關于我國租賃會計的思考

關于我國租賃會計的思考

租賃協(xié)議的最終規(guī)則是租賃資產(chǎn)管理的實踐規(guī)則。有必要通過租賃協(xié)議的會計賬簿，為信息用戶提供符合信息用戶要求的租賃信息管理。租賃會計實務的發(fā)展有利于租賃會計理論的形成與發(fā)展,反過來,租賃會計理論也指導著租賃會計的實務操作。目前,我國新的租賃會計準則已頒布并實施了,它對指導承租人和出租人的會計處理做出了一些改進和新的規(guī)定。但是,仍然存在著一些尚需改進和完善的地方。如租賃業(yè)務分類標準主觀性大,缺乏可操作性;采用公允價值作為計量標準還存在著許多障礙;或有租金在實際發(fā)生時計入當期損益不能如實的反映企業(yè)的經(jīng)營狀況;租賃內(nèi)含利率的確定以及對出租人初始直接費用的處理不盡合理等。筆者針對我國融資租賃會計中存在的這些問題,提出幾點改進意見。一、提高融資租賃交易定義標準(一)明確劃分標準,建立磋商機制1.要不斷提高會計人員的職業(yè)道德和職業(yè)判斷能力,誠信和高素質(zhì)處理會計事項的能力顯得尤為重要。要增強他們正確運用實質(zhì)重于形式原則的能力,減少因租賃業(yè)務錯誤分類而導致的會計信息失真的現(xiàn)象。2.為了更好地運用實質(zhì)重于形式原則,盡量避免人為因素對租賃業(yè)務分類的干擾,準則可以進一步明確對融資租賃和經(jīng)營租賃的劃分標準,同時建立實施該項原則相應的磋商機制,對形式與實質(zhì)不一致的經(jīng)濟業(yè)務,企業(yè)應當與注冊會計師事務所等中介機構磋商,并且對該項事項建立詳細的備查資料。對于磋商意見不一致的經(jīng)濟事項,雙方應請示財政部等相關部門再做會計處理。同時,還應不斷加大執(zhí)法力度,以使得制造虛假會計信息的機會成本大大提高,提供虛假會計信息的行為無處可行,并能夠根據(jù)不斷出現(xiàn)的新情況對制度存在的漏洞采取相應改進措施。(二)融資和租賃合同的定義標準不同對于同一筆租賃交易性質(zhì)的判定可能存在不一致,這會給會計核算帶來一系列的問題。解決這一問題,可以從兩個方面予以考慮:1.《企業(yè)會計準則》的規(guī)定這也是國際租賃會計界目前最新的研究課題之一。這樣核算,既可以避免承租人將融資租賃粉飾成經(jīng)營租賃,也可以通過無形資產(chǎn)的管理來解決對于同一筆租賃交易由于租賃雙方對交易類型認定的不同而使租賃資產(chǎn)無人監(jiān)管的問題。對于一些承租人來講,他們既想利用融資租賃給他們帶來的融資融物的好處,又想絞盡腦汁用經(jīng)營租賃的會計處理來核算融資租賃交易。這樣,他們就可以達到表外融資的目的:其實質(zhì)是通過各種協(xié)議等方式控制、使用資產(chǎn)或與資產(chǎn)繼續(xù)保持密切的聯(lián)系,而又不將相關的負債信息反映在資產(chǎn)負債表上。經(jīng)營租賃同融資租賃一樣,都具有融資的功能,為了消除承租人的上述心理和做法,將經(jīng)營租賃資本化是有合理性的。具體來講,可以這樣考慮:對于承租人來說,將采用經(jīng)營租賃方式租入的資產(chǎn)作為無形資產(chǎn)資本化。作為經(jīng)營租賃來講,承租人實際上不擁有租賃資產(chǎn)的所有權,只擁有它的使用權,這與企業(yè)通過購買方式獲得的土地使用權、商標使用權、特許使用權等實質(zhì)都是一樣的。既然在《企業(yè)會計準則》中將企業(yè)獲得的土地使用權、商標使用權、特許使用權都作為無形資產(chǎn)核算,那么,經(jīng)營租賃租入的資產(chǎn)使用權也可以認定為無形資產(chǎn)進行核算。不過,這種核算形式,只適用于租期超過1年的交易。因為根據(jù)劃分資本性支出與收益性支出的原則,將支出的效益及于幾個會計期間的,才能作為資本性支出。將經(jīng)營租賃作為無形資產(chǎn)管理后,還可以通過對無形資產(chǎn)的攤銷等方式對租賃資產(chǎn)予以管理。2.租賃雙方認定交易性質(zhì)的統(tǒng)一對于租賃業(yè)務來講,承租人在交易中處于主導地位,為了統(tǒng)一交易性質(zhì),可以承租人對交易的分類作為租賃雙方認定交易性質(zhì)的標準,這樣就可以解決因雙方界定交易性質(zhì)不同而給會計核算帶來的一些問題了。二、會計處理方面雖然采用公允價值對租賃事項進行計量比采用賬面價值更為科學、合理,但也只有在完善的市場評估體系下,它的作用才能有效的發(fā)揮。就實際情況來看,我國尚不具備運用公允價值計量的條件,如前所述,我國的市場經(jīng)濟不夠發(fā)達,租賃雙方相關信息不對稱,資產(chǎn)交易市場也不夠活躍。此外,租賃會計處理的要求要高于一般的會計處理,也比普通的會計核算更為復雜,而我國會計從業(yè)人員特別是租賃會計從業(yè)人員的總體素質(zhì)不夠高,還不能就公允價值做出合理的判斷。如果在相關條件還不成熟的時候盲目跟風,與國際接軌,其結果勢必事與愿違。在還沒有給公允價值營造出適合其生長、存在的環(huán)境時,最好還是采用賬面價值計量。雖然使用賬面價值核算也存在一些問題,但從相關資料對在我國采用公允價值和賬面價值計量不足之處的分析可以看出,與此時采用公允價值相比,使用賬面價值核算帶來的負面影響將遠小于采用公允價值計量帶來的不良后果。因此,就目前的條件來講,最好還是沿用舊準則在這方面的規(guī)定,即仍應采用賬面價值進行計量。三、有債務或有利息從或有租金的定義可以看出,或有租金從承租人的角度來講,具有類似或有負債(或預計負債)的特征:1.它是過去的交易形成的一種狀況。對于融資租賃來講,就是由已經(jīng)發(fā)生的融資租賃交易而形成的企業(yè)需支付的或有租金。2.這種義務是一種現(xiàn)時的義務。是由過去租賃交易而引起的現(xiàn)時義務。它不需通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生來證實,只需根據(jù)合同規(guī)定,按照實際情況(比如:銷售量、使用量、物價指數(shù)等)計算支付即可。如果租賃合同規(guī)定了或有租金事項,則承租人因使用了租賃物,就一定要支付或有租金。因此,或有事項導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的概率為100%。3.該義務的金額不能可靠地計量?；蛴凶饨鸬摹安荒芸煽坑嬃俊笔侵冈谧赓U開始日不能可靠計量。因為或有租金是要根據(jù)合同規(guī)定的日后具體情況而定,在租賃開始日無法預計具體數(shù)額。根據(jù)以上三條標準,可將或有租金看作或有負債。但是如果該義務的金額能夠可靠計量,即可以采用預計負債中最佳估計數(shù)的方法確定或有租金數(shù)額:根據(jù)以往的產(chǎn)品銷售數(shù)量、設備使用情況等經(jīng)驗,預估金額進行計量,就可將或有租金當作預計負債核算。通過以上分析,可以看出或有租金具有或有負債(或預計負債)的特性,它對承租方的財務狀況和經(jīng)營成果會產(chǎn)生較大影響。按照謹慎性原則,對于可能發(fā)生的費用或損失,會計制度應該引導企業(yè)合理預計并予入賬或給予表外披露。如果將或有租金看作或有負債,則企業(yè)應將使用租賃資產(chǎn)時按合同規(guī)定支付的或有租金做表外信息披露,如果或有租金的金額能夠在租賃開始日可靠計量,則應在開始日將它作為預計負債處理,按照一定方法預先估計入賬并給予信息披露。不管采用以上哪種方法進行處理,待或有租金實際支付時,由于已預先估計,就不會對企業(yè)的正常經(jīng)營和財務報表使用者造成危害?？梢允关攧請蟾娓映浞值姆从称髽I(yè)真實的經(jīng)營情況,對未來支出有一個合理的、預見性的說明,也會對會計信息使用者起到警示作用,告訴他們該企業(yè)因租賃交易所要承擔的或有租金和大致金額等情況,讓他們對企業(yè)的費用支出有更全面的了解,為其決策的制訂提供幫助。四、最低租賃收款額與租賃內(nèi)涵利率對于租賃內(nèi)含利率存在的問題,可以用以下的方法改進:1.未擔保余值對計算租賃內(nèi)含利率影響問題的解決辦法:未擔保余值在租賃開始日預計,準確性差,計算麻煩并且余值金額也不大,不會對計算內(nèi)含利率帶來太大的影響。因此,完全可以在計算內(nèi)含利率時不考慮租賃資產(chǎn)余值(包括未擔保余值)的因素,這樣也符合會計重要性原則,在不影響會計信息真實性的前提下,既簡化了會計處理工作,也使會計信息的收益大于其會計處理成本。2.最低租賃收款額對計算租賃內(nèi)含利率影響問題的解決辦法:租賃內(nèi)含利率是用出租人投資報酬率來計算承租人資本成本率的,如果要將租賃內(nèi)含利率既表示為出租人的投資報酬率又表示為承租人的資本成本率,則要將最低租賃收款額和最低租賃付款額統(tǒng)一起來,讓兩者金額相等。通過定義可以知道:最低租賃收、付款額之間的差額就在“獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔保的資產(chǎn)余值”上,為了簡化會計處理,在計算內(nèi)含利率時可以不考慮資產(chǎn)余值的因素,最低租賃收、付款的金額就相等了。在此基礎上就可以計算內(nèi)含報酬率,這樣出租人的報酬率也就等于承租人的成本率。五、各項費用分析根據(jù)會計配比的要求,收入要與支出相配比,在租賃交易中,出租人所發(fā)生的初始直接費用是為了取得財務收益而發(fā)生的,因此,將它作為費用列支更為合適。后進路給我國租賃會計發(fā)展帶來的挑戰(zhàn)經(jīng)過二十多年的發(fā)展,我國在租賃會計實務和理論上都取得了一些進步,但是與國際租賃會計準則和世界發(fā)達國家的租賃會計準則相比,我國現(xiàn)行制度還有一些差距和不足。由于我國對租賃會計研究起步較晚,租賃實務在我國沒有得到充分的發(fā)展,也使租賃會計的發(fā)展速度緩慢。同時,在舊的問題沒有得到妥善解決的同時,新的融資租賃方式又不斷出現(xiàn),這就給我國租賃會計的發(fā)展帶來了不小的挑戰(zhàn):不僅要繼續(xù)解決會計實務中早已出現(xiàn)的問題,同時還要緊跟租賃業(yè)發(fā)展的要求盡