稅務(wù)籌劃案例分析

高新技術(shù)企業(yè)在新稅法環(huán)境下的納稅籌劃——以煙臺萬華公司為例組長：王曉琳發(fā)言人：王雪梅組員：張欠欠鄧晉升羅杰姚東方付靈主要內(nèi)容公司概況1高新技術(shù)企業(yè)有關(guān)的稅收優(yōu)惠政策23公司的納稅籌劃方案介紹4結(jié)論和借鑒煙臺萬華聚氨酯股份有限公司（以下簡稱“W公司”）是我國“六五”計劃的重點工程，從七十年代開始項目的引進工作，1983年建成投產(chǎn)。1995年改制為企業(yè)集團公司，是目前我國唯一擁有MDI自主知識產(chǎn)權(quán)的生產(chǎn)企業(yè)。2008年12月被認定為高新技術(shù)企業(yè)。2009年2月被再次認定為高新技術(shù)企業(yè)。2011年，公司實現(xiàn)銷售收入136.6億元、凈利潤18.5億元。2010年，“煙臺萬華科技創(chuàng)新系統(tǒng)工程”項目獲國家科技進步二等獎；2009年、2011年公司連續(xù)兩次榮獲“翰威特中國最佳雇主”大獎。公司主要從事MDI為主的異氰酸酯系列產(chǎn)品、芳香多胺系列產(chǎn)品、熱塑性聚氨酯彈性體系列產(chǎn)品的研究開發(fā)、生產(chǎn)和銷售，是亞太地區(qū)最大的MDI制造企業(yè)。目前，公司共有三套MDI裝置，產(chǎn)能達到80萬噸/年，產(chǎn)品質(zhì)量和單位消耗均達到國際先進水平。2011年入選首批“國家技術(shù)創(chuàng)新示范企業(yè)”。1、公司概況MDI應(yīng)用范圍聚氨酯保溫材料產(chǎn)品廣泛應(yīng)用于保溫、制革、彈性體、涂料、粘合劑、電子及汽車、火車內(nèi)飾件等領(lǐng)域。聚氨酯粘合劑制秸桿板材家具主要產(chǎn)品：1.1公司財務(wù)狀況分析以價值為導向的全面預算管理體系“現(xiàn)金為王”財務(wù)管理粗放型精細化據(jù)國家統(tǒng)計局相關(guān)資料顯示，化工行業(yè)增值稅稅負大體集中在2.5%-4.5％，而工業(yè)企業(yè)整體增值稅納稅人實際承擔稅收負擔平均值是3.97％，比較之后W聚氨酯股份公司的總稅負卻達5.02％，高出行業(yè)平均水平1.05％，W公司繳納增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅三個主要稅種分別同業(yè)類似公司所繳納平均值高出1.2％、2.3％、0.8％，嚴重超過行業(yè)均值的稅負，導致公司利潤下降。納稅籌劃理念比較落后缺乏整體籌劃公司會計人員納稅籌劃職業(yè)培訓不足主要原因：（1）國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，按照15%的優(yōu)惠稅率征收企業(yè)所得稅。（2）新稅法規(guī)定，由于技術(shù)進步，升級較快的設(shè)備以及常年處于惡劣使用環(huán)境下的機器設(shè)備可采用縮短折舊年限或者采用加速折舊的方法提取折舊。（3）企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)的取得的經(jīng)濟利益，以及國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目投資經(jīng)營的所得，從事符合國家相關(guān)政策規(guī)定的環(huán)保、節(jié)能項目，及高新技術(shù)企業(yè)的技術(shù)成果轉(zhuǎn)讓所得，依據(jù)新稅法規(guī)定可以享受減免優(yōu)惠。（4）中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第五十七條（二）2008年1月1日(含)之后在五大經(jīng)濟特區(qū)和上海浦東新區(qū)完成登記注冊的國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，自取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，享受“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠政策，因此，高新技術(shù)企業(yè)設(shè)立時投資地點的選擇，以及后期的母子公司的選擇都將是重點關(guān)注的稅務(wù)籌劃領(lǐng)域。2.高新技術(shù)企業(yè)有關(guān)的稅收優(yōu)惠政策3.納稅籌劃方案設(shè)計概念與納稅籌劃的區(qū)別TitleinhereTitleihere現(xiàn)行稅法允許的范圍內(nèi)，最少額的納稅納稅籌劃是獲取利潤最大化或企業(yè)價值最大化，并非單純最少額納稅，但節(jié)稅導致納稅的減少是納稅籌劃的重要收益來源是指負有納稅義務(wù)的納稅人故意違反稅法，通過對已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟行為采取虛報、隱瞞等手段以逃避繳納稅款的行為納稅籌劃以遵守現(xiàn)行稅法為前提，而偷稅是一種故意違反稅法的行為節(jié)稅偷稅避稅納稅人在不違反稅法的前提下，通過對生產(chǎn)經(jīng)營活動及財務(wù)活動的安排以期達到納稅義務(wù)最小的行為避稅是利用稅法的不完整性，通過“變通”、“調(diào)整”等手段，巧妙的利用稅法漏洞，以達到避稅或減輕稅負目的，避稅有悖于稅收立法者的意圖3.1納稅籌劃與偷稅、避稅之間的關(guān)系對高新技術(shù)企業(yè)而言，納稅籌劃方案設(shè)計策略源于稅收法規(guī)政策許可的框架下、財務(wù)核算、經(jīng)營運作相結(jié)合的過程中，并且隨著稅法環(huán)境變化、高新技術(shù)要企業(yè)認定標準的變化發(fā)展而發(fā)展。本節(jié)結(jié)合W公司有關(guān)會計數(shù)據(jù)，結(jié)合公司運營過程中高新技術(shù)企業(yè)籌資、經(jīng)營活動和營銷決策等日常業(yè)務(wù)，綜合運用納稅籌劃各項基本技術(shù)設(shè)計并對比各種納稅籌劃方案。高新技術(shù)企業(yè)是資本密集型企業(yè)，因此籌資是其進行研發(fā)及經(jīng)營活動的前提。與其對應(yīng)，籌資管理環(huán)節(jié)的納稅籌劃，也是高新技術(shù)企業(yè)整體納稅籌劃方法中的重要內(nèi)容。3.2W公司的籌資管理的納稅籌劃3.2.1籌資方式的籌劃融資通道證劵融資商業(yè)信用自身積累借款W公司旗下新材料科技有限公司2007年向華夏銀行貸款500萬元用于項目研發(fā)資金，華夏銀行給出的年利率10％，期限5年，經(jīng)測算此“秸稈制造板材”項目年投資收益率為18％，在選擇貸款償本付息的方案上，W公司列出4種方案(為簡化計算不考慮資金時間價值)：①②③④貸款到期后一次還本付息每個會計年度償付等額的本息500萬×0.2638=131.9萬每個會計年度等額償付年均本金100萬以及貸款到期的全部利息每個會計年度支付等額利息50萬，在到期時一次還本從上表可以看出方案A使新材料科技有限公司五年稅負最小，但由于五年內(nèi)流出的現(xiàn)金總量也最多，給新材料科技有限公司帶來凈利潤也最低。所以，從經(jīng)濟效益的來看，方案A是不是最佳選擇；方案B稅負雖比方案A大，但它使流出的現(xiàn)金總量最小化，因此新材料科技有限公司選擇方案B作為償本付息的方案。高新技術(shù)企業(yè)籌資渠道通常有發(fā)行證券、自身積累、金融機構(gòu)舉債、向同業(yè)或其他相關(guān)組織拆借、公司內(nèi)部集資等。自身積累向銀行等金融機構(gòu)舉債向同業(yè)或其他相關(guān)組織拆借公司內(nèi)部集資稅負成本依次升高其原因在于：公司內(nèi)部集資和同業(yè)間相關(guān)組織拆借，借款發(fā)生的利息依據(jù)稅法允許在稅前列支，雖然利率會比金融機構(gòu)舉債要高，但最終籌資成本未必會比向金融機構(gòu)舉債的高。3.2.2籌資渠道的納稅籌劃W公司寧波產(chǎn)業(yè)園正常運轉(zhuǎn)后，為實現(xiàn)新廠房測試裝置能耗比跨國公司的能耗降低10％的設(shè)計目標，W寧波聚氨酯有限公司(下簡稱W寧波公司)與寧波本地D公司以相互拆借的渠道互為對方提供投資資金：DW寧波300萬200萬假設(shè)兩公司：收益率均為100％，相互拆借利率均10％所得稅率15％利息稅率為5％則W寧波公司和D公司的稅負核算：W寧波公司在付息后的應(yīng)繳稅金：(200-200*10％)*15％=27萬從D公司得到利息收入應(yīng)繳稅金：300*10%*5％=1.5萬W寧波公司應(yīng)繳稅金總額：27+1.5=28.5萬W寧波公司付、收息后的利潤收入：200-20+30=210萬故W寧波公司綜合應(yīng)納稅的稅率：28.5/210=13.57％D公司：付息后的應(yīng)納稅：(300-100*10％)*25％=67.5萬從W寧波公司收取利息的應(yīng)納稅：200*10％*5％=1萬D公司最終應(yīng)納稅：67.5+1=68.5萬D公司在付、收息后的收益：300-30+20=290萬故D公司綜合納稅的稅率：68.5/290=23.62％通過上述核算得出結(jié)論，公司間相互拆借頭寸時，W寧波公司、D公司各自的稅負雙雙下降，不但使W寧波公司及D公司稅后凈利相對提高，也使兩間公司稅后凈絕對提高；不但使W寧波公司及D公司應(yīng)繳稅款相對降低，也使兩間公司稅稅負絕對值降低。結(jié)論：參照我國稅法的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)依法采取對銷售環(huán)節(jié)結(jié)算方案的選取推延繳稅義務(wù)出現(xiàn)的期間，取得延期納稅的效果。繳稅義務(wù)發(fā)生期的順延在長期來看并不減少應(yīng)納稅所得額，但能夠運用資金的時間價值，獲取最大化的收益。比如：新所得稅法對銷售過選取差異結(jié)算方式的繳稅義務(wù)產(chǎn)生時間有不同的規(guī)范，對于直接收款銷貨的，不管貨物是否發(fā)出，繳稅義務(wù)發(fā)生時間以收到銷貨款或者獲得索取銷貨款憑據(jù)并將提貨單據(jù)交給購貨方時；3.2.3產(chǎn)品銷售過程中的納稅籌劃托收承付賒銷和分期付款預收貨款銷售應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)貨并辦妥托收手續(xù)約定的收款日期貨物發(fā)出時取得索取銷售額憑據(jù)第三十八條條例第十九條第一款第（一）項規(guī)定的收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，按銷售結(jié)算方式的不同，具體為：（一）采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當天；（二）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天；（三）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當天；（四）采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當天，但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12個月的大型機械設(shè)備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天；（五）委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當天；（1）委托代銷方式銷售貨物籌劃：W公司于2010年5月向福建某下游采購商銷售聚氨酯添加劑117萬元(包含稅金)，對于上述交易假若不用委托代銷，則在5月應(yīng)計增值稅銷項稅額117/(1+17％)*17％=17萬并產(chǎn)生繳稅義務(wù)；假若采用委托代銷，對于5月沒有收到銷貨單的銷售額可依法不予計算銷項稅，在收到受托代銷企業(yè)代銷清單后，再計算銷項稅同時產(chǎn)生繳稅義務(wù)，綜上，此類銷售業(yè)務(wù)選擇委托代銷方案對w寧波公司利益更優(yōu)。（2）賒銷和分期收款方式的籌劃：2011年6月銷售異氰酸酯添加劑業(yè)務(wù)共產(chǎn)生應(yīng)收貨款1800萬元(含稅金額)，其中包含800萬元賒銷，W公司如果運用直接收款方式應(yīng)在2011年6月對1800萬銷售計提銷項稅1800/(1+17％)*17％=261.54萬元。如果對800萬元賒銷款在貨款結(jié)算中采用上述收款結(jié)算方式，可達到依法延期納稅的目的。6月計提銷項稅額1000/(1+17％)*17％=145.3萬元，其余銷項800/(1+17％)*17％=116.24萬元，依法順延賒銷款到期日予以計算。由上可知，將企業(yè)即期賒銷即期確認收入的銷售方式改為分期收款銷售方式，不失為一種既降低了稅負、又不影響企業(yè)收入的優(yōu)選策略。因為按我國稅法規(guī)定，企業(yè)采用分期收款方式銷售貨物，按合同約定的收款日期的當天確認銷售收入。新企業(yè)所得稅法規(guī)定：由于科技進步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的設(shè)備以及常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。企業(yè)固定資產(chǎn)折舊額的大小將影響當期應(yīng)納稅所得，另外，折舊作為非付現(xiàn)成本，因此可以根據(jù)公司的經(jīng)營戰(zhàn)略及執(zhí)行情況，設(shè)計不同折舊模式下納稅額現(xiàn)值的方案進行對比，得出最適合的納稅籌劃方案。依據(jù)新稅法，可以運用的加速折舊核算方法有2種：即雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。3.2.4內(nèi)部會計核算中的納稅籌劃（一）

折舊的籌劃有關(guān)法律條文：《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第三十二條企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十八條企業(yè)所得稅法第三十二條所稱可以采取縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法的固定資產(chǎn)，包括：

（一）由于技術(shù)進步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；

（二）常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。

采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于本條例第六十條規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。例如：W公司于2009年購入新生產(chǎn)設(shè)備，采用加速折舊進行核算，設(shè)計納稅籌劃使W公司稅收成本下降。此生產(chǎn)輔助設(shè)備總投資800萬，設(shè)備設(shè)計使用壽命10年，預計凈殘值率5％。因為選用不同的折舊方案，各年的折舊額會產(chǎn)生差異，因此導致每年的應(yīng)稅所得額和所得稅額各不相同。假設(shè)W公司在以后10年稅前利潤與2009年一致，那么各年所得稅核算情況如下。

不同折舊法下各年所得稅情況對比表單位：萬元年份項目平均年限法雙倍余額遞減法年數(shù)總和法折舊額應(yīng)稅所得所得稅折舊額應(yīng)稅所得所得稅折舊額應(yīng)稅所得所得稅l7641241360．921604040．001333．20138．184061．821340．4027641241360．921284072．001343．76124．364075．641344．9637641241360．92102．44097．601352．21110．554089．451349．5247641241360．9281．924118．081358．9796．734103．271354．0857641241360．9265．544134．461364．3682．914117．091358．6467641241360．9252．434147．571368．7069．094130．911363．2077641241360．9242．434157．571372．0055．274144．731367．7687641241360．9242．434157．571372．0041．454158．551372．3297641241360．9242．434157．571372．0027．644172．361376．87107641241360．9242．424157．581372．0013．824186．181381．25合計7604124013609．207604124013609．20760．0041240．0013609．20由上表計算過程可知，盡管W公司10年折舊總額、應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納所得稅額總計金額各自相等，盡管如此，但直線法及加速折舊法下各年折舊金額對各會計年度應(yīng)納稅額產(chǎn)生的影響是有差異的。以第1年為例，W公司在直線法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法下分別是1360.92萬、1333.2萬和1340.40萬，選用雙倍余額遞減法比直線法節(jié)約稅收成本27.72萬，年數(shù)總和法節(jié)約稅收成本20.52萬。通常情況下，高新技術(shù)企業(yè)為了在競爭中求發(fā)展，鞏固并拓展產(chǎn)品的市場占有份額，一般采用賒銷的產(chǎn)品銷售策略。這樣使得高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)收賬款數(shù)額增多，擔負了壞賬損失和機會成本，而且提前繳納了大量的稅款。

關(guān)于壞賬損失的應(yīng)對方法分為備抵及直接轉(zhuǎn)銷法，選擇不同的處理方案，導致產(chǎn)生費用的差異，對高新技術(shù)企業(yè)所得稅造成的影響也有差異。

（二）

壞賬處理的籌劃備抵法是指高新技術(shù)企業(yè)在各會計期間估算壞賬損失，計提壞賬損失及壞賬準備金，當遇到壞賬時，依據(jù)此筆賒銷業(yè)務(wù)實際產(chǎn)生的壞賬金額沖抵預提的壞賬準備金，并結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)收賬款。直接轉(zhuǎn)銷法是指高新技術(shù)企業(yè)在實際發(fā)生壞賬時，在壞賬發(fā)生期間確認壞賬損失，在費用中核算，并核銷該應(yīng)收賬款。處理方法2010年3月銷售聚氨酯成品15000件，單位價格80元，單件利潤20元，此宗貨物的應(yīng)收賬款直至2010年12月仍未收到，經(jīng)銷售部及風險管理部認定為壞賬。（在公司發(fā)出貨物時即開出銷貨發(fā)票入賬）方案A

假設(shè)選用直接沖銷法處理：2010年發(fā)生應(yīng)收賬款時：借：應(yīng)收賬款1200000貸：銷售收入12000002011年經(jīng)銷售部及風險管理部核準為無法收回的壞賬：借：管理費用1200000貸：應(yīng)收賬款1200000方案B

假設(shè)選用備抵法，提取壞賬比例為0