第42講-長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換

第八章+金融資產(chǎn)和金融負(fù)債中級會計(jì)實(shí)務(wù)（2020）考試輔導(dǎo)第三節(jié)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的計(jì)量【考點(diǎn)】長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換（★★★）補(bǔ)：其中，涉及金融資產(chǎn)與長期股權(quán)投資的轉(zhuǎn)換（教材P68）總原則：按公允價(jià)值“先賣再買”提示：不適用于同一控制下企業(yè)合并【提示】對于金融資產(chǎn)，由于是股權(quán)投資，所以只可能是第2類或第3類，即“其他權(quán)益工具投資”或“交易性金融資產(chǎn)”；而對于長期股權(quán)投資，包括成本法與權(quán)益法兩種情形。所以，此處的轉(zhuǎn)換，應(yīng)該涉及四大類、八小類的轉(zhuǎn)換情形。第1頁第八章+金融資產(chǎn)和金融負(fù)債中級會計(jì)實(shí)務(wù)（2020）考試輔導(dǎo)【總原則】按公允價(jià)值“先賣再買”。也就是說，不論是誰轉(zhuǎn)換為誰，均先按公允價(jià)值全部出售，然后再按公允價(jià)值買回。比如，權(quán)益法30%→公允價(jià)值計(jì)量5%，應(yīng)當(dāng)假定先全部出售30%股權(quán)份額的長期股權(quán)投資，再買回5%的股權(quán)部分。因此，原權(quán)益法下的其他綜合收益和其他資本公積，應(yīng)全部結(jié)轉(zhuǎn)，而不是按比例25%/30%結(jié)轉(zhuǎn)。（1）公允價(jià)值→權(quán)益法（P68）【教材例5-18】修改2×19年2月，甲公司以9000000元現(xiàn)金自非關(guān)聯(lián)方處取得乙公司10%的股權(quán)，將其作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)金融資產(chǎn)。2×19年末，甲公司持有的該股權(quán)投資的公允價(jià)值為14000000元。2×20年1月2日，甲公司又以18000000元的現(xiàn)金自另一非關(guān)聯(lián)方處取得乙公司15%的股權(quán)，日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為120000000元，甲公司原持有乙公司10%的股權(quán)（其變動計(jì)產(chǎn)）公允價(jià)值15000000元。取得該部分股權(quán)后，甲公司能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?，對該?xiàng)股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等素影響。甲公司原持有10%股權(quán)的公允價(jià)值為15000000元，為取得新增投資而支付對價(jià)的公允價(jià)值為18000000元，入當(dāng)期損益的相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量且入當(dāng)期損益的金融資其他因因此甲公司對乙公司25%股權(quán)的初始投資成本為33000000元。甲公司應(yīng)2×19年末：金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動進(jìn)行如下賬務(wù)處理：借：交易性5000000（14000000-9000000）5000000貸：公允價(jià)值變動損益2×20年1月2日：甲公司對乙公司新持股比例為25%，應(yīng)由于初始投資成本（33000000元）于大應(yīng)享有乙公因此，甲公司無須調(diào)整長期股權(quán)投資的借：長期股權(quán)投資——投資成本金融資產(chǎn)——成本——公允價(jià)值變動享有乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額為30000000元（120000000×25%）。司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額（30000000元），成本。33000000貸：交易性90000005000000投資收益（15000000-14000000）100000018000000銀行存款【教材例5-19】如果甲公司將以9000000元現(xiàn)金自非關(guān)聯(lián)方處取得乙公司10%的股權(quán)，入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資，其他條件均未改變。假定盈余公積的提取比例為10%。2×19年末：沿用【例5-18】修改指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)第2頁第八章+金融資產(chǎn)和金融負(fù)債中級會計(jì)實(shí)務(wù)（2020）考試輔導(dǎo)借：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動5000000（14000000-9000000）貸：其他綜合收益50000002×20年1月2日：借：長期股權(quán)投資——投資成本貸：其他權(quán)益工具投資——成本330000009000000——公允價(jià)值變動5000000盈余公積[（15000000-14000000）利潤分配——未分配利潤×10%]100000[（15000000-14000000）×90%]900000銀行存款18000000借：其他綜合收益貸：盈余公積5000000（5000000×10%）500000利潤分配——未分配利潤（5000000×90%）4500000（2）公允價(jià)值法轉(zhuǎn)成本法，我們已在第5章講解。轉(zhuǎn)為成本法核算，也就意味著最終形成了企業(yè)合并，所以→成本法（P55、P57、P69）【提示】權(quán)益需要區(qū)分同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并兩種情況。①形成同一控制下企業(yè)合并（不屬于“一攬子交易”的情形）借：長期股權(quán)投資（并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額+商譽(yù)）貸：交易性金融資資本公積——資本（股本）價(jià)溢【提示】并不是按公允價(jià)值視同出售，暫不結(jié)轉(zhuǎn)其他綜合收益。直至處置時(shí)再結(jié)轉(zhuǎn)。簡單了解即可，不是考試重點(diǎn)。②形成非同一控制下企業(yè)合并（應(yīng)享有被合產(chǎn)/其他權(quán)益工具投資（賬面價(jià)值）考試重點(diǎn)）教材原文表述：購買日之前持有的股權(quán)投資，按照第八章的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行會計(jì)處理的，應(yīng)當(dāng)將按其確定的股權(quán)投資的公允價(jià)值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額轉(zhuǎn)入改按成本法核算的當(dāng)期投資收益。對于購買日前持有的股權(quán)投資指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資的，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額以及原計(jì)入其他綜合收益的累積公允價(jià)值變動應(yīng)當(dāng)直【教材例5-5】2×19年1月1日，甲公司以每股6元的價(jià)格購入某上市公司乙公司的股票2000000股，并由此持有乙公司5%的股權(quán)。甲公司與乙公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。甲公司將對乙公司的投資指定為以公允價(jià)值接轉(zhuǎn)入留存收益。計(jì)第3頁第八章+金融資產(chǎn)和金融負(fù)債中級會計(jì)實(shí)務(wù)（2020）考試輔導(dǎo)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資（以下簡稱“其他權(quán)益工具投資”），并進(jìn)行會計(jì)處理。2×21年1月1日，甲公司以現(xiàn)金150000000元為對價(jià)，向乙公司大股東收購乙公司50%的股權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。假設(shè)甲公司購買乙公司5%的股權(quán)和后續(xù)購買50%的股權(quán)不構(gòu)成“一攬子交易”，甲公司取得乙公司控制權(quán)之日為2×21年1月1日，乙公司當(dāng)日股價(jià)為每股6.5元，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為240000000元，不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。分析：購買日前，甲公司持有對乙公司的股權(quán)投資作為其他權(quán)益工具投資進(jìn)行會計(jì)處理，購買日前甲公司原持有其他權(quán)益工具投資的賬面價(jià)值為13000000元（6.5×2000000）。支付對價(jià)的公允價(jià)值為150000000元。初始投資成本為163000000元（150000000+13000000）。已計(jì)入其他綜合收益的金額為1000000購買日該其他綜合收益轉(zhuǎn)入留存收益，假定甲公司按照15%的比例提取盈余公積。借：長期股權(quán)投資——乙公司貸：其他權(quán)益工具投資——乙公司股票——成本本次追加投資購買日對子公司按成本法核算的購買日前甲公司原持有其他權(quán)益工具投資相關(guān)的累積公允價(jià)值變動元[（6.5-6）×2000000]，16300000012000000——公允價(jià)值變動1000000銀行存款借：其他綜合收益貸：盈余公積1500000001000000150000利潤分配——未分配利潤850000（3）權(quán)益法→公允價(jià)值（P70）【教材例5-20】甲公司持有乙公司30%的有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊懀瑢υ摴蓹?quán)投資采用權(quán)益法核算。2×18年10月，甲公司將該項(xiàng)投資中的60%出售給非關(guān)聯(lián)方，取得價(jià)款32000000元。相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。甲公司無法再對乙公司施加重大影響，將剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。出售時(shí)，該項(xiàng)長期元，其他綜合收益為3000000元（為被投資單位的其他收益和利潤分配外的其他所有者權(quán)益變動為1500000元；剩余股權(quán)的公允價(jià)值為21000000元。不考慮相關(guān)稅費(fèi)股權(quán)投資的賬面價(jià)值為48000000元，其中投資成本39000000元，損益調(diào)整為4500000債權(quán)投資的累計(jì)公允價(jià)值變動），除凈損益、其他綜合等其他因素影響。甲公司的賬務(wù)處理如下:借：銀行存款3200000021000000交易性金融資產(chǎn)——成本貸：長期股權(quán)投資——投資成本39000000第4頁第八章+金融資產(chǎn)和金融負(fù)債中級會計(jì)實(shí)務(wù)（2020）考試輔導(dǎo)——損益調(diào)整4500000300000015000005000000——其他綜合收益——其他權(quán)益變動投資收益借：其他綜合收益貸：投資收益30000003000000借：資本公積——其他資本公積貸：投資收益15000001500000【提示】應(yīng)當(dāng)全額結(jié)轉(zhuǎn)。【思考】如果這里的其他綜合收益300萬元，為被投資單位的其他權(quán)益工具投資的累計(jì)公允價(jià)值變動。那么其他綜合收益能否結(jié)轉(zhuǎn)入投資收益？【回答】不能。應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)入留存收益。（4）成本法→公允價(jià)值（P73）【教材例5-23】甲公司持有乙公司60%的有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜緦?shí)施控制，對該股權(quán)投資采用成本法核算。2×19年8月，甲公司將該項(xiàng)投資中的80%出售給非關(guān)聯(lián)方，成。甲公司無法再對乙公司實(shí)施控制，將剩余股權(quán)投資分為類以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。出售時(shí)，該項(xiàng)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為90000000元，剩余股權(quán)投資的公允價(jià)值為22000000元。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。甲公司有關(guān)賬務(wù)處理如下：銀行存款交易性金融資產(chǎn)長期股權(quán)投資——乙公司取得價(jià)款90000000元，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完也不能施加共同控制或重大影響，借：9000000022000000貸：90000000投資收益22000000歸納總結(jié)提示：只需掌握個別報(bào)表處理第5頁第八章+金融資產(chǎn)和金融負(fù)債中級會計(jì)實(shí)務(wù)（2020）考試輔導(dǎo)歸納總結(jié)股權(quán)投資轉(zhuǎn)換個別財(cái)務(wù)報(bào)表（掌握）合并財(cái)務(wù)報(bào)表（了解即可）——公允價(jià)值→借：長期股權(quán)投資（公允+新增）權(quán)益法貸：交易性金融資產(chǎn)（賬面）投資收益（公允與賬面差額）其他權(quán)益工具投資（賬面）盈余公積、利潤分配公允價(jià)值→（公允與賬面差額）個別報(bào)表投資成本已反映為公成本法銀行存款（新增）允價(jià)值，所以直接合并借：其他綜合收益上貸：盈余公積、利潤分配升【提示】同一控制下合并另行考慮借：長期股權(quán)投資（賬面+新增）借：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資—成本—損益調(diào)整（公允與賬面差額）貸：投資收益權(quán)益法—其他綜合收益借：其他綜合收益→成本法—其他權(quán)益變動貸：投資收益銀行存款（新增）盈余公積、利潤分配不視同出售，其他綜合收益、其他資本公借：資本公積積不結(jié)轉(zhuǎn)，待處置時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)貸：投資收益權(quán)益法→公借：銀行存款（處置價(jià)款）——允價(jià)值交易性金融資產(chǎn)（剩余公允）其他權(quán)益工具投資（剩余公允）貸：長期股權(quán)投資（全部賬面）①長期股權(quán)投資：下按權(quán)益法調(diào)整投資收益（差額）降成本法→公不涉及）：投資收益歸屬期間②金融資產(chǎn)：個別報(bào)表已是公允價(jià)值，直接合并即可若原來是權(quán)益法（成本法允價(jià)值借：其他綜合收益資本公積—