非同一控制下企業(yè)合并8培訓(xùn)課件

【例10】A上市公司于2010年9月30日通過(guò)定向增發(fā)本企業(yè)普通股對(duì)B公司進(jìn)行合并（B公司原股東為C公司），取得B企業(yè)100%股權(quán)。假定不考慮所得稅影響。A公司及B企業(yè)在合并前簡(jiǎn)化資產(chǎn)負(fù)債表如下表7所示。表7A公司及B企業(yè)合并前資產(chǎn)負(fù)債表單位：萬(wàn)元A公司B企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)30004500非流動(dòng)資產(chǎn)2100060000資產(chǎn)總額2400064500流動(dòng)負(fù)債12001500非流動(dòng)負(fù)債3003000負(fù)債總額15004500所有者權(quán)益：股本1500900資本公積盈余公積600017100未分配利潤(rùn)1500042000所有者權(quán)益合計(jì)2250060000

【答案】

（1）在個(gè)別報(bào)表層面的處理 ①A公司的賬務(wù)處理： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（1800×20）36000

貸：股本——C公司（1800×1）1800

資本公積——股本溢價(jià)34200 ②B公司的賬務(wù)處理： 借：股本——C公司900

貸：股本——A公司900 ③C公司的賬務(wù)處理 假設(shè)C公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值為6000萬(wàn)元。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——A公司（1800×20）36000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司6000

投資收益30000（2）在合并報(bào)表層面的處理通過(guò)反向購(gòu)買，在法律上C公司成為最終母公司，A公司成為C公司的子公司，B公司成為A公司的子公司。圖示如下：C公司IA公司IB公司I54.55%I100% 通常情況下，如果是A公司合并了集團(tuán)外的B公司，在編制A集團(tuán)公司的合并報(bào)表時(shí)，A公司應(yīng)該采用賬面價(jià)值，而B公司應(yīng)該采用公允價(jià)值。但是，通過(guò)反向購(gòu)買，C公司成為最終母公司，相當(dāng)于A公司加入了C企業(yè)集團(tuán)，因此，從C企業(yè)集團(tuán)編制合并報(bào)表的角度看，A公司應(yīng)采用公允價(jià)值，而B公司采用賬面價(jià)值。為此，必須把B公司看成是母公司，A公司看成是子公司，但是名義上還是A公司編的合并報(bào)表。這就是反向購(gòu)買合并報(bào)表編制的基本原則。下面就是以A公司的名義編的合并報(bào)表，但在實(shí)際編制合并報(bào)表時(shí)，將B企業(yè)看成是購(gòu)買方，A公司看成是被購(gòu)買方。 ①確定該項(xiàng)合并中B企業(yè)的合并成本： A公司在該項(xiàng)合并中向B企業(yè)原股東C公司增發(fā)了

1800萬(wàn)股普通股，合并后B企業(yè)原股東持有A公司的股權(quán)比例為54.55%（1800/3300），如果假定B企業(yè)發(fā)行本企業(yè)普通股在合并后主體享有同樣的股權(quán)比例，則B企業(yè)應(yīng)當(dāng)發(fā)行的普通股股數(shù)為750萬(wàn)股（900/54.55%-900），其公允價(jià)值為30000萬(wàn)元（750×40），企業(yè)合并成本為30000萬(wàn)元。 ②企業(yè)合并成本在可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的分配： 企業(yè)合并成本30000 A公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債（公允價(jià)值）： 流動(dòng)資產(chǎn)3000 非流動(dòng)資產(chǎn)（21000+4500）25500

資產(chǎn)合計(jì)28500 流動(dòng)負(fù)債（1200） 非流動(dòng)負(fù)債（300） 負(fù)債合計(jì)（1500） 可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值27000 商譽(yù)（30000-27000）3000 ③以B公司為母公司、A公司為子公司編制完成的合并報(bào)表如下表8（名義上為A公司合并報(bào)表）表8A公司2010年9月30日合并資產(chǎn)負(fù)債表

（單位：萬(wàn)元）項(xiàng)目金額流動(dòng)資產(chǎn)7500（4500+3000）非流動(dòng)資產(chǎn)85500（60000+25500）商譽(yù)3000資產(chǎn)總額96000流動(dòng)負(fù)債2700（1500+1200）非流動(dòng)負(fù)債3300（3000+300）負(fù)債總額6000所有者權(quán)益：股本（3300萬(wàn)股普通股）1650（900+750）（B公司）資本公積29250（倒擠）盈余公積17100（B公司原有）未分配利潤(rùn)42000（B公司原有）所有者權(quán)益總額90000（96000-6000）注：股本1650萬(wàn)元為B公司原股本900萬(wàn)股+假設(shè)發(fā)行750萬(wàn)股的總股本；資本公積29250=所有者權(quán)益總額90000-股本1650-盈余公積17100-未分配利潤(rùn)42000 ④每股收益 假定B企業(yè)2009年實(shí)現(xiàn)合并凈利潤(rùn)1800萬(wàn)元，2010年A公司與B企業(yè)形成的主體實(shí)現(xiàn)合并凈利潤(rùn)為3450萬(wàn)元，自2009年1月1日至2010年9月30日，B企業(yè)發(fā)行在外的普通股股數(shù)未發(fā)生變化。 A公司2010年基本每股收益=合并后凈利潤(rùn)3450/發(fā)行在外的普通股股數(shù)(A公司新發(fā)行的股份1800×9/12+A公司發(fā)行后3300×3/12)=3450/2175=1.59元。 提供比較報(bào)表的情況下，比較報(bào)表中的每股收益應(yīng)進(jìn)行調(diào)整，A公司2009年的基本每股收益=合并凈利潤(rùn)1800/A公司新發(fā)行在外普通股股數(shù)1800=1元。⑤本例中，假定B企業(yè)的全部股東中只有其中的90%以原持有的對(duì)B企業(yè)股權(quán)換取了A公司增發(fā)的普通股。A公司應(yīng)發(fā)行的普通股股數(shù)為1620萬(wàn)股（810×2，即B公司原有股份900萬(wàn)股，C公司把持有的810萬(wàn)股轉(zhuǎn)讓給A公司，按照2股A股換1股B股，A公司應(yīng)發(fā)行1620萬(wàn)股）。企業(yè)合并后，B企業(yè)的原股東C公司擁有合并后報(bào)告主體的股權(quán)比例為51.92%（1620/3120）（3120=1500+1620）。通過(guò)假定B企業(yè)向A公司發(fā)行本企業(yè)普通股在合并后主體享有同樣的股權(quán)比例，在計(jì)算B企業(yè)須發(fā)行的普通股數(shù)量時(shí)，不考慮少數(shù)股權(quán)的因素，故B企業(yè)應(yīng)當(dāng)發(fā)行的普通股股數(shù)為750萬(wàn)股（900×90%/51.92%-900×90%=1560-810=750），B企業(yè)在該項(xiàng)合并中的企業(yè)合并成本為30000萬(wàn)元[(1560-810)×40]，B企業(yè)未參與股權(quán)交換的股東擁有B企業(yè)的股份為10%，享有B企業(yè)合并前凈資產(chǎn)的份額為6000萬(wàn)元（60000×10%），在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)作為少數(shù)股東權(quán)益列示。 3．非上市公司購(gòu)買上市公司股權(quán)實(shí)現(xiàn)間接上市的會(huì)計(jì)處理 非上市公司以所持