合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

第九章合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制目前一頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)第一節(jié)調(diào)整分錄的編制一、對子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整

編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先應(yīng)對各子公司進(jìn)行分類，分為同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司和非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司兩類。1.同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司

對于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，其采用的會計(jì)政策、會計(jì)期間與母公司一致的情況下，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)以有關(guān)子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，不需要進(jìn)行調(diào)整；子公司采用的會計(jì)政策、會計(jì)期間與母公司不一致的情況下，則需要考慮重要性原則，按照母公司的會計(jì)政策和會計(jì)期間，對子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。目前二頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)2.非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司

對于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，除應(yīng)考慮會計(jì)政策及會計(jì)期間的差別外，需要對子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整外，還應(yīng)當(dāng)根據(jù)母公司在購買日設(shè)置的備查簿中登記的該子公司有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等的公允價(jià)值，對子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，使子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表反映為在購買日公允價(jià)值基礎(chǔ)上確定的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等在本期資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)有的金額。目前三頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)目前四頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

調(diào)整分錄（以固定資產(chǎn)購買日公允價(jià)值大于賬面價(jià)值為例）如下：（1）投資當(dāng)年

借：固定資產(chǎn)—原價(jià)（調(diào)增固定資產(chǎn)價(jià)值）

貸：資本公積

借：管理費(fèi)用（當(dāng)年應(yīng)多提折舊）

貸：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊目前五頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

借：固定資產(chǎn)—原價(jià)（調(diào)增固定資產(chǎn)價(jià)值）

貸：資本公積—年初

借：未分配利潤—年初（年初累計(jì)應(yīng)多提折舊）

貸：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊

借：管理費(fèi)用（當(dāng)年應(yīng)多提折舊）

貸：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊目前六頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)二、將對子公司的長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法調(diào)整分錄如下：1.投資當(dāng)年（1）調(diào)整被投資單位盈利借：長期股權(quán)投資貸：投資收益（2）調(diào)整被投資單位虧損借：投資收益貸：長期股權(quán)投資（3）調(diào)整被投資單位分派現(xiàn)金股利借：投資收益貸：長期股權(quán)投資（4）調(diào)整子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動（假定所有者權(quán)益增加）借：長期股權(quán)投資貸：資本公積——本年目前七頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

①調(diào)整以前年度被投資單位盈利

借：長期股權(quán)投資

貸：未分配利潤——年初

②調(diào)整被投資單位本年盈利

借：長期股權(quán)投資

貸：投資收益

③調(diào)整被投資單位以前年度虧損

借：未分配利潤——年初

貸：長期股權(quán)投資

④調(diào)整被投資單位本年虧損

借：投資收益

貸：長期股權(quán)投資目前八頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)⑤調(diào)整被投資單位以前年度分派現(xiàn)金股利

借：未分配利潤——年初

貸：長期股權(quán)投資⑥調(diào)整被投資單位當(dāng)年分派現(xiàn)金股利

借：投資收益

貸：長期股權(quán)投資⑦調(diào)整子公司以前年度除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動（假定所有者權(quán)益增加）

借：長期股權(quán)投資

貸：資本公積——年初⑧調(diào)整子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動（假定所有者權(quán)益增加）

借：長期股權(quán)投資

貸：資本公積——本年目前九頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)【例題1·計(jì)算分析題】假設(shè)P公司能夠控制S公司，S公司為股份有限公司。2010年12月31日，P公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中對S公司的長期股權(quán)投資的金額為2600萬元，擁有S公司80%的股份。P公司在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中采用成本法核算該項(xiàng)長期股權(quán)投資。2010年1月1日，P公司用銀行存款2600萬元購得S公司80%的股份(假定P公司與S公司的企業(yè)合并屬于同一控制下的企業(yè)合并)。2010年1月1日，S公司股東權(quán)益總額為3500萬元，其中股本為2000萬元，資本公積為1500萬元，盈余公積為0元，未分配利潤為0元。2010年，S公司實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬元，提取法定公積金100萬元，分派現(xiàn)金股利600萬元，未分配利潤為300萬元。S公司因持有的可供出售的金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動計(jì)入當(dāng)期資本公積的金額為100萬元。2011年S公司實(shí)現(xiàn)凈利潤1200萬元，提取法定公積金120萬元，無其他所有者權(quán)益變動。假定S公司的會計(jì)政策和會計(jì)期間與P公司一致，不考慮P公司和S公司的內(nèi)部交易及合并資產(chǎn)、負(fù)債的所得稅影響。目前十頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)要求：（1）編制P公司2010年1月1日取得S公司80%股份的會計(jì)分錄。（2）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中編制2010年12月31日對長期股權(quán)投資的調(diào)整分錄。（3）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中編制2011年12月31日對長期股權(quán)投資的調(diào)整分錄。目前十一頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)【答案】（1）合并日借：長期股權(quán)投資2800（3500×80%）貸：銀行存款2600資本公積200（2）2010年12月31日

借：長期股權(quán)投資800(1000×80%)貸：投資收益800借：投資收益480（600×80%）貸：長期股權(quán)投資480借：長期股權(quán)投資80（100×80%）貸：資本公積80（3）2011年12月31日借：長期股權(quán)投資800(1000×80%)貸：未分配利潤——年初800借：未分配利潤——年初480（600×80%）貸：長期股權(quán)投資480借：長期股權(quán)投資80（100×80%）貸：資本公積——年初80借：長期股權(quán)投資960(1200×80%)貸：投資收益960目前十二頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

第二節(jié)抵銷分錄的編制一、長期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益的抵銷（一）同一控制下企業(yè)合并1、同一控制下取得子公司合并日的抵消分錄的編制目前十三頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

借：股本資本公積

盈余公積未分配利潤長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益子公司的凈資產(chǎn)

母公司對子公司的投資調(diào)整數(shù)子公司凈資產(chǎn)×少數(shù)股權(quán)比例

母公司已提減值準(zhǔn)備

同一控制下合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表的抵銷分錄

（長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷）目前十四頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)目前十五頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)2、同一控制下取得子公司合并日后抵消處理（注意調(diào)整分錄的編制）

（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表：母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷

借：股本資本公積

盈余公積未分配利潤長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益【提示】在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的，其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益。目前十六頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（2）合并利潤表：母公司內(nèi)部投資收益等項(xiàng)目與子公司利潤分配等項(xiàng)目的抵銷借：投資收益子凈利潤×母公司持股比例少數(shù)股東損益子凈利潤×少數(shù)股東持股比例未分配利潤（年初）子年初數(shù)貸：提取盈余公積子當(dāng)年提取數(shù)向股東分配利潤子當(dāng)年分配數(shù)未分配利潤（年末）子年末數(shù)目前十七頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（3）合并資產(chǎn)負(fù)債表：內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷借：應(yīng)付股利貸：應(yīng)收股利目前十八頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)【例題2·計(jì)算分析題】沿用〖例題1·計(jì)算分析題〗資料。要求：（1）編制2010年與投資有關(guān)的抵銷分錄。（2）編制2011年與投資有關(guān)的抵銷分錄。目前十九頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)【答案】（1）2010年12月31日（合并日）

借：股本——年初2000——本年0資本公積——年初1500——本年100盈余公積——年初0——本年100未分配利潤——年末300（1000-100-600）貸：長期股權(quán)投資3200（2800+800-480+80）少數(shù)股東權(quán)益800[(2000+0+1500+100+0+100+300)×20%]借：投資收益800少數(shù)股東損益200(1000×20%)未分配利潤——年初0貸：提取盈余公積100對所有者(或股東)的分配600未分配利潤——年末300目前二十頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（2）2011年12月31日

借：股本——年初2000——本年0資本公積——年初1600——本年0盈余公積——年初100——本年120未分配利潤——年末1380（300+1200-120）貸：長期股權(quán)投資4160（2800+800-480+80+960）少數(shù)股東權(quán)益1040[(2000+0+1600+0+100+120+1380)×20%]借：投資收益960少數(shù)股東損益240(1200×20%)未分配利潤——年初300貸：提取盈余公積120對所有者(或股東)的分配0未分配利潤——年末1380目前二十一頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（二）非同一控制下企業(yè)合并1、非同一控制下取得子公司購買日抵消分錄的編制母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷

借：股本資本公積

盈余公積未分配利潤（子公司）長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備商譽(yù)貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益

未分配利潤（合并當(dāng)期為“營業(yè)外收入”）

目前二十二頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)2、非同一控制下取得子公司購買日后抵消分錄的編制注意調(diào)整分錄的編制：按公允價(jià)值對非同一控制下取得子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，使子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表反映為在購買日公允價(jià)值基礎(chǔ)上確定的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債等在本期資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)有的金額以及按權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資。目前二十三頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷

借：股本資本公積

盈余公積未分配利潤（子公司）長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備商譽(yù)貸：長期股權(quán)投資（母公司）少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益×少數(shù)股東投資持股比例）

未分配利潤（合并當(dāng)期為“營業(yè)外收入”）

目前二十四頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)3、母公司內(nèi)部投資收益等項(xiàng)目與子公司利潤分配等項(xiàng)目的抵銷借：投資收益少數(shù)股東損益未分配利潤（年初）貸：提取盈余公積向股東分配利潤未分配利潤（年末）目前二十五頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)4、內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷借：應(yīng)付股利貸：應(yīng)收股利目前二十六頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)投資時(shí)點(diǎn)（合并日或購買日）投資后（合并日或購買日后）母公司子公司母公司投資者投資抵銷投資時(shí)點(diǎn)母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益子公司賬面所有者權(quán)益變動按少數(shù)股東持股比例確認(rèn)少數(shù)股東損益、少數(shù)股東權(quán)益對投資時(shí)點(diǎn)子公司各項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額的調(diào)整按少數(shù)股東持股比例確認(rèn)少數(shù)股東損益、少數(shù)股東權(quán)益內(nèi)部交易逆流交易按少數(shù)股東持股比例確認(rèn)少數(shù)股東損益、少數(shù)股東權(quán)益【鏈接】若企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資采用成本法核算的基礎(chǔ)上編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，其會計(jì)處理如下圖所示：目前二十七頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)二、內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷1.內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目本身的抵銷

在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，需要進(jìn)行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目主要包括：（1）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；（2）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；（3）預(yù)付款項(xiàng)與預(yù)收款項(xiàng)；（4）持有至到期投資（假定該項(xiàng)債券投資，持有方劃歸為持有至到期投資，當(dāng)然也可能作為交易性金融資產(chǎn)等，原理相同）與應(yīng)付債券；（5）應(yīng)收利息與應(yīng)付利息；（6）應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；（7）其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。

抵銷分錄為：

借：債務(wù)類項(xiàng)目

貸：債權(quán)類項(xiàng)目目前二十八頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)2.內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費(fèi)用的抵銷

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間可能發(fā)生持有對方債券等內(nèi)部交易。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)在抵銷內(nèi)部發(fā)行的應(yīng)付債券和持有至到期投資等內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的同時(shí)，將內(nèi)部應(yīng)付債券和持有至到期投資相關(guān)的利息費(fèi)用與投資收益（利息收入）相互抵銷。

應(yīng)編制的抵銷分錄為：

借：投資收益

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用目前二十九頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)3.內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的抵銷

在應(yīng)收賬款采用備抵法核算其壞賬損失的情況下，某一會計(jì)期間壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額是以當(dāng)期應(yīng)收賬款為基礎(chǔ)計(jì)提的。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，隨著內(nèi)部應(yīng)收賬款的抵銷，與此相聯(lián)系也需將內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵銷。其抵銷程序如下：目前三十頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（1）

首先抵銷壞賬準(zhǔn)備的期初數(shù)，抵銷分錄為：

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備

貸：未分配利潤——年初（2）然后將本期計(jì)提（或沖回）的壞賬準(zhǔn)備數(shù)額抵銷，抵銷分錄與計(jì)提（或沖回）分錄借貸方向相反

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失

或：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備

具體做法是：先抵期初數(shù)，然后抵銷期初數(shù)與期末數(shù)的差額。目前三十一頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)4.內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)相關(guān)的所得稅會計(jì)合并抵銷處理（1）首先抵銷期初壞賬準(zhǔn)備對遞延所得稅的影響

借：未分配利潤—年初（期初壞賬準(zhǔn)備余額×所

得稅稅率）

貸：遞延所得稅資產(chǎn)目前三十二頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（2）然后確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)期初期末余額的差額，遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額=期末壞賬準(zhǔn)備余額×所得稅稅率

若壞賬準(zhǔn)備期末余額大于期初余額

借：所得稅費(fèi)用（壞賬準(zhǔn)備增加額×所得稅稅率）

貸：遞延所得稅資產(chǎn)若壞賬準(zhǔn)備期末余額小于期初余額

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：所得稅費(fèi)用（壞賬準(zhǔn)備減少額×所得稅稅率）目前三十三頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

【例題?計(jì)算分析題】P公司2012年12月31日個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款為475萬元，壞賬準(zhǔn)備余額為25萬元。假定P公司2012年系首次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

抵消分錄為：

借：應(yīng)付賬款500

貸：應(yīng)收賬款500

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25

貸：資產(chǎn)減值損失25

借：所得稅費(fèi)用6.25

貸：遞延所得稅資產(chǎn)6.25目前三十四頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表情況：（1）若P公司2013年12月31日個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款仍為475萬元，壞賬準(zhǔn)備余額仍為25萬元。抵消分錄為：

借：應(yīng)付賬款500

貸：應(yīng)收賬款500

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25

貸：未分配利潤——年初25

借：未分配利潤—年初6.25

貸：遞延所得稅資產(chǎn)6.25目前三十五頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（2）若P公司2013年12月31日個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中的內(nèi)部應(yīng)收賬款為570萬元，壞賬準(zhǔn)備余額為30萬元。

借：應(yīng)付賬款600

貸：應(yīng)收賬款600

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25

貸：未分配利潤——年初25

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備5

貸：資產(chǎn)減值損失5目前三十六頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)應(yīng)抵消遞延所得稅資產(chǎn)余額=30×25%=7.5（萬元）借：未分配利潤—年初6.25

貸：遞延所得稅資產(chǎn)6.25借：所得稅費(fèi)用1.25

貸：遞延所得稅資產(chǎn)1.25目前三十七頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

【練習(xí)】假定P公司是S公司的母公司，假設(shè)P公司20×8年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中對S公司內(nèi)部應(yīng)收賬款余額與20×7年相同仍為475萬元，壞賬準(zhǔn)備余額仍為25萬元，20×8年內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備余額未發(fā)生增減變化。S公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)付賬款500萬元系20×7年向P公司購進(jìn)商品存貨發(fā)生的應(yīng)付購貨款。目前三十八頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)P公司在合并工作底稿中應(yīng)進(jìn)行如下抵銷處理：①將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷。其抵銷分錄如下：

借：應(yīng)付賬款500

貸：應(yīng)收賬款500②將上期（20×7年）內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵銷。在這種情況下，P公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表附注中壞賬準(zhǔn)備余額實(shí)際上是上期結(jié)轉(zhuǎn)而來的余額，因此只需將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷，同時(shí)調(diào)整本期期初未分配利潤的金額。其抵銷分錄如下：

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25

貸：未分配利潤——年初25目前三十九頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)三、內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷1．不考慮存貨跌價(jià)準(zhǔn)備情況下內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷

【舉例】假定P公司是S公司的母公司，假設(shè)2012年S公司向P公司銷售商品1000萬元，S公司2012年銷售毛利率為20%，銷售成本為800萬元。P公司購入的上述存貨至2012年12月31日未對外銷售。目前四十頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)2012年12月31日抵銷分錄：借：營業(yè)收入1000

貸：營業(yè)成本800

存貨200連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)：借：未分配利潤—年初（年初存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)

內(nèi)部銷售利潤）

營業(yè)收入（本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入）

貸：營業(yè)成本（倒擠）

存貨（期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）目前四十一頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)上述抵銷分錄的原理為：本期發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售收入與本期發(fā)生存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤之差即為本期發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售成本。抵銷分錄中的“未分配利潤—年初”和“存貨”兩項(xiàng)之差即為本期發(fā)生的存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。目前四十二頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)針對考試，將上述抵銷分錄分為：（1）將年初存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷

借：未分配利潤—年初（年初存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部

銷售利潤）

貸：營業(yè)成本（2）將本期內(nèi)部商品銷售收入抵銷

借：營業(yè)收入（本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入）

貸：營業(yè)成本（3）將期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷

借：營業(yè)成本

貸：存貨（期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）目前四十三頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)【例題】假定P公司是S公司的母公司，假設(shè)20×8年S公司向P公司銷售產(chǎn)品1500萬元，S公司20×8年銷售毛利率與20×7年相同（為20%），銷售成本為1200萬元。P公司20×8年將此商品實(shí)現(xiàn)對外銷售收入為1800萬元，銷售成本為1260萬元；期末存貨為1240萬元（期初存貨1000萬元+本期購進(jìn)存貨1500萬元-本期銷售成本1260萬元），存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益為248萬元

（1240×20%）。目前四十四頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)P公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)進(jìn)行如下抵銷處理：①調(diào)整期初（20×8年）未分配利潤的金額借：未分配利潤——年初200

貸：營業(yè)成本200②抵銷本期（20×8年）內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本借：營業(yè)收入1500

貸：營業(yè)成本1500③抵銷期末存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益借：營業(yè)成本248

貸：存貨248目前四十五頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)2．存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷（1）首先抵銷存貨跌價(jià)準(zhǔn)備期初數(shù)，抵銷分錄為：

借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

貸：未分配利潤——年初（2）然后抵銷因本期銷售存貨結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，抵銷分錄為：

借：營業(yè)成本

貸：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（3）最后抵銷存貨跌價(jià)準(zhǔn)備期末數(shù)與上述余額的差額，但存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷以存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為限。

借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失

或相反目前四十六頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

【舉例】假定P公司是S公司的母公司，假設(shè)2012年S公司向P公司銷售產(chǎn)品1500萬元，銷售成本為1200萬元，至2012年12月31日P公司未將上述商品對外出售。（1）若2012年12月31日存貨可變現(xiàn)凈值為1300萬元，P公司計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備200萬元，作為企業(yè)集團(tuán)整體，不應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，合并報(bào)表應(yīng)抵銷200萬元；（2）若2012年12月31日存貨可變現(xiàn)凈值為1100萬元，P公司計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備400萬元，作為企業(yè)集團(tuán)整體，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100萬元，合并報(bào)表應(yīng)抵銷300萬元（存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。目前四十七頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)3.內(nèi)部交易存貨相關(guān)所得稅會計(jì)的合并抵銷處理（1）調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的期初遞延所得稅資產(chǎn)

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：未分配利潤—年初

或作相反分錄。注：合并財(cái)務(wù)報(bào)表中期初遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)整金額即為上期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中遞延所得稅資產(chǎn)的調(diào)整金額。目前四十八頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（2）確認(rèn)本期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中遞延所得稅資產(chǎn)期末余額（即列報(bào)金額）

遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額=期末合并財(cái)務(wù)報(bào)表中存貨可抵扣暫時(shí)性差異余額×所得稅稅率合并財(cái)務(wù)報(bào)表中存貨賬面價(jià)值為站在合并財(cái)務(wù)報(bào)表角度期末結(jié)存存貨的價(jià)值，即集團(tuán)內(nèi)部銷售方（不是購貨方）存貨成本與可變現(xiàn)凈值孰低的結(jié)果。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中存貨計(jì)稅基礎(chǔ)為集團(tuán)內(nèi)部購貨方期末結(jié)存存貨的成本。目前四十九頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（3）調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中本期遞延所得稅資產(chǎn)

本期遞延所得稅資產(chǎn)的調(diào)整金額=合并財(cái)務(wù)報(bào)表中遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額-購貨方個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)整金額。

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：所得稅費(fèi)用

或作相反分錄。目前五十頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)【例題?計(jì)算分析題】2012年1月1日，P公司以銀行存款購入S公司80%的股份，能夠?qū)公司實(shí)施控制。2012年S公司從P公司購進(jìn)A商品400件，購買價(jià)格為每件2萬元。P公司A商品每件成本為1.5萬元。2012年S公司對外銷售A商品300件，每件銷售價(jià)格為2.2萬元；年末結(jié)存A商品100件。2012年12月31日，A商品每件可變現(xiàn)凈值為1.8萬元；S公司對A商品計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備20萬元。2013年S公司對外銷售A商品20件，每件銷售價(jià)格為1.8萬元。2013年12月31日，S公司存貨中包括從P公司購進(jìn)的A商品80件，A商品每件可變現(xiàn)凈值為1.4萬元。A商品存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的期末余額為48萬元。假定P公司和S公司適用的所得稅稅率均為25%。

要求：編制2012年和2013年與存貨有關(guān)的抵銷分錄（編制抵銷分錄時(shí)應(yīng)考慮遞延所得稅的影響）。目前五十一頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)P公司2012年和2013年編制的與內(nèi)部商品銷售有關(guān)的抵銷分錄如下：（1）2012年抵銷分錄①抵銷未實(shí)現(xiàn)的收入、成本和利潤

借：營業(yè)收入800（400×2）

貸：營業(yè)成本800

借：營業(yè)成本50

貸：存貨50［100×（2-1.5）］②抵銷計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備20

貸：資產(chǎn)減值損失20目前五十二頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)③確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)2012年12月31日合并報(bào)表中存貨成本=100×1.5=150（萬元），可變現(xiàn)凈值=100×1.8=180（萬元），賬面價(jià)值為150萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)=100×2=200（萬元），合并報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=（200-150）×25%=12.5（萬元），因個(gè)別報(bào)表中已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)5萬元，所以合并報(bào)表中應(yīng)調(diào)整的遞延所得稅資產(chǎn)=12.5-5=7.5（萬元）。

借：遞延所得稅資產(chǎn)7.5

貸：所得稅費(fèi)用7.5目前五十三頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（2）2013年抵銷分錄①抵銷期初存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤

借：未分配利潤——年初50

貸：營業(yè)成本50②抵銷期末存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤借：營業(yè)成本40

貸：存貨40［80×（2-1.5）］③抵銷期初存貨跌價(jià)準(zhǔn)備借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備20

貸：未分配利潤——年初20目前五十四頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)④抵銷本期銷售商品結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備借：營業(yè)成本4（20÷100×20）

貸：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備4⑤調(diào)整本期存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2013年12月31日結(jié)存的存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為40萬元，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的期末余額為48萬元，期末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備可抵銷的余額為40萬元，本期應(yīng)抵銷的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=40-（20-4）=24（萬元）。

借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備24

貸：資產(chǎn)減值損失24目前五十五頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)⑥確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)2013年12月31日合并報(bào)表中存貨成本=80×1.5=120（萬元），可變現(xiàn)凈值=80×1.4=112（萬元），賬面價(jià)值為112萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)=80×2=160（萬元），合并報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=（160-112）×25%=12（萬元），因個(gè)別報(bào)表中已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)12萬元，所以合并報(bào)表中應(yīng)調(diào)整的遞延所得稅資產(chǎn)=12-12=0。調(diào)整分錄如下：借：遞延所得稅資產(chǎn)7.5

貸：未分配利潤——年初7.5借：所得稅費(fèi)用7.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn)7.5目前五十六頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)四、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并處理銷售方集團(tuán)內(nèi)部銷售方將產(chǎn)品或固定資產(chǎn)出售給集團(tuán)內(nèi)部其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用，并確認(rèn)銷售利潤或清理收益；購買方將實(shí)際支付的價(jià)款計(jì)入固定資產(chǎn)原價(jià)，其中包括了內(nèi)部銷售毛利或清理收益。目前五十七頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（一）內(nèi)部交易的類型（1）庫存商品→固定資產(chǎn)（產(chǎn)品→自用）抵銷（2）固定資產(chǎn)→固定資產(chǎn)（自用→自用）抵銷（3）固定資產(chǎn)→庫存商品（自用→銷售）不抵銷

目前五十八頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（二）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷

1．未發(fā)生變賣或報(bào)廢的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷（1）將期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷

借：未分配利潤——年初

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)（期初固定資產(chǎn)原價(jià)中

未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）（2）將期初累計(jì)多提折舊抵銷借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊（期初累計(jì)多提折舊）

貸：未分配利潤——年初目前五十九頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（3）將本期購入的固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷

①一方銷售的商品，另一方購入后作為固定資產(chǎn)

借：營業(yè)收入（本期內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的收入）

貸：營業(yè)成本（本期內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的銷售

成本）

固定資產(chǎn)——原價(jià)（本期購入的固定資產(chǎn)原價(jià)中

未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）目前六十頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)②一方的固定資產(chǎn)，另一方購入后仍作為固定資產(chǎn)借：營業(yè)外收入

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)（4）將本期多提折舊抵銷

借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊（本期多提折舊）

貸：管理費(fèi)用等目前六十一頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)【例題】假定P公司是S公司的母公司，假設(shè)S公司以3000萬元的價(jià)格將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給P公司，其銷售成本為2700萬元，因該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易實(shí)現(xiàn)的銷售利潤為300萬元。P公司購買該產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)使用，按3000萬元入賬，對該固定資產(chǎn)按15年的使用壽命采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0。該固定資產(chǎn)交易時(shí)間為20×8年1月1日，為簡化抵銷處理，假定P公司該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)20×8年按12個(gè)月計(jì)提折舊。目前六十二頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)注：20×8年（第1年）編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)編制如下抵銷分錄進(jìn)行處理：①借：營業(yè)收入3000

貸：營業(yè)成本2700

固定資產(chǎn)——原價(jià)300②借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊20

貸：管理費(fèi)用20目前六十三頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)20×9年（第2年）編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)編制如下抵銷分錄進(jìn)行處理：①借：未分配利潤——年初300

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)300②借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊20

貸：未分配利潤——年初20③借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊20

貸：管理費(fèi)用20目前六十四頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)2、發(fā)生變賣或報(bào)廢情況下的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷A、清理的類型

a.期滿清理

b.超期清理

c.提前清理B、抵銷處理

a.期滿清理抵銷原則：同正常最后一期的抵銷，但將“營業(yè)外收入（支出）”替代

“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”目前六十五頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)將期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷借：未分配利潤—期初貸：營業(yè)外收入（期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）將期初累計(jì)多提折舊抵銷借：營業(yè)外收入（期初累計(jì)多提折舊）貸：未分配利潤—期初將本期多提折舊抵銷借：營業(yè)外收入（本期多提折舊）貸：管理費(fèi)用目前六十六頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)【對比】正常使用期：借：未分配利潤—期初貸：固定資產(chǎn)—原價(jià)借：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊貸：未分配利潤—期初借：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用期滿清理：借：未分配利潤—期初貸：營業(yè)外收入借：營業(yè)外收入貸：期初未分配利潤—期初

借：營業(yè)外收入貸：管理費(fèi)用

目前六十七頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

b.超期清理

抵銷原則：超期使用期間不存在當(dāng)期多提折舊的抵銷；清理時(shí)不作抵銷處理。目前六十八頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)使用期滿（未清理）：

借：未分配利潤—期初貸：固定資產(chǎn)—原價(jià)借：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊貸：未分配利潤—期初

借：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用

超期使用（仍使用）：

借：未分配利潤—期初

貸：固定資產(chǎn)—原價(jià)

借：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊

貸：未分配利潤—期初

或不編抵消分錄。

目前六十九頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)c.提前清理抵銷原則：清理期間同正常當(dāng)期的抵銷，

將“營業(yè)外收入（支出）”替代

“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”

借：未分配利潤—期初

貸：營業(yè)外收入

借：營業(yè)外收入

貸：未分配利潤—期初

借：營業(yè)外收入貸：管理費(fèi)用目前七十頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)沿用上例，假設(shè)P公司在2×22年（第15年）該固定資產(chǎn)使用期滿時(shí)對其報(bào)廢清理，該固定資產(chǎn)報(bào)廢清理時(shí)實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)清理凈收益5萬元，在其當(dāng)期個(gè)別利潤表中以營業(yè)外收入項(xiàng)目列示。此時(shí)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，將本期多計(jì)提的折舊額抵銷并調(diào)整期初未分配利潤時(shí)，應(yīng)當(dāng)編制如下抵銷分錄進(jìn)行處理：目前七十一頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)①借：未分配利潤——年初300

貸：營業(yè)外收入300②借：營業(yè)外收入280

貸：未分配利潤——年初280③借：營業(yè)外收入20

貸：管理費(fèi)用20以上三筆抵銷分錄，可以合并為以下抵銷分錄：借：未分配利潤——年初20

貸：管理費(fèi)用20目前七十二頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

假設(shè)P公司該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在2×22年（第15年）后仍繼續(xù)使用，即未對其進(jìn)行報(bào)廢清理，則2×22年（第15年）編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)編制如下抵銷分錄進(jìn)行處理：①借：未分配利潤——年初300

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)300②借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊280

貸：未分配利潤——年初280③借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊20

貸：管理費(fèi)用20目前七十三頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

假設(shè)P公司該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在2×23年（第16年）仍繼續(xù)使用。此時(shí)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)編制如下抵銷分錄進(jìn)行處理：

①借：未分配利潤——年初300

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)300

②借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊300

貸：未分配利潤——年初300目前七十四頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

假設(shè)P公司于2×21年年末（第14年）對該項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行清理報(bào)廢，該固定資產(chǎn)清理凈收入為20萬元。此時(shí)，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷分錄進(jìn)行處理：①借：未分配利潤——年初300

貸：營業(yè)外收入300②借：營業(yè)外收入260

貸：未分配利潤——年初260③借：營業(yè)外收入20

貸：管理費(fèi)用20目前七十五頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)五、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的合并處理一、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易當(dāng)期的合并處理（一）將本期購入的無形資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷借：營業(yè)外收入貸：無形資產(chǎn)——原價(jià)（二）將本期多提攤銷抵銷借：累計(jì)攤銷（本期多提攤銷）貸：管理費(fèi)用目前七十六頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)二、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易持有期間的合并處理（連續(xù)編制）（一）將期初無形資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷借：期初未分配利潤貸：無形資產(chǎn)——原價(jià)（期初無形資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）（二）將期初累計(jì)多提攤銷抵銷借：累計(jì)攤銷（期初累計(jì)多提攤銷）貸：期初未分配利潤（三）將本期多提攤銷抵銷借：累計(jì)攤銷（本期多提攤銷）貸：管理費(fèi)用目前七十七頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)三、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易攤銷完畢期間的合并處理（一）將期初無形資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷借：期初未分配利潤貸：無形資產(chǎn)——原價(jià)（期初無形資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）（二）將期初累計(jì)多提攤銷抵銷借：累計(jì)攤銷（期初累計(jì)多提攤銷）貸：期初未分配利潤（三）將本期多提攤銷抵銷借：累計(jì)攤銷（本期多提攤銷）貸：管理費(fèi)用目前七十八頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)第三節(jié)合并現(xiàn)金流量表的編制一、合并現(xiàn)金流量表概述合并現(xiàn)金流量表是綜合反映母公司及其子公司組成的企業(yè)集團(tuán)，在一定會計(jì)期間現(xiàn)金流入、現(xiàn)金流出數(shù)量以及其增減變動情況的會計(jì)報(bào)表。現(xiàn)金流量表要求按照收付實(shí)現(xiàn)制反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)引起的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出。目前七十九頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（二）編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目母公司編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目：①母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；②母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金；③母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；④母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；⑤母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金等。

借:現(xiàn)金流出類項(xiàng)目貸:現(xiàn)金流入類項(xiàng)目三、合并現(xiàn)金流量表的格式目前八十頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)【鏈接】合并現(xiàn)金流量表抵消分錄的編制①抵銷母公司權(quán)益性投資和子公司吸收權(quán)益性投資相互之間的現(xiàn)金流量a.抵銷子公司吸收母公司權(quán)益性資本收到的現(xiàn)金

借：投資所支付的現(xiàn)金貸：吸收投資所收到的現(xiàn)金按母對子投資支付的現(xiàn)金

按子收到母投資的現(xiàn)金集團(tuán)內(nèi)部的現(xiàn)金流動，并未使企業(yè)集團(tuán)整體的現(xiàn)金增加或減少

目前八十一頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)b.抵銷子公司向母公司分配現(xiàn)金股利支付的現(xiàn)金借：分配股利、利潤或償付利息所支付的現(xiàn)金貸：取得投資收益所收到的現(xiàn)金

按子宣告發(fā)放數(shù)×母持股比例目前八十二頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)c.抵銷子公司依法減少注冊資本支付給母公司的現(xiàn)金

借：支付的其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金貸：收回投資所收到的現(xiàn)金按子減少注冊資本數(shù)×母持股比例目前八十三頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

②抵銷企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易所發(fā)生的現(xiàn)金流入與流出就個(gè)別企業(yè)而言，確實(shí)發(fā)生了現(xiàn)金流入、現(xiàn)金流出

就整個(gè)企業(yè)集團(tuán)而言，卻未改變現(xiàn)金總量

目前八十四頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

a.抵銷內(nèi)部購銷所發(fā)生的現(xiàn)金流入與流出

（形成存貨）

借：購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金貸：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金按購買方支付的現(xiàn)金

目前八十五頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

b.抵銷內(nèi)部購銷所發(fā)生的現(xiàn)金流入與流出

（形成固定資產(chǎn)）借：購建固定資產(chǎn)、…所支付的現(xiàn)金貸：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金按購買方支付的現(xiàn)金目前八十六頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)【本章重點(diǎn)總結(jié)】

一、合并范圍的確定二、調(diào)整分錄

調(diào)整分錄的編制：非同一控制合并時(shí)公允價(jià)值的調(diào)整；權(quán)益法的調(diào)整三、抵銷分錄的編制：從業(yè)務(wù)的角度掌握

（一）母公司長期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益的抵銷

（二）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷，特別是應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款及壞賬準(zhǔn)備的抵銷：跨年度時(shí)的三種情況

（三）內(nèi)部商品購銷的抵銷：四種基本情況

（四）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷：購入當(dāng)年、以后期間、處置三個(gè)階段

（五）母公司投資收益和子公司利潤分配的抵銷三、工作底稿的編制

目前八十七頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)《合并會計(jì)報(bào)表》主要抵銷分錄的歸納

一、基本抵銷分錄（一）母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷（二）內(nèi)部投資收益項(xiàng)目與子公司利潤分配有關(guān)項(xiàng)目的抵銷二、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷分錄（一）內(nèi)部應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備的抵銷1.內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷2.壞賬準(zhǔn)備的抵銷：（1）初次編制時(shí)壞賬準(zhǔn)備的抵銷；（2）連續(xù)編制時(shí)壞賬準(zhǔn)備的抵銷（二）內(nèi)部長期債權(quán)投資與應(yīng)付債券的抵銷1.內(nèi)部持有至到期投資與應(yīng)付債券項(xiàng)目的抵銷2.內(nèi)部利息收入和利息支出的抵銷三、內(nèi)部交易的抵銷分錄（一）內(nèi)部銷售及未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷1.當(dāng)期內(nèi)部購進(jìn)商品并形成存貨的抵銷；2.連續(xù)編制時(shí)內(nèi)部購進(jìn)商品的抵銷（二）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷1.內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)交易發(fā)生當(dāng)期的抵銷；2.內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)使用會計(jì)期間的抵銷（三）內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵銷1.內(nèi)部交易的無形資產(chǎn)交易發(fā)生當(dāng)期的抵銷；2.內(nèi)部交易的無形資產(chǎn)使用會計(jì)期間的抵銷目前八十八頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)【總結(jié)】合并財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的調(diào)整分錄、抵銷分錄（一）對子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整（調(diào)整分錄）

1.屬于同一控制下企業(yè)合并中（包括直接投資）取得的子公司

如果不存在與母公司會計(jì)政策和會計(jì)期間不一致的情況，則不需要對該子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。

目前八十九頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)2.屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司

除應(yīng)考慮與母公司會計(jì)政策和會計(jì)期間不一致而調(diào)整子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表外，還應(yīng)當(dāng)通過編制調(diào)整分錄，根據(jù)購買日該子公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值，對子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。（下列調(diào)整分錄假定按應(yīng)稅合并處理）目前九十頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

第一年：

（1）仍然將購買日子公司的賬面價(jià)值調(diào)整為公允價(jià)值

借：存貨

固定資產(chǎn)

無形資產(chǎn)等

貸：資本公積

（2）期末調(diào)整其賬面價(jià)值，例如計(jì)提累計(jì)折舊、累計(jì)攤銷等

借：營業(yè)成本【購買日評估增值的存貨對外銷售】

管理費(fèi)用

應(yīng)收賬款貸：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊

無形資產(chǎn)—累計(jì)攤銷

存貨

資產(chǎn)減值損失目前九十一頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)第二年

（1）將子公司的賬面價(jià)值調(diào)整為公允價(jià)值

【假定購買日評估增值的存貨已全部對外銷售】

借：未分配利潤——年初【調(diào)整上年存貨】

固定資產(chǎn)

無形資產(chǎn)等

貸：資本公積

（2）期末調(diào)整其賬面價(jià)值，例如計(jì)提累計(jì)折舊、累計(jì)攤銷等

借：未分配利潤——年初【調(diào)整上年】

貸：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊

無形資產(chǎn)—累計(jì)攤銷等

借：管理費(fèi)用【調(diào)整本年】

貸：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊

無形資產(chǎn)——累計(jì)攤銷

目前九十二頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（二）將對子公司的長期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法（調(diào)整分錄）

第一年：

（1）對于應(yīng)享有子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)凈利潤的份額

借：長期股權(quán)投資【子公司調(diào)整后凈利潤×母公司持股比例】

貸：投資收益

按照應(yīng)承擔(dān)子公司當(dāng)期發(fā)生的虧損份額，做相反分錄。

目前九十三頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（2）對于當(dāng)期子公司宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤

借：投資收益

貸：長期股權(quán)投資（3）對于子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動

借：長期股權(quán)投資

貸：資本公積

或做相反處理。

目前九十四頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)

第二年

（1）將上年長期股權(quán)投資的有關(guān)核算按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整

借：長期股權(quán)投資

貸：未分配利潤——年初

資本公積

或做相反處理。

（2）其他調(diào)整分錄比照上述第一年的處理方法。

目前九十五頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（三）長期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷

借：股本【子公司期末數(shù)】

資本公積【子公司期末數(shù)】

盈余公積【子公司期末數(shù)】

未分配利潤—年末【子公司：期初數(shù)＋調(diào)整后凈利潤－提取盈余公積－分配股利】

商譽(yù)【長期股權(quán)投資的金額大于享有子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額】

貸：長期股權(quán)投資【調(diào)整后的母公司金額即權(quán)益法的賬面價(jià)值】

少數(shù)股東權(quán)益

營業(yè)外收入【長期股權(quán)投資的金額小于享有子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額；連續(xù)編制時(shí)則為“未分配利潤”】目前九十六頁\總數(shù)一百一十一頁\編于十二點(diǎn)（四）母公司的投資收益與子公司利潤分配的抵銷

借：投資收益【子公司調(diào)整后的凈利潤×母公司持股比例】

少數(shù)股東損益【子公司調(diào)整后的凈利潤×少數(shù)股東持股比例】

未分配利潤—年初【子公司】

貸：提取盈余公積【子公司本期計(jì)提的金額】

對所有者（或股東）的分配【子公司本期分配的股利】

未分配利潤——年末【從上筆抵銷分錄抄過來的金額】

目前九十七頁\總數(shù)一百一十一頁\編于