年。B資產(chǎn)組未出現(xiàn)減值跡象。經(jīng)對B資產(chǎn)組(包括分配的總部資產(chǎn)，下同)未來16年的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后，甲公司預(yù)計(jì)B資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2600萬元。甲公司無法合理預(yù)計(jì)B資產(chǎn)組公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。

(4)C資產(chǎn)組為一條生產(chǎn)線，成本為3750萬元，預(yù)計(jì)使用年限為15年。至20×8年末，該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為2000萬元，預(yù)計(jì)剩余使用年限為8年。由于實(shí)現(xiàn)的營業(yè)利潤遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于預(yù)期，C資產(chǎn)組出現(xiàn)減值跡象。經(jīng)對C資產(chǎn)組(包括分配的總部資產(chǎn)，下同)未來8年的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后，甲公司預(yù)計(jì)C資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2016萬元。甲公司無法合理預(yù)計(jì)B資產(chǎn)組公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。1/31/202393

(5)D資產(chǎn)組為新購入的生產(chǎn)小家電的丙公司。20×8年2月1日，甲公司與乙公司簽訂《股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議》，甲公司以9100萬元的價(jià)格購買乙公司持有的丙公司70％的股權(quán)。4月15日，上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議經(jīng)甲公司臨時(shí)股東大會和乙公司股東會批準(zhǔn)。4月25日，甲公司支付了上述轉(zhuǎn)讓款。5月31日，丙公司改選了董事會，甲公司提名的董事占半數(shù)以上，按照公司章程規(guī)定，財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策需董事會半數(shù)以上成員表決通過。當(dāng)日丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為12000萬元。甲公司與乙公司在該項(xiàng)交易前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。D資產(chǎn)組不存在減值跡象。至20×8年12月31日，丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按照購買日的公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的賬面價(jià)值為13000萬元。甲公司估計(jì)包括商譽(yù)在內(nèi)的D資產(chǎn)組的可收回金額為13500萬元。1/31/202394

(6)其他資料如下：①上述總部資產(chǎn)，以及A、B、C各資產(chǎn)組相關(guān)資產(chǎn)均采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值均為零。②電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備中資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩余使用年限按加權(quán)平均計(jì)算的賬面價(jià)值比例進(jìn)行分配。③除上述所給資料外，不考慮其他因素。要求：

(1)計(jì)算甲公司20×8年12月31日電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備和A、B、C資產(chǎn)組及其各組成部分應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，并編制相關(guān)會計(jì)分錄；計(jì)算甲公司電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備和A、B、C資產(chǎn)組及其各組成部分于20×9年度應(yīng)計(jì)提的折舊額。將上述相關(guān)數(shù)據(jù)填列在答題卷第8頁“甲公司20×8年資產(chǎn)減值準(zhǔn)備及20×9年折舊計(jì)算表”內(nèi)。

(2)計(jì)算甲公司20×8年12月31日商譽(yù)應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，并編制相關(guān)的會計(jì)分錄。1/31/202395（1）各資產(chǎn)組賬面價(jià)值單位：萬元項(xiàng)目資產(chǎn)組A資產(chǎn)組B資產(chǎn)組C合計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)組賬面價(jià)值100001500200013500各資產(chǎn)組剩余使用壽命4168——按使用壽命計(jì)算的權(quán)重142——加權(quán)計(jì)算后的賬面價(jià)值100006000400020000總部資產(chǎn)分?jǐn)偙壤ǜ髻Y產(chǎn)組加權(quán)計(jì)算后的賬面價(jià)值/各資產(chǎn)組加權(quán)平均計(jì)算后的賬面價(jià)值合計(jì)）50％30％20％100％總部資產(chǎn)賬面價(jià)值分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組的金額6003602401200包括分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)賬面價(jià)值部分的各資產(chǎn)組賬面價(jià)值106001860224014700包括總部資產(chǎn)在內(nèi)的各資產(chǎn)組的可收回金額84802600201613096各資產(chǎn)組發(fā)生的減值損失212002242344總部資產(chǎn)應(yīng)該分?jǐn)偟臏p值損失600/10600×2120＝1200240/2240×224＝24144各資產(chǎn)組應(yīng)該分?jǐn)偟臏p值損失2000020022001/31/202396A資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙韱挝唬喝f元項(xiàng)目設(shè)備X設(shè)備Y設(shè)備Z整個(gè)生產(chǎn)線（資產(chǎn)組）賬面價(jià)值20003000500010000根據(jù)上表計(jì)算結(jié)果，該資產(chǎn)組應(yīng)該承擔(dān)的減值損失－－－2000減值損失分?jǐn)偙壤?0％30％50％100％分?jǐn)倻p值損失200（因?yàn)樵撛O(shè)備最多只能確認(rèn)200的減值損失2000－1800）60010001800分?jǐn)偤筚~面價(jià)值1800240040008200尚未分?jǐn)偟臏p值損失－－－200二次分?jǐn)偙壤?7.5％62.5％100％二次分?jǐn)倻p值損失－75125200二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額20067511252000二次分?jǐn)偤筚~面價(jià)值18002325387580001/31/202397計(jì)提減值準(zhǔn)備分錄為：借：資產(chǎn)減值損失——總部資產(chǎn)144

——設(shè)備X200

——設(shè)備Y675

——設(shè)備Z1125

——C資產(chǎn)組200

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備234420×9年以下各項(xiàng)目應(yīng)該計(jì)提的折舊金額：電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備折舊＝（1200－144）/16＝66（萬元）A資產(chǎn)組折舊＝（10000－2000）/4＝2000（萬元）X機(jī)器折舊＝（2000－200）/4＝450（萬元）Y機(jī)器折舊＝（3000－675）/4＝581.25（萬元）Z機(jī)器折舊＝（5000－1125）/4＝968.75（萬元）B資產(chǎn)組折舊＝1500/16＝93.75（萬元）C資產(chǎn)組折舊＝（2000－200.）/8＝225（萬元）1/31/202398

甲公司20×8年資產(chǎn)減值準(zhǔn)備及20×9年折舊計(jì)算表單位：萬元項(xiàng)目20×8年末計(jì)提減值準(zhǔn)備前賬面價(jià)值20×8年應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備20×9年折舊額電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備120014466A資產(chǎn)組1000020002000其中：X機(jī)器2000200450Y機(jī)器3000675581.25Z機(jī)器50001125968.75B資產(chǎn)組1500093.75C資產(chǎn)組2000200225合計(jì)1470023442384.751/31/202399（2）購買丙公司產(chǎn)生的商譽(yù)＝9100－12000×70%＝700（萬元）未確認(rèn)歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)＝700/70%×30%＝300（萬元）商譽(yù)（包括未確認(rèn)歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)）應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備＝（13000＋700＋300）－13500＝500（萬元）甲公司商譽(yù)應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備＝500×70%＝350（萬元）商譽(yù)減值的會計(jì)處理是：

借：資產(chǎn)減值損失350

貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備3501/31/2023100

【2010年】因丁公司無法支付甲公司借款3500萬元，甲公司20×8年6月8日與丁公司達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議。協(xié)議約定，雙方同意丁公司以其持有乙公司的60%股權(quán)按照公允價(jià)值3300萬元，用以抵償其欠付甲公司貨款3500萬元。甲公司對上述應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備1300萬元。

20×8年6月20日，上述債務(wù)重組甲公司、丁公司董事會和乙公司股東會批準(zhǔn)。20×8年6月30日，辦理完成了乙公司和股東變更登記手續(xù)。同日，乙公司和董事會進(jìn)行了改選，改選后董事會由7名董事組成，其中甲公司委派5名董事。乙公司章程規(guī)定，其財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策需經(jīng)董事會1/2以上成員通過才能通過。

1/31/2023101

20×8年6月30日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為4500萬元，除下列項(xiàng)目外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。單位：萬元

項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值固定資產(chǎn)1000

1500

或有負(fù)債—

20

上述固定資產(chǎn)的成本為3000萬元，原預(yù)計(jì)使用30年，截止20×8年6月30日已使用20年，預(yù)計(jì)尚可使用10年。乙公司對上述固定資產(chǎn)采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。上述或有負(fù)債為乙公司因丙公司產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件而形成的。

1/31/2023102（3）20×8年12月31日，甲公司對乙公司的商譽(yù)進(jìn)行減值測試。在進(jìn)行商譽(yù)和減值測試時(shí)，甲公司將乙公司的所有資產(chǎn)認(rèn)定