合并報表抵消案例及分錄

1、合并報表抵消分錄按新企業(yè)會計準則編制，合并報表抵消分錄指引。一、無條件抵消分錄（成本法不影響賬面價值，權(quán)益法有影響）母子公司合并報表，不論它們之間有否部交易，首先應(yīng)當無條件地編制以下三項抵消分錄 ：1、把母公司對納入合并圍的子公司的長期股權(quán)投資按權(quán)益法 進行調(diào)整（只調(diào)整到合并報表，為后面的兩項合并抵消分錄打下基礎(chǔ)。合并會計報表中的母公司數(shù)據(jù)仍按成本法 列報）a 、母公司在年底應(yīng)該分得的利潤份額借：長期投權(quán)投資 -損益調(diào)整 （子公司在被母公司投資控股后實現(xiàn)的未分配利潤和盈余公積增加數(shù) ×母公司持股份額）貸：投資收益 （母公司 本期 對子公司的投資收益， = 子公司本期凈利潤 ×

2、;母公司持股份額）年初未分配利潤（母公司 以前年度 對子公司的投資收益）b、子公司在收到投資時所做的分錄借：長期股權(quán)投資-股權(quán)投資差額（子公司在被母公司投資控股后資本公積的增加累計數(shù)）貸：資本公積2、母公司對子公司的權(quán)益性投資項目與子公司所有者權(quán)益項目相抵消（外幣報表折算差額不抵消，直接匯總）：借：實收資本（股本）、資本公積、盈余公積、未分配利潤（子公司報表數(shù)）商譽 （母公司的長期股權(quán)投資大于享有子公司的所有者權(quán)益的金額，按新準則，只有正商譽，沒有負商譽）貸：長期股權(quán)投資（母公司對子公司的投資額）少數(shù)股東權(quán)益（子公司其它股東享有的凈資產(chǎn)份額，= 子公司凈資產(chǎn)×其它股東的股權(quán)份額）3、

3、母公司和其它少數(shù)股東本期對子公司的投資收益、子公司期初未分配利潤與子公司本期利潤分配項目和期末未分配利潤相抵消：借：投資收益 (母公司本期對子公司的投資收益， =子公司本期凈利潤 ×母公司占有的股權(quán)份額 ）少數(shù)股東本期收益 （其它股東本期對子公司的投資收益， =子公司本期凈利潤 ×其它股東占有的股權(quán)份額）期初末分配利潤（子公司利潤分配表中的年初末分配利潤金額）貸：提取盈余公積（子公司利潤分配表中的項目金額）對所有者或（股東）的分配（子公司利潤分配表中的項目金額）未分配利潤（子公司的期末未分配利潤金額）特別說明：1.上述抵消分錄中， “未分配利潤 ”科目的借、貸方金額必須相等

4、，否則報表將不平。子公司被抵消的盈余公積不再恢復(fù)。2.合并完成后， 母公司數(shù)和合并數(shù)中的 實收資本、資本公積、盈余公積數(shù)相等。未分配利潤不等，差額為子公司的未分配利潤數(shù)。二、有條件抵消分錄對母公司與子公司、 子公司之間發(fā)生的部交易， 應(yīng)當?shù)窒?抵消時應(yīng)注意對重要性原則的運用。一般情況下，對重要的部交易，應(yīng)當?shù)窒瑢Σ恢匾目刹坏窒?。抵消分錄主要有以下幾方面?、母公司對子公司、子公司相互之間的債權(quán)債務(wù)項目(1) 借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款(2) 借：預(yù)收賬款貸：預(yù)付賬款(3) 借：應(yīng)付票據(jù)貸：應(yīng)收票據(jù)(4) 借：應(yīng)付債券貸：長期債權(quán)投資2、母子公司部相互持有對方債券或提供借款等形成的利息收入和

5、利息支出的抵消：借：投資收益貸：財務(wù)費用、在建工程等3、部應(yīng)收賬款已提壞賬準備的抵消：（ 1） “壞賬準備 ”本期余額與上期余額相等，則：借：應(yīng)收賬款 -壞賬準備 （已提取的壞賬準備金額）貸：期初未分配利潤（抵消壞賬準備形成的利益全部系上期形成，應(yīng)調(diào)整期初未分配利潤）（ 2） “壞賬準備 ”本期余額大于上期余額，則：借：應(yīng)收賬款 -壞賬準備 （已提取的壞賬準備金額）貸：期初未分配利潤 （上期末壞賬準備的余額）管理費用 （本期提取的壞賬準備金額）（ 3） “壞賬準備 ”本期余額小于上期余額，則：借：應(yīng)收賬款 -壞賬準備 （已提取的壞賬準備金額）管理費用 （本期壞賬準備余額小于上期末余額的金額）貸

6、：期初未分配利潤（上期末壞賬準備的金額）（ 4） “壞賬準備 ”全部由本期形成，則：借：應(yīng)收賬款 -壞賬準備 （已提取的壞賬準備金額）貸：管理費用4、部消售收入及存貨中未實現(xiàn)消售利潤（假定毛利率為20）的抵消：（ 1）本期部購進1000 元已全部售出集團外，則：借：主營業(yè)務(wù)收入1000（部消售方）（待解決）貸：主營業(yè)務(wù)成本1000（部購進方）（ 2）本期部購進 1000 元全部未售出，則：借：主營業(yè)務(wù)收入 1000 （部消售方）貸：主營業(yè)務(wù)成本 800 （部消售方）存貨 200（部購進方，集團未實現(xiàn)利潤）（ 3）本期部購進 1000 元，售出集團外 600 元，有 400 元未售出，則：借：主

7、營業(yè)務(wù)收入 1000 （部消售方）貸：主營業(yè)務(wù)成本 600 （部購進方，已售出部分）主營業(yè)務(wù)成本320（部消售方，未售出集團的存貨成本，400×80）存貨80 （部購進方，集團未實現(xiàn)利潤，400×20 ）（ 4）期初部購進存貨未實現(xiàn)部消售利潤的抵消：A、期初部購進庫存1000 元，本期全部實現(xiàn)消售，則：借：期初未分配利潤200（部消售方上期消售利潤實際在本期才實現(xiàn)，因此應(yīng)沖減上期利潤）貸：主營業(yè)務(wù)成本200 （上期消售利潤到本期才實現(xiàn)，因此在本期反映利潤）B、期初部購進庫存1000 元，本期全部未消售，則：借：期初未分配利潤200貸：存貨200C、期初部購進庫存1000元，

8、本期消售800 元，有200 元未消售，則：借：期初未分配利潤貸：主營業(yè)務(wù)成本存貨402001605、部固定資產(chǎn)交易的處理：（ 1）使用過的固定資產(chǎn)在集團部變賣，則：借：營業(yè)外收入 （賣出方，只抵消實現(xiàn)的利潤）貸：固定資產(chǎn)原價（買入方，只抵消實現(xiàn)的利潤）（ 2）生產(chǎn)的產(chǎn)品在集團消售作固定資產(chǎn)使用例：部消售固定資產(chǎn)一件，成本700 元，消價1000 元，使用期限5 年，無殘值。A、購買當年，抵消收入、成本和未實現(xiàn)的部消售利潤：借：主營業(yè)務(wù)收入1000（消售方）貸：主營業(yè)務(wù)成本700 （消售方）固定資產(chǎn)原價 300（集團未實現(xiàn)消售利潤）同時，抵消當年多提的折舊。為方便闡述，假定當年按12 個月提取

9、折舊，則多提 60元。借：累計折舊 60貸：管理費用、主營業(yè)務(wù)成本（制造費用）等60B、以后年間的處理：第二年：借：期初未分配利潤300貸：固定資產(chǎn)原價300借：累計折舊 120貸：管理費用、主營業(yè)務(wù)成本（制造費用）等60期初未分配利潤60第三年：借：期初未分配利潤300貸：固定資產(chǎn)原價300借：累計折舊180貸：管理費用、主營業(yè)務(wù)成本（制造費用）等60期初未分配利潤120第四年：借：期初未分配利潤300貸：固定資產(chǎn)原價300借：累計折舊240貸：管理費用、主營業(yè)務(wù)成本（制造費用）等60期初未分配利潤180第五年：如果清理報廢（期滿報廢） ，固定資產(chǎn)已不存在，會計報表上已無該項資產(chǎn)的原值和累計

10、折舊。但本期仍多提折舊60 元，應(yīng)沖消。借：期初未分配利潤60貸：管理費用、主營業(yè)務(wù)成本（制造費用）等60如果超期使用，則：借：期初未分配利潤300貸：固定資產(chǎn)原價300借：累計折舊300貸：管理費用、主營業(yè)務(wù)成本（制造費用）等60期初未分配利潤240第六年以后，仍繼續(xù)使用：借：期初未分配利潤300貸：固定資產(chǎn)原價300借：累計折舊300貸：期初未分配利潤300第四年提前報廢，則：借：期初未分配利潤300貸：營業(yè)外支出300借：營業(yè)外支出240貸：管理費用、主營業(yè)務(wù)成本（制造費用）等60期初未分配利潤180編制合并資產(chǎn)負債表時需要進行抵銷處理的項目，主要有：(1) 母公司對子公司股權(quán)投資項目與

11、子公司所有者權(quán)益項目；(2) 母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生部債權(quán)債務(wù)項目；(3) 未實現(xiàn)部銷售利潤（包括存貨項目、固定資產(chǎn)項目、無形資產(chǎn)項目）；(4) 盈余公積項目。編制合并利潤表和合并利潤分配表時需要進行抵銷處理的項目主要有：(1) 部銷售收入和部銷售成本項目；(2) 部投資收益項目，包括部利息收入與利息支出項目、部權(quán)益性資本投資收益項目；(3) 管理費用項目，即管理費用中的部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備等；(4) 納入合并圍的子公司利潤分配項目。1將母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益相抵銷借：實收資本資本公積盈余公積未分配利潤合并價差貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益做這筆分錄的技巧是，按順序

12、做分錄。（1 ）先將子公司的凈資產(chǎn)抵銷；（2 ）再將母公司對子公司的長期股權(quán)投資全部轉(zhuǎn)平；（3 ）少數(shù)股東權(quán)益是子公司的凈資產(chǎn)與少數(shù)股權(quán)比例的乘積，一定要計算準確；（4 ）最后倒推出合并價差。合并價差的金額應(yīng)該與“長期股權(quán)投資 *公司（股權(quán)投資差額） ”的余額相一致， 因 “長期股權(quán)投資 *公司（股權(quán)投資差額） ”的余額只會出現(xiàn)在借方，故合并價差也只會出現(xiàn)在借方。2將部債權(quán)和部債務(wù)相抵銷在編制合并資產(chǎn)負債表時需要進行抵銷處理的部債權(quán)債務(wù)項目主要包括：(1) 應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；(2) 應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；(3) 預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；(4) 長期債券投資與應(yīng)付債券；(5) 應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；(

13、6) 其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。借：應(yīng)付賬款借：預(yù)收賬款借：應(yīng)付票據(jù)借：應(yīng)付債券貸：應(yīng)收賬款貸：預(yù)付賬款貸：應(yīng)收票據(jù)貸：長期債權(quán)投資部債權(quán)債務(wù)在抵銷時，借方是負債，貸方是債權(quán)，只有這樣才能將虛增的部債權(quán)債務(wù)抵銷。3未實現(xiàn)部銷售利潤的抵銷（包括存貨購銷、固定資產(chǎn)交易、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等形成）例 32003 年 12 月 10 日，母公司（甲公司）銷售給子公司（乙公司）貨物一批，取得收入 20000 元，增值稅額 3400 元，本批貨物的成本為 14000 元，款項已經(jīng)支付。（ 1）母公司 12 月 10 日銷售時借：銀行存款 23400貸：主營業(yè)務(wù)收入 20000應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340

14、0借：主營業(yè)務(wù)成本14000貸：庫存商品14000（ 2）子公司購入時借：庫存商品 20000應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅（進項稅額）3400貸：銀行存款23400（3）2003 年 12 月 31日 ，合并抵銷分錄的編制假設(shè)子公司部購入存貨全部未銷，則抵銷分錄如下：借：主營業(yè)務(wù)收入20000貸：主營業(yè)務(wù)成本14000存貨（ 20000*30% ） 6000抵銷說明： 在母子公司分別是兩個會計主體時，必須各自反映自身的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。在編制合并報表時，母子公司為一個整體，根本不存在銷售，只是將庫存商品14000 元由母公司的倉庫搬到子公司的倉庫，其實質(zhì)是：借：庫存商品 子 14000貸：庫存商品 母 140

15、00所以，應(yīng)將部銷售收入20000 元，部銷售成本14000 元，以及虛增的存貨價值（即未實現(xiàn)的銷售利潤） 6000元進行抵銷。至于其余的項目，如銀行存款23400 元的一增一減、增值稅銷項稅額與進項稅額，已在集團相互抵銷。要注意：母子公司所做的會計分錄，用的是會計科目；合并抵銷所做的抵銷分錄，用的是報表項目。（注意區(qū)分會計科目和報表項目）不能將抵銷分錄中的存貨寫成庫存商品，因為存貨是報表項目，而庫存商品則是會計科目。這個問題在做抵銷分錄時，一定要注意。假設(shè)部購入的存貨全部已銷2003 年 12 月 20 日，子公司將購入貨物全部外銷，取得收入30000元，貨款已經(jīng)收到。子公司銷售時：借：銀行

16、存款35100貸：主營業(yè)務(wù)收入30000應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅（銷項稅額）5100借：主營業(yè)務(wù)成本20000貸：庫存商品20000則 2003 年 12 月 31 日，編制合并抵銷分錄如下：借：主營業(yè)務(wù)收入20000貸：主營業(yè)務(wù)成本20000部分已銷，部分未銷2003 年 12 月 20 日，子公司購入的貨物對外銷售60% ，取得收入18000元，貨款已收到，余下40% 形成子公司年末存貨。子公司 12 月 20日銷售時：借：銀行存款21060貸：主營業(yè)務(wù)收入18000應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 3060借：主營業(yè)務(wù)成本12000貸：庫存商品（20000*60% ） 12000則 2003

17、 年 12 月 31 日，合并抵銷分錄，可有三種方法：第一種方法，將購入的貨物分解為全部已銷和全部未銷兩部分，已銷部分的抵銷：借：主營業(yè)務(wù)收入（ 20000*60% ） 12000貸：主營業(yè)務(wù)成本12000未銷部分的抵銷：借：主營業(yè)務(wù)收入（20000*40% ） 8000貸：主營業(yè)務(wù)成本（14000*40%） 5600存貨（ 8000*30%）2400第二種方法，將上述兩部分合二為一借：主營業(yè)務(wù)收入20000貸：主營業(yè)務(wù)成本（12000+5600） 17600存貨（ 8000*30%）2400第三種方法，分兩個步驟：首先假設(shè)全部銷售借：主營業(yè)務(wù)收入20000貸：主營業(yè)務(wù)成本20000其次將未實

18、現(xiàn)的部銷售利潤抵銷借：主營業(yè)務(wù)成本2400貸：存貨（ 8000*30%）2400例 4 2003 年 12 月 15 日，母公司（甲公司）銷售給子公司（乙公司）一臺庫存設(shè)備，取得收入 5000 元，增值稅額850 元，本設(shè)備的成本為4000 元，款項已經(jīng)支付；子公司購入后作為固定資產(chǎn)。（ 1 ）母公司 12 月 15 日銷售時借：銀行存款 5850貸：主營業(yè)務(wù)收入5000應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅（銷項稅額）850借：主營業(yè)務(wù)成本4000貸：庫存商品4000（2 ）子公司購入時借：固定資產(chǎn)5850貸：銀行存款5850（ 3 ） 2003 年 12 月 31 日 ，合并抵銷分錄的編制如下：借：主營業(yè)務(wù)

19、收入 5000貸：主營業(yè)務(wù)成本4000固定資產(chǎn)原價1000抵銷說明：在編制合并報表時，母子公司為一個整體，根本不存在銷售，只是將庫存設(shè)備4000 元由倉庫移到了車間作為固定資產(chǎn)，視同工程領(lǐng)用物資：借：固定資產(chǎn) 設(shè)備 48500貸：庫存商品4000應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（5000*17% ）8500所以，應(yīng)將部銷售收入5000 元，部銷售成本4000 元，以及虛增的固定資產(chǎn)（即未實現(xiàn)的銷售利潤） 1000 元進行抵銷。4盈余公積的抵銷（即恢復(fù)）例 5 2004 年 12月 31日母公司（甲公司）擁有子公司（乙公司）80% 的股權(quán)，該子公司個別資產(chǎn)負債表中盈余公積項目的金額為1000 元

20、，該盈余公積全部為本年提取。則2004年年末編制合并會計報表時，抵銷分錄如下：借：提取盈余公積800貸：盈余公積（ 1000*80% ）800抵銷說明： 盈余公積是根據(jù)國家的法定要求提取的，并不會因為編制合并報表而消失；但在上述第例 1 抵銷分錄中，已將子公司的盈余公積抵銷，因此，必須將被抵銷的盈余公積再抵銷，即予以恢復(fù)（相當于負負得正）。本筆抵銷分錄與其說是抵銷，不如說是恢復(fù)，其實質(zhì)是盈余公積的恢復(fù)。同樣要注意，提取盈余公積不能寫成“利潤分配 提取盈余公積 ”，因為抵銷分錄必須用報表項目，而不能用會計科目。5部銷售收入和部銷售成本的抵銷(包括存貨購銷、固定資產(chǎn)交易、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等)例 620

21、03年 12月 10日，母公司（甲公司）銷售給子公司（乙公司）貨物一批，取得收入 20000元，增值稅額3400 元，本批貨物的成本為14000 元，款項已經(jīng)支付；子公司購入后全部未銷，形成期末存貨。在 2004 年末編制合并會計報表時，有下列兩種抵銷方法：方法 1：借：主營業(yè)務(wù)收入20000貸：主營業(yè)務(wù)成本14000存貨 （ 20000*30%） 6000方法 2：借：主營業(yè)務(wù)收入20000貸：主營業(yè)務(wù)成本20000借：主營業(yè)務(wù)成本6000貸：存貨6000 （ 20000*30%）方法 2 的思路是：將部購入的存貨20000假設(shè)全部已銷，則抵銷分錄為：借：主營業(yè)務(wù)收入20000貸：主營業(yè)務(wù)成

22、本20000再計算出部購入存貨中未實現(xiàn)的利潤6000 ，則抵銷分錄為：借：主營業(yè)務(wù)成本6000貸：存貨6000 （ 20000*30%）因為存貨虛增 6000元，應(yīng)從貸方?jīng)_回； 上筆抵銷分錄虛減了主營業(yè)務(wù)成本，應(yīng)從借方增加。在實際工作中方法2 比方法 1 更簡便，更實用。6部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備的抵銷例 72004 年 12 月 31 日母公司（甲公司）個別資產(chǎn)負債表的應(yīng)收賬款中對子公司應(yīng)收賬款余額為3000 元，母公司按期末應(yīng)收賬款余額的公司應(yīng)收賬款計提壞賬的數(shù)額為15 元。則在2004下：借：壞賬準備15貸：管理費用155 的比例計提壞賬準備，本年年末對子年末編制合并會計報表時，抵銷分錄

23、如抵銷說明：很顯然，既然部應(yīng)收賬款抵銷了，其相應(yīng)計提的壞賬準備當然要抵銷。7部利息收入和部利息支出的抵銷例 82004 年 1 月 1 日母公司（甲公司）發(fā)行100 元二年期債券，年利率10% ，全部為子公司（乙公司）購入，相關(guān)會計處理如下：母公司的賬務(wù)處理：2004年1月 1日發(fā)行時借：銀行存款100貸：應(yīng)付債券 面值 1002004 年年末利息處理借：財務(wù)費用10 （假設(shè)用于生產(chǎn)經(jīng)營）貸：應(yīng)付債券 應(yīng)計利息10子公司的賬務(wù)處理：2004 年 1 月 1 日購入時借：長期債權(quán)投資債券投資（面值）100貸：銀行存款1002004 年年末利息處理借：長期債權(quán)投資債券投資（應(yīng)計利息）10貸：投資收

24、益102004 年 12 月 31 日編制合并抵銷分錄如下：借：應(yīng)付債券110貸：長期債權(quán)投資110借：投資收益10貸：財務(wù)費用10抵銷說明：在編制合并報表時，母子公司為一個整體，根本不存在發(fā)行債券的業(yè)務(wù)，只是將銀行存款100 從子賬戶轉(zhuǎn)移到母賬戶，其實質(zhì)是：借：銀行存款母 100貸：銀行存款子 100所以， 應(yīng)將由此業(yè)務(wù)所虛增的部應(yīng)付債券、部長期債權(quán)投資；部財務(wù)費用、 部投資收益相抵銷。8將母公司部投資收益與子公司利潤分配相抵銷例 9母公司（甲公司） 擁有子公司 （乙公司） 80% 的股權(quán)， 子公司 2004 元，母公司對子公司本期投資收益 6400 元，子公司少數(shù)股東本期收益為期初未分配利潤 3000 元，子公司本期提取盈余公積 1000 元，分出利潤年實現(xiàn)凈利潤80001600 元；子公司4000 元，未分配利潤 6000 元。子公司利潤分配見下表：項目子公司利潤分配一、凈利潤8000加：年初未分配利潤3000其他轉(zhuǎn)入0二、可供分配利潤11000減：提取盈余公積1000應(yīng)付利潤4000三、未分配利潤60000則 2004 年 12 月 31 日編制抵銷分錄如下：借：投資收益（8000*80% ）6400少數(shù)