消除國(guó)際重復(fù)征稅的方法

消除國(guó)際重復(fù)征稅的方法國(guó)際稅收21三月20252消除國(guó)際重復(fù)征稅的方法一、免稅法（一）免稅法的含義和特征免稅法（methodoftaxexemption）也稱豁免法，是指居住國(guó)政府對(duì)本國(guó)居民來(lái)源于國(guó)外的所得，在一定條件下放棄行使居民管轄權(quán)，免予征稅，以此消除國(guó)際重復(fù)征稅的方法。免稅法的基本特征：①承認(rèn)來(lái)源國(guó)行使收入來(lái)源地管轄權(quán)征稅的獨(dú)占地位。②居住國(guó)政府完全放棄對(duì)本國(guó)居民來(lái)源國(guó)外所得的征稅權(quán)利。即對(duì)本國(guó)居民來(lái)自于境外并已由其他國(guó)家征稅的所得，免于課征國(guó)內(nèi)所得稅。21三月20253（二）免稅法的分類按免稅范圍的不同，可以分為全部免稅和部分免稅兩種。全部免稅是指居住國(guó)對(duì)本國(guó)居民在國(guó)外取得的全部所得，免于課征國(guó)內(nèi)所得稅。部分免稅是指居住國(guó)對(duì)本國(guó)居民在國(guó)外取得的并由外國(guó)政府已征稅的所得給予免稅，但只限于一般收入項(xiàng)目，如營(yíng)業(yè)所得、個(gè)人的勞務(wù)所得和某些財(cái)產(chǎn)等；某些特定收入項(xiàng)目，如股息、利息和特許權(quán)使用費(fèi)等則不給與免稅。21三月20254（三）免稅法的限制條件例如，澳大利亞規(guī)定，對(duì)境外經(jīng)營(yíng)所得實(shí)行免稅法，但對(duì)本國(guó)居民來(lái)自來(lái)源國(guó)的股息收益，以及來(lái)自與澳大利亞有稅收協(xié)定的對(duì)方國(guó)家的利息和特許權(quán)使用費(fèi)收益，限定使用普通抵免法。法國(guó)公司稅法規(guī)定，對(duì)居民公司各類所得，原則上實(shí)行免稅法，但對(duì)境外來(lái)源的各類投資所得，除與有關(guān)國(guó)家簽訂的雙邊稅收協(xié)定中有特別規(guī)定者外，仍需在法國(guó)納稅。

21三月20255（四）免稅法的計(jì)算方法

根據(jù)各國(guó)實(shí)行的所得稅制，是采用比例稅率還是累進(jìn)稅率，免稅法的具體計(jì)算方法有兩種：全額免稅法和累進(jìn)免稅法。

1.全額免稅法全額免稅法（methodoffullexemption）是指居住國(guó)政府放棄居民管轄權(quán)，在對(duì)居民來(lái)源于國(guó)內(nèi)的所得征稅時(shí)，完全不考慮其在國(guó)外的所得，僅按國(guó)內(nèi)所得額確定適用稅率征稅的方法。全額免稅法的計(jì)算公式如下：居住國(guó)應(yīng)征稅額＝國(guó)內(nèi)所得按居住國(guó)稅法計(jì)算的應(yīng)納稅額21三月20256【例3-1】甲國(guó)A公司在某一納稅年度內(nèi)國(guó)內(nèi)外全部所得200000元，其中來(lái)自乙國(guó)的所得40000元，已納所得稅12000元，來(lái)自本國(guó)所得為160000元。本國(guó)實(shí)行3級(jí)超額累進(jìn)稅率。所得額在50000元以下，稅率為20%，所得額超過(guò)50000元至160000元，稅率為30%，所得額超過(guò)160000元以上，稅率為40%。計(jì)算甲國(guó)A公司應(yīng)納所得稅額。21三月20257（1）甲國(guó)不實(shí)行全額免稅法情況下應(yīng)征稅：50000×20%+（160000-50000）×30%+（200000-160000）×40%=59000（元）（2）國(guó)外分公司已納稅：12000（元）（3）甲國(guó)A公司納稅總額：59000+12000=71000（元）由于甲國(guó)A公司在國(guó)外分公司繳納的所得稅沒(méi)有給予免除，使A公司在國(guó)外的所得40000元在兩國(guó)都繳了稅，從而出現(xiàn)了重復(fù)征稅，加重了A公司的稅收負(fù)擔(dān)。21三月20258如果甲國(guó)采用全額免稅法，對(duì)A公司在國(guó)外分公司的所得放棄行使居民管轄權(quán)，A公司應(yīng)納的所得稅額如下：（1）甲國(guó)采用全額免稅法情況下，僅按國(guó)內(nèi)所得額確定適用稅率征稅，應(yīng)征所得稅額為：50000×20%+（160000-50000）×30%=43000（元）（2）該居民所得稅總稅負(fù)：43000+12000=55000（元）從上例可知，由于甲國(guó)實(shí)行全額免稅法，不但沒(méi)能對(duì)A公司在國(guó)外分公司的所得征稅，而且由于沒(méi)有將A公司在國(guó)外分公司的所得計(jì)入其總所得中，從而少征稅16000（59000-43000）元。21三月20259

2．累進(jìn)免稅法累進(jìn)免稅法（methodofprogressionexemption）是指居住國(guó)政府對(duì)本國(guó)居民來(lái)源國(guó)外的所得不征稅，但在確定應(yīng)對(duì)本國(guó)居民來(lái)源國(guó)內(nèi)的所得適用的稅率時(shí)，是將其國(guó)內(nèi)外的所得匯總起來(lái)，以此總所得為依據(jù)來(lái)確定稅率征稅的方法。累進(jìn)免稅法的計(jì)算公式如下：居住國(guó)應(yīng)征稅額=境內(nèi)外總所得按居住國(guó)稅法計(jì)算的應(yīng)納稅總額×（國(guó)內(nèi)所得÷國(guó)內(nèi)外總所得）21三月202510【例3-2】承【例3-1】。（1）甲國(guó)實(shí)行累進(jìn)免稅法時(shí)①該居民應(yīng)向甲國(guó)繳納所得稅：50000×20%+（160000-50000）×30%+（200000-160000）×40%×160000÷200000=47200（元）②已納乙國(guó)所得稅額：12000元③甲國(guó)A公司納稅總額：47200+12000=59200（元）（2）甲國(guó)不實(shí)行累進(jìn)免稅法情況下，A公司應(yīng)向甲國(guó)納稅50000×20%+（160000-50000）×30%+（200000-160000）×40%=59000（元）（3）甲國(guó)放棄的稅收（甲國(guó)實(shí)行累進(jìn)免稅法比不實(shí)行累進(jìn)免稅法少征稅款）59000-47200=11800（元）21三月202511（五）免稅法的優(yōu)缺點(diǎn)1.免稅法的優(yōu)點(diǎn)1從鼓勵(lì)投資角度看,免稅法的實(shí)行可使跨國(guó)投資者毫無(wú)后顧之憂地進(jìn)行國(guó)際投資。2從解決國(guó)際重復(fù)征稅的角度看，實(shí)行免稅法使國(guó)際重復(fù)征稅得到徹底解決。3從方便征納工作角度看，免稅法具有方便、簡(jiǎn)單的特點(diǎn)。21三月2025122.免稅法的缺點(diǎn)免稅法是居住國(guó)政府單方面放棄了居民管轄權(quán)，放棄了對(duì)國(guó)外所得的征稅，使來(lái)源國(guó)的收入來(lái)源地管轄權(quán)處于獨(dú)占地位，沒(méi)有體現(xiàn)出對(duì)跨國(guó)所得的分享原則。從公平的觀點(diǎn)看，全額免稅法的適用結(jié)果有悖于稅收公平原則，即沒(méi)有奉行納稅人依其經(jīng)濟(jì)能力納稅的稅收原則。21三月202513二、抵免法

（一）抵免法的含義和遵循的原則抵免法（methodoftaxcredit）也稱外國(guó)稅收抵免，是指居住國(guó)政府對(duì)其居民的國(guó)內(nèi)外全部所得征稅時(shí)，允許納稅人將其在國(guó)內(nèi)外已繳納的所得稅額從應(yīng)向本國(guó)繳納的稅額中抵扣，以此消除國(guó)際重復(fù)征稅的方法。抵免法的計(jì)算公式如下：居住國(guó)應(yīng)征稅額＝境內(nèi)外總所得按居住國(guó)稅法計(jì)算的應(yīng)納稅總額－允許抵免的已繳來(lái)源國(guó)稅額21三月202514抵免法的原則：（1）承認(rèn)所得來(lái)源國(guó)優(yōu)先征稅。（2）保證居住國(guó)政府行使居民管轄權(quán)。（3）抵免法只有一國(guó)實(shí)行居民管轄權(quán)條件下才可以實(shí)行。（4）如果跨國(guó)納稅人無(wú)須向居住國(guó)繳納所得稅，則其在收入來(lái)源國(guó)所繳納的所得稅款就不能享受外國(guó)稅收抵免的待遇。21三月202515（二）抵免法的分類根據(jù)本國(guó)居民在國(guó)外從事國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的形式不同和取得所得的種類不同以及繳納所得稅的方法不同，可分為直接抵免法和間接抵免法兩種。直接抵免法是指居住國(guó)政府允許用本國(guó)居民用已向來(lái)源國(guó)直接繳納的所得稅，來(lái)抵充其應(yīng)繳納本國(guó)所得稅一部分稅額的方法。間接抵免法是指母公司或子公司所在居住國(guó)在征稅時(shí)，允許本國(guó)母公司或子公司將從其控股或參股的子公司或?qū)O公司取得的所得繳納東道國(guó)的所得稅，在應(yīng)由本國(guó)政府繳納的公司所得稅額中予以抵免的方法。21三月202516抵免法既承認(rèn)來(lái)源國(guó)來(lái)源地管轄權(quán)的優(yōu)先，又行使了居（公）民管轄權(quán)，并且起到了基本上避免國(guó)際重復(fù)征稅的作用，從而較好地體現(xiàn)了來(lái)源國(guó)、居住國(guó)和跨國(guó)納稅人三方的利益，被世界上大多數(shù)國(guó)家所采用。在來(lái)源國(guó)稅率低于或等于居住國(guó)稅率時(shí)，居住國(guó)采用抵免法，能夠保證跨國(guó)納稅人和一般國(guó)內(nèi)納稅人的平等稅收地位，有利于實(shí)現(xiàn)資本輸出中性（三）抵免法的優(yōu)缺點(diǎn)1.抵免法的優(yōu)點(diǎn)21三月202517當(dāng)居住國(guó)稅率和來(lái)源國(guó)稅率高低不同時(shí)，按兩國(guó)較高的稅率征稅，無(wú)異于提高了稅率，可能會(huì)抑制跨國(guó)納稅人對(duì)低稅國(guó)的投資。雖承認(rèn)來(lái)源國(guó)來(lái)源地管轄權(quán)的優(yōu)先地位，但這種優(yōu)先是受限制的。當(dāng)來(lái)源國(guó)的稅率高于居住國(guó)時(shí)，跨國(guó)納稅人的境外所得有一部分得不到抵免；此外，來(lái)源國(guó)給與跨國(guó)納稅人的稅收優(yōu)惠，并不能真正惠及納稅人。2.抵免法的缺點(diǎn)21三月202518三、扣除法

（一）扣除法的含義和特征扣除法（methodoftaxdeduction）亦稱“列支法”，是指居住國(guó)政府對(duì)其居民取得的國(guó)內(nèi)外所得匯總征稅時(shí)，允許居民將其向外國(guó)政府繳納的所得稅作為費(fèi)用在應(yīng)稅所得中予以扣除，就扣除后的余額計(jì)算征稅，以此緩解國(guó)際重復(fù)征稅的方法?？鄢ǖ奶卣魇蔷幼?guó)政府將其居民的國(guó)外所得的稅后收益并入該居民的國(guó)內(nèi)所得內(nèi)一起征稅。因此，這種方法是承認(rèn)了兩種稅收管轄權(quán)同時(shí)行使，并在基本承認(rèn)來(lái)源地管轄權(quán)優(yōu)先的前提下，充分行使居民管轄權(quán)。21三月202519（二）扣除法的計(jì)算方法扣除法的計(jì)算公式如下：居住國(guó)應(yīng)征稅額＝（居民國(guó)內(nèi)外全部所得—已繳來(lái)源國(guó)稅額）×居住國(guó)稅率21三月202520【例3-3】按【例3-1】免稅法中所舉的例子說(shuō)明。（1）甲國(guó)如不實(shí)行扣除法應(yīng)征稅該居民應(yīng)向甲國(guó)繳納所得稅：50000×20%+（160000-50000）×30%+（200000-160000）×40%=59000（元）國(guó)外分公司已納稅：12000（元）甲國(guó)A公司納稅總額：59000+12000=71000（元）由于甲國(guó)未實(shí)行扣除法，和乙國(guó)一起都對(duì)該居民在乙國(guó)的40000元所得行使了征稅權(quán)，造成了國(guó)際重復(fù)征稅，加重了該居民的稅負(fù)。21三月202521（2）甲國(guó)實(shí)行扣除法應(yīng)征稅情況如下該居民總計(jì)應(yīng)稅所得：160000+40000—12000=188000（元）該居民應(yīng)向甲國(guó)繳納所得稅：50000×20%+（160000-50000）×30%+（188000-160000）×40%=54200（元）甲國(guó)A公司總稅負(fù)：54200+12000=66200（元）21三月202522四、免稅法、抵免法和扣除法的比較（一）抵免法與免稅法的比較抵免法是在確認(rèn)收入來(lái)源地管轄權(quán)優(yōu)先的前提下，居住國(guó)行使居民管轄權(quán)，在課稅時(shí)對(duì)其居民已繳國(guó)外所得稅款給予抵免。免稅法是在承認(rèn)收入來(lái)源地管轄權(quán)獨(dú)占地位的前提下，對(duì)本國(guó)居民來(lái)源于國(guó)外的所得完全放棄居民管轄權(quán)。21三月202523（二）抵免法與扣除法的比較抵免法完全承認(rèn)收入來(lái)源地管轄權(quán)的優(yōu)先地位，對(duì)國(guó)外所得已繳外國(guó)所得稅款，在本國(guó)稅法規(guī)定限度內(nèi)給予抵免，基本免除了跨國(guó)納稅人的雙重或多重國(guó)際稅負(fù)?？鄢](méi)有完全承認(rèn)收入來(lái)源地管轄權(quán)的優(yōu)先地位，對(duì)國(guó)外已征本國(guó)居民的所得稅款，只給予了一部分扣除照顧，因此他不能完全免除跨國(guó)納稅人的雙重或多重國(guó)際稅負(fù)。從計(jì)算方法上看，兩種方法對(duì)居民在國(guó)外已納稅款的扣除方式不同，抵免法是計(jì)稅后扣除?？鄢ㄊ怯?jì)稅前扣除。21三月202524五、其他方法

（一）低稅法低稅法是指居住國(guó)政府對(duì)其居民來(lái)源于國(guó)外的所得，單獨(dú)按較低的稅率征稅，對(duì)其國(guó)內(nèi)所得則按正常標(biāo)準(zhǔn)稅率征稅。其計(jì)算公式為：居住國(guó)應(yīng)征稅額＝來(lái)源于國(guó)內(nèi)應(yīng)稅所得×本國(guó)適用稅率+來(lái)源于國(guó)外應(yīng)稅所得×適用的低稅率21三月202525【例3-4】仍以【例3-1】說(shuō)明，甲國(guó)政府對(duì)本國(guó)居民來(lái)自乙國(guó)的40000元所得單獨(dú)征收15%的所得稅，這樣該居民的納稅情況為：1.不實(shí)行低稅法時(shí)（1）該居民向甲國(guó)繳納的所得稅額為：50000×20%+（160000-50000）×30%+（200000-160000）×40%=59000（元）（2）該居民向乙國(guó)繳納的所得稅額為：12000（元）（3）該居民總稅負(fù)為：59000+12000=71000(元)2.實(shí)行低稅法時(shí)（1）該居民國(guó)內(nèi)所得向甲國(guó)繳納的所得稅額為：50000×20%+（160000-50000）×30%=43000（元）（2）該居民國(guó)外所得向甲國(guó)繳納的所得稅額為：40000×15%=6000（元）（3）該居民向乙國(guó)繳納的所得稅額為：12000（元）（4）該居民總稅負(fù)為：430