2023年中級(jí)會(huì)計(jì)職稱考試中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)第二章重、難點(diǎn)及典型例題

第2章存貨重點(diǎn)、難點(diǎn)講解及典型例題

一、存貨的初始計(jì)量

（一)外購的存貨

購買價(jià)款＋相關(guān)稅費(fèi)＋運(yùn)送費(fèi)+裝卸費(fèi)+保險(xiǎn)費(fèi)+其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用成本構(gòu)成內(nèi)容購買價(jià)款指發(fā)票金額，不涉及按規(guī)定可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額相關(guān)費(fèi)用①運(yùn)雜費(fèi)：運(yùn)送費(fèi)、裝卸費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、半途的倉儲(chǔ)費(fèi)②運(yùn)送途中的合理損耗【★2023年多選題】③入庫前的挑選整理費(fèi)④其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用相關(guān)稅金消費(fèi)稅、資源稅、不能抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額、關(guān)稅等

?

【提醒１】商品流通公司(如家樂福、貿(mào)易公司等)外購存貨的進(jìn)貨費(fèi)用，分兩種情況：一種是金額較小,發(fā)生時(shí)直接計(jì)入銷售費(fèi)用；另一種情況是金額較大,計(jì)入存貨成本。既可以在發(fā)生時(shí)計(jì)入,也可以先進(jìn)行歸集,期末再分?jǐn)?已售商品的進(jìn)貨費(fèi)用攤?cè)氘?dāng)期損益—主營業(yè)務(wù)成本，未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用攤?cè)肫谀┐尕洺杀?。注意與制造業(yè)公司的區(qū)別。

【提醒２】合理損耗舉例:采購汽油正常揮發(fā)的;運(yùn)煤途中正常漏掉的。

不合理的損耗，根據(jù)發(fā)生損耗的具體因素，計(jì)入相應(yīng)的科目中，不構(gòu)成存貨入賬成本。?【例題1·多選題】下列項(xiàng)目中，應(yīng)計(jì)入存貨成本的有（）。?Ａ．采購存貨的價(jià)款?Ｂ.入庫前的挑選整理費(fèi)用C．運(yùn)送途中的合理損耗D．采購過程中因意外災(zāi)害發(fā)生的凈損失?【答案】AＢC?【解析】存貨采購過程中因意外災(zāi)害發(fā)生的凈損失，應(yīng)記入“營業(yè)外支出”科目。

【例題2·單選題】甲公司為增值稅一般納稅人。本月購進(jìn)原材料200公斤,貨款為6000元，增值稅為1０２0元；發(fā)生的保險(xiǎn)費(fèi)為３50元,入庫前的挑選整理費(fèi)用為130元;驗(yàn)收入庫時(shí)發(fā)現(xiàn)數(shù)量短缺10％,經(jīng)查屬于運(yùn)送途中合理損耗。甲公司該批原材料的實(shí)際單位成本為每公斤（)元。?A．32.４

B．33.３3

Ｃ．3５.28?D．36

【答案】D?【解析】購入原材料的實(shí)際總成本=6000+350＋1３0=6480(元)，實(shí)際入庫數(shù)量＝200×（1-１0%)=18０（公斤)，所以甲公司該批原材料實(shí)際單位成本＝64８0/1８0＝3６(元/公斤)。

【提醒】存貨成本的擬定是基礎(chǔ)性知識(shí)點(diǎn),也是考試的重點(diǎn),考生應(yīng)純熟掌握外購存貨成本的構(gòu)成要素,特別是途中合理損耗的解決,經(jīng)常在計(jì)算性客觀題中出現(xiàn)。

(二)委托外單位加工取得的存貨成本（１)發(fā)出材料的實(shí)際成本；(2)加工費(fèi)用;（3)相關(guān)稅金;（4）其他費(fèi)用(運(yùn)送費(fèi)、裝卸費(fèi)等)。委托加工受托方按照加工委托方允許抵扣的,不計(jì)入收回物資的成本。下，增值費(fèi)用收取增值稅委托方不允許抵扣的，計(jì)入收回的物資成本。稅和消費(fèi)受托方代收代交消費(fèi)稅收回后連續(xù)加工應(yīng)稅消費(fèi)品的記入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”科目借方稅的解決收回后直接用于銷售或連續(xù)生產(chǎn)計(jì)入委托加工物資成本【★2023年單選題】

非應(yīng)稅消費(fèi)品的【提醒1】按稅法規(guī)定,收回后連續(xù)加工應(yīng)稅消費(fèi)品的,再加工后的應(yīng)稅消費(fèi)品出售時(shí)應(yīng)繳納消費(fèi)稅，之前加工環(huán)節(jié)由受托方代收代交的消費(fèi)稅允許從中扣除,因此會(huì)計(jì)解決上,將加工環(huán)節(jié)消費(fèi)稅計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”的借方,未來便可以直接抵扣銷售時(shí)應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅的貸方金額;而收回后直接用于出售的(或連續(xù)生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品)，出售時(shí)不再繳納消費(fèi)稅,也就不能抵扣前期繳納金額,且消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅,所以加工環(huán)節(jié)的金額應(yīng)計(jì)入加工物資成本。?【提醒2】委托加工環(huán)節(jié),委托方應(yīng)交消費(fèi)稅的計(jì)算:

①受托方有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格時(shí)，消費(fèi)稅=同類消費(fèi)品銷售價(jià)格×消費(fèi)稅稅率

②受托方無同類消費(fèi)品銷售價(jià)格時(shí),消費(fèi)稅＝組成計(jì)稅價(jià)格×消費(fèi)稅稅率

組成計(jì)稅價(jià)格＝(材料實(shí)際成本＋加工費(fèi))/(1－消費(fèi)稅稅率)

【提醒３】對(duì)于委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的會(huì)計(jì)解決，考生應(yīng)重點(diǎn)掌握增值稅、消費(fèi)稅什么時(shí)候計(jì)入成本。此外委托加工存貨入賬成本的計(jì)算或構(gòu)成要素是選擇題的常見出題點(diǎn)。

【例題3·單選題】Ａ公司委托B公司加工材料一批，A公司發(fā)出原材料實(shí)際成本為50000元,竣工收回時(shí)支付加工費(fèi)２023元,消費(fèi)稅800０元。A公司收回材料后將其直接對(duì)外銷售。假設(shè)A、Ｂ公司均為增值稅一般納稅人,合用的增值稅稅率為1７％，消費(fèi)稅稅率為10%。該材料A公司已收回，并取得增值稅專用發(fā)票，則該委托加工材料收回后的入賬價(jià)值是（）元。

A.52０2３

Ｂ.5７778?C．60０00?D.59340

【答案】Ｃ

【解析】該委托加工材料收回后的入賬價(jià)值＝５000０＋20２3+800０＝6０000(元)。?【記憶竅門】直接出售,（未來）不交稅，不抵扣，計(jì)成本；繼續(xù)生產(chǎn)，(未來)要交稅，可抵扣，記借方。

(三)其他方式取得的存貨方式成本構(gòu)成自制成本=材料成本＋人工成本＋制造費(fèi)用投資者投入投資協(xié)議或協(xié)議約定的價(jià)值,但協(xié)議或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。提供勞務(wù)勞務(wù)的直接人工+其他直接費(fèi)用+可歸屬于該存貨的間接費(fèi)用其他方式按相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定擬定?！咎嵝选砍Ｒ姷牟挥?jì)入存貨成本的相關(guān)稅費(fèi)有：?非正常的損耗—記入“營業(yè)外支出、管理費(fèi)用”等科目；?采購人員差旅費(fèi)—記入“管理費(fèi)用”科目;

入庫后的挑選整理費(fèi)和保管費(fèi)—記入“管理費(fèi)用”科目；

驗(yàn)收入庫后的倉儲(chǔ)費(fèi)用（不涉及在生產(chǎn)過程中為達(dá)成下一生產(chǎn)階段所必需的倉儲(chǔ)費(fèi))—記入“管理費(fèi)用”科目；?允許抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額—記入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目；?受托方代收代繳的收回后連續(xù)加工應(yīng)稅消費(fèi)品的消費(fèi)稅—記入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”科目的借方;其他不必要支出。

二、存貨的期末計(jì)量?資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。?(一)可變現(xiàn)凈值的擬定【★2０23年多選題】【★202３年單選題】?可變現(xiàn)凈值＝估計(jì)售價(jià)－至竣工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)

【鏈接】可變現(xiàn)凈值是會(huì)計(jì)計(jì)量屬性之一，只有存貨才會(huì)涉及可變現(xiàn)凈值，其他的長期性資產(chǎn)一般使用

“可收回金額”,遵循資產(chǎn)減值準(zhǔn)則。?擬定存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí),應(yīng)考慮存貨的持有目的（繼續(xù)加工還是直接對(duì)外出售)，同時(shí)擬定估計(jì)售價(jià)時(shí)要考慮該存貨（或生產(chǎn)后的存貨)是否已簽訂協(xié)議。不同存貨可變現(xiàn)凈值的擬定方法如下圖所示:

?1.估計(jì)售價(jià)的擬定:有協(xié)議的按協(xié)議價(jià),無協(xié)議的按一般售價(jià)。

2.需要通過加工的材料是否跌價(jià)，應(yīng)考慮產(chǎn)品是否跌價(jià)。因素是材料持有的目的是繼續(xù)生產(chǎn)產(chǎn)品而非銷售,其價(jià)值就是通過產(chǎn)品的銷售來實(shí)現(xiàn)的,與材料的市場售價(jià)的高低無關(guān)。

3.公司持有存貨的數(shù)量多于協(xié)議數(shù)量的(即部分有協(xié)議的)，應(yīng)將有協(xié)議的部分和無協(xié)議的部分按相應(yīng)的方法分別擬定可變現(xiàn)凈值，并與其相相應(yīng)的成本進(jìn)行比較．分別擬定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提或轉(zhuǎn)回金額。

【★20２3年判斷題】

例如,某公司持有1２０２３0臺(tái)產(chǎn)品，其中100０００臺(tái)有銷售協(xié)議，每臺(tái)協(xié)議價(jià)格10００元，市場銷售價(jià)格９50元,假設(shè)銷售一臺(tái)產(chǎn)品的銷售費(fèi)用及稅金合計(jì)２０元．則該產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值分為兩個(gè)部分計(jì)算:有銷售協(xié)議的部分，可變現(xiàn)凈值=1００0００×１000-100０0０×20=98000００0(元)。無銷售協(xié)議的部分,可變現(xiàn)凈值＝２02３0×９５0-2０230×20＝1８6000００(元)。?【提醒】存貨可變現(xiàn)凈值的擬定是存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提的前提，也是存貨期末計(jì)量的核心，因此該知識(shí)點(diǎn)是歷年考試的重點(diǎn)，題型多在客觀題中以小計(jì)算的形式出現(xiàn)。其中，部分有協(xié)議(即公司持有的存貨數(shù)量多于協(xié)議數(shù)量的)和需要通過加工的材料存貨叮變現(xiàn)凈值的擬定是重中之重。

【例題4·單選題】甲公司2023年12月31日庫存配件１０0套,每套配件的賬面成本為１2萬元,市場價(jià)格10萬元。該批配件可用于加工100件Ａ產(chǎn)品，將每套配件加工成A產(chǎn)品尚需投入17萬元。A產(chǎn)品2023年１2月31日的市場價(jià)格為每件２8.7萬元，估計(jì)銷售過程中每件將發(fā)生銷售費(fèi)用及相關(guān)稅費(fèi)1.2萬元。甲公司2023年1２月３１日該配件在資產(chǎn)負(fù)債表上應(yīng)列示的金額為(）萬元。

A.120０?B．1０0

C．1０50

D.11７0?【答案】C?【解析】配件是用于生產(chǎn)A產(chǎn)品的，所以應(yīng)先計(jì)算A產(chǎn)品是否減值。A產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值＝１00×(28．７-１．２)＝2７50（萬元),Ａ產(chǎn)品成本=１00×(12＋17）＝29０0(萬元),產(chǎn)品成本高于可變現(xiàn)凈值，發(fā)生減值，所以配件期末應(yīng)以可變現(xiàn)凈值計(jì)量；配件可變現(xiàn)凈值＝100×(28．7－17-1.2)=１050(萬元)，配件成本＝１０0×１２=12０0(萬元),配件期末按照成本和可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量，資產(chǎn)負(fù)債表上應(yīng)列示的金額為1０５0萬元。?(二)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的核算?計(jì)提存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益?！尽铮?23年多選題】

◆當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的金額—存貨跌價(jià)準(zhǔn)備賬戶期末應(yīng)有余額存貨跌價(jià)準(zhǔn)備賬戶已有余額

其中，期末存貨成本小于可變現(xiàn)凈值時(shí)，按照成本計(jì)量，期末應(yīng)有余額為零；?期末存貨成本大于可變現(xiàn)凈值時(shí),按照可變現(xiàn)凈值計(jì)量，期末應(yīng)有余額為成本減去可變現(xiàn)凈值后的差額。

注：按照公式計(jì)算出結(jié)果為正數(shù)時(shí),表達(dá)應(yīng)補(bǔ)提的金額,為負(fù)數(shù)時(shí)，表達(dá)應(yīng)轉(zhuǎn)回的金額。轉(zhuǎn)回當(dāng)以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失，減記的會(huì)額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。【★2023年判斷題】

◆轉(zhuǎn)回的限額為“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目貸方已有余額。結(jié)轉(zhuǎn)已經(jīng)計(jì)提了跌價(jià)準(zhǔn)備的存貨，假如部分因出售、債務(wù)重組或非貨幣性資產(chǎn)互換而轉(zhuǎn)出,則應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的相相應(yīng)的跌價(jià)準(zhǔn)備。假如按存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備?！尽?０23年多選題】?【例題5·單選題】某股份有限公司為商品流通公司,發(fā)出存貨采用加權(quán)平均法結(jié)轉(zhuǎn)成本,按單項(xiàng)存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備；存貨跌價(jià)準(zhǔn)備在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)。該公司2０23年年初存貨的賬面余額中包含甲產(chǎn)品12０0件,其實(shí)際成本為36０萬元,已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為3０萬元。2０2３年該公司未發(fā)生任何與甲產(chǎn)品有關(guān)的進(jìn)貨,甲產(chǎn)品當(dāng)期售出４00件。2023年１２月３1日,該公司對(duì)甲產(chǎn)品進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn),庫存甲產(chǎn)品均無不可撤消協(xié)議,其市場銷售價(jià)格為每件0.26萬元，預(yù)計(jì)銷售每件甲產(chǎn)品還將發(fā)生銷售費(fèi)用及相關(guān)稅金0．００５萬元。假定不考慮其他因素的影響，該公司202３年年末對(duì)甲產(chǎn)品計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為（)萬元。?Ａ.6

B.16

C．２6

D.36?【答案】B

【解析】2０23年年末甲產(chǎn)品的實(shí)際成本＝360－360×4０0/１200=2４０(萬元)，可變現(xiàn)凈值=8０0×（0.2６－0.005）=20４（萬元)。存貨跌價(jià)準(zhǔn)備賬戶期末應(yīng)有金額＝240－204＝3６（萬元)，已有金額＝期初余額3０-當(dāng)期銷售結(jié)轉(zhuǎn)的金額400/1200×30＝20(萬元),則該公司年末對(duì)甲產(chǎn)品計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=36-２0=１6(萬元).

本章小結(jié)

本章應(yīng)重點(diǎn)掌握的內(nèi)容是存貨的初始和期末計(jì)量。在存貨的初始計(jì)量中，應(yīng)掌握外購存