07第七章 租賃.ppt

1、第七章 租賃 學(xué)習(xí)本章的基本要求是概念要清楚。掌握租賃分類(lèi)的原則；租賃分類(lèi)的具體標(biāo)準(zhǔn)。重點(diǎn)要掌握的內(nèi)容有： 1、承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 2、承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 3、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 4、出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 5、售后租回交易的會(huì)計(jì)處理,第一節(jié) 租賃概述 一、與租賃有關(guān)的幾個(gè)概念 1、租賃 租賃：在約定的時(shí)間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人以獲取租金的協(xié)議。 注意其主要特征是： 只發(fā)生使用權(quán)的轉(zhuǎn)移，而不是資產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，是有償?shù)摹?2、最低租賃付款額 注意：不包括或有租金和履約成本 在數(shù)量上表示為 （1）租賃合同沒(méi)有規(guī)定優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán) 最低租付款額 =各期租金之和

2、+承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值 +與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值 +期滿(mǎn)未能續(xù)租或展期由承租人支付的款項(xiàng),（2）租賃合同中規(guī)定有優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán) 最低租付款額 =各期租金之和 +行使優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)而支付的任何款項(xiàng) 3、最低租賃收款額 最低租賃收款額 =承租人的各期租金之和 +承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值 +期滿(mǎn)的購(gòu)買(mǎi)價(jià) +獨(dú)立第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值 注： 不包括或有租金和履約成本,二、租賃分類(lèi)的具體標(biāo)準(zhǔn) （一）租賃分類(lèi)的原則 1、主要原則：主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移； 2、所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移； 3、雙方在租賃開(kāi)始日對(duì)租賃的分類(lèi)，一般情況下是一致的； 4、當(dāng)存在第三方擔(dān)保余值時(shí)，可能雙方類(lèi)型不一致； 5、

3、因改變租賃條款，可能改變租賃類(lèi)型； 6、因租賃資產(chǎn)使用年限或擔(dān)保余值等會(huì)計(jì)估計(jì)變更或承租人違約等原因，不應(yīng)重新分類(lèi)。 經(jīng)營(yíng)租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。,（二）租賃分類(lèi)的具體標(biāo)準(zhǔn) 即：符合以下一條或數(shù)條標(biāo)準(zhǔn)的租賃，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃： （1）在租賃期屆滿(mǎn)時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。 （2）承租人有購(gòu)買(mǎi)租賃資產(chǎn)的選擇權(quán),所訂立的購(gòu)價(jià)預(yù)計(jì)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值（購(gòu)買(mǎi)價(jià)公允價(jià)的5%）； （3）租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分（75%）。 （4）租賃開(kāi)始日，最低租賃付款額或收款的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃資產(chǎn)的原賬面價(jià)值（90%）： 即：最低租賃付（收）款額的現(xiàn)值租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)

4、（5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不做重新改制，只有承租人才能使用。,第二節(jié) 承租人的會(huì)計(jì)處理 承租人的會(huì)計(jì)處理包括承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理和對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理兩種情況 一、承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理的主要問(wèn)題有 （一）租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)資本化及其金額的確定 （二）初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理 （三）未確認(rèn)的融資費(fèi)用的分?jǐn)偟臅?huì)計(jì)處理 （四）租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提 （五）履約成本的會(huì)計(jì)處理 （六）或有租金的會(huì)計(jì)處理 （七）租賃期滿(mǎn)的會(huì)計(jì)處理 （八）相關(guān)信息披露,（一）租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)資本化及其金額的確定 第一種情況：如果在租賃開(kāi)始日，融資租賃資產(chǎn)累計(jì)總額大于承租人資產(chǎn)總額的30% 承租人通常應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)始

5、日租賃資產(chǎn)原帳面價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中低者作為租入資產(chǎn)的入帳價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入帳價(jià)值，并將兩者的差額記錄為未確認(rèn)融資費(fèi)用。 租賃資產(chǎn)原帳面價(jià)值：出租人帳上所反映的該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的帳面價(jià)值。,第二種情況：如果在租賃開(kāi)始日，融資租賃 資產(chǎn)累計(jì)總額等于或小于承租人資產(chǎn)總額的 30%。 除可按第一種情況處理外，也可按最低租賃付款額記錄租入資產(chǎn)和長(zhǎng)期應(yīng)付款。,折現(xiàn)率的選擇,按以下順序： 1、出租人的租賃內(nèi)含利率 2、合同規(guī)定的利率 3、同期銀行貸款利率,法確定租賃期滿(mǎn)是否取得該資產(chǎn)的所有權(quán) 要求：編制該公司有關(guān)租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄,（二）初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理 承租人發(fā)生的初

6、始費(fèi)用包括：印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等 借：管理費(fèi)用 貸：銀行存款,（三）未確認(rèn)的融資費(fèi)用的分?jǐn)偟臅?huì)計(jì)處理 分?jǐn)偡椒梢圆捎茫簩?shí)際利率法、直線(xiàn)法、年數(shù)總和法 1）每期支付租金時(shí)： 承租人應(yīng)按每期支付的租金金額 借：長(zhǎng)期應(yīng)付款-應(yīng)付融資租賃款 貸：銀行存款 2）分?jǐn)偽创_認(rèn)的融資費(fèi)用： 按當(dāng)期應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用金額 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用,例：99年12月份，甲、乙兩公司簽訂租賃合同： （1）租賃期2000年、2001年、2002年； （2）租金：每半年支付150000元，分別于6月30日、12月31日支付； （3）2000年初，該設(shè)備的賬面價(jià)值700000元，估計(jì)使用8

7、年，已使用3年，采用直線(xiàn)法折舊； （4）合同規(guī)定半年利率為7%； （5）租賃期滿(mǎn)時(shí)，甲公司優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)價(jià)100元，其公允價(jià)100000元； （6）甲公司每年按該設(shè)備年銷(xiāo)售收入5%向乙公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入； （7）該設(shè)備的維護(hù)費(fèi)由甲公司負(fù)擔(dān)，每年支付10000元； （8）該設(shè)備占甲公司資產(chǎn)總額35%；,解：分析（1）首先判斷租賃類(lèi)型，承租人有購(gòu)買(mǎi)租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，100100000100%=0.1%（購(gòu)買(mǎi)價(jià)公允價(jià)的5%）屬于融資租賃； （2）固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值 最低租賃付款額=150000 6+100=900100（元） 查表:PA（6，7%）=4.767; PV(6,7%)=0.666 最低租賃付

8、款額的現(xiàn)值 =150000 4.767+100 0.666=715116.6(元) 因?yàn)? 715116.6700000,所以入賬價(jià)值為700000元. 借:固定資產(chǎn) 700000 借:未確認(rèn)融資費(fèi)用 200100 貸:長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款900100,(3)未確認(rèn)融資費(fèi)用的攤銷(xiāo) 直線(xiàn)法攤銷(xiāo)的情況下: 每期攤銷(xiāo)額=2001006=33350(元)(每半年) 每月攤銷(xiāo)額=33350 6=5558.33(元) 借:財(cái)務(wù)費(fèi)用 5558.33 貸:未確認(rèn)融資費(fèi)用 5558.33 實(shí)際利率法情況下：未確認(rèn)融資租賃費(fèi)用的分?jǐn)偮实拇_定有四種情況教材P165。 本題符合第三種情況，即以租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值為

9、入賬價(jià)值，且不存在承租人擔(dān)保余值，應(yīng)重新計(jì)算融資費(fèi)用分?jǐn)偮省?未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偮实挠?jì)算： 150000PA(6,R)+100 PV(6,R)=700000,未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷(xiāo)的會(huì)計(jì)處理為: 2000年6月30日 支付上半年租金時(shí) 借:長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款 150000 貸:銀行存款 150000 攤銷(xiāo)未確認(rèn)融資費(fèi)用 借:財(cái)務(wù)費(fèi)用 53900 貸:未確認(rèn)融資費(fèi)用 53900 以后每半年比照上述會(huì)計(jì)分錄,（四）租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提 1、折舊政策：比照企業(yè)自有的類(lèi)似資產(chǎn)處理 2、折舊額 （1）未提供擔(dān)保余值的：固定資產(chǎn)入賬價(jià)值-殘值+預(yù)計(jì)清理費(fèi) （2）提供擔(dān)保余值的：固定資產(chǎn)入賬價(jià)值-擔(dān)保價(jià)值-

10、殘值+預(yù)計(jì)清理費(fèi) 3、折舊期間 1）能夠確定租賃開(kāi)始時(shí)將付行使廉價(jià)購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)，就按資產(chǎn)的尚可使用年限來(lái)提折舊。 2）如果無(wú)法確定是否付取得使用權(quán)，按租期和尚可使用年限熟短計(jì)提折舊 如：上例按尚可使用年限5年計(jì)提折舊 每年折舊=7000005=140000（元） 借：制造費(fèi)用 貸：累計(jì)折舊,（五）履約成本的會(huì)計(jì)處理 履約成本是在租期內(nèi)為租入資產(chǎn)支付的各種使用成本。包括各種人員培訓(xùn)費(fèi)、技術(shù)咨詢(xún)費(fèi)、服務(wù)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。 履約成本應(yīng)根據(jù)費(fèi)用的性質(zhì)不同分別處理： （1）分期攤銷(xiāo)的計(jì)入待攤費(fèi)用、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用； （2）一次性計(jì)入制造費(fèi)用、管理費(fèi)用、營(yíng)業(yè)費(fèi)用等。 上例甲公司的維護(hù)費(fèi)10000元為一次性計(jì)

11、入 借：制造費(fèi)用 10000 貸：銀行存款 10000,（六）或有租金的會(huì)計(jì)處理 或有租金應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，并分別情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理： 1、以銷(xiāo)售百分比、使用量為依據(jù)計(jì)算的： 借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用 貸：銀行存款 2、以物價(jià)指數(shù)為依據(jù)計(jì)算的： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：銀行存款 上例中假設(shè)，甲公司2000年銷(xiāo)售收入為150000元，按5%支付經(jīng)營(yíng)收入，則有1500005%=7500（元） 借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用 7500 貸：銀行存款 7500 （或者：其他應(yīng)付款）,（七）租賃期滿(mǎn)的會(huì)計(jì)處理 1、返還租賃資產(chǎn),2、優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn) 如果承租人選擇優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直在存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理 如

12、果租賃期屆滿(mǎn)時(shí)，沒(méi)有續(xù)租，返還租賃資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理同上。如果租賃合同規(guī)定須向出租人支付違約金的，應(yīng)如下處理： 借：營(yíng)業(yè)外支出 貸：銀行存款,3、留購(gòu)租賃資產(chǎn) 在承租人享有優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)的情況下，支付購(gòu)買(mǎi)價(jià)款時(shí)： 借：長(zhǎng)期應(yīng)付款-應(yīng)付融資租賃款 貸：銀行存款 同時(shí)，將固定資產(chǎn)從“融資租入固定資產(chǎn)”轉(zhuǎn)入有關(guān)明細(xì)科目 上例： 借：長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款 100 貸：銀行存款 100 同時(shí)：借：固定資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用固定資產(chǎn) 700000 貸：固定資產(chǎn)融資租賃固定資產(chǎn) 700000,（八）相關(guān)信息披露 1、每類(lèi)租入資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面原值、累計(jì)折舊及賬面凈值 2、資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度，每年將支付的

13、最低租賃付款額，以及以后年度將支付的最低租賃付款額總額。 3、未確認(rèn)融資費(fèi)用的余額 4、未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偡?二、承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 其主要問(wèn)題是解決應(yīng)支付的租金與計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用的關(guān)系。 承租人在經(jīng)營(yíng)租賃下發(fā)生的租金應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)的各個(gè)期間按直線(xiàn)法確認(rèn)為費(fèi)用；如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。,第三節(jié) 出租人的會(huì)計(jì)處理 一、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 （一）租賃開(kāi)始日租賃債權(quán)的確認(rèn) 借：應(yīng)收融資租賃款（最低租賃收款額） 借：未擔(dān)保余值 貸：融資租賃資產(chǎn)（原賬面價(jià)值） 貸：遞延收益未實(shí)現(xiàn)融資收益（按前三者的差額),（二）初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理 出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用通常有：印花稅

14、、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等。 借：管理費(fèi)用等 貸：銀行存款、現(xiàn)金,（三）未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的會(huì)計(jì)處理 1、出租人每期收到租金時(shí)： 借：銀行存款 貸：應(yīng)收融資租賃款 2、每期采用實(shí)際利率法或直線(xiàn)法、年數(shù)總和法分配未實(shí)現(xiàn)融資收益時(shí)。 借：遞延收益未實(shí)現(xiàn)融資收益 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入融資收入,（四）租金逾期未能收回情況下的會(huì)計(jì)處理 根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，超過(guò)一個(gè)租金支付期未收到的租金，出租人應(yīng)當(dāng)停止確認(rèn)融資收入；其已確認(rèn)的融資收入，應(yīng)予沖回，轉(zhuǎn)到表外核算；等以后實(shí)際收到租金時(shí)，再將租金中所含融資收入確認(rèn)為當(dāng)期收入。,（五）應(yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提 出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)承租人的財(cái)務(wù)及經(jīng)營(yíng)管理情況，以及租金的

15、逾期期限等因素，分析應(yīng)收融資租賃款的風(fēng)險(xiǎn)程度和回收的可能性，對(duì)應(yīng)收融資租賃款減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額(本金部分）部分合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。,（六）未擔(dān)保余值發(fā)生減少的會(huì)計(jì)處理 1、期末，出租人的未擔(dān)保余值的預(yù)計(jì)可收回金額低于其賬面價(jià)值的差額時(shí)：,（七）或有租金的會(huì)計(jì)處理 出租人在融資租融下發(fā)生的或有租金，應(yīng)在實(shí)際發(fā) 生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期收入。 借：應(yīng)收賬款 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入融資收入,（八）租賃期屆滿(mǎn)時(shí)的會(huì)計(jì)處理 1、收回租賃資產(chǎn) （1）存在擔(dān)保余值，不存在未擔(dān)保余,2、優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn) （1）如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則出租人應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理； （2）如果租賃期屆滿(mǎn)時(shí)承租人沒(méi)

16、有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，會(huì)計(jì)處理同1。 3、留購(gòu)租賃資,二、出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 主要問(wèn)題是解決應(yīng)收的租金與確認(rèn)為當(dāng)期收入之間的關(guān)系。 1、出租資產(chǎn)在“資產(chǎn)負(fù)債表”上的反映 出租人： 在資產(chǎn)負(fù)債表上變化不大 按資產(chǎn)的性質(zhì)適當(dāng)歸類(lèi) 承租人：租入資產(chǎn)不列和入本企業(yè)的“資產(chǎn)負(fù)債表”,2、租金收入的會(huì)計(jì)處理,第四節(jié) 售后租回交易的會(huì)計(jì)處理 1承租人和出租人應(yīng)首先將售后租回交易認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營(yíng)租賃； 2如果售后租回交易形成一項(xiàng)融資租賃，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)予遞延，并按該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整；,經(jīng)營(yíng)租賃舉例說(shuō)明 2001年1月1日，甲公司從乙公

17、司租入全新辦公用房一套，租期為3年。辦公用房原賬面價(jià)值為3000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為25年。租賃合同規(guī)定，租賃開(kāi)始日甲公司向乙公司一次性預(yù)付租金120萬(wàn)元，第一年末支付租金10萬(wàn)元，第二年末交付租金10萬(wàn)元，第三年支付租金25萬(wàn)元。租賃期滿(mǎn)后預(yù)付租金不退回，乙公司收回辦公用房使用權(quán)（假設(shè)甲公司和乙公司均在年末確認(rèn)租金費(fèi)用和經(jīng)營(yíng)租賃收入并且不存在租金逾期支付的情況）。 要求：分別對(duì)承租人和出租人進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。,解：（1）承租人（甲公司）的會(huì)計(jì)處理 該項(xiàng)租賃不符合融資租賃的任何一條標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)作為經(jīng)營(yíng)租賃處理。此項(xiàng)租賃租金總額為165萬(wàn)元，按直線(xiàn)法計(jì)算，每年應(yīng)分?jǐn)偟淖饨馂?5萬(wàn)元。 會(huì)計(jì)分錄為： 20

18、01年1月1日 借：其他應(yīng)付款 120萬(wàn)元 貸：銀行存款 120萬(wàn)元 2001年12月31日 借：管理費(fèi)用租賃費(fèi) 55 貸：其他應(yīng)付款 45 貸：銀行存款 10,2002年12月31日 借：管理費(fèi)用租賃費(fèi) 55 貸：銀行存款 10 貸：其他應(yīng)付款 45 2003年12月31日 借：管理費(fèi)用租賃費(fèi) 55 貸：銀行存款 25 貸：其他應(yīng)付款 30,（2）出租人（乙公司）的會(huì)計(jì)處理 該項(xiàng)租賃不符合融資租賃的任何一條標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)作為經(jīng)營(yíng)租賃處理。此項(xiàng)租賃租金總額為165萬(wàn)元，按直線(xiàn)法計(jì)算，每年應(yīng)確認(rèn)的租金收入為55萬(wàn)元。 會(huì)計(jì)分錄為： 2001年1月1日 借：銀行存款 120萬(wàn)元 貸：其他應(yīng)收款 120萬(wàn)元 2001年12月31日 借：銀行存款 10 借：其他應(yīng)收款 45 貸：其他業(yè)務(wù)收入經(jīng)營(yíng)租賃收入 55,2002年12月31日 借：銀行存款 10 貸：其他應(yīng)收款 45 貸：其他業(yè)務(wù)收入經(jīng)營(yíng)租賃收入 55 2003年12月31日 借：