會計職稱中級實務-第十一章 債務重組

第十一章債務重組

L債務重組方式

2.債務重組的會計處理

本章考情

本章屬于應用性章節(jié)，在歷年考試中客觀題和主觀題都曾考查過，并且在2016年考試中以計算分析題的形

式進行考查，2013年考試的綜合題中與非貨幣性資產交換結合考查，所占分值較大，重要性在增加?？忌鷳?/p>

點掌握債務重組的判斷、債務人與債權人在各種債務重組方式下的會計處理。經常出現(xiàn)的考點包括，以非現(xiàn)金

資產抵債的會計處理、債務重組利得和資產處置利得金額的計算、債務重組損失金額的計算、修改其他債務條

件的會計處理、債轉股的會計處理、多種方式組合進行債務重組時的處理。

第一節(jié)債務重組方式

一、債務重組定義

債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出

讓步的事項。本章主要講述持續(xù)經營條件下債權人作出讓步的債務重組的會計處理。

二、債務重組的特征

L債務人發(fā)生財務困難（考試已知）

是指因債務人出現(xiàn)資金周轉困難、經營陷入困境或者其他方面的原因，導致其無法或者沒有能力按原定條

件償還債務。

2.債權人作出讓步（學會判斷）

是指債權人同意發(fā)生財務困難的債務人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務賬面價值的金額或者價值償還債務。

【提示】在債

【判斷】債權人作出讓步情形的金額方面

?債權人減免債務人部分債務本金或者利息作出讓步，只

?降低債務人應付債務的利率等是債務延期不

屬于債務重組

債權人減免債務人部分債務本金或者利息

降低債務人應付債務的利率等

【例?多選題】（2012年考題）債務人發(fā)生財務困難，債權人作出讓步是債務重組的基本特征。下列各項中,

屬于債權人作出讓步的有（）。

A.債權人減免債務人部分債務本金

B.債權人免去債務人全部應付利息

C.債權人同意債務人以公允價值高于重組債務賬面價值的股權清償債務

D.債權人同意債務人以公允價值低于重組債務賬面價值的非現(xiàn)金資產清償債務

【答案】ABD

【解析】債權人作出讓步，是指債權人同意發(fā)生財務困難的債務人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務賬面價值的

金額或者價值償還債務。因此，選項C不正確。

【例?多選題】甲公司應付乙公司的款項120萬元到期，因經營陷入困境，預計短期內無法償還。當日，甲

公司就該債務與乙公司達成的下列償債協(xié)議中，屬于債務重組的有（）。

A.甲公司以公允價值為110萬元的固定資產清償

B.甲公司以公允價值為120萬元的長期股權投資清償

C.減免甲公司20萬元債務，剩余部分甲公司延期兩年償還

D.減免甲公司20萬元債務，剩余部分甲公司用現(xiàn)金償還

【答案】ACD

【解析】選項B,債權人未作出讓步，不屬于債務重組。

【例?多選題】2018年3月31日，甲公司應收乙公司的一筆款項500萬元到期，由于乙公司發(fā)生財務困難,

該筆款項預計短期內無法收回。甲公司已為該項債權計提壞賬準備100萬元。當日，甲公司就該債權與乙公司

進行協(xié)商。下列協(xié)商方案中，屬于債務重組的有（）。

A.減免100萬元債務，其余部分立即以現(xiàn)金償還

B.減免50萬元債務，其余部分延期兩年償還

C.以公允價值為500萬元的固定資產償還

D.以現(xiàn)金100萬元和公允價值為400萬元的無形資產償還

【答案】AB

三、債務重組的方式

1.以資產清償債務（以資償債）

（1）以現(xiàn)金資產清償

現(xiàn)金資產是指庫存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金

（2）以非現(xiàn)金資產清償

非現(xiàn)金資產是指現(xiàn)金資產以外的資產，主要有：存貨、金融資產、固定資產、無形資產等。

【提示】在債務重組中涉及的金融負債和金融資產只有在滿足《企業(yè)會計準則第22號一一金融工具確認和

計量》和《企業(yè)會計準則第23號一一金融資產轉移》規(guī)定的金融負債和金融資產終止確認條件時，才能終止確

認。

2.債務轉為資本（以債轉本）

將債務轉為資本，是指債務人將債務轉為資本，同時債權人將債權轉為股權的債務重組方式。

【提示】可轉換公司債券轉為資本的，不能作為本章所指的債務重組。

3.修改其他債務條件

修改不包括上述兩種方式在內的其他債務條件進行債務重組的方式，如減少債務本金、降低利率、減少或

免去債務利息、延長償還期限并同時減少債務本金或利息等

4.以上三種方式的組合

第二節(jié)債務重組的會計處理

一、以資產清償債務

（一）以現(xiàn)金清償債務

L債務人的會計處理

債務人應當在滿足金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)

金之間的差額確認為債務重組利得，計入營業(yè)外收入。

借：應付賬款等（賬面價值）

貸：銀行存款（實際支付現(xiàn)金）

營業(yè)外收入一一債務重組利得（債務重組利得）

2.債權人的會計處理

債權人應當在滿足金融資產終止確認條件時，終止確認重組債權，并將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金

之間的差額確認為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。

借：銀行存款（收到的現(xiàn)金）

營業(yè)外支出一一債務重組損失（債務重組損失）

貸：應收賬款等（賬面余額）

。O重組收益等于fil｛務重組弊笆工^

【原理】一般債務重組前有債權減值跡象，計提了壞賬準備

債權人已對債權計提信用減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，沖減后尚有余額的，計入營業(yè)外支

出，沖減后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期信用減值損失。

借：銀行存款

壞賬準備

營業(yè)外支出一一債務重組損失（借方差額）

貸：應收賬款等

信用減值損失（貸方差額）

【例11-1】乙公司于2X15年2月15日銷售一批材料給甲公司，開具增值稅專用發(fā)票價款30萬元，增值

稅4.8萬元。合同規(guī)定，甲公司應于2X15年5月15日前償付貨款。甲公司發(fā)生財務困難，無法按規(guī)定期限償

還債務，雙方協(xié)商于2X16年7月1日進行債務重組。債務重組協(xié)議規(guī)定，乙公司同意減免甲公司5萬元債務,

余額用現(xiàn)金立即清償。乙公司于2X16年7月8日收到甲公司通過銀行轉賬償還的剩余款項。乙公司已為該項

應收賬款計提了3萬元壞賬準備。

借：應付賬款一一乙公司34.8

甲公司

貸：銀行存款29.8債務重組收益=5

（債務人）

營業(yè)外收入一一債務重組利得（倒擠）5

借：銀行存款29.8

營業(yè)外支出一一債務重組損失（倒擠）2

債務重組損失=2

壞賬準備3

貸：應收賬款一一甲公司34.8

乙公司

假定乙公司已計提壞賬準備6萬元

（債權人）

借：銀行存款29.8

壞賬準備6債務重組損失=0

貸：應收賬款一一甲公司34.8

信用減值損失1

【例?單選題】（2012年考題）甲公司因乙公司發(fā)生嚴重財務困難，預計難以全額收回乙公司所欠貨款120

萬元。經協(xié)商，乙公司以銀行存款90萬元結清了全部債務。甲公司對該項應收賬款已計提壞賬準備12萬元。

假定不考慮其他因素，債務重組日甲公司應確認的損失為（）萬元。

A.0

B.12

C.18

D.30

【答案】C

【解析】甲公司應確認的損失=（120-12）-90=18（萬元）。

借：銀行存款90

壞賬準備12

營業(yè)外支出18

貸：應收賬款120

【拓展】如果甲公司對該項應收賬款已計提壞賬準備40萬元。

借：銀行存款90

壞賬準備40

貸：應收賬款120

信用減值損失10

甲公司應確認的債務重組損失=0（萬元）。

【例?多選題】（2017年改編）2016年4月15日，甲公司就乙公司所欠貨款550萬元與其簽訂債務重組協(xié)

議，同意減免其債務200萬元，剩余債務立即用現(xiàn)金清償。當日，甲公司收到乙公司償還的350萬元存入銀行。

此前，甲公司已為該項應收賬款計提壞賬準備230萬元，下列關于甲公司債務重組業(yè)務的會計處理表述中，正

確的有（）。

A.減少信用減值損失30萬元

B.增加營業(yè)外收入30萬元

C.增加營業(yè)外支出200萬元

D.減少應收賬款賬面余額550萬元

【答案】AD

【解析】相關會計分錄為：

借：銀行存款350

壞賬準備230

貸：應收賬款550

信用減值損失30

（二）以非現(xiàn)金資產清償債務

1.債務人的會計處理

應付賬款等＞非現(xiàn)金資產公非現(xiàn)金資產賬

（重組債務的賬面價值）允價值面價值

債務人重組利得按非現(xiàn)金資產處置處理

債務人應當在滿足金險負債終:轉讓的非現(xiàn)金資產的公允

止確認條件時，終止確認重組：價值與其賬面價值的差額

債務,并將重組債務的賬面價；根據(jù)非現(xiàn)金費產的不同類

值與轉讓的非現(xiàn)金費產的公允

價值之間的差額確認為債務重i別按相應資產轉讓或終止

組利得，計入營業(yè)外收入;確認的相關規(guī)定處理

【提示】按非現(xiàn)金資產處置處理

資產類別公允價值-賬面價值

公允價值計入主營業(yè)務收入

以庫存材料、商品產品抵債

賬面價值計入主營業(yè)務成本

以固定資產、無形資產抵債計入資產處置損益

以長期股權投資、交易性金融資產、其他債權投資、債

計入投資收益

權投資抵債

以其他權益工具投資抵債計入留存收益

2.債權人的會計處理

應收賬款等

（重組債權的賬面價值）

債權人重組損失

債權人應當在滿足金融資產終止確認條件時，終止確認重組債權,

;并將重組債權的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產的公允價值之間的差額，

!計入當期損益。

【原理】一般債務重組前有債權減值跡象，計提了壞賬準備

債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備.

；沖減后尚有余額的計入營業(yè)外支出，沖減后減值準備仍有余額的，應

;予轉回并抵減當期信用減值損失。

3.相關稅費處理

債務人在債務重組過程中為用于償債的非現(xiàn)金資產支付的運雜費、保險費、評估費等，根據(jù)非

現(xiàn)金資產的性質計入不同的科目。

債務人存貨：發(fā)生的運雜費等計入銷售費用

固定資產/無形資產：發(fā)生的運雜費等計入資產處置損益

交易性金融資產：發(fā)生的手續(xù)費應計入投資收益

債權人發(fā)生的與資產相關的稅費一般情況下應該計入資產成本。

債權人【提示】例外情形：

交易性金融資產：發(fā)生的手續(xù)費應計入投資收益

【例?單選題】下列各項以非現(xiàn)金資產清償全部債務的債務重組中，屬于債務人債務重組利得的是（）。

A.非現(xiàn)金資產賬面價值小于其公允價值的差額

B.非現(xiàn)金資產賬面價值大于其公允價值的差額

C.非現(xiàn)金資產公允價值小于重組債務賬面價值的差額

D.非現(xiàn)金資產賬面價值小于重組債務賬面價值的差額

【答案】C

【解析】債務人以非現(xiàn)金資產清償債務的，應當在符合金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將

重組債務的賬面價值和轉讓非現(xiàn)金資產的公允價值之間的差額計入營業(yè)外收入（債務重組利得）。

【例?單選題】對于以非現(xiàn)金資產清償債務的債務重組，下列各項中，債權人應確認債務重組損失的是（）。

A.收到的非現(xiàn)金資產公允價值小于該資產原賬面價值的差額

B.收到的非現(xiàn)金資產公允價值大于該資產原賬面價值的差額

C.收到的非現(xiàn)金資產公允價值小于重組債權賬面價值的差額

D.收到的非現(xiàn)金資產原賬面價值小于重組債權賬面價值的差額

【答案】C

【解析】選項ABD與債權人無關。債務重組損失是指債權人實際收到的抵債資產的公允價值與債權賬面價值

的差額，所以選項C是正確的。

【例11-2】（以庫存材料、商品產品抵償債務）甲公司向乙公司購買一批貨物，價款45萬元（包括應收增

值稅），合同約定，甲公司應于2X15年11月5日前支付該貨款，至2X15年11月30日甲公司尚未支付。由

于甲公司財務發(fā)生困難，短期內不能償還債務，經雙方協(xié)商，乙公司同意甲公司以其生產的產品償還債務，該

產品公允價值為36萬元，實際成本31.5萬元，增值稅稅率為16%,乙公司于2X15年12月5日收到甲公司抵

債的產品，作為商品入庫；乙公司對該項應收賬款計提了1萬元壞賬準備。

借：應付賬款----乙公司45

貸：主營業(yè)務收入36

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）5.76

營業(yè)外收入一一債務重組利得（倒擠）3.24

甲公司

借：主營業(yè)務成本31.5

（債務人）

貸：庫存商品31.5

債務重組利得=45-（36+5.76）=3.24（萬元）

處置存貨損益=36-31.5=4.5（萬元）

對當期損益的影響=3.24+4.5=7.74（萬元）

借：庫存商品（其本身公允價值）36

應交稅費一一應交增值稅（進項稅額）5.76

乙公司營業(yè)外支出一一債務重組損失（倒擠）2.24

（債權人）壞賬準備1

貸：應收賬款一一甲公司45

債務重組損失=（45-1）-（36+5.76）=2.24（萬元）

【例?單選題】甲公司與乙公司均為增值稅一般納稅人。因甲公司無法償還到期債務，經協(xié)商，乙公司同意

甲公司以庫存商品償還其所欠全部債務。債務重組日，重組債務的賬面價值為1000萬元；用于償債商品的賬

面價值為600萬元，公允價值為700萬元，增值稅稅額為112萬元。不考慮其他因素，該債務重組對甲公司利

潤總額的影響金額為（）萬元。

A.100

B.188

C.288

D.300

【答案】C

【解析】該債務重組對甲公司利潤總額的影響金額

=（700-600）+（1000-700-112）=288（萬元）。

【例?多選題】（2015年改編）2018年7月1日，甲公司因財務困難以其生產的一批產品償付了應付乙公司

賬款1200萬元，該批產品的實際成本為700萬元，未計提存貨跌價準備，公允價值為1000萬元，增值稅銷

項稅額160萬元由甲公司承擔，不考慮其它因素，甲公司進行的下述會計處理中，正確的有（）。

A.確認債務重組利得200萬元

B.確認主營業(yè)務成本700萬元

C.確認主營業(yè)務收入1000萬元

D.終止確認應付乙公司賬款1200萬元

【答案】BCD

【解析】甲公司賬務處理：

借：應付賬款1200

貸：主營業(yè)務收入1000

應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）160

營業(yè)外收入一一債務重組利得40

借：主營業(yè)務成本700

貸：庫存商品700

【例?單選題】2018年3月1日，乙公司應付甲公司105000元，甲公司為該債權計提了壞賬準備1000元，

由于乙公司發(fā)生嚴重財務困難,經與甲公司協(xié)商達成債務重組協(xié)議，乙公司以賬面價值20000元、公允價值80000

元的存貨抵償全部債務，不考慮相關稅費，乙公司應確認的債務重組利得為（）元。（2018年）

A.25000

B.24000

C.35000

D.34000

【答案】A

【解析】債務重組利得=應付債務賬面價值-（抵債資產公允價值+增值稅銷項稅額）

=105000-80000=25000（元）。

【例11-3】（以固定資產清償債務）2X15年4月5日，乙公司銷售一批材料給甲公司，貨款110萬元（包

括應收增值稅），合同約定，甲公司應于2義15年7月5日前支付貨款，但至2X15年9月30日甲公司尚未支

付。由于甲公司發(fā)生財務困難，短期內無法償還債務。經過協(xié)商，乙公司同意甲公司用一臺機器設備抵償債務。

該項設備的賬面原價為120萬元（假定增值稅進項稅額于購入時正常抵扣），累計折舊為33萬元，公允價值為

85萬元，增值稅稅率為16%。抵債設備于2X15年10月10日運抵乙公司，乙公司將其用于本企業(yè)產品的生產。

借：固定資產清理87

累計折舊33

貸：固定資產120

借：應付賬款一一乙公司110

貸：固定資產清理85

甲公司應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）13.6

（債務人）營業(yè)外收入一一債務重組利得11.4

借：資產處置損益一一處置非流動資產損失2

貸：固定資產清理2

債務重組利得二110-（85+13.6）=11.4（萬元）

資產處置損益=85-87=-2（萬元）

對當期損益的影響二H.4-2=9.4（萬元）

借：固定資產（其本身公允價值）85

應交稅費一一應交增值稅（進項稅額）13.6

乙公司

營業(yè)外支出一一債務重組損失（倒擠）11.4

（債權人）

貸：應收賬款一一甲公司110

債務重組損失=110-（85+13.6）=11.4（萬元）

【例?單選題】（2012年考題改編）2016年3月1日，甲公司應付乙公司賬款200萬元到期，因發(fā)生財務困

難無法償還，經協(xié)商，甲公司當日以賬面價值150萬元，公允價值160萬元的固定資產進行清償，不考慮稅費,

甲公司應確認的營業(yè)外收入為（）萬元。

A.50

B.10

C.40

D.0

【答案】C

【解析】債務重組利得（營業(yè)外收入）=200-160=40（萬元）；固定資產處置利得=160-150=10（萬元），計

入資產處置損益（影響營業(yè)利潤）。

【例?多選題】增值稅一般納稅人，在債務重組中以固定資產清償債務，下列各項中會影響債務重組利得的

有（）。（2018年）

A.固定資產的公允價值

B.固定資產的增值稅銷項稅額

C.重組債務的賬面價值

D.固定資產的清理費用

【答案】ABC

【解析】債務重組利得=應付債務賬面價值-（抵債資產公允價值+增值稅銷項稅額），選項A、B和C正確。

選項D,固定資產的清理費用影響抵債資產的處置損益，不影響債務重組利得。

【例?單選題】甲公司因購貨原因于2016年1月1日應付乙公司賬款100萬元，貨款償還期限為3個月。

2016年4月1日，甲公司因發(fā)生財務困難，無法償還到期債務，經與乙公司協(xié)商進行債務重組。雙方同意：以

甲公司一項專利權抵償債務。該專利權原值為100萬元，己累計攤銷20萬元，公允價值為70萬元。假定上述

資產均未計提減值準備，不考慮相關稅費。則債務人甲公司的資產轉讓損益和債務重組利得分別為（）萬

yuo

A.30,30

B.10,30

C.10,20

D.20,20

【答案】B

【解析】資產轉讓損益=（100-20）-70=10（萬元），

債務重組利得=100-70=30（萬元）。

【例11-4】（以股票、債券等金融資產抵償債務）乙公司于2X15年7月1日銷售給甲公司一批產品，價

款50萬元（包括應收增值稅），購銷合同約定，甲公司應于2義15年10月1日前支付價款。至2義15年10

月20日，甲公司尚未支付。甲公司發(fā)生財務困難，短期內無法償還債務，經協(xié)商，乙公司同意甲公司以其所持

有的作為交易性金融資產核算的股票抵償債務。該股票賬面價值44萬元，前期累計計入公允價值變動損益的金

額為0,債務重組日公允價值45萬元。乙公司為該項應收賬款提取壞賬準備2.5萬元。抵債股票于2X15年10

月25日辦理相關轉讓手續(xù)；乙公司將取得股票作為交易性金融資產核算。假定不考慮其他因素。

借：應付賬款一一乙公司50

貸：交易性金融資產一一成本44

甲公司營業(yè)外收入一一債務重組利得5

（債務人）投資收益1

債務重組利得=50-45=5（萬元）

轉讓股票收益=45-44=1（萬元）

借：交易性金融資產一一成本（其本身公允價值）45

乙公司營業(yè)外支出一一債務重組損失（倒擠）2.5

（債權人）壞賬準備2.5

貸：應收賬款一一甲公司50

債務重組損失=（50-2.5）-45=2.5（萬元）

【總結】以非現(xiàn)金資產清償債務的具體會計處理

債務人的會計處理債權人的會計處理

借：應付賬款

以庫存借：庫存商品等

貸：主營（其他）業(yè)務收入

材料、應交稅費一一增（進）

應交稅費一一增（銷）

商品產壞賬準備

營業(yè)外收入（差額）

品抵償營業(yè)外支出（借差）

借：主營（其他）業(yè)務成本

債務貸：應收賬款

存貨跌價準備

信用減值損失（貸差）

貸：庫存商品/原材料

借：固定資產清理（賬面價值）

累計折舊

固定資產減值準備借：固定資產（公允價值）

貸：固定資產應交稅費一一增（進）

以固定

借：應付賬款（賬面余額）壞賬準備

資產抵

貸：固定資產清理（公允價）營業(yè)外支出（借差）

償債務

應交稅費一一增（銷）貸：應收賬款

營業(yè)外收入（差額）信用減值損失（貸差）

借：固定資產清理

貸：資產處置損益（或相反）

借：應付賬款（賬面余額）

累計攤銷借：無形資產（公允價值）

無形資產減值準備應交稅費一一增（進）

以無形

資產處置損益（借差）壞賬準備

資產抵

貸：無形資產營業(yè)外支出（借差）

償債務

應交稅費一一增（銷）貸：應收賬款

營業(yè)外收入（債務重組利得）信用減值損失（貸差）

資產處置損益（貸差）

借：交易性金融資產一一成

借：應付賬款

以交易本

貸：交易性金融資產一一成本

性金融壞賬準備

——公允價值變動

資產抵營業(yè)外支出（借差）

投資收益（或借方）

償債務貸：應收賬款

營業(yè)外收入（差額）

信用減值損失（貸差）

借：應付賬款

貸：其他權益工具投資一一成本

----公允價值變動（或

以其他貸方）借：其他權益工具投資一一成本

權益工盈余公積（或借方）壞賬準備

具投資利潤分配一一未分配利潤（或借方）營業(yè)外支出（借差）

抵償債營業(yè)外收入（差額）貸：應收賬款

務借：其他綜合收益信用減值損失（貸差）

貸：盈余公積

利潤分配一一未分配利潤

或相反分錄

【例?計算分析題】（2017年改編）甲、乙、丙公司均系增值稅一般納稅人。相關資料如下：

資料一：2018年8月5日，甲公司以應收乙公司賬款438萬元和銀行存款26萬元取得丙公司生產的一臺

機器人，將其作為生產經營用固定資產核算。該機器人的公允價值和計稅價格均為400萬元，當日，甲公司收

到丙公司開具的增值稅專用發(fā)票，價款為400萬元，增值稅稅額為64萬元。交易完成后，丙公司將于2019年

3月30日向乙公司收取款項438萬元，對甲公司無追索權。

（1）判斷甲公司與丙公司之間的交易是否屬于非貨幣性資產交換，簡要說明理由，并編制甲公司取得機器

人的相關會計分錄。

不屬于。

理由：甲公司付出的對價為應收賬款和銀行存款，二者均屬于貨幣性資產。

借：固定資產400

應交稅費一一應交增值稅（進項稅額）64

貸：應收賬款438

銀行存款26

資料二：2018年12月30日，丙公司獲悉乙公司發(fā)生嚴重財務困難，預計上述應收款項只能收回350萬元。

（2）計算丙公司2018年12月31日應計提壞賬準備的金額，并編制相關會計分錄。

丙公司2018年12月31日應計提的壞賬準備金額=438-350=88（萬元），會計分錄為：

借：信用減值損失88

貸：壞賬準備88

資料三：2019年3月30日，乙公司未能按約付款。經協(xié)商，丙公司同意乙公司當日以一臺原價為600萬

元，已計提折舊200萬元，未計提減值準備，公允價值和計稅價格均為280萬元的R設備償還該項債務，當日，

乙、丙公司辦妥相關手續(xù)，丙公司收到乙公司開具的增值稅專用發(fā)票，價款為280萬元，增值稅稅額為44.8

萬元。丙公司收到該設備后，將其作為固定資產核算。

（3）判斷丙公司與乙公司之間的交易是否屬于債務重組，簡要說明理由，并編制丙公司取得R設備的相關

會計分錄。

屬于債務重組。

理由：乙公司發(fā)生了財務困難，且丙公司取得的受讓資產的含稅價款總額（280+44.8）324.8萬元，小于

應收賬款的價款438萬元，丙公司作出了讓步。

借：固定資產280

應交稅費一一應交增值稅（進項稅額）44.8

壞賬準備88

營業(yè)外支出25.2

貸：應收賬款（或其他應收款）438

二、債務轉為資本

（一）債務人的會計處理

債務人重組利得按發(fā)行股票處理

債務人為股份有限公司時，應當在滿足：股份的公允價值總額與

金融負債終止確認條件時，終止確認重

；i股本之間的差額確認為

級債務，并將債權人放棄債權而享有股，；

份的面值總額確認為股本，重組債務賬；股本溢價計入資本公積

面價值超過股份的公允價值總額的差額，；

作為債務用組利得計入當期營業(yè)外收入」

（二）債權人的會計處理

債權人應當在滿足金融資產終止確認條件時，終止確認乘組債

權，并將小組債權的賬面余額與般份的公允價值之間的差額確認為債

務本組損失，計入當期營業(yè)外支出。

【原理】一般債務重組前有債權減值跡象，計提了壞賬準備

債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準

備,減值準符不足以沖減的部分，作為債務也擔損失計入營業(yè)外支出,

減值準笛沖減后仍有余額的，應予轉并抵減當期信用此值損失.

【例11-5】2X15年2月10日，乙公司銷售一批材料給甲公司，價款20萬元（包括應收取的增值稅稅額），

合同約定6個月后結清款項。6個月后，由于甲公司發(fā)生財務困難，無法支付該價款，與乙公司協(xié)商進行債務

重組。經雙方協(xié)議，乙公司同意甲公司將該債務轉為甲公司的股份。乙公司對該項應收賬款計提了壞賬準備1

萬元。轉股后甲公司注冊資本為500萬元，抵債股權占甲公司注冊資本的2%。該投資對甲公司構成重大影響，

債務重組日，抵債股權的公允價值為15.2萬元。2X15年11月1日，相關手續(xù)辦理完畢。假定不考慮其他相

關稅費。

借：應付賬款一乙公司20

貸：實收資本10

甲公司資本公積一一資本溢價5.2

（債務人）營業(yè)外收入一一債務重組利得4.8

債務重組利得=20-15.2=4.8（萬元）

資本公積金額=15.2-10=5.2（萬元）

借：長期股權投資一一投資成本15.2

營業(yè)外支出一一債務重組損失（倒擠）3.8

乙公司壞賬準備1

（債權人）貸：應收賬款一一甲公司20

【提示】權益法投資成本調整（略）

債務重組損失=（20-1）-15.2=3.8（萬元）

【例?單選題】下列關于債務重組會計處理的表述中，正確的是（）。

A.債務人以債轉股方式抵償債務的，債務人將重組債務的賬面價值大于相關股份公允價值的差額計入資本

公積

B.債務人以債轉股方式抵償債務的，債權人將重組債權的賬面價值大于相關股權公允價值的差額計入營業(yè)

外支出

C.債務人以非現(xiàn)金資產抵償債務的，債權人將重組債權的賬面價值大于受讓非現(xiàn)金資產公允價值的差額計

入信用減值損失

D.債務人以非現(xiàn)金資產抵償債務的，債務人將重組債務的賬面價值大于轉讓非現(xiàn)金資產公允價值的差額計

入其他業(yè)務收入

【答案】B

【解析】選項A,差額應記入“營業(yè)外收入一一債務重組利得”；選項C,差額記入“營業(yè)外支出一一債務

重組損失”；選項D,差額記入“營業(yè)外收入一一債務重組利得”。

【例?判斷題】（2017年考題）企業(yè)根據(jù)轉換協(xié)議將其發(fā)行的可轉換公司債券轉為資本的，應作為債務重組

進行會計處理。（）

【答案】X

【解析】不符合債務重組的定義。

【例?判斷題】（2016年考題）債務人以定向發(fā)行普通股方式進行債務重組的，債務人應將發(fā)行普通股的公

允價值與重組債務賬面價值之間的差額計入資本公積。（）

【答案】X

【解析】應確認為“營業(yè)外收入一一債務重組利得”。

【總結】以債務轉為資本的具體會計處理

債務人的會計處理債權人的會計處理

借：長期股權投資等（公允價值）

借：應付賬款

壞賬準備

貸：實收資本（或股本）

營業(yè)外支出（借差）

資本公積一一資本溢價或股本溢價

貸：應收賬款

營業(yè)外收入一一債務重組利得

信用減值損失（貸差）

三、修改其他債務條件

減少本金、或免除利息等：消滅舊債，產生新債

（-）不涉及或有應付（或應收）金額的債務重組

1.債務人的會計處理

應付賬款等（消滅舊債）、應付賬款等（產生新債）

（重組債務的賬面價值）>（乘組后債務的入賬價值）

債務人重組利得

債務人應當將，。組債務的賬面價位大于重組后債務的

入賬價值的差額作為債務物組利得，計入營業(yè)外收入。

2.債權人的會計處理

債權人應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后

債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間

的差額作為債務重組損失，計入營業(yè)外支出.

如債權人已對該債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值

準備，減值準備不足以沖減的部分作為債務重組損失計入營業(yè)外支出。

【例題】2017年12月31日，甲公司應付乙公司貨款106萬元到期，因發(fā)生財務困難，短期內無法支付。

當日，甲公司與乙公司簽訂債務重組協(xié)議，約定減免甲公司債務6萬元，即應付賬款的公允價值為100萬元,

并延期兩年支付，年利率為5%（相當于實際利率），利息按年支付。乙公司己經計提壞賬準備1萬元。

要求：分別編制甲公司與乙公司的有關會計分錄。

甲公司乙公司

2017年12月31日：

2017年12月31日：

借：應收賬款一一債務重組100

借：應付賬款106

壞賬準備1

貸：應付賬款一一債務重組100

營業(yè)外支出一一債務重組損失5

營業(yè)外收入6

貸：應收賬款106

2018年12月31日：2018年12月31日：

借：財務費用（100X5%）5借：銀行存款（應收利息）5

貸：銀行存款/應付利息5貸：財務費用（100X5%）5

2019年12月31日：2019年12月31日：

借：應付賬款一一債務重組100借：銀行存款105

財務費用5貸：應收賬款一一債務重組100

貸：銀行存款105財務費用5

（二）涉及或有應付（或應收）金額的債務重組

1.債務人的會計處理

遍近隹褊歙蓼津港拓訪6?國應伍遍醺甥〉貸:汴業(yè)外收入

預計負債-------------------k

或仃應付金額發(fā)生時貸:銀行存款

②或有應付金額

應付賬款等（消滅舊債）應付賬款等（產生新債）

（幣組債務的賬面價位）（小:組后債務的入賬價值）

①〉

債務人匝組利得

I

債務人應當將田組債務的賬面價值與玳綱后債務的入賬價值

和預計負債金額之和的差額，作為債務啦組利得，計入營業(yè)外收入

2