2023年注冊會計(jì)師考試會計(jì)復(fù)習(xí)總結(jié)

２0２３年注冊會計(jì)師考試《會計(jì)》復(fù)習(xí)總結(jié)第九章資產(chǎn)減值總結(jié)資產(chǎn)減值走的是以下這條主線：單項(xiàng)資產(chǎn)的減值測試——資產(chǎn)組的減值測試——總部資產(chǎn)的減值測試——商譽(yù)的減值測試當(dāng)然在一些大的綜合題中,也也許將這幾種情況綜合到一起,這樣的題目難度是比較大的。1.單項(xiàng)資產(chǎn)的減值測試單項(xiàng)資產(chǎn)的減值測試比較簡樸,也就是存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等減值的解決,雖然教材中資產(chǎn)減值這一章沒有將這個內(nèi)容，但是我們聯(lián)系起來想，只需要先計(jì)算出賬面價值,再和它的可收回金額或可變現(xiàn)凈值或未來鈔票流量現(xiàn)值比較,假如賬面價值大于后者，則發(fā)生了減值,要計(jì)提減值準(zhǔn)備，做如下賬務(wù)解決:借：資產(chǎn)減值損失貸：存貨跌價準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備持有至到期投資減值準(zhǔn)備固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備這里也借鑒一下“死魚”在中級會計(jì)實(shí)務(wù)版塊發(fā)的貼子里的一個表格來說明各項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的原則和是否轉(zhuǎn)回的情況:在上面的單項(xiàng)資產(chǎn)減值的計(jì)算中,存貨跌價準(zhǔn)備的計(jì)提是比較重要的，重要是計(jì)算可變現(xiàn)凈值,我在之前的總結(jié)存貨可變現(xiàn)凈值的擬定中已經(jīng)具體地說明了，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等各個單項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提也已經(jīng)在前面各個章節(jié)的總結(jié)中介紹過了，都是比較簡樸的,這里就不再煩瑣了。相應(yīng)的例題可以參考我做的每日一練:單項(xiàng)資產(chǎn)減值的確認(rèn)與計(jì)量。2.資產(chǎn)組的減值測試資產(chǎn)組的減值測試一方面是要認(rèn)定資產(chǎn)組，其關(guān)鍵點(diǎn)就是要可以獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生重要的鈔票流量。認(rèn)定資產(chǎn)組以后,就是比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，當(dāng)賬面價值大于可收回金額時,要確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。同樣要注意當(dāng)資產(chǎn)組的可收回金額大于賬面價值的時候,已經(jīng)計(jì)提的減值是不可以轉(zhuǎn)回的。發(fā)生的減值損失,第一步要抵減資產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價值,然后再根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)以外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值的比重分?jǐn)偂５欠謹(jǐn)偤蟮母髻Y產(chǎn)的賬面價值不得低于該資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的金額、預(yù)計(jì)未來鈔票流量現(xiàn)值和零這三者之間的最高者。下面還是通過每日一練的例題來說明具體的解決：【例題２·計(jì)算及會計(jì)解決題】東大科技公司有一條甲生產(chǎn)線,該生產(chǎn)線生產(chǎn)某高端設(shè)備，由A、B、Ｃ三部機(jī)器構(gòu)成,成本分別為80萬元、１20萬元和２00萬元。使用年限均為2023，凈殘值為零,以年限平均法計(jì)提折舊。A、B、C三部機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生鈔票流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位,屬于一個資產(chǎn)組。2023年甲生產(chǎn)線所生產(chǎn)的高端設(shè)備有替代產(chǎn)品上市,到年終，導(dǎo)致公司高端設(shè)備的銷路銳減40%，因此,在２023年１２月31日對該生產(chǎn)線進(jìn)行減值測試。整條生產(chǎn)線已經(jīng)使用５年，預(yù)計(jì)尚可使用5年。根據(jù)上述資料,202３年1２月31日A、B、Ｃ三部機(jī)器的賬面價值分別為4０萬元、60萬元和100萬元。經(jīng)估計(jì)A機(jī)器的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬元，B和Ｃ機(jī)器都無法合理估計(jì)其公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來鈔票流量的現(xiàn)值。同時通過估計(jì)整條生產(chǎn)線未來5年的鈔票流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后,得到該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來鈔票流量的現(xiàn)值為120萬元。由于公司無法合理估計(jì)生產(chǎn)線的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額,公司以該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來鈔票流量的現(xiàn)值為其可收回金額。規(guī)定:（1)編制東大科技公司2023年12月31日與生產(chǎn)高端設(shè)備相關(guān)的資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙怼?2)編制東大科技公司2023年12月３1日計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會計(jì)分錄?！敬鸢浮?1）在2023年１2月31日,該生產(chǎn)線的賬面價值為200萬元,可收回金額為１2０萬元，生產(chǎn)線的賬面價值高于其可收回金額,因此該生產(chǎn)線發(fā)生了減值，公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失80萬元，并將該減值損失分?jǐn)偟綐?gòu)成生產(chǎn)線的3部機(jī)器中。由于A機(jī)器的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為３0萬元，因此,A機(jī)器分?jǐn)倻p值損失后的賬面價值不應(yīng)低于30萬元。注：按照分?jǐn)偙壤?機(jī)器A應(yīng)當(dāng)分?jǐn)倻p值損失１6萬元（8０萬元×2０%)，但由于機(jī)器A的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬元,因此機(jī)器A最多只能確認(rèn)減值損失10萬元（40萬元—30萬元),未能分?jǐn)偟臏p值損失6萬元(1６萬元—１０萬元),應(yīng)當(dāng)在機(jī)器B和機(jī)器C之間進(jìn)行再分?jǐn)?。（?根據(jù)上述計(jì)算和分?jǐn)偨Y(jié)果，構(gòu)成甲生產(chǎn)線的機(jī)器A、機(jī)器Ｂ和機(jī)器Ｃ應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失１0０000元、26２5００元和4３75０0元，會計(jì)分錄如下：借：資產(chǎn)減值損失——機(jī)器Ａ100０00——機(jī)器B26２５00——機(jī)器C43７５０0貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——機(jī)器A10０000——機(jī)器B26２500——機(jī)器C43７500３.總部資產(chǎn)的減值測試總部資產(chǎn)說白了就是那些難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的鈔票流入,并且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組的資產(chǎn)，比如公司集團(tuán)的辦公樓等。對于總部資產(chǎn)的減值測試要分兩種情況：第一種是總部資產(chǎn)也許有一部分可以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組,此時要將包含這部分總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組的賬面價值和其可收回金額比較,然后按照上面資產(chǎn)組減值測試的順序和方法解決;第二種是總部資產(chǎn)也許尚有一部分不能按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組,此時要在不考慮總部資產(chǎn)的情況下，比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，按照上面資產(chǎn)組減值測試的順序和方法解決,再將資產(chǎn)組和不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)作為一個最小的資產(chǎn)組組合,比較資產(chǎn)組組合的賬面價值和可收回金額，發(fā)生減值的,要將其分?jǐn)偟娇偛抠Y產(chǎn)和資產(chǎn)組,再計(jì)算資產(chǎn)組各單項(xiàng)資產(chǎn)的減值損失。這樣清楚了很多，雖然直觀，也許還是不明白具體應(yīng)當(dāng)如何解決，那么再看看每日一練，強(qiáng)烈建議你自己先做一遍，然后和答案對比,這樣印象會更深刻一些:總部資產(chǎn)的減值測試。說到這里,我煩瑣一下，很多學(xué)友對于綜合題都是只看不做，一來也許時間不夠,二來是有畏難情緒,這樣長期下去,自己的解題能力是不能得到提高的。碰到新的問題，稍微變化的題目,同樣還是不會做,或者做題的速度非常慢，很多人都是養(yǎng)成了這樣的壞習(xí)慣,導(dǎo)致自己的考試成績總是上不去。所以，重點(diǎn)章節(jié)的綜合題自己有時間一定要花時間去完整獨(dú)立地做一遍，做完了再去對照答案，不要邊看答案邊做。好了，我們接著學(xué)習(xí)。４.商譽(yù)的減值測試商譽(yù)的減值測試,就是把集團(tuán)公司的子公司看作一個資產(chǎn)組,考察整個子公司的凈資產(chǎn)的減值情況,確認(rèn)的減值一方面應(yīng)當(dāng)?shù)譁p商譽(yù)的價值，然后才是凈資產(chǎn)的減值,減值測試分為兩步:(１)一方面要對不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。假如不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合發(fā)生了減值，那么商譽(yù)肯定是發(fā)生減值了，那么把商譽(yù)整體確認(rèn)減值,把計(jì)算出來的減值確認(rèn)為資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的減值。假如不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值的,為了進(jìn)一步判斷商譽(yù)是否發(fā)生了減值,那么需要進(jìn)入第二步。（2）對包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。比較相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值（涉及所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價值部分）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的,應(yīng)當(dāng)就其差額確認(rèn)減值損失。減值損失要先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價值,假如抵減商譽(yù)后尚有剩余，應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)以外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價值。還需要注意，在非同一控制下的控股合并中，假如是非全資子公司,由于可收回金額的預(yù)計(jì)涉及歸屬于少數(shù)股東的商譽(yù)價值部分，為了使減值測試建立在一致的基礎(chǔ)上,公司應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價值,將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)涉及在內(nèi):當(dāng)“資產(chǎn)組賬面價值+歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)”＞可收回金額時→差額為資產(chǎn)減值損失，一方面抵減商譽(yù)的價值（該商譽(yù)減值損失涉及了應(yīng)由少數(shù)股東權(quán)益承擔(dān)的部分)→確認(rèn)歸屬于母公司的商譽(yù)減值損失（將商譽(yù)的減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進(jìn)行分?jǐn)?。對于商譽(yù)減值的具體解決，可以看一下在2０23年注會《會計(jì)》考試中,計(jì)算及會計(jì)解決題第3題，它綜合了總部資產(chǎn)和商譽(yù)的減值測試，同時也涉及到了固定資產(chǎn)計(jì)提折舊等知識點(diǎn)：【２023真題】甲股份有限公司(本題下稱“甲公司”)系生產(chǎn)家用電器的上市公司,實(shí)行事業(yè)部制管理，有Ａ、B、Ｃ、D四個事業(yè)部,分別生產(chǎn)不同的家用電器,每一事業(yè)部為一個資產(chǎn)組。甲公司有關(guān)總部資產(chǎn)以及Ａ、B、C、Ｄ四個事業(yè)部的資料如下：(1)甲公司的總部資產(chǎn)為一級電子數(shù)據(jù)解決設(shè)備，成本為1５00萬元,預(yù)計(jì)使用年限為２０2３。至20*8年末，電子數(shù)據(jù)解決設(shè)備的賬面價值為１2００萬元,預(yù)計(jì)剩余使用年限為2023。電子數(shù)據(jù)解決設(shè)備用于A、Ｂ、C三個事業(yè)部的行政管理,由于技術(shù)已經(jīng)落后,其存在減值跡象。（2)A資產(chǎn)組為一生產(chǎn)線,該生產(chǎn)線由X、Y、Z三部機(jī)器組成。該三部機(jī)器的成本分別為4０00萬元、6００0萬元、10０00萬元，預(yù)計(jì)使用年限均為8年。至20＊8年末,X、Y、Z機(jī)器的賬面價值分別為20２3萬元、3０00萬元、500０萬元，預(yù)計(jì)剩余使用年限均為4年。由于產(chǎn)品技術(shù)落后于其他同類產(chǎn)品，產(chǎn)品銷量大幅下降，２0*８年度比上年下降了45%。經(jīng)對A資產(chǎn)組(涉及分派的總部資產(chǎn),下同)未來4年的鈔票流量進(jìn)行預(yù)測并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后，甲公司預(yù)計(jì)A資產(chǎn)組未來鈔票流量現(xiàn)值為8480萬元。甲公司無法合理預(yù)計(jì)A資產(chǎn)組公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額，因X、Ｙ、Z機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生鈔票流量，因此也無法預(yù)計(jì)X、Y、Z機(jī)器各自的未來鈔票流量現(xiàn)值。甲公司估計(jì)X機(jī)器公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額為1800萬元,但無法估計(jì)Ｙ、Z機(jī)器公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額。（3)B資產(chǎn)組為一條生產(chǎn)線，成本為1875萬元,預(yù)計(jì)使用年限為202３。至20*８年末,該生產(chǎn)線的賬面價值為1５0０萬元,預(yù)計(jì)剩余使用年限為20２３。B資產(chǎn)組未出現(xiàn)減值跡象。經(jīng)對Ｂ資產(chǎn)組(涉及分派的總部資產(chǎn)，下同）未來２023的鈔票流量進(jìn)行預(yù)測并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后，甲公司預(yù)計(jì)B資產(chǎn)組未來鈔票流量現(xiàn)值為2６00萬元。甲公司無法合理預(yù)計(jì)Ｂ資產(chǎn)組公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額。(4)C資產(chǎn)組為一條生產(chǎn)線,成本為37５０萬元,預(yù)計(jì)使用年限為2０2３。至20*8年末，該生產(chǎn)線的賬面價值為2０2３萬元，預(yù)計(jì)剩余使用年限為8年。由于實(shí)現(xiàn)的營業(yè)利潤遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于預(yù)期，C資產(chǎn)組出現(xiàn)減值跡象。經(jīng)對C資產(chǎn)組(涉及分派的總部資產(chǎn)，下同)未來8年的鈔票流量進(jìn)行預(yù)測并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后,甲公司預(yù)計(jì)C資產(chǎn)組未來鈔票流量現(xiàn)值為2０23萬元。甲公司無法合理預(yù)計(jì)Ｂ資產(chǎn)組公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額。(５)Ｄ資產(chǎn)組為新購入的生產(chǎn)小家電的丙公司。20＊8年2月1日,甲公司與乙公司簽訂<股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議>,甲公司以9100萬元的價格購買乙公司持有的丙公司７０%的股權(quán)。4月1５日,上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議經(jīng)甲公司臨時股東大會和乙公司股東會批準(zhǔn)。4月2５日，甲公司支付了上述轉(zhuǎn)讓款。5月３1日,丙公司改選了董事會，甲公司提名的董事占半數(shù)以上，按照公司章程規(guī)定，財務(wù)和經(jīng)營決策需董事會半數(shù)以上成員表決通過。當(dāng)天丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為１２02３萬元。甲公司與乙公司在該項(xiàng)交易前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。D資產(chǎn)組不存在減值跡象。至20*8年１２月31日，丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按照購買日的公允價值連續(xù)計(jì)算的賬面價值為１30０0萬元。甲公司估計(jì)涉及商譽(yù)在內(nèi)的D資產(chǎn)組的可收回金額為1３5０0萬元。(6)其他資料如下：1.上述總部資產(chǎn),以及Ａ、B、Ｃ各資產(chǎn)組相關(guān)資產(chǎn)均采用年限平均法計(jì)提折舊,預(yù)計(jì)凈殘值均為零。2.電子數(shù)據(jù)解決設(shè)備中資產(chǎn)組的賬面價值和剩