物流成本分析與控制 課件 第4章 基于作業(yè)成本法的物流成本核算

第四章基于作業(yè)成本法的

物流成本核算第一節(jié)作業(yè)成本法概述第二節(jié)基于作業(yè)成本法的物流成本核算理論第三節(jié)物流作業(yè)成本法核算物流成本應(yīng)注意的問題第四節(jié)物流作業(yè)成本法核算制造型企業(yè)物流成本案例

第一節(jié)作業(yè)成本法概述

一、作業(yè)成本法的產(chǎn)生和發(fā)展

作業(yè)成本法的產(chǎn)生，最早可以追溯到20世紀(jì)美國杰出的會(huì)計(jì)大師埃里克·科勒(EricKohler)教授。作業(yè)成本法在企業(yè)的應(yīng)用有3個(gè)層次：成本核算層、成本管理層和作業(yè)優(yōu)化層。

實(shí)際應(yīng)用中，企業(yè)首先要做的是實(shí)施作業(yè)成本核算，然后在正確核算各作業(yè)成本的基礎(chǔ)上，運(yùn)用管理學(xué)的方法，把作業(yè)成本的信息運(yùn)用到企業(yè)的各項(xiàng)決策和管理中去。作業(yè)優(yōu)化層是企業(yè)借助作業(yè)成本的信息開展作業(yè)管理，消除不增值作業(yè)，提高作業(yè)效率。

作業(yè)成本法采用不同的間接費(fèi)率，對(duì)不同作業(yè)的間接成本進(jìn)行分配，強(qiáng)調(diào)成本的功能性和結(jié)構(gòu)性，適應(yīng)于物流服務(wù)的構(gòu)成特點(diǎn)。它不但彌補(bǔ)了現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的缺陷，而且體現(xiàn)了現(xiàn)代成本管理與控制的新思想。

二、作業(yè)成本法的基本含義

作業(yè)成本法涉及的基本概念包括資源、作業(yè)、作業(yè)中心、成本對(duì)象、成本動(dòng)因、成本要素和作業(yè)成本庫。圖4-1顯示了作業(yè)成本法中各概念之間的關(guān)系。

圖4-1作業(yè)成本法模型圖

作業(yè)成本法是將各種直接或間接資源分配到作業(yè)活動(dòng)上的一種成本分析工具。在作業(yè)成本法的應(yīng)用過程中，涉及資源的兩層分解：第一層是將各種資源分解到業(yè)務(wù)流程的活動(dòng)中，從而核算各種活動(dòng)環(huán)節(jié)所耗費(fèi)的資源；第二層是將活動(dòng)成本分?jǐn)偟礁鳟a(chǎn)品、服務(wù)、顧客或者部門，進(jìn)而計(jì)算這些類別是如何消耗活動(dòng)資源的，為企業(yè)優(yōu)化業(yè)務(wù)和市場、合理管理作業(yè)流程奠定基礎(chǔ)，如圖4-2所示。

圖4-2作業(yè)成本法的兩層資源分解圖

作業(yè)成本法在間接費(fèi)用的分配上比傳統(tǒng)的成本核算方法更準(zhǔn)確，它直溯支出之源，而不是按是否與生產(chǎn)有直接關(guān)系來歸集、分配物流成本。其基本邏輯是：各種資源的耗費(fèi)驅(qū)動(dòng)成本的發(fā)生，因而各種產(chǎn)品成本的多少應(yīng)取決于對(duì)各種活動(dòng)的消耗量，并以此來核算物流成本，使成本分析與控制具有更大的準(zhǔn)確性。

作業(yè)成本法具有二維觀念：成本分配觀和過程觀。成本分配觀以“成本對(duì)象引起作業(yè)需求，而作業(yè)需求進(jìn)而引起資源需求”為基本依據(jù)，首先將資源分配到作業(yè)，再由作業(yè)分配到成本對(duì)象；過程觀提供的是“何種因素引起作業(yè)以及作業(yè)完成效果如何”的信息，企業(yè)可以利用這些信息不斷地優(yōu)化作業(yè)過程，從而實(shí)現(xiàn)持續(xù)改善作業(yè)的目標(biāo)。在二維觀念的指導(dǎo)下，作業(yè)成本法在企業(yè)物流成本管理中的應(yīng)用主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一方面，將作業(yè)成本法引入物流領(lǐng)域，結(jié)合物流作業(yè)的特征進(jìn)行物流成本核算；另一方面，利用作業(yè)成本法的核算信息分析、改善物流作業(yè)過程，進(jìn)行物流作業(yè)成本管理與控制。

三、作業(yè)成本法的相關(guān)核心概念

作業(yè)成本法可以看作一個(gè)以作業(yè)為基礎(chǔ)的管理信息系統(tǒng)。它以作業(yè)為中心，作業(yè)的劃分從產(chǎn)品設(shè)計(jì)開始到物料供應(yīng)，從工藝流程的各個(gè)環(huán)節(jié)、總裝、質(zhì)檢到發(fā)運(yùn)銷售全過程，通過對(duì)作業(yè)及作業(yè)成本的確認(rèn)計(jì)量，最終計(jì)算出相對(duì)準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本。

(一)資源

資源是指作業(yè)所消耗的各種費(fèi)用的總支出，它是一定期間內(nèi)為了生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)而發(fā)生的各類成本項(xiàng)目之和。一個(gè)企業(yè)的資源包括直接人工、直接材料、間接制造費(fèi)用、物流成本、營銷成本等。

(二)作業(yè)

作業(yè)是作業(yè)成本法中最基本的概念，是指企業(yè)為提供一定量的產(chǎn)品或勞務(wù)所發(fā)生的以消耗資源為重要特征的各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的總稱，是連接資源耗費(fèi)和成本核算對(duì)象的橋梁。企業(yè)經(jīng)營過程中的每個(gè)環(huán)節(jié)或每道工序都可以視為一項(xiàng)作業(yè)，企業(yè)的經(jīng)營過程就是由若干項(xiàng)作業(yè)構(gòu)成的。

庫伯和卡普蘭認(rèn)為作業(yè)可以分為四個(gè)層次：

(1)單位作業(yè)，是指針對(duì)每個(gè)單位產(chǎn)出所要執(zhí)行的作業(yè)活動(dòng)，作業(yè)的成本與產(chǎn)出量成比例變動(dòng)；

(2)批別作業(yè)，是指針對(duì)每批產(chǎn)品生產(chǎn)時(shí)所需要從事的作業(yè)活動(dòng)，如對(duì)每批產(chǎn)品的機(jī)器準(zhǔn)備、訂單處理、原料處理、檢驗(yàn)及生產(chǎn)規(guī)劃等，這種作業(yè)的成本與產(chǎn)品批數(shù)成比例變動(dòng)，是該批產(chǎn)品所有單位產(chǎn)品的固定(或共同)成本，與該批產(chǎn)品的產(chǎn)量多少無關(guān)；

(3)產(chǎn)品別作業(yè)，是指支持各種產(chǎn)品的生產(chǎn)而從事的作業(yè)活動(dòng)，這種作業(yè)的目的是服務(wù)于各項(xiàng)產(chǎn)品的生產(chǎn)與銷售，例如，對(duì)一種產(chǎn)品編制材料清單、數(shù)控規(guī)劃、處理工程變更、測試線路等，這種作業(yè)的成本與單位數(shù)和批數(shù)無關(guān)，但與生產(chǎn)產(chǎn)品的品種成比例變動(dòng)；

(4)過程作業(yè)，也稱管理級(jí)作業(yè)，是指為維持工廠生產(chǎn)而從事的作業(yè)活動(dòng)，它是為支持廠務(wù)一般性制造過程的作業(yè)活動(dòng)，如暖氣、照明及廠房折舊等，這種作業(yè)的成本為全部生產(chǎn)產(chǎn)品的共同成本。

作業(yè)有兩個(gè)基本特點(diǎn)：

一是作業(yè)作為最基本的成本核算對(duì)象，必須具有量化的特點(diǎn)；

二是作業(yè)貫穿于企業(yè)經(jīng)營的全過程，其定義根據(jù)管理需要可粗可細(xì)，但必須囊括全部經(jīng)營活動(dòng)。

(三)成本動(dòng)因

成本動(dòng)因是指導(dǎo)致成本發(fā)生的各種因素，是決定成本發(fā)生額與作業(yè)消耗資源之間的內(nèi)在數(shù)量關(guān)系的根本因素，如直接人工小時(shí)、機(jī)器小時(shí)、貨物挪動(dòng)次數(shù)、訂購次數(shù)等。在作業(yè)成本計(jì)算中，成本動(dòng)因即是資源成本的分配標(biāo)準(zhǔn)。成本動(dòng)因依其在資源流動(dòng)中所處的位置分為資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因兩種。

1.資源動(dòng)因

資源動(dòng)因是作業(yè)成本計(jì)算的第一階段動(dòng)因。按作業(yè)成本法的規(guī)則，作業(yè)量決定資源的耗用量，資源耗用量的多少與作業(yè)量有直接關(guān)系，與最終的產(chǎn)品量沒有直接關(guān)系，資源的耗用量與作業(yè)量的這種關(guān)系稱為資源動(dòng)因。資源動(dòng)因是資源被各種作業(yè)消耗的方式和原因，它反映了某項(xiàng)作業(yè)對(duì)資源的耗用情況，是將資源成本分配到作業(yè)中的基礎(chǔ)和依據(jù)。

2.作業(yè)動(dòng)因

作業(yè)動(dòng)因是作業(yè)成本計(jì)算的第二階段動(dòng)因，它是各項(xiàng)作業(yè)被最終產(chǎn)品或勞務(wù)消耗的方式和原因，是作業(yè)成本庫成本分配到成本核算對(duì)象的標(biāo)準(zhǔn)，反映了產(chǎn)品消耗作業(yè)的情況。

一項(xiàng)作業(yè)的作業(yè)動(dòng)因往往不止一個(gè)，因此成本計(jì)算過程中要特別注意選擇和確定合適的作業(yè)動(dòng)因。作業(yè)動(dòng)因的選擇至少要考慮兩個(gè)因素：一是作業(yè)動(dòng)因與實(shí)際作業(yè)消耗之間的相關(guān)性；二是作業(yè)動(dòng)因的可計(jì)量性及計(jì)量成本的合理性。

(四)作業(yè)中心與作業(yè)成本庫

作業(yè)中心是成本歸集和分配的基本單位，它由一項(xiàng)作業(yè)或一組性質(zhì)相似的作業(yè)所組成。一個(gè)作業(yè)中心就是生產(chǎn)流程的一個(gè)組成部分。根據(jù)管理上的要求，企業(yè)可以設(shè)置若干個(gè)不同的作業(yè)中心，其設(shè)立方式與成本責(zé)任單位相似。但作業(yè)中心的設(shè)立是以同性質(zhì)作業(yè)為原則，是相同的成本動(dòng)因引起的作業(yè)的集合。

四、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較

(一)兩者的區(qū)別

1.成本核算對(duì)象不同

傳統(tǒng)成本計(jì)算方法的成本核算對(duì)象是企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品，一般為最終產(chǎn)品；而作業(yè)成本法更關(guān)注產(chǎn)品形成過程和成本形成的前因和后果，成本核算對(duì)象是各個(gè)層次的作業(yè)，具有多層次性，最終再由作業(yè)追蹤到產(chǎn)品。

2.成本核算過程不同

傳統(tǒng)成本法只采用單一的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行間接費(fèi)用的分配，無法正確反映不同技術(shù)因素對(duì)費(fèi)用產(chǎn)生的不同影響。作業(yè)成本法將直接費(fèi)用和間接費(fèi)用都視為產(chǎn)品消耗作業(yè)所付出的代價(jià)

同等對(duì)待，對(duì)直接費(fèi)用的確認(rèn)和分配與傳統(tǒng)成本計(jì)算方法并無區(qū)別；對(duì)間接費(fèi)用的分配則依據(jù)作業(yè)成本動(dòng)因，采用多元化的分配標(biāo)準(zhǔn)，并且同時(shí)考慮財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，從而使間接成本的分配和計(jì)算更為準(zhǔn)確。

3.使用范圍不同

傳統(tǒng)成本法適用于產(chǎn)品結(jié)構(gòu)單一、制造費(fèi)用的數(shù)額相對(duì)較小，且發(fā)生在與直接人工成本有事實(shí)上相關(guān)的勞動(dòng)密集型企業(yè)。而現(xiàn)代企業(yè)現(xiàn)代化、自動(dòng)化程度越來越高，人工成本大大降低，間接費(fèi)用與成本總費(fèi)用的比率相比過去而言大大增加，如果按照傳統(tǒng)成本法去分配間接費(fèi)用，成本信息就會(huì)失真。作業(yè)成本法將單標(biāo)準(zhǔn)間接費(fèi)用分配法改為多標(biāo)準(zhǔn)間接費(fèi)用分配法，避免了上述問題的發(fā)生。

(二)兩者的聯(lián)系

無論是作業(yè)成本法還是傳統(tǒng)成本法，其計(jì)算結(jié)果都是產(chǎn)品的成本。另外，從作業(yè)成本法的產(chǎn)生和發(fā)展來看，作業(yè)成本法是在傳統(tǒng)成本法的基礎(chǔ)上發(fā)展而來的，是對(duì)傳統(tǒng)成本法的改進(jìn)。

五、作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)及適用范圍

(一)作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)

1.提供詳細(xì)的成本信息，推動(dòng)企業(yè)管理系統(tǒng)的發(fā)展

2.拓展了成本核算的范圍

3.揭示了資源耗費(fèi)、成本發(fā)生的前因后果

除了以上優(yōu)點(diǎn)，作業(yè)成本法也存在一些局限性：第一，作業(yè)成本法雖然減少了傳統(tǒng)成本法在產(chǎn)品物流成本核算上的主觀分配，但還是沒有從根本上消除主觀性，作業(yè)的劃分、

成本動(dòng)因的選擇還帶有主觀性；第二，采用作業(yè)成本法，必須以作業(yè)為基礎(chǔ)設(shè)置責(zé)任中心，要改進(jìn)成本核算和成本管理的組織體系，就增大了成本核算特別是間接成本分配的工作量，從而加大了提供成本信息的成本。

(二)作業(yè)成本法的適用范圍

作業(yè)成本法是有一定的適用條件的，要針對(duì)各個(gè)企業(yè)的實(shí)際情況而定，評(píng)價(jià)的依據(jù)如下：

(1)間接費(fèi)用占全部制造成本的比重較高；

(2)管理層對(duì)傳統(tǒng)成本核算提供信息的準(zhǔn)確程度不滿意；

(3)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)十分復(fù)雜；

(4)經(jīng)常調(diào)整生產(chǎn)作業(yè)，而較少調(diào)整會(huì)計(jì)核算體系；

(5)具有較高素質(zhì)的管理人員，熟悉會(huì)計(jì)知識(shí)和生產(chǎn)工藝流程。

六、作業(yè)成本法核算成本的基本步驟

(一)定義作業(yè)，建立作業(yè)中心

定義作業(yè)是構(gòu)造作業(yè)成本法系統(tǒng)的基礎(chǔ)。

確定作業(yè)中心需要考慮的因素有：一是各作業(yè)的生產(chǎn)工序和重要程度，一般考慮是先確定一些主要作業(yè)，然后將其上下工序的一些不太重要的作業(yè)與之歸集成作業(yè)中心；二是將同性質(zhì)作業(yè)歸集到作業(yè)中心，具有量的同質(zhì)性的作業(yè)也可以合并為一個(gè)作業(yè)中心；三是應(yīng)注意減少作業(yè)中心數(shù)量對(duì)產(chǎn)品(服務(wù))成本核算準(zhǔn)確性的影響，以及基層部門內(nèi)部控制的需要。表4-1為一個(gè)企業(yè)利用作業(yè)成本法核算物流成本時(shí)所確定的主要作業(yè)的示例。

(二)確認(rèn)資源，歸集作業(yè)成本庫費(fèi)用

資源實(shí)質(zhì)上是為了產(chǎn)出作業(yè)或產(chǎn)品所發(fā)生的費(fèi)用支出。資源的界定在作業(yè)界定的基礎(chǔ)上進(jìn)行，每項(xiàng)作業(yè)必涉及相關(guān)資源，與作業(yè)無關(guān)的資源則應(yīng)從成本核算中剔除。

作業(yè)成本庫的測算歸集可以根據(jù)實(shí)際情況從兩個(gè)方面著手：一是測算出作業(yè)中心整體成本，再將該成本分配到作業(yè)；二是測算出各個(gè)作業(yè)成本，再歸集成作業(yè)中心成本。

表4-2描述了一個(gè)企業(yè)確認(rèn)的資源構(gòu)成示例。

(三)依據(jù)資源動(dòng)因，歸集作業(yè)成本庫

在對(duì)企業(yè)作業(yè)和資源動(dòng)因進(jìn)行理論分析的基礎(chǔ)上，依據(jù)各項(xiàng)資源耗費(fèi)結(jié)果、資源動(dòng)因與作業(yè)之間的相關(guān)性，按不同作業(yè)中心將當(dāng)期發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行歸集，并計(jì)算各作業(yè)成本庫中的成本總和。

(四)依據(jù)作業(yè)動(dòng)因分配作業(yè)成本

(1)確認(rèn)各作業(yè)的作業(yè)動(dòng)因，并統(tǒng)計(jì)作業(yè)動(dòng)因的總數(shù)，據(jù)此分別計(jì)算各作業(yè)的單位

作業(yè)動(dòng)因的費(fèi)用分配率，即作業(yè)成本動(dòng)因率。作業(yè)中心的作業(yè)成本動(dòng)因率的計(jì)算公式如下：

(2)統(tǒng)計(jì)各產(chǎn)品所耗作業(yè)量(或作業(yè)動(dòng)因數(shù))，計(jì)算產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的作業(yè)成本，開列產(chǎn)品成本單。某項(xiàng)產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的某項(xiàng)作業(yè)成本分配額計(jì)算公式如下：

(五)計(jì)算產(chǎn)品或服務(wù)的總成本

根據(jù)產(chǎn)品或服務(wù)對(duì)作業(yè)的消耗，將間接成本分配給最終產(chǎn)品或服務(wù)，再加上直接追溯到成本對(duì)象上的直接成本，就可以得到成本對(duì)象的總成本。

成本對(duì)象的總成本=產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的作業(yè)成本分配額+直接成本

第二節(jié)基于作業(yè)成本法的物流成本核算理論

一、企業(yè)采用物流作業(yè)成本法核算的意義現(xiàn)代生產(chǎn)的特點(diǎn)是生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)復(fù)雜，產(chǎn)品結(jié)構(gòu)多樣，產(chǎn)品生產(chǎn)工藝改進(jìn)頻繁，使得過去費(fèi)用較少的訂貨作業(yè)、物料搬運(yùn)、物流信息系統(tǒng)的維護(hù)等與產(chǎn)量無關(guān)的物流費(fèi)用大大增加。在現(xiàn)代生產(chǎn)形式和特點(diǎn)下，傳統(tǒng)物流成本核算方法提供的物流成本信息往往失真，不利于進(jìn)行科學(xué)的物流成本控制。

現(xiàn)代物流企業(yè)實(shí)質(zhì)上是為滿足客戶物流需要而建立的一系列有序的物流作業(yè)集合體。企業(yè)每進(jìn)行一項(xiàng)物流作業(yè)，都要耗費(fèi)一定的資源(人力、物力和財(cái)力)，而每完成一項(xiàng)作業(yè)也必然產(chǎn)生一定價(jià)值，并且隨物流作業(yè)的轉(zhuǎn)移而轉(zhuǎn)移到下一個(gè)物流作業(yè)上去，依次轉(zhuǎn)移，最后為客戶提供物流服務(wù)。

二、物流作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較

(一)傳統(tǒng)成本法的局限性

1.物流成本信息不完整、不全面

2.產(chǎn)品物流成本分配不合理

3.不同產(chǎn)品和不同物流服務(wù)之間物流成本的轉(zhuǎn)移

4.通常不能提供足夠的量度

5.傳統(tǒng)會(huì)計(jì)科目的費(fèi)用分配率存在問題

(二)物流作業(yè)成本法的優(yōu)越性

1.從物流成本核算的角度看，物流作業(yè)成本法更適合于物流成本的核算

2.從物流成本管理的角度看，物流作業(yè)成本管理更能滿足企業(yè)物流成本分析與控制

的需要

三、物流作業(yè)成本法的核算過程

物流作業(yè)成本法的基本原理可以概括為：依據(jù)不同的物流成本動(dòng)因分別設(shè)置物流作業(yè)成本庫歸集資源耗費(fèi)，再分別以各物流成本核算對(duì)象所耗費(fèi)的作業(yè)量分?jǐn)偲湓谠撐锪鞒杀編熘械淖鳂I(yè)成本，最后匯總各物流成本核算對(duì)象的總物流成本。

(一)物流作業(yè)成本法核算系統(tǒng)

物流作業(yè)成本法是以作業(yè)成本計(jì)算為指導(dǎo)，將間接物流成本和輔助資源更準(zhǔn)確地分配到作業(yè)、運(yùn)作過程、產(chǎn)品、服務(wù)及顧客中的一種物流成本核算方法。

物流作業(yè)成本法以兩個(gè)基本目標(biāo)匯集了企業(yè)的財(cái)務(wù)或非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，這兩個(gè)基本目標(biāo)是：一是核算成本對(duì)象的物流成本，二是通過物流作業(yè)管理為有效的物流成本分析與控制提供信息。圖4-3說明了物流作業(yè)成本核算是如何達(dá)到這兩個(gè)目標(biāo)的。

圖4-3物流作業(yè)成本法核算系統(tǒng)

物流作業(yè)分析是一個(gè)定義和描述作業(yè)及其物流成本動(dòng)因(資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因)的過程，它是構(gòu)筑一個(gè)物流作業(yè)成本法核算系統(tǒng)的關(guān)鍵。物流作業(yè)管理應(yīng)用作業(yè)成本法提供的信息來持續(xù)改進(jìn)或重構(gòu)企業(yè)的物流作業(yè)。

(二)物流作業(yè)成本法的核算步驟

一般來說，物流作業(yè)成本法的核算的步驟如圖4-4所示。圖4-4物流作業(yè)成本法的核算步驟

1.確定企業(yè)物流系統(tǒng)耗費(fèi)的資源

資源是物流作業(yè)得以進(jìn)行的基礎(chǔ)，是物流成本消耗的源泉，物流成本核算首先要分析各項(xiàng)物流活動(dòng)都消耗了哪些資源。確認(rèn)企業(yè)各項(xiàng)資源后，要為每類資源設(shè)立資源庫，并將一定會(huì)計(jì)期間的資源耗費(fèi)歸集到各相應(yīng)的資源庫中。

如果在作業(yè)的產(chǎn)品輸配送及倉儲(chǔ)保管功能環(huán)節(jié)中，這些物流成本在一般企業(yè)可依照下列方式抽離出來。

(1)倉儲(chǔ)廠房費(fèi)用：包括倉儲(chǔ)空間的租金或折舊，貨架、倉儲(chǔ)設(shè)備折舊等。

(2)人工費(fèi)用：包括倉儲(chǔ)行政、入庫、揀貨、包裝、貼標(biāo)等。

(3)車輛相關(guān)物流成本：包括自有車輛折舊、租用車輛租金、車船稅等。

(4)裝卸設(shè)備折舊：按照使用年限計(jì)提折舊。

(5)其他材料費(fèi)：包括包裝材料、標(biāo)簽等。

以上物流成本項(xiàng)目可由會(huì)計(jì)記錄中直接取得或經(jīng)物流成本分離、估算等方式取得。如果一個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)科目分類足夠細(xì)，會(huì)計(jì)科目的子科目應(yīng)該可以足夠辨識(shí)物流成本費(fèi)用屬于何單位。當(dāng)企業(yè)的會(huì)計(jì)記錄無法理清上述各項(xiàng)費(fèi)用時(shí)，可以利用下面的方法合理估算以上這些物流成本項(xiàng)目。

(1)倉儲(chǔ)廠房費(fèi)用：倉儲(chǔ)空間若是租用的可按照租金計(jì)算，若是自建的可按照機(jī)會(huì)成本概念，即因?yàn)樽杂枚荒芡庾鈸p失的從市場可能取得的租金收益作為倉儲(chǔ)費(fèi)用。貨架的投資可按照使用年限或租賃期間計(jì)提折舊。

(2)車輛相關(guān)物流成本：如果為外包運(yùn)輸，則運(yùn)輸成本直接以所付運(yùn)費(fèi)計(jì)算，如果為自有車輛，則運(yùn)輸成本按照其使用年限計(jì)算每年折舊。其他如燃料費(fèi)用、車船稅等按照實(shí)際成本核算。

(3)裝卸設(shè)備折舊：按照裝卸設(shè)備使用年限計(jì)提折舊。

(4)其他材料費(fèi)：如包裝材料、膠帶、標(biāo)簽等可以按照實(shí)際成本核算，也可以每件產(chǎn)品平均成本乘以產(chǎn)品總數(shù)進(jìn)行推算。

2.定義作業(yè)，建立作業(yè)中心

物流服務(wù)由一系列基本物流作業(yè)構(gòu)成，首先采用業(yè)務(wù)職能分析法、作業(yè)流程法、價(jià)值鏈分析法等確定各項(xiàng)作業(yè)。物流作業(yè)的劃分應(yīng)當(dāng)?shù)卯?dāng)，劃分太細(xì)會(huì)使作業(yè)總數(shù)過多，導(dǎo)致物流成本核算量過大；反之，如果作業(yè)劃分太粗，一個(gè)作業(yè)中含有多種不相關(guān)業(yè)務(wù)，必然導(dǎo)致物流成本核算的準(zhǔn)確度下降。

在創(chuàng)建一個(gè)企業(yè)的物流作業(yè)中心的過程中，區(qū)分200個(gè)以上的物流作業(yè)也很常見。表4-3是收集物流作業(yè)信息的表格格式，用來在調(diào)查中收集物流作業(yè)信息并確保以后階段可靠的信息來源。物流作業(yè)調(diào)查結(jié)束后最好將這些表格轉(zhuǎn)換成電子數(shù)據(jù)表或數(shù)據(jù)庫格式。

確定物流作業(yè)的相關(guān)成本，為每個(gè)物流作業(yè)中心開發(fā)物流作業(yè)成本表，如表4-4所示；通過物流作業(yè)成本表，將作業(yè)中心的物流成本分配給作業(yè)。

3.確定資源動(dòng)因，將資源分配至作業(yè)成本庫

確認(rèn)物流作業(yè)、建立物流作業(yè)中心后，分析資源，并為各項(xiàng)資源確定資源動(dòng)因。例如，設(shè)備所耗費(fèi)的燃料，直接與設(shè)備的搬運(yùn)次數(shù)、工作時(shí)間或搬運(yùn)量相關(guān)，則設(shè)備的搬運(yùn)次數(shù)、工作時(shí)間或搬運(yùn)量即為該項(xiàng)物流作業(yè)成本的資源動(dòng)因。

以資源動(dòng)因?yàn)闃?biāo)準(zhǔn)將各項(xiàng)資源耗費(fèi)分配至各物流作業(yè)成本庫。具體計(jì)算公式如下：

[例4-1]某企業(yè)2017年3月份人工費(fèi)支出為55000元，其主要作業(yè)粗略可分為采購、生產(chǎn)、銷售和管理，從事以上作業(yè)的人數(shù)分別為2人、6人、3人、4人。

4.確定作業(yè)動(dòng)因，計(jì)算作業(yè)成本動(dòng)因率

一旦將資源耗費(fèi)分配給物流作業(yè)成本庫后，就可以開始確定作業(yè)動(dòng)因。進(jìn)行物流作業(yè)和作業(yè)動(dòng)因分析的基本方法包括觀察、記錄時(shí)間、問卷、訪談。

(1)觀察。

(2)記錄時(shí)間。

(3)問卷。

(4)訪談。

物流作業(yè)成本庫的作業(yè)成本動(dòng)因率都確定后，便可給各物流成本核算對(duì)象分配其應(yīng)得的物流作業(yè)成本。具體計(jì)算公式如下：

物流成本動(dòng)因的選擇主要應(yīng)遵循三個(gè)原則：

(1)選定的物流成本動(dòng)因與實(shí)際作業(yè)消耗之間的相關(guān)性應(yīng)從現(xiàn)有資料中易于分辨；

(2)選擇信息容易獲得的物流成本動(dòng)因，以降低獲取信息的物流成本；

(3)為避免物流作業(yè)成本核算過于復(fù)雜，要篩選具有代表性和重要影響的物流成本動(dòng)因。

對(duì)于物流成本動(dòng)因數(shù)的確定，一方面，物流作業(yè)成本法核算系統(tǒng)所需要的最少物流成本動(dòng)因數(shù)目，取決于其要達(dá)到的物流成本核算結(jié)果的準(zhǔn)確程度及其復(fù)雜性，物流管理所需信息越準(zhǔn)確、過程越復(fù)雜，物流成本動(dòng)因數(shù)量就應(yīng)越多；另一方面，物流成本效益原則決定了作業(yè)動(dòng)因并非越多越好，相應(yīng)地限制了物流作業(yè)動(dòng)因的數(shù)量。

[例4-2]

某企業(yè)2017年3月份人工費(fèi)支出為55000元，其中采購作業(yè)分配的人工費(fèi)為7333.34元，該企業(yè)生產(chǎn)甲、乙兩種產(chǎn)品，兩種產(chǎn)品當(dāng)月的采購次數(shù)為2次和3次。計(jì)算甲、乙兩種產(chǎn)品的采購作業(yè)成本。

5.計(jì)算物流作業(yè)成本和物流成本對(duì)象總物流成本

根據(jù)計(jì)算出的物流成本動(dòng)因分配率和產(chǎn)品(服務(wù))所消耗的作業(yè)動(dòng)因種類、數(shù)量可計(jì)算出該產(chǎn)品(服務(wù))的物流作業(yè)成本，即將物流作業(yè)成本庫歸集的物流作業(yè)成本按物流作業(yè)動(dòng)因分配到各個(gè)物流成本核算對(duì)象上。

資源、作業(yè)和物流成本核算對(duì)象的關(guān)系如圖4-5所示。

圖4-5資源、作業(yè)和物流成本核算對(duì)象關(guān)系圖

(三)物流作業(yè)成本法核算的要點(diǎn)

1.確認(rèn)作業(yè)的要點(diǎn)

2.確認(rèn)主要的物流成本項(xiàng)目的要點(diǎn)

3.確定作業(yè)與物流成本項(xiàng)目關(guān)系的要點(diǎn)

4.確定各項(xiàng)作業(yè)的物流成本動(dòng)因的要點(diǎn)

確定物流成本動(dòng)因數(shù)量時(shí)應(yīng)考慮的要點(diǎn)：物流成本的精確度越高，所需的物流成本動(dòng)因數(shù)量越多；組合復(fù)雜度越高，所需的物流成本動(dòng)因數(shù)量越多；形成服務(wù)物流成本中關(guān)鍵部分的作業(yè)種類越多，所需的物流成本動(dòng)因數(shù)量越多；不同作業(yè)批量大小的差異越大，所需的物流成本動(dòng)因數(shù)量越多。

選擇物流成本動(dòng)因時(shí)應(yīng)考慮的要點(diǎn)：考慮相關(guān)物流成本動(dòng)因的資料是否容易獲得，若在現(xiàn)有的物流成本系統(tǒng)中可以獲得，則核算物流成本的費(fèi)用較低；若是利用新的物流成本系統(tǒng)收集資料，則核算物流成本的費(fèi)用會(huì)大大增加；相關(guān)程度越高，產(chǎn)品物流成本被歪曲的可能性越小，則越有可能采用該物流成本動(dòng)因。表4-5是常見作業(yè)的可能物流成本動(dòng)因示例。

第三節(jié)物流作業(yè)成本法核算物流成本應(yīng)注意的問題

一般來說，應(yīng)用物流作業(yè)成本法核算企業(yè)物流成本時(shí)應(yīng)注意以下幾個(gè)問題。

一、確保非財(cái)務(wù)性資料的易獲取性和準(zhǔn)確性

作業(yè)成本法中，間接成本的分配需要使用資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因，而資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因絕大多數(shù)數(shù)量指標(biāo)，很難從會(huì)計(jì)核算資料中取得。因此，為了推進(jìn)物流作業(yè)成本法的實(shí)施，企業(yè)必須建立制度、明確職責(zé)等，以確保資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因的易獲取性和準(zhǔn)確性。

二、剔除非物流作業(yè)所消耗的資源

具體做法是：在確定物流作業(yè)時(shí)，對(duì)于屬于物流業(yè)務(wù)

的作業(yè)，根據(jù)管理目標(biāo)和核算需要，將其細(xì)分為不同的物流作業(yè)；對(duì)于非物流業(yè)務(wù)的耗費(fèi)，將其作為一項(xiàng)作業(yè)(即非物流作業(yè))，與其他細(xì)分的物流作業(yè)并列，通過相應(yīng)的資源動(dòng)因，共同參與資源耗費(fèi)分配。

三、注重物流作業(yè)成本法應(yīng)用的多元性

多元性的概念貫穿于物流作業(yè)成本法應(yīng)用的全程，資源、資源動(dòng)因、作業(yè)、作業(yè)動(dòng)因和成本核算對(duì)象均是多元的。在這里，尤其要特別注意作業(yè)和成本核算對(duì)象的多元性。

四、企業(yè)內(nèi)部物流成本的核算應(yīng)區(qū)分實(shí)際耗用資源和浪費(fèi)資源

企業(yè)在實(shí)際的運(yùn)營過程中，很多物流作業(yè)都不是滿負(fù)荷運(yùn)轉(zhuǎn)的，可能提供的物流作業(yè)動(dòng)因數(shù)總是大于實(shí)際耗用的物流作業(yè)動(dòng)因數(shù)，例如企業(yè)某月可以提供的物流信息作業(yè)工作

小時(shí)數(shù)為176小時(shí)，但實(shí)際的工作小時(shí)數(shù)為120小時(shí)，這其中未利用即浪費(fèi)的物流作業(yè)動(dòng)因數(shù)為56小時(shí)。

[例4-3]某企業(yè)想了解和掌握在供應(yīng)物流和銷售物流階段運(yùn)輸業(yè)務(wù)所發(fā)生的物流成本。某月該企業(yè)運(yùn)輸業(yè)務(wù)發(fā)生的資源耗費(fèi)主要有工資24000元，折舊費(fèi)24000元，辦公費(fèi)2400元。該企業(yè)有運(yùn)輸車輛6輛，每月可提供的運(yùn)輸作業(yè)小時(shí)數(shù)為1056小時(shí)，根據(jù)有關(guān)統(tǒng)計(jì)資料，運(yùn)輸車輛用于供應(yīng)物流的運(yùn)輸小時(shí)數(shù)為462小時(shí)，用于銷售物流的運(yùn)輸小時(shí)數(shù)為475.2小時(shí)。根據(jù)以上資料，采用物流作業(yè)成本法核算企業(yè)供應(yīng)物流和銷售物流中運(yùn)輸業(yè)務(wù)的物流成本。

分別計(jì)算供應(yīng)物流和銷售物流階段運(yùn)輸業(yè)務(wù)實(shí)際消耗的資源價(jià)值以及未消耗資源成本，計(jì)算結(jié)果如表4-6所示。

第四節(jié)物流作業(yè)成本法核算制造型企業(yè)物流成本案例

SA公司是一家大型中外合資的機(jī)械設(shè)備企業(yè)，成立于1997年，經(jīng)過多年的發(fā)展，2019年產(chǎn)值超過了20億。

1.企業(yè)的治理模式

SA公司的組織模式采用典型的現(xiàn)代企業(yè)管理制度，公司董事長為中方代表，副董事長和總經(jīng)理均為外方代表，下設(shè)制造部、市場部兩大部門，財(cái)務(wù)科、總務(wù)科和品質(zhì)保證科也直接歸總經(jīng)理辦公室管理。其中，制造部分為生產(chǎn)管理科、生產(chǎn)技術(shù)科、總裝科、結(jié)構(gòu)件科和安全科；市場部分為售后服務(wù)業(yè)務(wù)科、售后服務(wù)技術(shù)科、銷售科和培訓(xùn)科等。

2.企業(yè)的財(cái)務(wù)管理制度

SA公司在財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)一系列的規(guī)章制度中，對(duì)手續(xù)、費(fèi)用的確認(rèn)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，產(chǎn)品物流成本由直接材料費(fèi)用、直接人工費(fèi)用和制造費(fèi)用構(gòu)成，其中直接材料費(fèi)用基本按產(chǎn)品的材料定額消耗比例進(jìn)行分配，直接人工費(fèi)用按產(chǎn)品定額工時(shí)比例進(jìn)行分配，制造費(fèi)用采用作業(yè)成本法進(jìn)行分配；財(cái)務(wù)費(fèi)用、管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用作為期間費(fèi)用，直接計(jì)入企業(yè)當(dāng)期損益；固定資產(chǎn)