第二章 債務(wù)重組.pptx

1、高級財務(wù)會計講義,第二章 債務(wù)重組,第一節(jié) 債務(wù)重組的概述 一、債務(wù)重組的概念 1、概念：債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。,二、債務(wù)重組的方式 債務(wù)重組主要有以下幾種方式： （一）以資產(chǎn)清償債務(wù) （二）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本 注意：可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為資本不屬于債務(wù)重組 （三）修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等。 （四）以上三種方式的組合,第二節(jié) 債務(wù)重組的會計處理 債務(wù)重組會計處理的一般原則 1、債務(wù)人確認(rèn)債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入(債務(wù)重組利得)非現(xiàn)金資產(chǎn)清償同時確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，債務(wù)轉(zhuǎn)為資本同時確認(rèn)資本公積 .

2、債權(quán)人確認(rèn)債務(wù)重組損失，先沖準(zhǔn)備，再計營業(yè)外支出收到資產(chǎn)按公允價值入帳,、債務(wù)重組的會計處理 （一）以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù) 1、明確兩個概念： 賬面價值：指某科目的賬面余額減去相關(guān)備抵項目后的凈額。 賬面余額：指某科目的賬面實際余額，不扣除作為該科目備抵的項目（如累計折舊、相關(guān)資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備） 即：賬面價值=賬面余額-相關(guān)備抵項目,2、核算方法 （1）原理 減少的金額=債權(quán)人：先沖“壞賬準(zhǔn)備”，再 計“營業(yè)外支出” =債務(wù)人：營業(yè)外收入,債權(quán)人： 借：銀行存款 壞帳準(zhǔn)備 營業(yè)外支出 貸：應(yīng)收帳款,債務(wù)人 借：應(yīng)付帳款 貸：銀行存款 營業(yè)外收入,（2）分錄,例如：甲企業(yè)欠乙企業(yè)貨款10

3、萬元，由于甲企業(yè)現(xiàn)金流量不足，短期內(nèi)不能支付貨款，經(jīng)協(xié)商，乙企業(yè)同意甲企業(yè)支付6萬元的貨款，余款不再償還。甲企業(yè)隨即支付了6萬元（9.5萬元）貨款，乙企業(yè)對該項應(yīng)收賬款計提了1萬元的壞賬準(zhǔn)備。,債務(wù)人： 借：應(yīng)付賬款-乙企業(yè) 10 貸：銀行存款 6 營業(yè)外收入債務(wù)重組收益4,債權(quán)人： 損失=（10-1）-6=3萬 借：銀行存款 6 壞賬準(zhǔn)備 1 營業(yè)外支出-債務(wù)重組損失 3 貸：應(yīng)收賬款-甲企業(yè) 10,注意： （1）債權(quán)人先沖壞帳準(zhǔn)備 （2）營業(yè)外支出 營業(yè)外收入 （3）債權(quán)人可能無營業(yè)外支出，但債務(wù)人一定有營業(yè)外收入 假如乙企業(yè)提的壞賬準(zhǔn)備是5萬元，貸方科目是“資產(chǎn)減值損失”,(二)以非現(xiàn)金

4、資產(chǎn)抵償債務(wù),非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)分別不同情況進(jìn)行處理：非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)本書“第十三章 收入”相關(guān)規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認(rèn)銷售商品收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資，可供出售金融資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益 ，還應(yīng)將“資本公積其他資本公積”對應(yīng)部分轉(zhuǎn)出，計入投資收益。,存貨,【例題】2007年1月1日，甲公司銷售一批產(chǎn)品給丙公司，含稅價為150萬元。2007年7月10日，丙公司發(fā)生財務(wù)困難，無法按合同規(guī)定償還債務(wù)，經(jīng)

5、雙方協(xié)議，甲公司同意丙公司用產(chǎn)品抵償該應(yīng)收賬款。該產(chǎn)品市價為100萬元，增值稅稅率為17%，產(chǎn)品成本為80萬元。甲公司為債權(quán)計提了壞賬準(zhǔn)備30萬元。假定不考慮其他稅費。,（1）丙公司會計處理如下：借：應(yīng)付賬款150貸：主營業(yè)務(wù)收入100應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）17營業(yè)外收入33借：主營業(yè)務(wù)成本80貸：庫存商品80 （2）甲公司的會計處理如下：借：庫存商品100應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）17壞賬準(zhǔn)備30營業(yè)外支出3貸：應(yīng)收賬款150,固定資產(chǎn),【例】甲公司于205年1月1日銷售給乙公司一批材料，價值400000元（包括應(yīng)收取的增值稅稅額），按購銷合同約定，乙公司應(yīng)于205年10月31日

6、前支付貨款，但至206年1月31日乙公司尚未支付貨款。由于乙公司發(fā)生財務(wù)困難，短期內(nèi)不能支付貨款。206年2月3日，經(jīng)過協(xié)商，甲公司同意乙公司以一臺設(shè)備償還債務(wù)。該項設(shè)備的賬面原價為350000元，已提折舊50000元，設(shè)備的公允價值為360000元（假設(shè)企業(yè)轉(zhuǎn)讓該項設(shè)備不需要交納增值稅）。甲公司對該項應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備20000元。設(shè)備已于206年3月10日運(yùn)抵甲公司。假定不考慮與該項債務(wù)重組相關(guān)的稅費。,（1）乙公司的賬務(wù)處理第一，計算固定資產(chǎn)清理損益固定資產(chǎn)公允價值360000減：固定資產(chǎn)凈值300000 處理固定資產(chǎn)凈收益60000第二，計算債務(wù)重組利得應(yīng)付賬款的賬面400000減：

7、固定資產(chǎn)公允價值360000 債務(wù)重組利得40000,第三，會計分錄首先，將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理：借：固定資產(chǎn)清理300000累計折舊50000貸：固定資產(chǎn)350000其次，結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的利得：借：固定資產(chǎn)清理60000貸：營業(yè)外收入處置固定資產(chǎn)利得60000 最后，結(jié)轉(zhuǎn)債務(wù)重組利得：借：應(yīng)付賬款400000貸：固定資產(chǎn)清理360000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得40000,（2）甲公司的賬務(wù)處理 第一，計算債務(wù)重組損失應(yīng)收賬款賬面余額400000減：受讓資產(chǎn)的公允價值360000 差額40000減：壞賬準(zhǔn)備20000債務(wù)重組損失20000 第二，會計分錄借：固定資產(chǎn)360000壞賬準(zhǔn)備

8、20000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失20000貸：應(yīng)收賬款400000,股票等,【例】甲公司于206年7月1日銷售給乙公司一批產(chǎn)品，價值450000元（包括應(yīng)收取的增值稅稅額），乙公司于當(dāng)日開出六個月承兌的商業(yè)匯票。乙公司于206年l2月31日尚未支付貨款。由于乙公司發(fā)生財務(wù)困難，短期內(nèi)不能支付貨款。經(jīng)與甲公司協(xié)商，甲公司同意乙公司以其所擁有并作為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的某公司股票抵償債務(wù)。該股票的賬面價值400000元（為取得時的成本），公允價值380000元，乙公司將該股票作為交易性金融資產(chǎn)。假定甲公司為該項應(yīng)收賬款提取了壞賬準(zhǔn)備40000元。用于抵債的股票已于207年1月22日辦

9、理了相關(guān)轉(zhuǎn)讓手續(xù)；甲公司將取得的某公司股票作為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。甲公司已將該項應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款；乙公司已將應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)付賬款。,（1）乙公司的賬務(wù)處理 第一，計算債務(wù)重組利得應(yīng)付賬款的賬面余額450000減：股票的公允價值380000 債務(wù)重組利得70000 第二，計算轉(zhuǎn)讓股票收益股票的公允價值380000減：股票的賬面價值400000 轉(zhuǎn)讓股票損益-20000 第三，會計分錄借：應(yīng)付賬款450000投資收益20000貸：交易性金融資產(chǎn)400000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得70000,（2）甲公司的賬務(wù)處理 第一，計算債務(wù)重組損失應(yīng)收賬款賬面余額450000減：受

10、讓資產(chǎn)的公允價值380000 差額70000減：壞賬準(zhǔn)備40000債務(wù)重組損失30000 第二，會計分錄借：交易性金融資產(chǎn)380000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失30000壞賬準(zhǔn)備40000貸：應(yīng)收賬款450000,(三)、以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)的賬務(wù)處理 1原理： 債權(quán)人：長期股權(quán)投資=公允價值 債務(wù)人：資本公積債務(wù)重組收益,債務(wù)人： 借：應(yīng)付賬款 貸：股本（實收資本） 資本公積-資本（股本）溢價 營業(yè)外收入 說明：“股本（實收資本）”和“資本公積股本溢價（資本溢價）”反映股份的公允價值總額。,債權(quán)人：股權(quán)投資入賬價值 借：長期股權(quán)投資 壞賬準(zhǔn)備 營業(yè)外支出 貸：應(yīng)收賬款,例甲公司應(yīng)收乙公司賬款的

11、賬面余額為20萬元由于乙公司無法償還，經(jīng)雙方協(xié)商同意，乙公司以普通股來償還債務(wù)。假設(shè)每股普通股面值為1元，市價1.5元，乙公司以萬股抵償這項債務(wù)（不考慮相關(guān)稅費）。甲公司對應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備1萬元，假設(shè)甲公司將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)后，長期股權(quán)投資按成本法核算。,債務(wù)人：乙公司的會計處理 借：應(yīng)付賬款 20 貸：股本（實收資本） 10 資本公積-資本（股本）溢價 5 營業(yè)外收入 5,債權(quán)人：甲公司會計處理 股權(quán)投資入賬價值=20-1=19 借：長期股權(quán)投資 1 壞賬準(zhǔn)備 1 營業(yè)外支出 貸：應(yīng)收賬款 20,（四）、修改其他債務(wù)條件 主要表現(xiàn)為延長債務(wù)償還期限、延長償還期限并加收利息、延長償還期限并減少

12、債務(wù)本金或利息等形式。 1、不附或有條件的債務(wù)重組 是指在債務(wù)重組中不存在或有事項的重組協(xié)議。 2.附或有條件的債務(wù)重組 是指在債務(wù)重組中存在或有事項的重組協(xié)議。 或有收益：是指依未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的收益，未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。 或有支出：是指依未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的支出，未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。,不附或有條件,1.債權(quán)人 原則：將債權(quán)賬面余額減記至重組債權(quán)公允價值，差額先沖壞帳準(zhǔn)備，再計營業(yè)外支出 借：應(yīng)收帳款債務(wù)重組（公允價值） 壞帳準(zhǔn)備 營業(yè)外支出 貸：應(yīng)收帳款*企業(yè) （帳面余額）,2.債務(wù)人,原則：將債務(wù)帳面余額減記至將來應(yīng)付金額，差額計 入營業(yè)外收入 借：應(yīng)付賬款 *

13、企業(yè)（帳面余額） 貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組（將來應(yīng)付金額） 營業(yè)外收入 如為帶息債權(quán)（債務(wù)），重組后債權(quán)債務(wù)不包括利息，實際收到（支付）時正常處理,【例】甲公司206年12月31日，應(yīng)收乙公司票據(jù)的賬面余額為65400元，其中，5400元為累計應(yīng)收的利息，票面年利率4%。由于乙公司連年虧損，資金周轉(zhuǎn)困難，不能償付應(yīng)于206年12月31日前支付的應(yīng)付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商，于207年1月5日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司同意將債務(wù)本金減至50000元；免去債務(wù)人所欠的全部利息；將利率從4%降低到2%（等于實際利率），并將債務(wù)到期日延至208年12月31日，利息按年支付。該項債務(wù)重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實施。甲、乙

14、公司已將應(yīng)收、應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收、應(yīng)付賬款。甲公司乙為該項應(yīng)收款項計提了5000元壞賬準(zhǔn)備。,（1）乙公司的賬務(wù)處理,第一，計算債務(wù)重組利得應(yīng)付賬款的賬面余額65400減：重組后債務(wù)公允價值50000債務(wù)重組利得15400,第二，會計分錄 207年1月5日債務(wù)重組時借：應(yīng)付賬款65400貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組50000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得15400 207年12月31日支付利息借：財務(wù)費用1000貸：銀行存款（500002%）1000 208年12月31日償還本金和最后一年利息借：財務(wù)費用1000應(yīng)付賬款債務(wù)重組50000貸：銀行存款51000,甲公司的賬務(wù)處理,第一，計算債務(wù)重組損失應(yīng)收賬款賬

15、面余額65400減：重組后債權(quán)公允價值50000差額15400減：已計提壞賬準(zhǔn)備5000債務(wù)重組損失10400,第二，會計分錄 207年1月5日債務(wù)重組時借：應(yīng)收賬款債務(wù)重組50000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失10400壞賬準(zhǔn)備5000貸：應(yīng)收賬款65400 207年12月31日收到利息借：銀行存款1000貸：財務(wù)費用（500002%）1000 208年12月31日收到本金和最后一年利息借：銀行存款51000貸：財務(wù)費用1000應(yīng)收賬款債務(wù)重組50000,1.原則：或有事項單獨處理 2.處理 （1）重組時 債務(wù)人單獨確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，債權(quán)人不確認(rèn)或有資產(chǎn) （2）實際收到/支付時的,附有或有條件的債務(wù)重

16、組,A：或有條件不滿足,債務(wù)人： 借：預(yù)計負(fù)債 貸：營業(yè)外收入,B或有條件滿足,債權(quán)人： 借：銀行存款 貸：營業(yè)外收入,【例】203年6月30日，紅星公司從某銀行取得年利率10%、三年期的貸款1000000元?，F(xiàn)因紅星公司發(fā)生財務(wù)困難，各年貸款利息均未償還，遂于205年12月31日進(jìn)行債務(wù)重組，銀行同意延長到期日至209年12月31日，利率降至7%，免除積欠利息250000元，本金減至800000元，利息按年支付，但附有一條件：債務(wù)重組后，如紅星公司自第二年起有盈利，則利率回復(fù)至10%，若無盈利，利率仍維持7%。債務(wù)重組協(xié)議于205年12月31日簽訂。貸款銀行已對該項貸款計提了30000元的貸

17、款損失準(zhǔn)備。假定實際利率等于名義利率。,紅星公司的賬務(wù)處理，,第一，計算債務(wù)重組利得長期借款的賬面余額1250000減：重組貸款的公允價值800000或有應(yīng)付金額800000（10%-7%）372000債務(wù)重組利得378000,第二，會計分錄 205年12月31日債務(wù)重組時借：長期借款l250000貸：長期借款債務(wù)重組800000預(yù)計負(fù)債72000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得378000 206年12月31日支付利息時借：財務(wù)費用56000貸：銀行存款（8000007%）56000 假設(shè)紅星公司自債務(wù)重組后的第二年起盈利，207年12月31日和208年12月31日支付利息時，紅星公司應(yīng)按10%的利率

18、支付利息，則每年需支付利息80000元（80000010%），其中含或有應(yīng)付金額24000元。借：財務(wù)費用56000預(yù)計負(fù)債24000貸：銀行存款80000209年l2月31日支付最后一次利息80000元和本金800000元時 借：長期借款債務(wù)重組800000財務(wù)費用56000預(yù)計負(fù)債24000貸：銀行存款880000,假設(shè)紅星公司自債務(wù)重組后的第二年起仍沒有盈利，207年l2月31日和208年12月31日支付利息時借：財務(wù)費用56000貸：銀行存款56000 或有應(yīng)付金額待債務(wù)結(jié)清時一并結(jié)轉(zhuǎn)。209年12月31日借：長期借款債務(wù)重組800000財務(wù)費用56000貸：銀行存款856000借：預(yù)

19、計負(fù)債72000貸：營業(yè)外收入72000,(五）以混合組合方式清償債務(wù)的賬務(wù)處理 逐步正常處理 債務(wù)人應(yīng)當(dāng)以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重組債務(wù)的賬面價值，再按照債務(wù)人修改其他債務(wù)條件的規(guī)定進(jìn)行會計處理。 債權(quán)人應(yīng)當(dāng)依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重組債權(quán)的賬面余額，再按債權(quán)人修改其他債務(wù)條件的規(guī)定進(jìn)行會計處理。,A企業(yè)和B企業(yè)均為增值稅一般納稅人。A企業(yè)于204年6月30日向B企業(yè)出售產(chǎn)品一批，產(chǎn)品銷售價款1000000元，應(yīng)收增值稅稅額170000元；B企業(yè)于同年6月30日開出期限為6個月、票面年利率為4%的商業(yè)

20、承兌匯票，抵充購買該產(chǎn)品價款。在該票據(jù)到期日，B企業(yè)未按期兌付，A企業(yè)將該應(yīng)收票據(jù)按其到期價值轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，不再計算利息。至205年l2月31日，A企業(yè)對該應(yīng)收賬款提取的壞賬準(zhǔn)備為5000元。B企業(yè)由于發(fā)生財務(wù)困難，短期內(nèi)資金緊張，于205年12月31日經(jīng)與A企業(yè)協(xié)商，達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議如下：（1）B企業(yè)以產(chǎn)品一批償還部分債務(wù)。該批產(chǎn)品的賬面價值為20000元，公允價值為30000元，應(yīng)交增值稅稅額為5100元。B企業(yè)開出增值稅專用發(fā)票。A企業(yè)將該產(chǎn)品作為商品驗收入庫。（2）A企業(yè)同意減免B企業(yè)所負(fù)全部債務(wù)扣除實物抵債后剩余債務(wù)的40%，其余債務(wù)的償還期延至206年l2月31日。,分析B，債務(wù)人,負(fù)債（1000000+170000）（1+4%2）=1193400（元） 償債條件： 產(chǎn)品：公允0000，稅5100 重組后債務(wù)： 1193400-30000（1+17%）60%：（119340035100）60%=6949