成本性態(tài)分析與變動成本法 (3).ppt

1 第二章成本性態(tài)分析與變動成本法 管理會計(jì) 中國人民大學(xué)出版社2008版 2 第一節(jié)成本的分類 一 成本的一般分類1 成本按經(jīng)濟(jì)用途分類2 成本按與受益對象的密切關(guān)系分類3 成本按發(fā)生時(shí)間分類4 成本按與決策的相關(guān)性分類5 成本按其可控性分類 3 一 生產(chǎn)成本 也稱生產(chǎn)成本 是指為制造 生產(chǎn) 產(chǎn)品或提供勞務(wù)而發(fā)生的支出 也就是我國 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 第四十八條中所稱的 生產(chǎn)經(jīng)營成本 制造成本可根據(jù)其具體的經(jīng)濟(jì)用途分為直接人工 直接材料和其他制造費(fèi)用三類 1 成本按經(jīng)濟(jì)用途分類 4 生產(chǎn)方式的改變和改進(jìn)對上述直接人工 直接材料和制造費(fèi)用的劃分或三者的構(gòu)成有直接的影響 如生產(chǎn)的自動化水平的提高會導(dǎo)致上述意義上的制造費(fèi)用在生產(chǎn)成本總量中所占的比重增大 再如生產(chǎn)的專業(yè)化分工的加深會導(dǎo)致制造費(fèi)用的形象更加 直接化 5 二 非生產(chǎn)成本 也稱期間成本或期間費(fèi)用 通?？煞譃殇N售成本和管理成本 其共同特點(diǎn)是其成本支出可以使企業(yè)整體受益 但難以描述這項(xiàng)支出與特定產(chǎn)品之間的關(guān)系 6 成本性態(tài)也稱成本習(xí)性 是指成本的總額對業(yè)務(wù)總量 產(chǎn)量或銷售量 的依存關(guān)系 按成本性態(tài)可以將企業(yè)的全部成本分為固定成本和變動成本 一 固定成本是指其總額在一定期間和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi) 不受業(yè)務(wù)量變動的影響而保持固定不變的成本 二 成本按性態(tài)的分類 7 固定成本總額雖不受業(yè)務(wù)總量變動的影響 但若站在單位業(yè)務(wù)量所負(fù)擔(dān)固定成本多寡的角度來考察 單位產(chǎn)品所負(fù)擔(dān)的固定成本與產(chǎn)量成反比關(guān)系 即產(chǎn)量的增加會導(dǎo)致單位產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的固定成本的下降 反之亦然 8 總額 單位產(chǎn)品 9 固定成本通常又細(xì)分為酌量性固定成本和約束性固定成本 酌量性固定成本也稱為選擇性固定成本或者任意性固定成本 是指管理當(dāng)局的決策可以改變其支出數(shù)額的固定成本 例如廣告費(fèi) 職工教育培訓(xùn)費(fèi) 技術(shù)開發(fā)費(fèi)等 這些成本的基本特征是其絕對額的大小直接取決于企業(yè)管理當(dāng)局根據(jù)企業(yè)的經(jīng)營狀況而作出的判斷 10 約束性固定成本是指管理當(dāng)局的決策無法改變其支出數(shù)額的固定成本 例如廠房及機(jī)器設(shè)備按直線法計(jì)提的折舊費(fèi) 照明費(fèi) 行政管理人員的工資等 約束性固定成本是企業(yè)維持正常生產(chǎn)經(jīng)營能力所必須負(fù)擔(dān)的最低固定成本 其支出的大小只取決于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的規(guī)模與質(zhì)量 因而具有很大的約束性 企業(yè)管理當(dāng)局的當(dāng)前決策不能改變其數(shù)額 正由于約束性固定成本與企業(yè)的經(jīng)營能力相關(guān) 因而又被稱作 經(jīng)營能力成本 又由于企業(yè)的經(jīng)營能力一旦形成 短期內(nèi)難以改變 即使經(jīng)營暫時(shí)中斷 該項(xiàng)固定成本仍將維持不變 因而也被稱為 能量成本 11 固定成本的相關(guān)范圍 前面在給固定成本下定義時(shí)曾冠以 在一定期間和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi) 這樣一個(gè)定語 也就是說固定成本的 固定性 不是絕對的 而是有限定條件的 或者說是有范圍的 這種限定條件或者說范圍在管理會計(jì)中叫作 相關(guān)范圍 表現(xiàn)為一定的期間范圍和一定的空間范圍 12 正確理解固定成本的相關(guān)范圍還必須解決這樣一個(gè)問題 就是當(dāng)原有的相關(guān)范圍被打破 固定成本是否還表現(xiàn)為某種固定性 答案是肯定的 13 二 變動成本是指在一定的期間和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)其總額隨著業(yè)務(wù)量的變動而成正比例變動的成本 如直接材料費(fèi) 產(chǎn)品包裝費(fèi) 按件計(jì)酬的工人工資 推銷傭金以及按加工量計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)等 均屬于變動成本 與固定成本形成鮮明對照的是 變動成本的總量隨業(yè)務(wù)量的變化呈正比例變動關(guān)系 而單位業(yè)務(wù)量中的變動成本則是一個(gè)定量 14 總額 單位產(chǎn)品 15 變動成本也可以分為酌量性變動成本和約束性變動成本 酌量性變動成本是指企業(yè)管理當(dāng)局的決策可以改變其支出數(shù)額的變動成本 如按產(chǎn)量計(jì)酬的工人薪金 按銷售收入的一定比例計(jì)算的銷售傭金等 約束性變動成本是指企業(yè)管理當(dāng)局的決策無法改變其支出數(shù)額的變動成本 這類成本通常表現(xiàn)為企業(yè)所生產(chǎn)產(chǎn)品的直接物耗成本 以直接材料成本最為典型 16 需要說明的是 現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中幾乎不存在可以將變動成本總額與業(yè)務(wù)量的關(guān)系描述為絕對線性關(guān)系的事例 但是這并不妨礙我們在一定的業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)假設(shè)它們之間存在這種線性關(guān)系 并以此進(jìn)行成本性態(tài)分析 而且 如果我們能夠合理地確定上述相關(guān)范圍 那么將變動成本總額與業(yè)務(wù)量之間的非線性關(guān)系描述為線性關(guān)系 同樣不妨礙我們?yōu)橄嚓P(guān)的預(yù)測和決策行為提供數(shù)據(jù)支持 這樣一來 成本性態(tài)分析方法的適用面也就廣了 17 第二節(jié)混合成本及其分解 一 混合成本的種類顧名思義是指那些 混合 了固定成本和變動成本兩種不同性質(zhì)的成本 混合成本項(xiàng)目繁多 根據(jù)其發(fā)生的具體情況 通?？梢苑譃橐韵氯?1 半變動成本2 半固定成本3 延期變動成本4 曲線型的變動成本 18 混合成本的定義 混合成本是指介于固定成本和變動成本之間 既隨業(yè)務(wù)量變動又不成正比例的那部分成本 19 半變動成本 又稱標(biāo)準(zhǔn)式混合成本 它是由明顯的固定和變動兩部分成本合成的 如電話費(fèi) 公用事業(yè)費(fèi) 機(jī)器設(shè)備維修保養(yǎng)費(fèi)等 x業(yè)務(wù)量 y成本 y a bx a bx 20 半固定成本 半固定成本又稱階梯式混合成本 特點(diǎn)是 在一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)其成本不隨業(yè)務(wù)量的變動而變動 類似固定成本 當(dāng)業(yè)務(wù)量突破這一范圍 成本就會跳躍上升 并在新的業(yè)務(wù)量變動范圍內(nèi)固定不變 直到出現(xiàn)另一個(gè)新的跳躍為止 內(nèi)容有 化驗(yàn)員 保養(yǎng)工 質(zhì)檢員 運(yùn)貨員等 半固定成本性態(tài)模型 延期變動成本 在一定的業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)其總額保持固定不變 一旦突破這個(gè)業(yè)務(wù)量限度 其超額部分的成本就相當(dāng)于變動成本 x業(yè)務(wù)量 y成本 曲線型混合成本 曲線型混合成本通常有一個(gè)初始量 一般不變 相當(dāng)于固定成本 在這個(gè)初始量的基礎(chǔ)上 成本隨業(yè)務(wù)量變動但并不存在線性關(guān)系 在平面直角坐標(biāo)圖上表現(xiàn)為一條拋物線 遞減型混合成本 特點(diǎn)是 成本的增長幅度小于業(yè)務(wù)量的增長幅度 成本的斜率隨業(yè)務(wù)量遞減 反映在平面直角坐標(biāo)圖上是一條凸型曲線 x業(yè)務(wù)量 y成本 遞增型混合成本 特點(diǎn)是 成本的增長幅度隨業(yè)務(wù)量的增長而呈更大幅度變化 成本的斜率呈遞增趨勢 在平面直角坐標(biāo)圖上表現(xiàn)為一條凹形曲線 x業(yè)務(wù)量 y成本 26 固定成本與變動成本只是經(jīng)濟(jì)生活中諸多成本性態(tài)的兩種極端類型 多數(shù)成本是以混合成本的形式存在的 需要將其進(jìn)一步分解為固定成本和變動成本兩部分 二 混合成本的分解 27 1 合同確認(rèn)法 合同確認(rèn)法是指根據(jù)企業(yè)與供應(yīng)單位簽訂的合同 契約或者規(guī)定的管理和核算制度 來確認(rèn) 測算混合成本中固定成本與變動成本的方法 28 2 技術(shù)測定法 也稱為 工程法 是運(yùn)用工業(yè)工程的研究方法來研究影響各有關(guān)成本項(xiàng)目數(shù)額大小的每個(gè)因素 并在此基礎(chǔ)上直接估算出固定成本和單位變動成本的一種成本分解方法 基本步驟 1 確定研究的成本項(xiàng)目 2 對導(dǎo)致成本形成的生產(chǎn)過程進(jìn)行觀察和分析 3 確定生產(chǎn)過程的最佳操作方法 4 以最佳操作方法為標(biāo)準(zhǔn)方法 測定標(biāo)準(zhǔn)方法下成本項(xiàng)目的每一構(gòu)成內(nèi)容 并按成本性態(tài)分別確定為固定成本和變動成本 3高低點(diǎn)法 高低點(diǎn)法又叫兩點(diǎn)法 是指通過觀察一定相關(guān)范圍內(nèi)的各期業(yè)務(wù)量與相關(guān)成本所構(gòu)成的所有坐標(biāo)點(diǎn) 從中選出高低兩點(diǎn)坐標(biāo) 并據(jù)此來推算固定成本和單位變動成本b的一種成本性態(tài)分析方法 高低點(diǎn)法 高低點(diǎn)法的具體步驟 1 確定高低點(diǎn)坐標(biāo) 2 計(jì)算b值 3 計(jì)算a值 4 建立成本性態(tài)模型 高低點(diǎn)法 a 高點(diǎn)成本 b 高點(diǎn)業(yè)務(wù)量 y高 bx高 低點(diǎn)成本 b 低點(diǎn)業(yè)務(wù)量 y低 bx低 高點(diǎn) 低點(diǎn) 4散布圖法 散布圖法又稱布點(diǎn)圖法或目測畫線法 是指將若干期業(yè)務(wù)量和成本的歷史數(shù)據(jù)標(biāo)注在坐標(biāo)紙上 通過目測畫一條盡可能接近所有坐標(biāo)點(diǎn)的直線 并據(jù)此來推算固定成本 和單位變動成本 的一種成本性態(tài)分析方法 散布圖法的具體步驟 1 標(biāo)出散布點(diǎn) 2 劃線 3 讀出a值 4 任選一點(diǎn) 5 求b 6 建立成本性態(tài)模型y a bx y x a bx 見例2 5 5一元直線回歸法 一元直線回歸法又稱最小二乘法或最小平方法 是指利用微分極值原理對若干期全部業(yè)務(wù)量與成本的歷史資料進(jìn)行處理 并據(jù)此來推算固定成本a和單位變動成本b的一種成本性態(tài)分析方法 一元直線回歸法 一元直線回歸法的具體步驟 1 列表求值 2 計(jì)算相關(guān)系數(shù)r 3 計(jì)算回歸系數(shù)a和b的值 4 建立成本性態(tài)模型y a bx 一元直線回歸法 注 嚴(yán)格說 回歸直線法應(yīng)在相關(guān)系數(shù)r 1或 1時(shí)才成立 其中 當(dāng)0 r 時(shí) 表示x與y相關(guān) 當(dāng)r 時(shí) 表示x與y無關(guān) 當(dāng)r 時(shí) 表示x與y完全正相關(guān) 當(dāng)r 時(shí) 表示x與y完全負(fù)無關(guān) 40 見例2 6 41 高低點(diǎn)法 散布圖法和回歸直線法三種也常常統(tǒng)稱為歷史成本法歷史成本法的基本做法就是根據(jù)以往若干時(shí)期 若干月或若干年 的數(shù)據(jù)所表現(xiàn)出來的實(shí)際成本與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系來描述成本的性態(tài) 并以此來確定決策所需要的未來成本數(shù)據(jù) 42 一 變動成本法概述變動成本法是相對與完全成本法而言的 第三節(jié)變動成本法 43 完全成本法 是指在產(chǎn)品成本的計(jì)算上 不僅包括產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料 直接人工 還包括全部的制造費(fèi)用 變動性的制造費(fèi)用和固定性的制造費(fèi)用 44 變動成本法 則是指在產(chǎn)品成本的計(jì)算上 只包括產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料 直接人工和制造費(fèi)用中的變動性部分 而不包括制造費(fèi)用中的固定性部分 制造費(fèi)用中的固定性部分被視為期間成本而從相應(yīng)期間的收入中全部扣除 45 二 變動成本法與完全成本法的區(qū)別 1 成本分類標(biāo)準(zhǔn)不同變動成本法按成本性態(tài)劃分 將全部成本劃分為變動成本和固定成本兩大部分 變動成本又可分為變動生產(chǎn)成本 變動銷售費(fèi)用 變動管理費(fèi)用和變動財(cái)務(wù)費(fèi)用 固定成本分為固定制造費(fèi)用 固定銷售費(fèi)用 固定管理費(fèi)用和固定財(cái)務(wù)費(fèi)用 完全成本法是按成本的經(jīng)濟(jì)用途將全部成本分為生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本兩大類 46 2 產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同完全成本法將所有成本分為制造成本 包括直接材料 直接人工和制造費(fèi)用 和非制造成本 包括管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用 兩大類 將制造成本 完全 計(jì)入產(chǎn)品成本 而將非制造成本作為期間成本 全額計(jì)入當(dāng)期損益 47 變動成本法則是先將制造成本按成本性態(tài)劃分為變動性制造費(fèi)用和固定性制造費(fèi)用兩類 再將變動性制造費(fèi)用計(jì)入產(chǎn)品成本 而將固定性制造費(fèi)用與非制造成本一起列為期間成本 48 直接材料直接人工制造費(fèi)用變動性制造費(fèi)用固定性制造費(fèi)用管理費(fèi)用銷售費(fèi)用 產(chǎn)品成本 期間成本 完全成本法 產(chǎn)品成本 期間成本 變動成本法 49 變動成本法與完全成本法下成本構(gòu)成差異分析比較 完全成本法變動成本法 50 由于變動成本法將固定性制造費(fèi)用處理為期間成本 所以單位產(chǎn)品成本較之完全成本法下為低 當(dāng)然 變動成本法下的期間成本較之完全成本法下就高了 產(chǎn)品成本構(gòu)成內(nèi)容上的區(qū)別 是變動成本法與完全成本法的主要區(qū)別 其他方面的區(qū)別均由此而生 51 3 存貨成本與銷貨成本的構(gòu)成內(nèi)容不同由于變動成本法與完全成本法下產(chǎn)品成本構(gòu)成內(nèi)容的不同 當(dāng)然產(chǎn)成品和在產(chǎn)品存貨的成本構(gòu)成內(nèi)容也就不同 采用變動成本法 不論是庫存產(chǎn)成品 在產(chǎn)品還是已銷產(chǎn)品 其成本均只包括制造成本中的變動部分 期末存貨計(jì)價(jià)也只是這一部分 而采用完全成本法時(shí) 不論是庫存產(chǎn)成品 在產(chǎn)品還是已銷產(chǎn)品 其成本中均包括了一定份額的固定性制造費(fèi)用 期末存貨計(jì)價(jià)當(dāng)然也包括了這一份額 顯然 變動成本法下的期末存貨計(jì)價(jià)必然小于完全成本法下的期末存貨計(jì)價(jià) 52 注意 變動成本法與完全成本法的單位產(chǎn)品成本不同 53 舉例 假定某公司2002年只產(chǎn)銷一種產(chǎn)品 生產(chǎn)量4000件 銷售量3500件 期初存貨為0 銷售單價(jià)46元 直接材料20000元 直接人工32000元 單位變動制造費(fèi)6元 固定制造費(fèi)28000元 單位變動推銷及管理 財(cái)務(wù)費(fèi)用4元 固定推銷及管理 財(cái)務(wù)費(fèi)用費(fèi)用總額21000元 要求1 分別采用不同成本法計(jì)算期末存貨成本 54 解 完全成本法 單位產(chǎn)品生產(chǎn)成本 4000 6 28000 20000 32000 4000 104000 4000 26元 變動制造費(fèi)用 固定制造費(fèi)用 直接材料 直接人工 期末存貨成本 0 4000 26 3500 26 13000元 55 變動成本法 單位產(chǎn)品變動生產(chǎn)成本 32000 20000 4000 6 19元 單位變動制造費(fèi)用 直接材料 直接人工 期末存貨成本 500 19 9500元 56 在期末存貨的計(jì)價(jià)上 變動成本法要比完全成本法少吸收固定制造費(fèi)用 存貨計(jì)價(jià)差異分析比較 對財(cái)務(wù)狀況的影響 Isee 57 4 計(jì)算損益的公式不同完全成本法的損益計(jì)算公式 銷售收入 生產(chǎn)成本 銷售毛利 銷售成本 銷售毛利 期間成本 稅前利潤 銷售 管理費(fèi)用 變動成本法的損益計(jì)算公式 銷售收入 變動成本 邊際貢獻(xiàn) 貢獻(xiàn)毛益 變生 變非生 邊際貢獻(xiàn) 固定成本 稅前利潤 固生 固非生 58 存貨計(jì)價(jià)差異分析比較 Difference 成本分類標(biāo)準(zhǔn)不同 產(chǎn)品成本構(gòu)成不同 存貨成本的水平不同 銷售成本的水平不同 營業(yè)利潤計(jì)算不同 59 三 兩種成本法下營業(yè)利潤差額的變化規(guī)律 如前所述 變動成本法下的產(chǎn)品成本只包括變動制造成本 而將固定制造成本當(dāng)作期間成本 也就是說對固定制造成本的補(bǔ)償由當(dāng)期銷售的產(chǎn)品承擔(dān) 而完全成本法下的產(chǎn)品成本既包括變動制造成本 又包括固定制造成本 完全成本法下對固定制造成本的補(bǔ)償是由當(dāng)期生產(chǎn)的產(chǎn)品承擔(dān) 期末未銷售的產(chǎn)品與當(dāng)期已銷售的產(chǎn)品承擔(dān)著相同的份額 60 固定制造成本上述處理上的分歧對兩種成本計(jì)算方法下的損益計(jì)算有影響 影響的程度取決于產(chǎn)量和銷量的均衡程度 且表現(xiàn)為相向關(guān)系 即產(chǎn)銷越均衡 兩種成本計(jì)算法下所計(jì)算的損益相差就越小 反之則越大 只有當(dāng)實(shí)現(xiàn)所謂的 零存貨 即產(chǎn)銷絕對均衡時(shí) 損益計(jì)算上的差異才會消失 61 為了較全面地說明變動成本法與完全成本法對損益計(jì)算的影響 再舉以下兩種情況進(jìn)行分析 1 連續(xù)各期產(chǎn)量相同而銷量不同 2 連續(xù)各期銷量相同而產(chǎn)量不同 62 產(chǎn)銷量與利潤關(guān)系比較 產(chǎn)銷量與利潤關(guān)系比較 產(chǎn)量穩(wěn)定 銷量變動 產(chǎn)量變動 銷量穩(wěn)定 63 產(chǎn)量穩(wěn)定 銷量變動 某公司生產(chǎn)一種產(chǎn)品 最近3年有關(guān)的產(chǎn)銷量和成本資料如表2 10所示 64 各年產(chǎn)銷量和成本資料表金額單位 元 項(xiàng)目第1年第2年第3年期初存貨040 00040 000本期生產(chǎn)240 000240 000240 000本期銷售200 000240 000280 000期末存貨40 00040 0000銷售單價(jià)202020制造費(fèi)用960000960000960000其中 變動制造成本總額240000240000240000固定制造成本總額720000720000720000變動銷售及管理費(fèi)用400000480000560000固定銷售及管理費(fèi)用600000600000600000 表2 10產(chǎn)量穩(wěn)定 銷量變動 65 產(chǎn)量穩(wěn)定 銷量變動 表2 11 比較損益表 完全成本法 項(xiàng)目第1年第2年第3年 銷售收入400000048000005600000銷售成本期初存貨0440000440000本期生產(chǎn)成本2640000 2640000264000期末存貨440000 440000 0銷售成本小計(jì)220000026400003080000銷售毛利180000021600002520000銷售及管理費(fèi)用100000010800001160000營營業(yè)利潤80000010800001360000 66 產(chǎn)量變動 銷量穩(wěn)定 表2 12 比較損益表 變動成本法 項(xiàng)目第1年第2年第3年 銷售收入4000000 48000005600000變動生產(chǎn)成本160000019200002240000變動銷售及管理400000480000560000變動成本合計(jì)2000000 24000002800000貢獻(xiàn)毛益200000024000002800000減 固定制造費(fèi)用720000720000720000固定銷售及管理600000600000600000營業(yè)利潤68000010800001480000 67 產(chǎn)量穩(wěn)定 銷量變動 比較損益表 在產(chǎn)量穩(wěn)定的的情況下 變動成本法和完全成本法在利潤計(jì)算上有什么規(guī)律 68 產(chǎn)量穩(wěn)定 銷量變動 比較損益表 如果存貨的期末數(shù)量 價(jià)值 小于期初數(shù)量 變動成本法計(jì)算的利潤大于完全成本法計(jì)算的利潤 69 產(chǎn)量變動 銷量穩(wěn)定 公司最近3年有關(guān)的產(chǎn)銷量情況表2 13所示 存貨核算采用先進(jìn)先出法 70 各年產(chǎn)銷量和成本資料表金額單位 元 項(xiàng)目第1年第2年第3年期初存貨040 00040 000本期生產(chǎn)280 000240 000200 000本期銷售240 000240 000240 000期末存貨40 00040 0000銷售單價(jià)202020制造費(fèi)用1000000960000920000其中 變動制造成本總額280000240000200000固定制造成本總額720000720000720000變動銷售及管理費(fèi)用480000480000480000固定銷售及管理費(fèi)用600000600000600000 表2 13 71 產(chǎn)量變動 銷量穩(wěn)定 表2 11 比較損益表 完全成本法 項(xiàng)目第1年第2年第3年 銷售收入480000048000004800000銷售成本期初存貨0422857440000本期生產(chǎn)成本2960000 26400002320000期末存貨422857 440000 0銷售成本小計(jì)253714326228572760000銷售毛利226285721771432040000銷售及管理費(fèi)用108000010800001080000營業(yè)利潤11828571097143960000 72 產(chǎn)量變動 銷量穩(wěn)定 表2 12 比較損益表 變動成本法 項(xiàng)目第1年第2年第3年 銷售收入4800000 48000004800000變動生產(chǎn)成本192000019200001920000變動銷售及管理480000480000480000變動成本合計(jì)2400000 24000002400000貢獻(xiàn)毛益240000024000002400000減 固定制造費(fèi)用720000720000720000固定銷售及管理600000600000600000營業(yè)利潤108000010800001080000 73 產(chǎn)量變動 銷量穩(wěn)定 比較損益