高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)課件

非貨幣性資產(chǎn)交換1第一節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換的界定一、貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的區(qū)分二、非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定2一、貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的區(qū)分

1.貨幣性資產(chǎn)

指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)

包括庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及持有至到期投資等。3一、貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的區(qū)分

1.貨幣性資產(chǎn)

【注意】應(yīng)收賬款作為企業(yè)的債權(quán)，有相應(yīng)的發(fā)票等原始憑證作為收款的依據(jù)，雖然有可能發(fā)生壞賬損失，但企業(yè)可以根據(jù)以往與購(gòu)貨方交易的經(jīng)驗(yàn)等，估計(jì)出發(fā)生壞賬的可能性以及壞賬金額，因而企業(yè)的應(yīng)收賬款是將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，屬于貨幣性資產(chǎn)。4一、貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的區(qū)分1.貨幣性資產(chǎn)

【注意】持有至到期的債券投資，由于企業(yè)準(zhǔn)備持有至到期，因而企業(yè)將來(lái)收取的金額是固定的或可確定的，也屬于貨幣性資產(chǎn)。5一、貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的區(qū)分

2.非貨幣性資產(chǎn)

指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)

包括存貨、長(zhǎng)期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、在建工程、工程物資、無(wú)形資產(chǎn)等。6一、貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的區(qū)分

2.非貨幣性資產(chǎn)

【注意】

對(duì)於企業(yè)在生產(chǎn)中使用的設(shè)備來(lái)說(shuō)，企業(yè)持有的主要目的是用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，設(shè)備的價(jià)值在使用過(guò)程中逐漸磨損，并通過(guò)折舊等方式轉(zhuǎn)移到所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本中去，設(shè)備為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益要通過(guò)所生產(chǎn)產(chǎn)品的銷(xiāo)售才能實(shí)現(xiàn)，其貨幣金額是不固定的，甚至是不可確定的，因此，生產(chǎn)用設(shè)備屬於非貨幣性資產(chǎn)。7一、貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的區(qū)分

2.非貨幣性資產(chǎn)

【注意】

長(zhǎng)期股權(quán)投資，將來(lái)收到的金額取決於被投資公司的盈利狀況和股利政策，不是固定的或可確定的，所以屬于非貨幣性資產(chǎn)。8貨幣性資產(chǎn)9③一方支付非貨幣與貨幣(補(bǔ)價(jià))的混合交易如何歸類(lèi)和處理？①②③④前三種情況下，通常是基於貨幣性資產(chǎn)或以貨幣性資產(chǎn)為主導(dǎo)進(jìn)行資產(chǎn)計(jì)價(jià)的，包括對(duì)所取得的非貨幣性資產(chǎn)計(jì)價(jià)。非貨幣性資產(chǎn)貨幣性資產(chǎn)非貨幣性資產(chǎn)人民幣兌換美元銀行存款購(gòu)入設(shè)備現(xiàn)銷(xiāo)商品甲方乙方①計(jì)價(jià)問(wèn)題？是基於換入資產(chǎn)的公允價(jià)值還是基於換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值或公允價(jià)值。②換出資產(chǎn)是否應(yīng)確認(rèn)損益？非貨幣性資產(chǎn)交換二、非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定非貨幣性資產(chǎn)交換指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。10二、非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定

當(dāng)交換涉及少量貨幣性資產(chǎn)的情形，如何來(lái)認(rèn)定非貨幣性資產(chǎn)交換。通常以補(bǔ)價(jià)占整個(gè)資產(chǎn)交換金額的比例低於25%作為參考。11二、非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定視為非貨幣性資產(chǎn)交換否則為貨幣性資產(chǎn)交換12或換入資產(chǎn)公允價(jià)值換出資產(chǎn)公允價(jià)值＋支付的貨幣性資產(chǎn)支付的貨幣性資產(chǎn)（補(bǔ)價(jià)）換出資產(chǎn)公允價(jià)值或換入資產(chǎn)公允價(jià)值＋收到的貨幣性資產(chǎn)收到的貨幣性資產(chǎn)（補(bǔ)價(jià)）【補(bǔ)例1】下列專(zhuān)案中，屬於非貨幣性資產(chǎn)交換的有（）A.以公允價(jià)值100萬(wàn)元的原材料換取一項(xiàng)設(shè)備B.以公允價(jià)值500萬(wàn)元的長(zhǎng)期股權(quán)投資換取專(zhuān)利權(quán)C.以公允價(jià)值100萬(wàn)元的A車(chē)床換取B車(chē)床，同時(shí)收到20萬(wàn)元的補(bǔ)價(jià)D.以公允價(jià)值70萬(wàn)元的電子設(shè)備換取一輛小汽車(chē)，同時(shí)支付30萬(wàn)元的補(bǔ)價(jià)【答案】ABC【解析】30÷（70＋30）＝30%大於25%，“選項(xiàng)D”不屬於非貨幣性資產(chǎn)交換。13第二節(jié)確認(rèn)和計(jì)量原則一、換入資產(chǎn)基于公允價(jià)值計(jì)價(jià)，並確認(rèn)交換損益二、換入資產(chǎn)基于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，不確認(rèn)交換損益14非貨幣性資產(chǎn)交換涉及兩個(gè)根本性問(wèn)題：

一是換入資產(chǎn)如何計(jì)價(jià)；

二是應(yīng)否確認(rèn)交換損益。解決這兩個(gè)問(wèn)題可供選擇的方法主要有兩種：

（1）換入資產(chǎn)基于公允價(jià)值（換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值）計(jì)價(jià)，確認(rèn)交換損益；

（2）換入資產(chǎn)基于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，不確認(rèn)交換損益。15一、換入資產(chǎn)基于公允價(jià)值計(jì)價(jià)，並確認(rèn)交換損益1.同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：（1）該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。（2）換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。同時(shí)滿足上述兩個(gè)條件的非貨幣性資產(chǎn)交換簡(jiǎn)稱為非貨幣性資產(chǎn)交換Ⅰ不能同時(shí)滿足上述兩個(gè)條件的非貨幣性資產(chǎn)交換簡(jiǎn)稱為非貨幣性資產(chǎn)交換Ⅱ16一、換入資產(chǎn)基於公允價(jià)值計(jì)價(jià)，并確認(rèn)交換損益2.商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則，根據(jù)換入資產(chǎn)的性質(zhì)和換入企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的特征等因素，換入資產(chǎn)與換入企業(yè)其他現(xiàn)有資產(chǎn)相結(jié)合能夠產(chǎn)生更大的作用，使換入企業(yè)受該換入資產(chǎn)影響產(chǎn)生的現(xiàn)金流量與換出資產(chǎn)明顯不同，表明該兩項(xiàng)資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。17一、換入資產(chǎn)基於公允價(jià)值計(jì)價(jià)，并確認(rèn)交換損益2.商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷

符合下列條件之一的，非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：

（1）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。

風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額這三方面只要有一項(xiàng)不同，就具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。18一、換入資產(chǎn)基於公允價(jià)值計(jì)價(jià)，并確認(rèn)交換損益①未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同。

換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量可能總額相同，獲得這些現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)也相同，但現(xiàn)金流量流入企業(yè)的時(shí)間不同。①未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同。比如，企業(yè)以一批商品存貨換入一臺(tái)生產(chǎn)用設(shè)備。

因商品存貨的流動(dòng)性強(qiáng)，能夠而且只能在較短的時(shí)間內(nèi)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，而生產(chǎn)用設(shè)備將在較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)陸續(xù)獨(dú)立地或與其他資產(chǎn)一起為企業(yè)帶來(lái)現(xiàn)金流量，在這種情況下，即使兩者產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)和總額都相同，但由于兩者產(chǎn)生現(xiàn)金流量的時(shí)間跨度相差較大，也可以判斷上述商品存貨與生產(chǎn)用設(shè)備的未來(lái)現(xiàn)金流量顯著不同，可以認(rèn)定這兩項(xiàng)資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。一、換入資產(chǎn)基於公允價(jià)值計(jì)價(jià)，并確認(rèn)交換損益

（1）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。②未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同。指換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量總額相同，預(yù)計(jì)為企業(yè)帶來(lái)現(xiàn)金流量的時(shí)間跨度相同，而且風(fēng)險(xiǎn)與不確定性程度也相同，但預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量總金額在各年的分布存在明顯差異。

（1）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。②未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同。

比如，A公司以特許使用權(quán)換入B公司的一項(xiàng)專(zhuān)利技術(shù)

預(yù)計(jì)這兩項(xiàng)資產(chǎn)的使用壽命相同，預(yù)計(jì)在使用壽命內(nèi)為企業(yè)帶來(lái)的現(xiàn)金流量總額也相同，但是由於換入的專(zhuān)利技術(shù)是新開(kāi)發(fā)的，預(yù)計(jì)在使用的初期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量明顯少于後期，而特許使用權(quán)每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量比較均衡，因而可以認(rèn)為這兩項(xiàng)資產(chǎn)每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量在金額上存在明顯差異，可以認(rèn)定這兩項(xiàng)資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

（1）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。③未來(lái)現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同。

風(fēng)險(xiǎn)不同是指企業(yè)獲得現(xiàn)金流量的不確定性程度的差異。

比如，甲公司將其擁有的一幢用于出租的寫(xiě)字樓與乙公司的一座酒店交換，兩幢樓房的使用年限相同，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的總金額與時(shí)間分布也基本相同，但風(fēng)險(xiǎn)不同。一、換入資產(chǎn)基於公允價(jià)值計(jì)價(jià)，并確認(rèn)交換損益2.商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷滿足下列條件之一的，非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：

（1）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。（2）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。強(qiáng)調(diào)換入資產(chǎn)對(duì)企業(yè)的特定價(jià)值。24一、換入資產(chǎn)基於公允價(jià)值計(jì)價(jià)，并確認(rèn)交換損益2.商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷【注意】企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)係。關(guān)聯(lián)方關(guān)係的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。25一、換入資產(chǎn)基於公允價(jià)值計(jì)價(jià)，并確認(rèn)交換損益3.公允價(jià)值的可靠計(jì)量換入或者換出資產(chǎn)存在下列情況之一，視作公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量:（1）換入或換出資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的；（2）不存在活躍市場(chǎng)，但同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)；（3）同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)也不存在活躍市場(chǎng)，但可採(cǎi)用估值技術(shù)確定。

26一、換入資產(chǎn)基於公允價(jià)值計(jì)價(jià)，并確認(rèn)交換損益3.公允價(jià)值能否可靠計(jì)量的判斷

（3）同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)也不存在活躍市場(chǎng)，但可採(cǎi)用估值技術(shù)確定。①採(cǎi)用估值技術(shù)確定的公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很小。②在公允價(jià)值估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用於確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概率能夠合理確定。27二、換入資產(chǎn)基於換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值計(jì)價(jià)，不確認(rèn)交換損益對(duì)於非貨幣性資產(chǎn)交換Ⅱ，要以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的入賬金額，不確認(rèn)交換損益。如果涉及補(bǔ)價(jià)，則收到或支付的補(bǔ)價(jià)作為確定換入資產(chǎn)入賬金額的調(diào)整因素。28第三節(jié)換入資產(chǎn)基于公允價(jià)值計(jì)價(jià)的會(huì)計(jì)處理一、相關(guān)問(wèn)題討論二、不涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)交換三、涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)交換四、同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)的會(huì)計(jì)處理29一、相關(guān)問(wèn)題討論1.換入資產(chǎn)入賬金額的確定

在換入資產(chǎn)基於公允價(jià)值計(jì)價(jià)的情況下，換入資產(chǎn)的入賬金額原則上應(yīng)基於換出資產(chǎn)的公允價(jià)值予以確定

除非有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值比換出資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠。30一、相關(guān)問(wèn)題討論1.換入資產(chǎn)入賬金額的確定（1）不涉及補(bǔ)價(jià)的情況下①如果沒(méi)有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值比換出資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠，則換入資產(chǎn)的入賬金額＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)31一、相關(guān)問(wèn)題討論1.換入資產(chǎn)入賬金額的確定應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)是指按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定應(yīng)當(dāng)計(jì)入換入資產(chǎn)取得成本的各項(xiàng)稅金和費(fèi)用，如需由換入企業(yè)負(fù)擔(dān)的換入固定資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專(zhuān)業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等。與換入資產(chǎn)相關(guān)的增值稅是否應(yīng)當(dāng)包括在換入資產(chǎn)的入賬金額中，要根據(jù)具體情況而定。能夠確認(rèn)為可抵扣銷(xiāo)項(xiàng)稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，不應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)的入賬金額，否則應(yīng)當(dāng)計(jì)入。32一、相關(guān)問(wèn)題討論1.換入資產(chǎn)入賬金額的確定（1）不涉及補(bǔ)價(jià)的情況下②如果有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值比換出資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠，則換入資產(chǎn)的入賬金額

＝換入資產(chǎn)的公允價(jià)值＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)一、相關(guān)問(wèn)題討論1.換入資產(chǎn)入賬金額的確定（2）涉及補(bǔ)價(jià)的情況下（支付補(bǔ)價(jià)方）

①如果沒(méi)有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值比換出資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠，則換入資產(chǎn)的入賬金額＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)

＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)34一、相關(guān)問(wèn)題討論1.換入資產(chǎn)入賬金額的確定（2）涉及補(bǔ)價(jià)的情況下（支付補(bǔ)價(jià)方）

②如果有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值比換出資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠，則換入資產(chǎn)的入賬金額＝換入資產(chǎn)的公允價(jià)值＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)一、相關(guān)問(wèn)題討論1.換入資產(chǎn)入賬金額的確定（2）涉及補(bǔ)價(jià)的情況下（收取補(bǔ)價(jià)方）

①如果沒(méi)有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值比換出資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠，則換入資產(chǎn)的入賬金額＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值-支付的補(bǔ)價(jià)

＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)36一、相關(guān)問(wèn)題討論1.換入資產(chǎn)入賬金額的確定（2）涉及補(bǔ)價(jià)的情況下（收取補(bǔ)價(jià)方）②如果有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值比換出資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠，則

換入資產(chǎn)的入賬金額

＝換入資產(chǎn)的公允價(jià)值＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)一、相關(guān)問(wèn)題討論2.換出資產(chǎn)損益的確定（1）換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售處理，按照公允價(jià)值確認(rèn)銷(xiāo)售收入，同時(shí)按照存貨的帳面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本，二者之間的差額屬于企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的構(gòu)成內(nèi)容。換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)涉及相關(guān)稅費(fèi)的，如換出存貨視同銷(xiāo)售而計(jì)算的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額，換入資產(chǎn)作為存貨、固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，按照相關(guān)稅收法規(guī)的規(guī)定計(jì)算確定。倒擠一定平衡

借:

應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅）

（換進(jìn)貨物稅金）

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

（存貨售價(jià)）

應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅）

（銷(xiāo)售貨物稅金）

銀行存款（支付補(bǔ)價(jià)）

銀行存款（收到補(bǔ)價(jià)）

庫(kù)存商品等

（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）

借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

（換出貨物成本）

存貨減值準(zhǔn)備

貸:庫(kù)存商品

存貨成本一、相關(guān)問(wèn)題討論2.換出資產(chǎn)損益的確定（2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。借:固定資產(chǎn)清理累計(jì)折舊貸:固定資產(chǎn)銀行存款（清理費(fèi)用）借:

應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅）

（換進(jìn)貨物稅金）

41

無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

（已提減值準(zhǔn)備）

累計(jì)攤銷(xiāo)

（已攤銷(xiāo)額）

貸:無(wú)形資產(chǎn)

（帳面餘額）

固定資產(chǎn)清理（帳面價(jià)值）

應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅）（處置設(shè)備稅金）

銀行存款（支付補(bǔ)價(jià)）

銀行存款（收到補(bǔ)價(jià)）

庫(kù)存商品等

（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）

倒擠損益，計(jì)入貸“營(yíng)業(yè)外收入”或借“營(yíng)業(yè)外支出”

交換的會(huì)計(jì)分錄如下：2.換出資產(chǎn)損益的確定（3）換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益。借:

應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅）

（換入貨進(jìn)項(xiàng)稅）

長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備（已提減值準(zhǔn)備）

貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資

（帳面餘額）

銀行存款（支付補(bǔ)價(jià)）

銀行存款（收到補(bǔ)價(jià)）

庫(kù)存商品等

（換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值）

倒擠損益，借或貸“投資收益”

可供出售金融資產(chǎn)（帳面價(jià)值）

【補(bǔ)例2】A公司以一臺(tái)甲設(shè)備換入D公司的一臺(tái)乙設(shè)備。甲設(shè)備的帳面原價(jià)為22萬(wàn)元，已提折舊3萬(wàn)元，已提減值準(zhǔn)備3萬(wàn)元，甲設(shè)備的公允價(jià)值無(wú)法合理確定，換入的乙設(shè)備的公允價(jià)值為24萬(wàn)元。D公司另向A公司收取補(bǔ)價(jià)2萬(wàn)元。兩公司資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，A公司換入乙設(shè)備應(yīng)計(jì)入當(dāng)期收益的金額為（）萬(wàn)元。A.4B. 0C.2D. 6【答案】D【解析】A公司換入乙設(shè)備應(yīng)計(jì)入當(dāng)期收益

＝（24－2）－（22－3－3）＝6（萬(wàn)元）。43二、不涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)交換【例1-1】甲木器加工公司決定以帳面價(jià)值為90000元的產(chǎn)成品辦公桌換入乙機(jī)械加工公司的帳面價(jià)值為85000元的庫(kù)存商品機(jī)器設(shè)備。甲木器加工公司換入機(jī)器設(shè)備的主要目的是擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，乙機(jī)械加工公司換入辦公桌是作為辦公設(shè)備。辦公桌的公允價(jià)值是150000元，機(jī)器設(shè)備的公允價(jià)值也是150000元。甲木器加工公司銷(xiāo)售辦公桌的增值稅稅率為17%，計(jì)稅價(jià)格等於公允價(jià)值。乙機(jī)械加工公司銷(xiāo)售機(jī)器設(shè)備的增值稅稅率為17%，計(jì)稅價(jià)格等於公允價(jià)值。假定資產(chǎn)交換過(guò)程中沒(méi)有發(fā)生除增值稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)。45衡量：是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)？公允價(jià)值是否能夠可靠計(jì)量？46公辦桌和機(jī)器設(shè)備的公允價(jià)值均能可靠計(jì)量。該交換屬於不涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)交換Ⅰ甲木器加工公司持有的辦公桌流動(dòng)性強(qiáng)，能夠在較短的時(shí)間內(nèi)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，換入的機(jī)器設(shè)備作為固定資產(chǎn)要在較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)陸續(xù)為企業(yè)帶來(lái)現(xiàn)金流量，兩者產(chǎn)生現(xiàn)金流量的時(shí)間相差較大，因此上述辦公桌與機(jī)器設(shè)備產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量顯著不同，兩者之間的交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。47第二步，計(jì)算確定非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的損益換出資產(chǎn)辦公桌的公允價(jià)值為150000元帳面價(jià)值為90000元該項(xiàng)交易產(chǎn)生的收益為換出資產(chǎn)的公允價(jià)值超過(guò)其賬面價(jià)值的差額60000元，應(yīng)予以確認(rèn)。第一步，計(jì)算確定換入資產(chǎn)的入賬金額換入機(jī)器設(shè)備的入賬金額＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值

＝150000（元）甲木器加工公司的會(huì)計(jì)處理。48

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入150000借:固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備150000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）25500

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）25500

庫(kù)存商品90000第三步，編制會(huì)計(jì)分錄

主營(yíng)業(yè)務(wù)成本9000049貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入150000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）25500借:固定資產(chǎn)——辦公設(shè)備150000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）25500乙機(jī)械加工公司的會(huì)計(jì)處理。

庫(kù)存商品85000

主營(yíng)業(yè)務(wù)成本85000【例1-2】A公司以其擁有的一項(xiàng)專(zhuān)利權(quán)與B公司擁有的對(duì)C公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行交換，交換后A公司對(duì)C公司由重大影響變?yōu)榭刂脐P(guān)系，B公司換入的專(zhuān)利權(quán)能夠解決生產(chǎn)中的技術(shù)難題。專(zhuān)利權(quán)的帳面價(jià)值為54萬(wàn)元，公允價(jià)值為64萬(wàn)元。長(zhǎng)期股權(quán)投資的帳面價(jià)值為80萬(wàn)元，公允價(jià)值為64萬(wàn)元。兩項(xiàng)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額均相同。假設(shè)整個(gè)交易過(guò)程沒(méi)有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)。50衡量：是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)？公允價(jià)值是否能夠可靠計(jì)量？51A公司以一項(xiàng)專(zhuān)利權(quán)換入B公司擁有的長(zhǎng)期股權(quán)投資，該項(xiàng)專(zhuān)利權(quán)與該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值相同，兩項(xiàng)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額亦相同。但對(duì)A公司而言，換入該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資使該企業(yè)對(duì)被投資方由重大影響變?yōu)榭刂脐P(guān)係，從而對(duì)換入企業(yè)的特定價(jià)值即預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出的專(zhuān)利權(quán)有較大差異；B公司換入的專(zhuān)利權(quán)能夠解決生產(chǎn)中的技術(shù)難題，從而對(duì)換入企業(yè)的特定價(jià)值即預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出的長(zhǎng)期股權(quán)投資存在明顯差異，因而兩項(xiàng)資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。換出和換入資產(chǎn)的公允價(jià)值均能夠可靠地計(jì)量。該交換屬於不涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)交換Ⅰ52第二步，計(jì)算確定非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的損益A公司換出資產(chǎn)的公允價(jià)值為640000元，帳面價(jià)值為540000元，因此：該資產(chǎn)交換應(yīng)確認(rèn)損益＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值-換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值＝640000-540000＝100000（元）

第一步，計(jì)算確定換入資產(chǎn)的入賬金額換入資產(chǎn)的入賬金額＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)＝640000（元）A公司的會(huì)計(jì)處理53借:長(zhǎng)期股權(quán)投資——C公司640000

第三步，編制會(huì)計(jì)分錄

貸：無(wú)形資產(chǎn)——專(zhuān)利技術(shù)540000

營(yíng)業(yè)外收入100000

54第二步，計(jì)算確定非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的損益B公司換出資產(chǎn)的公允價(jià)值為640000元，帳面價(jià)值為800000元，因此：該資產(chǎn)交換應(yīng)確認(rèn)損益＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值-換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值＝640000-800000＝-160000（元）

第一步，計(jì)算確定換入資產(chǎn)的入賬金額換入資產(chǎn)的入賬金額

＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)＝640000（元）B公司的會(huì)計(jì)處理55借:無(wú)形資產(chǎn)——專(zhuān)利技術(shù)640000

投資收益160000

第三步，編制會(huì)計(jì)分錄

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——C公司800000

三、涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)交換支付補(bǔ)價(jià)方：收到補(bǔ)價(jià)方：【例1-4】甲公司以一項(xiàng)商標(biāo)權(quán)換入乙公司新開(kāi)發(fā)的一項(xiàng)專(zhuān)利技術(shù)。商標(biāo)權(quán)的帳面價(jià)值為42000元，公允價(jià)值為69000元。專(zhuān)利技術(shù)的帳面價(jià)值為68000元，其公允價(jià)值無(wú)法評(píng)估。此外，甲公司還必須向乙公司支付銀行存款21000元。預(yù)計(jì)兩項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命相同，在使用壽命內(nèi)預(yù)計(jì)為企業(yè)帶來(lái)的現(xiàn)金流量總額相同。假設(shè)整個(gè)交易過(guò)程沒(méi)有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)。57衡量：是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)？公允價(jià)值是否能夠可靠計(jì)量？58甲公司以其商標(biāo)權(quán)換入乙公司的一項(xiàng)專(zhuān)利技術(shù)，由於換入的專(zhuān)利技術(shù)是新開(kāi)發(fā)的，預(yù)計(jì)開(kāi)始階段產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流量明顯少於后期，而該企業(yè)擁有的商標(biāo)權(quán)每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量比較均衡，兩者產(chǎn)生的現(xiàn)金流量金額差異明顯，上述商標(biāo)權(quán)與專(zhuān)利技術(shù)的未來(lái)現(xiàn)金流量顯著不同，因而兩項(xiàng)資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。商標(biāo)權(quán)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。＝23.33%＜25%該交換屬于涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)交換Ⅰ59第二步，計(jì)算確定非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的損益換出商標(biāo)權(quán)的公允價(jià)值為69000元，帳面價(jià)值為42000元，同時(shí)支付補(bǔ)價(jià)21000元，因此:該資產(chǎn)交換應(yīng)確認(rèn)的損益＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值-換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值＝69000-42000＝27000（元）

第一步，計(jì)算確定換入資產(chǎn)的入賬金額換入專(zhuān)利技術(shù)的入賬金額＝換出資產(chǎn)的公允價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅

＝69000＋21000＋0＝90000（元）甲公司的會(huì)計(jì)處理60借:無(wú)形資產(chǎn)——專(zhuān)利技術(shù)90000第三步，編制會(huì)計(jì)分錄

貸:無(wú)形資產(chǎn)——商標(biāo)權(quán)42000營(yíng)業(yè)外收入27000銀行存款2100061第二步，計(jì)算確定非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的損益由於換出專(zhuān)利技術(shù)的公允價(jià)值無(wú)法評(píng)估，故換入資產(chǎn)成本應(yīng)以換入資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)來(lái)確定，專(zhuān)利技術(shù)的賬面價(jià)值為68000元，同時(shí)收到補(bǔ)價(jià)21000元。因此該項(xiàng)資產(chǎn)交換應(yīng)確認(rèn)的損益＝換入資產(chǎn)的入賬金額＋收到的補(bǔ)價(jià)-換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值＝換入資產(chǎn)的公允價(jià)值＋收到的補(bǔ)價(jià)-換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值＝69000＋21000-68000＝22000（元）

第一步，計(jì)算確定換入資產(chǎn)的入賬金額換入資產(chǎn)的入賬金額

＝換入資產(chǎn)的公允價(jià)值＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)＝69000（元）乙公司的會(huì)計(jì)處理62借:銀行存款21000

無(wú)形資產(chǎn)——商標(biāo)權(quán)69000第三步，編制會(huì)計(jì)分錄

貸:無(wú)形資產(chǎn)——專(zhuān)利技術(shù)68000

營(yíng)業(yè)外收入22000

四、同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)的會(huì)計(jì)處理如果同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。第四節(jié)換入資產(chǎn)基於換出資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)價(jià)的會(huì)計(jì)處理一、換入單項(xiàng)資產(chǎn)二、同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)64一、換入單項(xiàng)資產(chǎn)1.不涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)（1）換入資產(chǎn)的成本計(jì)算公式換入資產(chǎn)的入賬金額換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)（2）不確認(rèn)損益。65一、換入單項(xiàng)資產(chǎn)2.涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)（1）支付補(bǔ)價(jià)方①換入資產(chǎn)成本的計(jì)算公式為：②不確認(rèn)損益。66一、換入單項(xiàng)資產(chǎn)2.涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)（2）收到補(bǔ)價(jià)方

①換入資產(chǎn)成本的計(jì)算公式②不確認(rèn)損益。67二、同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)如果同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬金額。68【例1-5】A公司擁有一個(gè)計(jì)程車(chē)隊(duì)經(jīng)營(yíng)出租業(yè)務(wù)，其主要車(chē)輛是福特公司的汽車(chē)和長(zhǎng)春一汽公司的汽車(chē)。A公司希望通過(guò)引入通用公司的汽車(chē)和豐田公司的汽車(chē)來(lái)增加計(jì)程車(chē)隊(duì)的汽車(chē)種類(lèi)，因此，A公司與同樣經(jīng)營(yíng)計(jì)程車(chē)業(yè)務(wù)的B公司商定，A公司用一輛福特汽車(chē)和一輛一汽汽車(chē)交換B公司的一輛通用汽車(chē)和一輛豐田汽車(chē)。福特汽車(chē)的原值為150000元，在交換日的累計(jì)折舊為15000元，公允價(jià)值為160000元；一汽汽車(chē)的原值為1000000元，在交換日的累計(jì)折舊為600000元，公允價(jià)值為500000元。通用汽車(chē)的原值為200000元，在交換日的累計(jì)折舊為64000元，公允價(jià)值為170000元；豐田汽車(chē)的原值為800000元，在交換日的累計(jì)折舊為450000元，公允價(jià)值為500000元。A公司另外向B公司支付銀行存款10000元。假設(shè)整個(gè)交易過(guò)程沒(méi)有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)。6970A公司與B公司進(jìn)行的是多項(xiàng)資產(chǎn)交換，換入、換出資產(chǎn)都是用作計(jì)程車(chē)，並且其未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面基本相同。A，B公司都是經(jīng)營(yíng)計(jì)程車(chē)出租業(yè)務(wù)，其面臨的系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)基本相同，因此可以合理判斷，換入、換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值基本相同。支付的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價(jià)值總額與支付的貨幣性資產(chǎn)之和的比例為1.49%，低於25%。衡量：是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)？公允價(jià)值是否能夠可靠計(jì)量？A，B公司進(jìn)行的是以帳面價(jià)值計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換Ⅱ71第一步，計(jì)算確定換入各項(xiàng)資產(chǎn)的成本換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值分別為:福特汽車(chē)的帳面價(jià)值＝150000-15000＝135000（元）一汽汽車(chē)的帳面價(jià)值＝1000000-600000＝400000（元）換入資產(chǎn)的帳面價(jià)值分別為:通用汽車(chē)的帳面價(jià)值＝200000-64000＝136000（元）豐田汽車(chē)的帳面價(jià)值＝800000-450000＝350000（元）換入資產(chǎn)的總成本＝換出資產(chǎn)賬面價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)＝135000＋400000＋10000＋0＝545000（元）A公司的會(huì)計(jì)處理?yè)Q入各項(xiàng)資產(chǎn)的入賬金額分別為：72借:固定資產(chǎn)清理535000

累計(jì)折舊615000貸:固定資產(chǎn)——福特汽車(chē)150000——一汽汽車(chē)1000000第二步，編制會(huì)計(jì)分錄借:固定資產(chǎn)——通用汽車(chē)152510——豐田汽車(chē)392490貸:固定資產(chǎn)清理535000

銀行存款10000以帳面價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算換入資產(chǎn)入賬金額的情況下，不確認(rèn)損益。73第一步，計(jì)算確定換入各項(xiàng)資產(chǎn)的入賬金額：換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值分別為:通用汽車(chē)的帳面價(jià)值＝200000-64000＝136000（元）豐田汽車(chē)的帳面價(jià)值＝800000-450000＝350000（元）換入資產(chǎn)的帳面價(jià)值分別為:福特汽車(chē)的帳面價(jià)值＝150000-15000＝135000（元）一汽汽車(chē)的帳面價(jià)值＝1000000-600000＝400000（元）換入資產(chǎn)的總成本

＝換出資產(chǎn)賬面價(jià)值-收到的補(bǔ)價(jià)＋應(yīng)付稅費(fèi)＝136000＋350000-10000＝476000（元）B公司的會(huì)計(jì)處理?yè)Q入各項(xiàng)資產(chǎn)的入賬金額分別為：74借:固定資產(chǎn)清理486000

累計(jì)折舊514000貸:固定資產(chǎn)——通用汽車(chē)200000——豐田汽車(chē)800000第二步，編制會(huì)計(jì)分錄借:固定資產(chǎn)——福特汽車(chē)120112——一汽汽車(chē)355888

銀行存款10000貸:固定資產(chǎn)清理486000同理，B公司的該項(xiàng)交換不確認(rèn)損益。第五節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換的信息披露75企業(yè)至少應(yīng)該在報(bào)表附注中披露如下有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)交換的資訊:（1）換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)的類(lèi)別。（2）換入資產(chǎn)成本的確定方式。（3）換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)的公允價(jià)值以及換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值。（4）非貨幣性資產(chǎn)交換確認(rèn)的損益。第一節(jié)債務(wù)重組的性質(zhì)與方式一、債務(wù)重組的性質(zhì)1.債務(wù)重組的概念指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。不包括：（1）債務(wù)人不存在財(cái)務(wù)困難情況下的債務(wù)重組；（2）雖因債務(wù)人處?kù)敦?cái)務(wù)困難而修改了債務(wù)條件，但實(shí)質(zhì)上債權(quán)人並沒(méi)有作出讓步的重組事項(xiàng)。第一節(jié)債務(wù)重組的性質(zhì)與方式2.債務(wù)重組的基本特徵（1）債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難；指因債務(wù)人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營(yíng)陷入困境或者其他原因，導(dǎo)致其無(wú)法或者沒(méi)有能力按原定條件償還債務(wù)。（2）債權(quán)人作出讓步；

指?jìng)鶛?quán)人同意發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或者將來(lái)以低於重組債務(wù)帳面價(jià)值的金額或者價(jià)值償還債務(wù)。情形主要包括:債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金或者利息，降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等。

第一節(jié)債務(wù)重組的性質(zhì)與方式【補(bǔ)例1·判斷題】只要債務(wù)重組時(shí)確定的債務(wù)償還條件不同於原協(xié)議，均屬於企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義的債務(wù)重組。（）『正確答案』×『答案解析』債務(wù)重組的一個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)就是債權(quán)人要作出讓步，債權(quán)人沒(méi)有作出讓步的事項(xiàng)不屬於債務(wù)重組。第一節(jié)債務(wù)重組的性質(zhì)與方式二、債務(wù)重組的方式（1）以資產(chǎn)清償債務(wù)（2）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為資本不屬於債務(wù)重組（3）修改其他債務(wù)條件【不包括上述（1）（2）兩種方式】（4）以上三種方式的組合【即混合重組】第一節(jié)債務(wù)重組的性質(zhì)與方式三、重組損益的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告

1.關(guān)於債務(wù)重組損益的確認(rèn)和計(jì)量大體有以下兩種觀點(diǎn)

（1）一種觀點(diǎn)認(rèn)為，在某些情況下確認(rèn)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的公允價(jià)值將付出高昂的代價(jià)，容易受會(huì)計(jì)師主觀判斷的影響，另外在利潤(rùn)表上確認(rèn)同一項(xiàng)重組債務(wù)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益和債務(wù)重組損益的意義不大。（2）另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，以公允價(jià)值計(jì)量轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的價(jià)值，對(duì)於評(píng)價(jià)和傳遞關(guān)於企業(yè)的有用資訊是至關(guān)重要的。

我國(guó)採(cǎi)納後一種觀點(diǎn)，要求債務(wù)人和債權(quán)人用轉(zhuǎn)讓?zhuān)ㄊ茏專(zhuān)┓乾F(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)重組過(guò)程中的利得或損失。第一節(jié)債務(wù)重組的性質(zhì)與方式三、重組損益的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告

2.

關(guān)於重組損益的報(bào)告問(wèn)題（我國(guó)在制定新準(zhǔn)則時(shí)，借鑒了IASB和FASB的理念）（1）將重組損益包含在當(dāng)期利潤(rùn)表中，在利潤(rùn)表中分別列示財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益和債務(wù)重組損益。（2）同時(shí)，為了保護(hù)投資者利益，要求債務(wù)人、債權(quán)人用轉(zhuǎn)讓?zhuān)ㄊ茏專(zhuān)┓乾F(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)重組過(guò)程中的利得或損失，並將此利得或損失包括在當(dāng)期損益中計(jì)算，充分體現(xiàn)了我國(guó)同國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同傾向。第一節(jié)債務(wù)重組的性質(zhì)與方式三、重組損益的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告3.債務(wù)重組日的確認(rèn)

即債務(wù)重組完成日，即債務(wù)人履行協(xié)議或法院裁定，將相關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給債權(quán)人、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本或修改後的償債條件開(kāi)始執(zhí)行的日期。一般按照以下原則來(lái)判定債務(wù)重組日：（1）如果是銀行存款方式抵債的，以款項(xiàng)到賬日為債務(wù)重組日；（2）如果是存貨方式抵債的，以存貨的最終運(yùn)抵日為債務(wù)重組日；（3）如果是以房產(chǎn)抵債的，通常以房產(chǎn)過(guò)戶手續(xù)辦妥日為債務(wù)重組日；第一節(jié)債務(wù)重組的性質(zhì)與方式三、重組損益的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告

3.債務(wù)重組日的確認(rèn)（4）如果是以無(wú)形資產(chǎn)抵債的，通常以法律交接手續(xù)辦妥日為債務(wù)重組日；（5）如果以債轉(zhuǎn)股方式抵債的，則以增資手續(xù)辦妥日為債務(wù)重組日；（6）如果以修改債務(wù)條件方式抵債的，則以新的償債條件正式執(zhí)行日為債務(wù)重組日。（7）如果是混合清償方式抵債的，以最終解除債務(wù)手續(xù)日為債務(wù)重組日。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理一、總體原則

1.債務(wù)人

⑴按照帳面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)債務(wù)⑵按照付出的資產(chǎn)公允價(jià)值確定還債成本

⑶付出資產(chǎn)帳面價(jià)值與公允價(jià)值差計(jì)入“資產(chǎn)出售或者處置收益”⑷債務(wù)帳面價(jià)值與還債資產(chǎn)公允價(jià)值差額確認(rèn)為“營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組利得”第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理一、總體原則⑸資產(chǎn)出售或者處置收益【即非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與帳面價(jià)值的差額】分類(lèi)①非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，

應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售處理，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)銷(xiāo)售商品收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。②非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的，

其公允價(jià)值和帳面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。③非現(xiàn)金資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資的，

其公允價(jià)值和帳面價(jià)值的差額，計(jì)入投資收益。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理一、總體原則2.債權(quán)人⑴按照帳面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)債權(quán)⑵按照收到的資產(chǎn)公允價(jià)值確認(rèn)獲取資產(chǎn)成本⑶⑴與⑵差額如果在借方，確認(rèn)為“營(yíng)業(yè)外支出—債務(wù)重組損失”⑷⑴與⑵差額如果在貸方，代表原來(lái)計(jì)提的減值準(zhǔn)備過(guò)多，按照該差額沖回原來(lái)計(jì)提的“資產(chǎn)減值損失”第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理二、以資產(chǎn)清償債務(wù)（一）以現(xiàn)金清償債務(wù)1.債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理

應(yīng)將重組債務(wù)的帳面價(jià)值與支付的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。借：應(yīng)付賬款（應(yīng)付）貸：銀行存款（實(shí)付）

營(yíng)業(yè)外收入----債務(wù)重組利得（差額）第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理2.債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理

應(yīng)將重組債權(quán)的帳面餘額與收到的現(xiàn)金之間的差額，分情況進(jìn)行處理:（1）未對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)直接將該差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。（2）對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)將該差額先沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出；沖減後減值準(zhǔn)備尚有餘額的，應(yīng)予以轉(zhuǎn)回並抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理2.債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理借:銀行存款（收到的現(xiàn)金）壞賬準(zhǔn)備

貸：應(yīng)收賬款

（債權(quán)的帳面餘額）營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失（倒擠金額）

倒擠損益

資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小於已提減值準(zhǔn)備時(shí)）第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理[例2-1]上市公司S於20×7年1月20日銷(xiāo)售一批材料給Y公司，含稅價(jià)格為234000元，增值稅稅率為17%。20×7年2月20日，Y公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，無(wú)法按合同規(guī)定償還債務(wù)。經(jīng)雙方協(xié)議，S公司同意減免Y公司40000元債務(wù)，餘額立即償清。假設(shè)S公司對(duì)該項(xiàng)債權(quán)計(jì)提了11700元的壞賬準(zhǔn)備。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（1）債務(wù)人Y公司。借:應(yīng)付賬款234000貸:銀行存款194000

營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得40000（2）債權(quán)人S公司。債務(wù)重組日，可收回的債權(quán)金額為194000元（234000-40000）。借:銀行存款194000

營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失28300

壞賬準(zhǔn)備11700貸:應(yīng)收賬款234000第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)1.債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理

債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的帳面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其帳面價(jià)值之間的差額，扣除轉(zhuǎn)讓過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，在重組當(dāng)期確認(rèn)為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。分清債務(wù)重組利得和資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益的界限，並於債務(wù)重組當(dāng)期予以確認(rèn)。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)2.債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理

將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值作為入賬價(jià)值。運(yùn)雜費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等，應(yīng)計(jì)入受讓資產(chǎn)的價(jià)值。增值稅應(yīng)稅專(zhuān)案，如債權(quán)人不向債務(wù)人另行支付增值稅，則增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以作為沖減重組債權(quán)的帳面價(jià)值處理；否則，不能沖減重組債權(quán)的帳面價(jià)值。重組債權(quán)的帳面餘額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，比照以現(xiàn)金清償債務(wù)方式處理。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)3.存貨還債（視同銷(xiāo)售處理）（1）債務(wù)人

借：應(yīng)付賬款（債務(wù)帳面價(jià)值）

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅）

倒擠損益營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得（倒擠金額）

存貨公允價(jià)值與其帳面價(jià)值的差額，扣除轉(zhuǎn)讓過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，體現(xiàn)在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)中。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)

3.存貨還債（1）債務(wù)人(結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本)

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

貸：庫(kù)存商品第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（2）債權(quán)人

借:庫(kù)存商品應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅）壞賬準(zhǔn)備

貸：應(yīng)收賬款——甲企業(yè)營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失（倒擠金額）

倒擠損益

資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小於已提減值準(zhǔn)備時(shí)）第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理【補(bǔ)例2.業(yè)務(wù)題】2007年1月1日，甲公司銷(xiāo)售一批產(chǎn)品給丙公司，含稅價(jià)為150萬(wàn)元。2007年7月10日，丙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按合同規(guī)定償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議，甲公司同意丙公司用產(chǎn)品抵償該應(yīng)收賬款。該產(chǎn)品市價(jià)為100萬(wàn)元，增值稅稅率為17%，產(chǎn)品成本為80萬(wàn)元。甲公司為債權(quán)計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備30萬(wàn)元。假定不考慮其他稅費(fèi)。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理⑴丙公司會(huì)計(jì)處理如下：借：應(yīng)付賬款150貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）17

營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得33借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本80貸：庫(kù)存商品80第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理⑵甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：借：庫(kù)存商品100應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）17壞賬準(zhǔn)備30

營(yíng)業(yè)外支出3貸：應(yīng)收賬款150第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理4.固定資產(chǎn)抵債（視同固定資產(chǎn)處置）⑴債務(wù)人

①進(jìn)行固定資產(chǎn)清理

借：固定資產(chǎn)清理累計(jì)折舊固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：固定資產(chǎn)（固定資產(chǎn)的帳面價(jià)值）第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理4.固定資產(chǎn)抵債（視同固定資產(chǎn)處置）⑴債務(wù)人

②用清理的固定資產(chǎn)抵償債務(wù)借：應(yīng)付賬款（債務(wù)帳面價(jià)值）貸：固定資產(chǎn)清理（固定資產(chǎn)的公允價(jià)值）應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅）

營(yíng)業(yè)外收入――債務(wù)重組收益（倒擠重組收益）（固定資產(chǎn)的公允價(jià)值）營(yíng)業(yè)外支出――固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失營(yíng)業(yè)外收入――固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益（固定資產(chǎn)的公允價(jià)值－固定資產(chǎn)的帳面價(jià)值－相關(guān)稅費(fèi)）第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理4.固定資產(chǎn)抵債⑵債權(quán)人借:固定資產(chǎn)（公允價(jià)值）應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅）壞賬準(zhǔn)備

貸：應(yīng)收賬款——甲企業(yè)營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失（倒擠金額）

倒擠損益

資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小於已提減值準(zhǔn)備時(shí)）第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理[例2-2]上市公司S於20×7年2月10日銷(xiāo)售一批材料給Y公司，同時(shí)收到Y(jié)公司簽發(fā)並承兌的一張面值200000元、年利率7%、6個(gè)月期、到期還本付息的票據(jù)。20×7年8月10日，Y公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，無(wú)法兌現(xiàn)票據(jù)，經(jīng)雙方協(xié)議，S公司同意Y公司用一臺(tái)設(shè)備抵償該應(yīng)收票據(jù)。這臺(tái)設(shè)備歷史成本為240000元，累計(jì)折舊為60000元，評(píng)估確認(rèn)的原價(jià)240000元，評(píng)估確認(rèn)的淨(jìng)值190000元，Y公司發(fā)生評(píng)估費(fèi)2000元，對(duì)此固定資產(chǎn)提取減值準(zhǔn)備18000元。S公司未對(duì)債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。假定不考慮其他稅費(fèi)。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（1）債務(wù)人Y公司會(huì)計(jì)處理如下:

借:固定資產(chǎn)清理162000

累計(jì)折舊60000

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18000貸:固定資產(chǎn)240000

借:固定資產(chǎn)清理2000貸:銀行存款2000第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理借:應(yīng)付票據(jù)207000貸:固定資產(chǎn)清理164000

營(yíng)業(yè)外收入——處置非流動(dòng)資產(chǎn)收益26000——債務(wù)重組利得17000“固定資產(chǎn)清理”科目餘額=162000+2000=164000（元）債務(wù)重組收益=應(yīng)付票據(jù)的帳面價(jià)值（面值+利息）-轉(zhuǎn)讓設(shè)備的公允價(jià)值=207000-190000=17000（元）轉(zhuǎn)讓設(shè)備收益=設(shè)備公允價(jià)值-設(shè)備帳面價(jià)值-評(píng)估價(jià)值=190000-（240000-60000-18000）-2000=26000（元）第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（2）債權(quán)人S公司會(huì)計(jì)處理如下:

借:固定資產(chǎn)190000

營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失17000貸:應(yīng)收票據(jù)207000三、轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理借：應(yīng)付賬款（債務(wù)額）累計(jì)攤銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備貸：無(wú)形資產(chǎn)營(yíng)業(yè)外支出――無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失營(yíng)業(yè)外收入――無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益（無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值－無(wú)形資產(chǎn)的帳面價(jià)值－相關(guān)稅費(fèi)）

營(yíng)業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［倒擠重組收益=債務(wù)帳面價(jià)值-無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值］5.無(wú)形資產(chǎn)抵債（視同無(wú)形資產(chǎn)處置）

⑴債務(wù)人第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理5.無(wú)形資產(chǎn)抵債（視同無(wú)形資產(chǎn)處置）⑵債權(quán)人借:無(wú)形資產(chǎn)（公允價(jià)值）壞賬準(zhǔn)備

貸：應(yīng)收賬款——甲企業(yè)營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失（倒擠金額）

倒擠損益

資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小於已提減值準(zhǔn)備時(shí)）第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理[例2-3]Y公司於20×7年7月10日從S公司購(gòu)得一批產(chǎn)品，價(jià)值400000元（含應(yīng)付的增值稅），至20×8年1月尚未支付貨款。經(jīng)與S公司協(xié)商，S公司同意Y公司以一項(xiàng)專(zhuān)利技術(shù)償還債務(wù)。該項(xiàng)專(zhuān)利技術(shù)的帳面價(jià)值為390000元，評(píng)估確認(rèn)的不含稅價(jià)值為260000元，增值稅稅率為17%。Y公司未對(duì)轉(zhuǎn)讓的專(zhuān)利技術(shù)計(jì)提減值準(zhǔn)備，S公司也未對(duì)債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。假定不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。（1）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理。Y轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)收益=無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值-無(wú)形資產(chǎn)帳面價(jià)值=260000-390000=-130000（元）債務(wù)重組收益=債務(wù)帳面價(jià)值（面值+利息）-無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值-增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=400000-260000-44200=95800（元）

第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理借:應(yīng)付賬款400000

貸:無(wú)形資產(chǎn)390000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）44200

營(yíng)業(yè)外支出——無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失130000營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得95800第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理

借:無(wú)形資產(chǎn)260000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）44200

貸:應(yīng)收賬款400000營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失95800（2）債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理。三、轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理借：應(yīng)付賬款（債務(wù)帳面價(jià)值）長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（帳面餘額）投資收益

（還債投資公允價(jià)值－還債投資帳面價(jià)值－相關(guān)稅費(fèi)<0）投資收益

（還債投資公允價(jià)值－還債投資帳面價(jià)值－相關(guān)稅費(fèi)>0）

營(yíng)業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［倒擠重組收益=債務(wù)帳面價(jià)值-長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值］6.用債券、股票等投資抵債

⑴債務(wù)人可供出售金融資產(chǎn)（帳面價(jià)值）（帳面價(jià)值）第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理6.用債券、股票等投資抵債⑵債權(quán)人借:長(zhǎng)期股權(quán)資產(chǎn)（公允價(jià)值）

可供出售金融資產(chǎn)（公允價(jià)值）

壞賬準(zhǔn)備

貸：應(yīng)收賬款——甲企業(yè)營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失（倒擠金額）

倒擠損益

資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小於已提減值準(zhǔn)備時(shí)）第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理[補(bǔ)例3]甲公司於20×6年7月1日銷(xiāo)售給乙公司一批產(chǎn)品，價(jià)值450000元（包括應(yīng)收取的增值稅稅額），乙公司於當(dāng)日開(kāi)出六個(gè)月承兌的商業(yè)匯票。乙公司於20×6年l2月31日尚未支付貨款。由於乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，短期內(nèi)不能支付貨款。經(jīng)與甲公司協(xié)商，甲公司同意乙公司以其所擁有並作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的某公司股票抵償債務(wù)。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理該股票的帳面價(jià)值400000元（為取得時(shí)的成本），公允價(jià)值380000元，乙公司將該股票作為交易性金融資產(chǎn)。假定甲公司為該項(xiàng)應(yīng)收賬款提取了壞賬準(zhǔn)備40000元。用於抵債的股票已於20×7年1月22日辦理了相關(guān)轉(zhuǎn)讓手續(xù)；甲公司將取得的某公司股票作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。甲公司已將該項(xiàng)應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款；乙公司已將應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)付賬款。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理⑴乙公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組利得應(yīng)付賬款的帳面餘額450000減：股票的公允價(jià)值380000債務(wù)重組利得70000第二，計(jì)算轉(zhuǎn)讓股票收益股票的公允價(jià)值380000減：股票的帳面價(jià)值400000轉(zhuǎn)讓股票損益-20000第三，會(huì)計(jì)分錄借：應(yīng)付賬款450000

投資收益20000貸：交易性金融資產(chǎn)400000

營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得70000第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（2）甲公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組損失應(yīng)收賬款帳面餘額450000減：受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值380000差額70000減：壞賬準(zhǔn)備40000債務(wù)重組損失30000第二，會(huì)計(jì)分錄借：交易性金融資產(chǎn)380000

營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失30000壞賬準(zhǔn)備40000貸：應(yīng)收賬款450000第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理借：應(yīng)付賬款（債務(wù)的帳面價(jià)值）貸：實(shí)收資產(chǎn)（股本）（股票面值）

資本公積–資本溢價(jià)（股票公允價(jià)值-面值）

營(yíng)業(yè)外收入――債務(wù)重組利得［重組收益=債務(wù)的帳面價(jià)值-股票的公允價(jià)值］三、以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

⑴債務(wù)人可能發(fā)生的稅費(fèi)，有的可以作為抵減資本公積處理，如股票發(fā)行，有的計(jì)入當(dāng)期損益，如印花稅。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理三、以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本⑵債權(quán)人借:長(zhǎng)期股權(quán)投資（股權(quán)的公允價(jià)值）壞賬準(zhǔn)備

貸：應(yīng)收賬款——甲企業(yè)營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失（倒擠金額）

倒擠損益

資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小於已提減值準(zhǔn)備時(shí)）第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理[例2—4]上市公司S於20×7年2月10日銷(xiāo)售一批材料給Y股份有限公司，同時(shí)收到Y(jié)公司簽發(fā)並承兌的一張面值200000元、年利率7%、6個(gè)月期、到期還本付息的票據(jù)。20×7年8月10日，Y公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，無(wú)法兌現(xiàn)票據(jù)，經(jīng)雙方協(xié)議，S公司同意Y公司用其發(fā)行的普通股抵償該票據(jù)。Y公司用於抵債的普通股為20000股，股票市價(jià)為每股9.6元，面值為每股1元。S公司未對(duì)債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。假定不考慮其他稅費(fèi)。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（1）債務(wù)人Y公司的會(huì)計(jì)處理。

債務(wù)重組日，Y公司重組債務(wù)的帳面價(jià)值為207000元（200000+7000），扣除債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值192000元，差額15000元作為債務(wù)重組收益。

借:應(yīng)付票據(jù)207000貸:股本20000

資本公積——股本溢價(jià)

172000

營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得

15000第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（2）債權(quán)人S公司的會(huì)計(jì)處理。

S公司長(zhǎng)期股權(quán)投資金額=股權(quán)的公允價(jià)值

=192000（元）債務(wù)重組損失=債權(quán)的帳面餘額-享有股份的公允價(jià)值

=207000-192000=15000（元）

借:長(zhǎng)期股權(quán)投資192000

貸:應(yīng)收票據(jù)207000營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失15000第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理借：應(yīng)付賬款（舊債務(wù)額）貸：應(yīng)付賬款（約定的新債務(wù)額）

營(yíng)業(yè)外收入――債務(wù)重組收益［倒擠重組收益=舊債務(wù)額-新債務(wù)額］四、以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)1.不涉及或有金額的債務(wù)重組

⑴債務(wù)人

①重組當(dāng)時(shí)②以後按正常的還債處理即可四、以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)1.不涉及或有金額的債務(wù)重組⑵債權(quán)人

①重組當(dāng)時(shí)借:應(yīng)收賬款（新的債權(quán)）壞賬準(zhǔn)備

貸：應(yīng)收賬款

（舊的債權(quán)）營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失（倒擠金額）

倒擠損益

資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小於已提減值準(zhǔn)備時(shí)）②將來(lái)按正常債權(quán)的收回處理即可第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理四、以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)2.涉及或有金額的債務(wù)重組或有應(yīng)付金額

指需要根據(jù)未來(lái)某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付金額，而且該未來(lái)事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理借：應(yīng)付賬款（舊債務(wù)額）貸：應(yīng)付賬款（約定的新債務(wù)額）預(yù)計(jì)負(fù)債（或有支出）

營(yíng)業(yè)外收入――債務(wù)重組利得［倒擠重組收益=舊債務(wù)額-新債務(wù)額—預(yù)計(jì)負(fù)債］四、以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)2.涉及或有金額的債務(wù)重組⑴債務(wù)人

①重組當(dāng)時(shí)【確認(rèn)或有負(fù)債，後期沒(méi)有支付時(shí)確認(rèn)為重組收益】貸：銀行存款（支付的約定債務(wù)及或有支出總額）借：應(yīng)付賬款（約定的新債務(wù)額）預(yù)計(jì)負(fù)債（或有支出）

四、以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)2.涉及或有金額的債務(wù)重組⑴債務(wù)人

②重組後還債期間，滿足支付預(yù)計(jì)負(fù)債條件③重組後還債期間，不滿足支付預(yù)計(jì)負(fù)債條件貸：銀行存款（支付的約定債務(wù)）借：應(yīng)付賬款（約定的新債務(wù)額）

貸：營(yíng)業(yè)外收入――債務(wù)重組收益（沒(méi)有支付的或有負(fù)債額）借：預(yù)計(jì)負(fù)債（或有支出）

四、以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)2.涉及或有金額的債務(wù)重組⑵債權(quán)人【不確認(rèn)或有負(fù)債，實(shí)際發(fā)生時(shí)沖減重組損失】

①重組當(dāng)時(shí)借:應(yīng)收賬款（新的債權(quán)）壞賬準(zhǔn)備

貸：應(yīng)收賬款

（舊的債權(quán)）營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失（倒擠金額）

倒擠損益

資產(chǎn)減值損失（當(dāng)重組損失額小於已提減值準(zhǔn)備時(shí)）貸：應(yīng)收賬款（約定的新債務(wù)額）營(yíng)業(yè)外支出――債務(wù)重組收益（實(shí)際收到的或有負(fù)債額）借：銀行存款（支付的約定債務(wù)及或有支出總額）

四、以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)2.涉及或有金額的債務(wù)重組

⑵債權(quán)人

②重組後還債期間，滿足支付預(yù)計(jì)負(fù)債條件③重組後還債期間，不滿足支付預(yù)計(jì)負(fù)債條件借：銀行存款（收到的約定債務(wù)）貸：應(yīng)收賬款（約定的新債務(wù)額）

第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理[補(bǔ)例3]甲公司20×6年12月31日，應(yīng)收乙公司票據(jù)的帳面餘額為65400元，其中，5400元為累計(jì)應(yīng)收的利息，票面年利率4%。由於乙公司連年虧損，資金周轉(zhuǎn)困難，不能償付應(yīng)於20×6年12月31日前支付的應(yīng)付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商，於20×7年1月5日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司同意將債務(wù)本金減至50000元；免去債務(wù)人所欠的全部利息；將利率從4%降低到2%（等於實(shí)際利率），並將債務(wù)到期日延至20×8年12月31日，利息按年支付。該項(xiàng)債務(wù)重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開(kāi)始實(shí)施。甲、乙公司已將應(yīng)收、應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收、應(yīng)付賬款。甲公司乙為該項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提了5000元壞賬準(zhǔn)備。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（1）乙公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組利得債務(wù)重組利得=應(yīng)付賬款的帳面餘-重組後債務(wù)公允價(jià)值額=65400-50000=15400（元）

第二，會(huì)計(jì)分錄20×7年1月5日債務(wù)重組時(shí)借：應(yīng)付賬款65400貸：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組50000

營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得1540020×7年12月31日，支付利息借：財(cái)務(wù)費(fèi)用1000貸：銀行存款（50000×2%）1000第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理（2）甲公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組損失應(yīng)收賬款帳面餘額65400減：已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備5000應(yīng)收賬款帳面價(jià)值60400減：重組後債權(quán)公允價(jià)值50000債務(wù)重組損失