作業(yè)成本計算及管理

作業(yè)本錢計算及作業(yè)治理本錢計算及作業(yè)治理的方式提出假設(shè)干建議。一、引言本世紀70年月之后，高技術(shù)的蓬勃進展和廣泛應用，為作業(yè)本錢計算(Activity-BasedCost,ABC)和作業(yè)治理〔ActivityBasedManagement,，ABM〕的消滅奠定了根底。這種在80年月末興起于西方企業(yè)的先進的本錢計算和企業(yè)治理方法，在目前對我國大多數(shù)企業(yè)還相當穎。然而，這是不是意味著它們離在我國企業(yè)的應用還很遙遠為答復這一間題，我們對有良好經(jīng)營業(yè)績或行業(yè)先進的國內(nèi)企業(yè)進展了本錢治理方面ABCABM閱歷的企業(yè)。ABC和ABM作為一種挑戰(zhàn)傳統(tǒng)理念的思想，其產(chǎn)生和進展必定存在某種特定的動因和背景。據(jù)文獻報道，作業(yè)本錢計算法起源于二十世紀3040年月初美國會計學家科勒(E.Kolher)的思想?？评债敃r所面臨的問題是，如何正確計算水力發(fā)電行業(yè)的本錢。水力發(fā)電的主要本錢是發(fā)電設(shè)施等固定資產(chǎn)的折舊和維護費用等間接費用，原材料水不需從市場上購進，人工主要用于對設(shè)備進展監(jiān)控和維護。承受傳統(tǒng)的以人工小時來“作業(yè)本錢計算法”科勒的這一思想在當時并未受到重視。直到80年月中期，由庫弗(R·Cooper)和卡普蘭(R.Kaplan)兩位教授對作業(yè)本錢計算進展了系統(tǒng)、深入的理論和應用爭論之后，作業(yè)本錢計算法才受到西方會計界的普遍重視。70年月以來，高技術(shù)快速進展，社會經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了很大的變化。顧客需求多樣化和快速變化的市場環(huán)境，要求企業(yè)能夠?qū)Υ俗鞒隹焖俚姆错??！叭嵝陨a(chǎn)系統(tǒng)”就是在從產(chǎn)品設(shè)計到制造，從材料配給、倉儲到產(chǎn)品發(fā)運等，均實現(xiàn)了自動化。柔性生產(chǎn)系統(tǒng)的消滅，向傳統(tǒng)的本錢計算和治理方法提出了嚴峻的挑戰(zhàn)。這一背景下產(chǎn)生并進展的。ABC的消滅最初是為了準確地計算本錢，解決共同本錢的安排問題。但是后來人們覺察，它所供給的信息可被廣泛用于預算治理、生產(chǎn)治理、產(chǎn)品定價、產(chǎn)品開發(fā)、顧客盈利力氣分析等諸多方面岡，這使得作業(yè)本錢計算很快超越了本錢計算本身，從而上升為以價值鏈分析為根底的、效勞于企業(yè)戰(zhàn)略需要的作業(yè)治理〔ABM。從ABC、ABM產(chǎn)生動因和背景的分析當中，人們很自然地得出這樣的推論:作業(yè)本錢為根底但卻超越本錢治理本身的一種企業(yè)治理思維。因此，盡管我國企業(yè)大多是勞動?假設(shè)是這樣，那么在我國企業(yè)中就應存在對這種本錢治理思想的需求，ABCABM的閱歷。為此，我們對期刊上刊出的關(guān)于企業(yè)理財治理先進閱歷的報道進展了統(tǒng)計分析。這些報道在確定程度上代表了我國本錢治理實務進展的前沿。我們期望從這些先進企業(yè)的本錢治理閱歷中覺察自發(fā)應用ABC和ABM的實例，以便對它們的自發(fā)形成的環(huán)境和條件進展分析、爭論，覺察規(guī)律，查找ABC、ABM的將來進展模式。二、數(shù)據(jù)處理19851999531個。樣本分布在至少27531個樣本中剔除關(guān)于地區(qū)行業(yè)或非盈利組織報道的134397397個樣本中，通過具體數(shù)字說明業(yè)績優(yōu)良的8.06%5.29%，其。397個樣本中，我們對涉及本錢治理方法以及ABCABM應用狀況等進展了統(tǒng)計。統(tǒng)計中我們以該工程是否有具體數(shù)字、事例或說明為標準，沒有數(shù)字、事例或具體說明的當空缺處理。三、本錢治理方法分析我們對397個樣本進展了統(tǒng)計，各種本錢治理方法運用樣本有189個(其中包括對運用多)。我們考察的本錢治理方法主要有作業(yè)本錢、目標本錢1給出的是統(tǒng)計結(jié)果。1本錢治理方法統(tǒng)計作業(yè)本錢目標本錢 全生命周期本錢 PDCA 質(zhì)量 本錢 總數(shù)樣本 6 161 2 2 10 8189比例 3.17% 85.19% 1.06% 1.06% 5.29%4.23% 100%1中，“作業(yè)本錢”ABC方法的企業(yè)，或者說，明確ABCABC“雛形”比例很小。所謂“不自覺”，就是一些企業(yè)未使用“作業(yè)本錢”這一名稱，但實際進展的工作已格外接近。185.19%。由于在我國實務界打算本錢、標準本錢和定額本錢等概念與目標本錢常常混用，難以甄別，故在此11999年中國會計學會“治理睬計與應用專題研討會”企業(yè)代表們的觀點全都。企業(yè)代表們表示，目前，目標本錢乃是我國企業(yè)運用得最為廣泛的本錢治理方法。1中“全生命周期本錢”承受的是一種狹義的定義，即指從產(chǎn)品設(shè)計、選購、生產(chǎn)到銷售實行全面本錢治理。廣義上的全生命周期是指包括消費者購入產(chǎn)品后以及廢棄和淘汰階段在內(nèi)的整個時間周期，因而本錢治理的“面”更寬，時間更長。但是，這種狀況在本次爭論中尚未覺察一例。全生產(chǎn)周期本錢盡管居于現(xiàn)代本錢治理中的一局部，但它企業(yè)并不多。PDCA。實際上，PDCA反映的是本錢治理的實施流程。“打算-實施-檢查-行為打算”這一循環(huán)，無論作業(yè)本錢治理還是目標本錢，都需要這些具體步驟來保證其實施。從比例看，明確運用這一方法的企業(yè)亦不多，僅有兩例。通常，質(zhì)量本錢指的是預防本錢、鑒別本錢、內(nèi)部損失本錢和外部損失本錢等，它是企業(yè)整個本錢治理工作的一局部。在這里，報道進展了質(zhì)量本錢治理的樣本企業(yè)比例5.29%。這一比例較低并不能說明企業(yè)不重視質(zhì)量治理。相反，企業(yè)對質(zhì)量格外重視。這一比例不高的緣由，只能說明在質(zhì)量治理中運用了質(zhì)量本錢計算方法的企業(yè)并不多。四、作業(yè)本錢計算法與作業(yè)原理運用分析作業(yè)本錢計算法與作業(yè)治理的運用166個企業(yè)有關(guān)狀況22中“產(chǎn)品特征”一項反映產(chǎn)品生產(chǎn)的數(shù)量和品種等，“1”代表小批量、“2”代表大批量、品種變化少?！皟r值工程”反映樣業(yè)本錢計算法來計算本錢，“1”為是，“0”為不是?！癆BM”為作業(yè)治理，“目標本錢”反映的是企業(yè)所運用的本錢治理方法。信息系統(tǒng)反映的是企業(yè)是否進展了有關(guān)信息的收集、建立治理信息系統(tǒng)等。各欄目的空缺項表示企業(yè)報道內(nèi)容未涉及該工程。2ABC/ABM或有類似閱歷的樣本企業(yè)報道年份 企業(yè)名稱 主要產(chǎn)品產(chǎn)品特征 價值工程零存貨 治理適時生產(chǎn) ABC ABM 目標本錢信息系統(tǒng)1986 上?？p紉機一廠四廠縫紉機 1 1*1987 上鋼三廠 特別鋼材 2 1 01 1 11990 二汽集團 汽車整車 2 1* 1 1 1 1 11994 棗陽野馬自行車廠 自行車 1 01 1 1 11996 湖南常德中興機械廠 榨油機械 1* 0 0 0 1 11996 哈爾濱飛機制造公司 飛機**1 1 1 1*表示在產(chǎn)呂設(shè)計過程運用了價值工程**哈爾濱飛機制造公司另一主要產(chǎn)品為汽車，其產(chǎn)品特征為“大批量”ABC進展本錢計算的在樣本企業(yè)中未覺察一例，也未曾覺察樣本企業(yè)總結(jié)出作業(yè)本錢計算法。由于真正意義上的作業(yè)本錢計算法尚未覺察，因此，利用作業(yè)本錢計算的信息進展治理的、真正意義上的作業(yè)治理應當也26家企業(yè)均屬此類。(ValueEngineering的根本思(即功能/本錢.對企業(yè)價值鏈的完善，因而它們是一種作業(yè)治理的近似形式。治理的一個特定方面。體化系統(tǒng)來完成的。該個案反映的是一種作業(yè)鏈優(yōu)化下的的企業(yè)治理觀。哈爾濱飛機制造廠的做法是，針對飛機生產(chǎn)周期長、小批單件的特點，運用價值工各個零件工序的目標本錢進展測定，并以此為依據(jù)制定內(nèi)部核算價格。哈爾濱飛機制造廠的這種做法，可視為不自覺地運用作業(yè)本錢計算信息進展內(nèi)部定價之一例。生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境分析節(jié)的“零存貨”和全面質(zhì)量治理下的“零缺陷”，以及先進的治理信息系統(tǒng)等。266家企業(yè)產(chǎn)32家則為大規(guī)模、變化少的產(chǎn)樣討似運用作業(yè)治理。63家將價值工程方法運用于產(chǎn)品設(shè)計當中。由于產(chǎn)品本錢的構(gòu)成價值工程方法實際上己將產(chǎn)品生產(chǎn)的整個作業(yè)鏈和價值鏈反映在產(chǎn)品設(shè)計過程中。1家企業(yè)實行了“零存貨”。二汽集團由于實行了所“零件始終處于不停滯、不積存、不超越、按節(jié)拍一個一個2家企業(yè)明確未實行“零存貨”治理。盡管棗陽野馬自行車也實行了類似適時生產(chǎn)的生產(chǎn)組織治理，但存貨還是存在的，由于它的原輔材料、零配件的供配點是加強了對各工序的現(xiàn)場質(zhì)量監(jiān)管，建立質(zhì)量治理網(wǎng)絡(luò)，實施從原輔材料進廠、生產(chǎn)加工、到裝配運輸、產(chǎn)品出廠的“全過程”質(zhì)量治理。但是，有1家報道其所承受的質(zhì)量治理方法主要是質(zhì)量承包，廢品率把握，而沒有全面質(zhì)量治理。2家企業(yè)報道了有類似適時生產(chǎn)的狀況。一個是二汽集團，它承受的是“一個流”生產(chǎn)方式，目的在于提高勞動生產(chǎn)率。人、設(shè)備、材料、工具和工序、自行車廠，它承受了“一貨一單”的生產(chǎn)方式。在這種方式下，各部門工作嚴密連接，協(xié)調(diào)進展，整體聯(lián)動。機網(wǎng)絡(luò)、電子商務資訊等，信息系統(tǒng)較為原始。產(chǎn)生的環(huán)境不完全一樣。3．目標本錢與作業(yè)本錢計算、作業(yè)治理是否“兼容”2ABM64家企業(yè)承受了目標本錢2數(shù)據(jù)得到的初步結(jié)論是，目標本錢治理與作業(yè)治理在企業(yè)中可能同時并存。卻不是這樣。4家企業(yè)報道的狀況看，上鋼三廠是以“500萬元”為目標，對全廠實施本錢治理把握。二汽集團本錢治理把握的對象是“非生產(chǎn)性支出”和“勞務開支”，通過制定有關(guān)具體措施進展“事先把握”，這是一種打算本錢把握模式。湖南常德中興機械廠通過對車間制定費用標準、工時定額和材料、能源消耗定額等進展本錢把握，其中對于廢品率(屬質(zhì)量本錢范疇)則把握到工序?qū)哟巍Ｔ诠枮I飛機制造廠，飛機零部件本錢的把握就是通過“”來實施的。4家企業(yè)本錢把握對象與它們作業(yè)治理的對象加以比較，不難覺察，除了哈爾濱飛3家企業(yè)中，兩種本錢治理根本上是針對不同對象來說的。作業(yè)治理主要針對產(chǎn)品設(shè)計、生產(chǎn)工藝過程和質(zhì)量治理，而目標本錢則主要針對材料、人工消耗、非生產(chǎn)性開支等。這可能是導致兩者并存的緣由之一。這種現(xiàn)象也說明，我國企業(yè)作業(yè)治理閱歷大多是“零星”的，不具有全局性。此外，我們還留意到，實務中關(guān)于目標本錢概念理解的不同也可能是造成上述現(xiàn)象存在的另一個緣由。同樣也可深入到作業(yè)的層次。至于以市場可承受價格為目標的目標本錢治理和作業(yè)本錢治理，我們認為，它們亦是“兼容”的，由于它們是本錢治理的兩個不同方面。在目標本錢治理方式下，通過多重循環(huán)擠壓，運用價值工程、全生命周期等本錢工程方法，產(chǎn)品本錢被“擠壓”到將來市場可能承受的水平同。在這一過程中，設(shè)計中的產(chǎn)品本錢需要反復計算，而作業(yè)本錢計算是一種使本錢計算更準確的方法。作業(yè)本錢計算的根本思路是“資源一作業(yè)——產(chǎn)成效將更大。(1)從總體上看，我國企業(yè)作業(yè)本錢189個關(guān)于企業(yè)本錢治理方法的樣本中，作業(yè)(2)有意識運用作業(yè)本錢計算法的尚未覺察一例，(3)作業(yè)治理及類似閱歷大多產(chǎn)生于局部性或特地性的治理當中，如產(chǎn)品、工藝設(shè)計、質(zhì)量治理等，而非全局性(4)我國企業(yè)作業(yè)治理類似閱歷產(chǎn)生的企業(yè)整體生產(chǎn)經(jīng)(5)在我國企業(yè)中，作業(yè)治理類似閱歷常常與目標本錢治理并存，兩者有可能因在不同領(lǐng)域運用而形成“并存”局面，但也有可能因“兼容”而并存。五、關(guān)于生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境的進一步考察由于作業(yè)本錢計算和作業(yè)治理的運用與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境有很大關(guān)系，而我國企業(yè)中運用作業(yè)本錢治理的企業(yè)又很少，因此我們推想，這是否與我國企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境21ABC和ABM運行環(huán)境的某種特征或相關(guān)領(lǐng)域，它們是:價值工程、零存貨、零缺陷、生產(chǎn)組(AMBB)。6個樣本外，在18910個，涉及零存(即全面質(zhì)量治理)5個。報道了在生產(chǎn)組織過程中承受了先進的自動化制造系統(tǒng)、均衡生產(chǎn)或進展了物流程序把握的“生產(chǎn)組織”企4個，進展了治理信息收集、處理(MIS)8個。3生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境的進一步考察價值工程零存貨零缺陷生產(chǎn)組織MIS21個各類樣本數(shù)〔個〕 10 3其中：

5 4 8價值工程

0% 20%

25%

50%零缺陷 0%12.5%

20% 25%零存貨 10%12.5%生產(chǎn)組織 10%

33.3%33.3% 40％

50%

25%MIS 40% 33.3% 20% 50%目標本錢治理 90% 66.7% 60% 75%87.5%表3是關(guān)于這21個樣本有關(guān)狀況的統(tǒng)計。在承受價值工程的10個樣本企業(yè)中，實行了零存貨的為0%，實行了零缺陷的為10%，生產(chǎn)組織具有近似適時生產(chǎn)系統(tǒng)特征的亦為10%，建設(shè)了治理信息系統(tǒng)或近似系統(tǒng)的為40%。在這些企業(yè)中，價值工程主要用于某一方面的治理，如產(chǎn)品構(gòu)造、工藝構(gòu)造分析，目標本錢確實定，選購本錢把握等。盡管有兩家企業(yè)也對產(chǎn)品、工藝進展了價值工程分析，但卻沒有表達作業(yè)治理中的“作業(yè)鏈”分析思想。上述數(shù)據(jù)說明，我國一些企業(yè)的價值工程運用過于狹窄，尚未由點及面上升到對作業(yè)鏈的分析。這“一步之遙”的差距，極有可能是企業(yè)缺乏對作業(yè)本錢治理了解所導致的。在3實行了價值工程、零缺陷、生產(chǎn)組織及信息治理的分別為0%、33.3%、33.3%、33.3%，說明零存貨企業(yè)對價值工程等方面的工作不是很關(guān)注。例如，在一個實行冬存貨的單位里，僅僅將一些社會供給充分的物資實行“零”存貨，就庫存論庫存，而未觸及到整個生產(chǎn)過程的變革。質(zhì)量治理在我國企業(yè)治理中普遍受到重視，但是從產(chǎn)品設(shè)計、生產(chǎn)到售后效勞等實行全面質(zhì)量治理的并不多。從表3數(shù)據(jù)來看，在實行全面質(zhì)量治理的5家企業(yè)中，同時20%、20%、40%20%，說明全面質(zhì)量治理與其他幾項治理間的關(guān)聯(lián)度不是很大。至于生產(chǎn)組織承受了先進制造系統(tǒng)或均衡生產(chǎn)等的4家企業(yè)，對價值工程等其他管4家企業(yè)在這方面稍有加強。這是由于，生4家企業(yè)中，尚未有關(guān)于作業(yè)本錢計算和作業(yè)治理方面的報道。3數(shù)據(jù)看，企業(yè)信息系統(tǒng)建設(shè)更弱。ABC、ABM運行環(huán)“脫節(jié)”ABC、ABM的運用會帶來確定的影響。ABC、ABM運用將來進展展望我國目前：ABC、ABM運用的根本狀況是，作業(yè)本錢計算法幾乎末被企業(yè)運用，作業(yè)治理思想在一些企業(yè)局部性治理閱歷中有所表達，但有意識的、在作業(yè)本錢治理理論指導下的運用幾乎沒有。從企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境看，我國企業(yè)雖然在某些方面消滅了作業(yè)本錢治理運行環(huán)境特征，但總體并未成熟。有人認為，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境是否先進是應用ABC、ABM的關(guān)鍵，沒有這一環(huán)境，作業(yè)本錢治理就運作不起來。依照這一觀點，我國企業(yè)要運用作業(yè)本錢治理將有很長的路要走。我們以為，盡管作業(yè)本錢計算法和作業(yè)治理形成于高技術(shù)生產(chǎn)制造系統(tǒng)，但是，作為一種先進的治理思想，它們并不排斥一般企業(yè);相反，它會帶動整個企業(yè)治理思維的變革，促進企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境的轉(zhuǎn)變。-效益，認為運用了作業(yè)本錢計算法就是好的這樣一種思想也是錯誤的。作業(yè)本錢計算法在進展國家企業(yè)運用的閱歷告知我們，并不是任何企業(yè)都適合運用作業(yè)本錢計算法。假設(shè)一個企業(yè)制造費用只占小局部，或者，同時生產(chǎn)多種產(chǎn)品時是依據(jù)生產(chǎn)線來安排，而不是按功能設(shè)計本錢中心來ABM確定要結(jié)合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營實際狀況。從我國企業(yè)實際狀況動身，我們認為，運用ABC、ABM不愿定要局限在形式上。作業(yè)治理是基于作業(yè)本錢計算法進展起來的一種治理思想，可被運用于產(chǎn)品設(shè)計、定價、顧客獲利力氣分析、質(zhì)量治理等諸多方面。正如前文第四局局部析的，作業(yè)治理運用可能先行于作業(yè)本錢計算。我們認為，這或許就是我國企業(yè)運用作業(yè)本錢治理思想的一種模式。息收集和處理系統(tǒng)建設(shè)方面需付出很大代價的話，作業(yè)本錢與傳統(tǒng)本錢相比或許不能為企業(yè)帶來更大的效益。但是，這并不阻礙作業(yè)治理思想的運用，由于作業(yè)治理的意義在于帶給治理者一種全的治理思維，而不在于對本錢進展準確計算。更何況在運用作業(yè)治理思想因此，我們認為，第一、我國企業(yè)將來在運用作業(yè)本錢計算法或作業(yè)治理時，首先應通過本錢-效益分析推斷這樣做是否能為企業(yè)增效。其次、應充分運用作業(yè)治理思想來分析解決問題，不必要求確定是高技術(shù)制造企業(yè)。第三、作業(yè)治理可以從產(chǎn)品設(shè)計、工藝改進、費用定額等做起，從制造到效勞，從局部到全面，從粗糙到精細，逐步進展。七、主要結(jié)論我國企業(yè)中運用最多的本錢治理方法是目標本錢方法，作業(yè)本錢治理很少。ABC、ABM運用的根本狀況是，作業(yè)本錢計算法幾乎末被企業(yè)運用，作業(yè)治理思想在一些企業(yè)局部性治理閱歷中有所表達，但有意識的、在作業(yè)本錢治理理論指導下的運用幾乎沒有。作業(yè)治理及類似閱歷大多產(chǎn)生于局部性或特地性的治理當中，如產(chǎn)品、工藝設(shè)計、質(zhì)量治理等，而非全局性的、貫穿于各個方面的治理當中。在我國企業(yè)中，作業(yè)治理類似閱歷常常與目標本錢治理并存，兩者有可能因在不同領(lǐng)域運用而形成“并存”局面，但也有可能因“兼容”而并存。從企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境看，我國企業(yè)雖然在某些方面消滅了作業(yè)本錢治理運行環(huán)境特征，但總體還不夠成熟。然而，這并不阻礙作業(yè)治理思想的運用。我國企業(yè)在運用作業(yè)本錢計算法或作業(yè)治理時，首先應通過本錢-效益分析推斷是其否能為