對(duì)一條財(cái)務(wù)制度規(guī)定誤解的剖析

1、商品流通企業(yè)財(cái)務(wù)制度關(guān)于壞帳準(zhǔn)備金的提取方法及比例與其他 行業(yè)制度的規(guī)定不盡一致。其他行業(yè)（如工業(yè)）的企業(yè)財(cái)務(wù)制度規(guī)定 壞帳準(zhǔn)備金的提取方法一般是按年末應(yīng)收帳款余額的一定比例提取。商品流通企業(yè)財(cái)務(wù)制度第二十條對(duì)壞帳準(zhǔn)備金的提取方法、比例 和運(yùn)用作了規(guī)定，即 企業(yè)可按月預(yù)提壞帳準(zhǔn)備金，于年度終了再按 年末應(yīng)收帳款余額的35%。清算，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。未提壞帳準(zhǔn)備金 的企業(yè)，發(fā)生的壞帳損失，據(jù)實(shí)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的壞帳 損失，超過上一年計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備金部分，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用；少于上一 年計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備金部分和收回已核銷的壞帳時(shí)，沖減當(dāng)期費(fèi)用。壞帳準(zhǔn)備金的具體提取比例，由企業(yè)根據(jù)預(yù)計(jì)出現(xiàn)的壞帳情況在

2、規(guī)定的范圍內(nèi)自定?！弊詫?shí)行新的財(cái)務(wù)制度后的這幾年來，縱觀不少商品流通企業(yè)會(huì)計(jì) 教材和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，對(duì)以上的規(guī)定中除對(duì) 朱提取壞帳準(zhǔn)備金的企業(yè)， 發(fā)生的壞帳損失，據(jù)實(shí)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用”一句皆能正確理解、作法一致 外，而對(duì)提取壞帳準(zhǔn)備金的企業(yè)的所作規(guī)定的大部分內(nèi)容卻有種種不 同的理解，這些理解和作法是對(duì)是錯(cuò)，非細(xì)究而難以判別。筆者經(jīng)過現(xiàn)披露于下,琢磨，認(rèn)為不少人對(duì)該規(guī)定的理解和運(yùn)用存在一些誤區(qū), 并進(jìn)行剖析，闡述己見，以供讀者參考。誤區(qū)之一 把制度規(guī)定理解為：商品流通企業(yè)既按月預(yù)提壞帳準(zhǔn) 備金，又按應(yīng)收帳款余額的35%。的比例計(jì)算提取眾所周知，工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)制度規(guī)定壞帳準(zhǔn)備金的提取方法一般是 按年末應(yīng)收帳款

3、余額的35%。的比例提取，這個(gè)規(guī)定簡單明了，故 據(jù)以編寫的工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)教材中的相關(guān)內(nèi)容和遵循規(guī)定的工業(yè)企業(yè) 會(huì)計(jì)的實(shí)際操作，都能予以正確理解、舉例和運(yùn)用。但商品流通企業(yè) 財(cái)務(wù)制度規(guī)定商品流通企業(yè)是按月預(yù)提壞帳準(zhǔn)備金，于年度終于再按年末應(yīng)收帳款余額的35%。清算，這個(gè)規(guī)定的涵義則較復(fù)雜和含蓄 一些。于是一些商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)教材和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)就簡單地在按月預(yù) 提壞帳準(zhǔn)備金時(shí)，也按應(yīng)收帳款余額的 35%。的比例計(jì)提。由于應(yīng) 收帳款余額是一個(gè)時(shí)點(diǎn)數(shù)，雖然會(huì)隨著不同期的賒銷業(yè)務(wù)的多少和貨 款收回的慢快而出現(xiàn)增減變化，但其年末余額與其年度中的月末余額 一般不會(huì)相差懸殊。可是，管理費(fèi)用發(fā)生額是一個(gè)時(shí)期數(shù)，會(huì)隨著

4、會(huì) 計(jì)期間長短不同而有顯著變化，一個(gè)年度的總發(fā)生額約為一個(gè)月份的 發(fā)生額的12倍。因此，既按月預(yù)提壞帳準(zhǔn)備金，又按應(yīng)收帳款余額 的35%。的比例提取，其結(jié)果常常是大大地增加了管理費(fèi)用，多提 了壞帳準(zhǔn)備金，突破了年末壞帳準(zhǔn)備金余額為應(yīng)收帳款余額的 35%。 的比例（實(shí)提比例為應(yīng)提比例的12倍），與制度規(guī)定不符。所以， 筆者認(rèn)為，在商品流通企業(yè)按月提取壞帳準(zhǔn)備金時(shí)， 應(yīng)將制度規(guī)定的 年提取比例化為月提取比例。按照制度規(guī)定中所言：壞帳準(zhǔn)備金的具體提取比例，由企業(yè)根據(jù)預(yù)計(jì)出現(xiàn)的壞帳情況在規(guī)定的范圍內(nèi)自定。”假設(shè)某企業(yè)自定年提取比例為 4.8%。（大于3%。而小于5 %。，在 規(guī)定范圍內(nèi)），則每月提取壞

5、帳準(zhǔn)備金時(shí)，應(yīng)按年比例的1/12,即 月比例0.4 %提取。這樣全年提取的壞帳準(zhǔn)備金總計(jì)會(huì)與制度規(guī)定大體相符。誤區(qū)之二 是把制度規(guī)定理解為：商品流通企業(yè)按月預(yù)提壞帳準(zhǔn)備 金時(shí)就采取本應(yīng)在年末清算才采用的提取方法，即隨“壞帳準(zhǔn)備”帳 戶計(jì)提前的余額而調(diào)整計(jì)提數(shù)額的提取方法由于在年度內(nèi)各月末提取壞帳準(zhǔn)備金的同時(shí)， 有些月份內(nèi)會(huì)核銷 實(shí)際發(fā)生的壞帳，而有些月份內(nèi)有時(shí)又出現(xiàn)已確認(rèn)并已轉(zhuǎn)銷的壞帳又 收回的情況，所以制度規(guī)定，應(yīng)于年度終了再按年末應(yīng)收帳款余額的 35%。清算。這種清算意指最終要使“壞帳準(zhǔn)備”帳戶余額與“應(yīng)收 帳款”帳戶余額保持在規(guī)定的比例水平上。這就必須在清算時(shí)，除了 按規(guī)定比例計(jì)算外，還

6、得隨“壞帳準(zhǔn)備”帳戶清算前的余額而調(diào)整計(jì) 提數(shù)額和作出相應(yīng)的帳務(wù)處理?？赡苡腥N情況：第一種情況：“壞帳準(zhǔn)備”帳戶為借方余額，此時(shí)應(yīng)計(jì)提的壞帳 準(zhǔn)備數(shù)額，為按“應(yīng)收帳款”余額和一定比例計(jì)算出的數(shù)額加“壞帳 帳戶”帳戶借方余額之和。作借記“管理費(fèi)用”帳戶，貸記“壞帳準(zhǔn) 備”帳戶的帳務(wù)處理。第二種情況：“壞帳準(zhǔn)備”帳戶為貸方余額，但小于計(jì)算出的應(yīng) 保留的壞帳準(zhǔn)備數(shù)，此時(shí)只需按差額計(jì)提一筆壞帳準(zhǔn)備即可。 同樣作 借記“管理費(fèi)用”帳戶，貸記“壞帳準(zhǔn)備”帳戶的帳務(wù)處理。第三種情況：“壞帳準(zhǔn)備”帳戶為貸方余額，且大于計(jì)算出的應(yīng)保留的壞帳準(zhǔn)備數(shù)，此時(shí)應(yīng)沖銷大于應(yīng)保留數(shù)的差額，而作借記“壞 帳準(zhǔn)備”帳戶，貸記

7、“管理費(fèi)用”的帳務(wù)處理。以上本應(yīng)是年末清算時(shí)才采用的正確方法， 并已為一些理論和實(shí) 務(wù)工作者掌握。問題出在一些商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)教材和財(cái)會(huì)人員在每 月末提取壞帳準(zhǔn)備金時(shí)，也采取這種方法。不僅毫不必要，而且還有 負(fù)面影響。因?yàn)樵谀甓戎械拿吭履┨崛膸?zhǔn)備金時(shí)也根據(jù)“壞帳準(zhǔn)備”帳戶月末計(jì)提前的余額而調(diào)整計(jì)提數(shù)額的方法，其結(jié)果會(huì)使各月提取的壞帳準(zhǔn)備金，即計(jì)入各月的管理費(fèi)用時(shí)多時(shí)少，相差懸殊。如 當(dāng)月核銷實(shí)際發(fā)生的壞帳損失后，就會(huì)影響到當(dāng)月末“壞帳損失”帳 戶余額，從而使當(dāng)月末多提很多壞帳準(zhǔn)備金， 即當(dāng)月多計(jì)入很多管理 費(fèi)用，這樣作反而與直接轉(zhuǎn)銷法的在壞帳發(fā)生當(dāng)期據(jù)實(shí)計(jì)入管理費(fèi)用 無多大區(qū)別了，沒有發(fā)揮

8、備抵法的多種作用。所以，筆者認(rèn)為，商品 流通企業(yè)按月預(yù)提壞帳準(zhǔn)備金時(shí)，只需按應(yīng)收帳款月末余額和壞帳準(zhǔn) 備金的月提取比例計(jì)算提取即可，而不必考慮“壞帳準(zhǔn)備”帳戶月末 計(jì)提前的余額。只有這樣，才能均衡各月費(fèi)用負(fù)擔(dān)，體現(xiàn)收支配比原 則和正確計(jì)算年內(nèi)各個(gè)月份的損益。誤區(qū)之三 是把制度規(guī)定理解為：商品流通企業(yè)對(duì)于發(fā)生的壞帳 損失超過已提的壞帳準(zhǔn)備金部分等一些特殊情況時(shí)，不通過“壞帳準(zhǔn)備”帳戶，而是直接轉(zhuǎn)銷，即一個(gè)企業(yè)在同一會(huì)計(jì)期間將備抵法和直 接轉(zhuǎn)銷法同時(shí)并用出現(xiàn)這種誤解的客觀原因是也不排除商品流通企業(yè)財(cái)務(wù)制度這條規(guī)定的部分內(nèi)容確實(shí)不好理解和應(yīng)用。規(guī)定稱：“企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的壞帳損失，超過上一年計(jì)提的壞帳準(zhǔn)

9、備金部分，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用；少于 上一年計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備金部分和收回已核銷的壞帳時(shí)，沖減當(dāng)期費(fèi) 用?！睂?duì)于這部分壞帳損失的處理，從字面上看，這里沒有明確指出 該用備抵法或直接轉(zhuǎn)銷法。筆者認(rèn)為，既然一個(gè)企業(yè)在某一個(gè)會(huì)計(jì)期 間選用了備抵法，則所有有關(guān)壞帳損失的業(yè)務(wù)都應(yīng)采用備抵法， 即都 應(yīng)通過“壞帳準(zhǔn)備”帳戶。至于怎樣操作才能達(dá)到制度規(guī)定的這項(xiàng)內(nèi) 容，我想，只要按照本文中第一點(diǎn)內(nèi)所闡述的正確做法，即在月末按 月比例計(jì)提壞帳準(zhǔn)備金，而又按照本文中第二點(diǎn)內(nèi)所闡述的正確做 法，即年末視“壞帳準(zhǔn)備”帳戶計(jì)提前的余額的三種不同情況而進(jìn)行 清算調(diào)整和帳務(wù)處理，就可達(dá)到制度規(guī)定的要求。通過對(duì)照分析，可 以看出本文中第

10、二點(diǎn)內(nèi)所述的三種情況中一般出現(xiàn)最多的是第二種， 較好理解，此處不再分析。而較特殊的是， “企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的壞帳損 失超過上一年計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備”時(shí)，其甚至?xí)鼓昴┣逅闱啊皦膸?zhǔn) 備”帳戶出現(xiàn)借方余額，這就是本文中第二點(diǎn)內(nèi)介紹的第一種情況， 只要作出如上正確的清算和帳務(wù)處理，就達(dá)到了其“計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用” 的要求。反之，企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的壞帳損失， “少于上一年計(jì)提的壞帳 準(zhǔn)備金部分和收回已核銷的壞帳時(shí)”，其多半會(huì)使年末清算前“壞帳 準(zhǔn)備”帳戶為貸方余額，且大于按比例計(jì)算出的應(yīng)保留的壞帳準(zhǔn)備數(shù)， 這就是本文中第二點(diǎn)內(nèi)介紹的第三種情況， 只要作出如上正確的清算 和帳務(wù)處理，就達(dá)到了其“沖減當(dāng)期費(fèi)用”的要求?？?/p>

11、之，有關(guān)壞帳損失的業(yè)務(wù)都通過“壞帳準(zhǔn)備”帳戶處理，可使得壞帳準(zhǔn)備的提取、 核銷、收回、結(jié)余，反映得更為清楚，便于進(jìn)行分析利用。本文以上所述的對(duì)商品流通企業(yè)財(cái)務(wù)制度第二十條的規(guī)定的三 種誤解和誤用，在諸多的商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)教材和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中?？梢?到，有其中一種誤解、誤用的，也有其中兩種誤解、誤用的，還有三 種誤解、誤用兼具的，可見對(duì)該條財(cái)務(wù)制度規(guī)定的理解之難、應(yīng)用之 難。筆者在本文中已逐條揭示了人們對(duì)其的誤解之處，并直抒己見， 明確指出了應(yīng)如何理解、處理才正確。至于易造成誤解和難以達(dá)到要 求的另一方面原因，即商品流通企業(yè)財(cái)務(wù)制度第二十條規(guī)定本身是否 很科學(xué)、合理，如：按年末應(yīng)收帳款余額的35%。