會計理論-稅務(wù)會計原則財務(wù)會計原則的比較與思考

1、【摘要】由于稅務(wù)會計要以稅法為導(dǎo)向,因此,表達(dá)稅收原那么的稅收核算原那么也就是稅務(wù)會計原那么。稅務(wù)會計原那么一般都隱含在稅法中,它雖然遠(yuǎn)遠(yuǎn)不如(財務(wù))會計原那么那么明確、那么公認(rèn),但其剛性、其硬度,卻要明顯高于(財務(wù))會計原那么,納稅人一旦違反,就要受到稅法等相關(guān)法律的懲辦。文章對由稅法主導(dǎo)的稅務(wù)會計原那么與投資人導(dǎo)向的財務(wù)會計原那么進(jìn)行了比擬,從中可見兩者的差異 及其產(chǎn)生的原因。研究稅務(wù)會計原那么與財務(wù)會計原那么的差異,旨在探討如何構(gòu)建符合國際化開展趨勢的稅務(wù)會計與財務(wù)會計的關(guān)系模式?！娟P(guān)鍵詞】稅務(wù)會計原那么 財務(wù)會計原那么 比擬不管在稅收學(xué)中、還是在(財務(wù))會計學(xué)中,有關(guān)“原那么問題,都是

2、其學(xué)科理論的核心內(nèi)容,因為它是構(gòu)建最優(yōu)稅收制度、最優(yōu)(財務(wù))會計制度的法那么或標(biāo)準(zhǔn)。換言之,如果沒有“原那么,也就沒有靈魂;而介于稅收學(xué)與(財務(wù))會計學(xué)之間的、或者說兩者交叉的邊緣學(xué)科稅務(wù)會計,其“原那么應(yīng)該是稅收原那么與(財務(wù))會計原那么的“結(jié)合。但因“稅法至上,稅務(wù)會計原那么以稅法為主導(dǎo),凡符合其要求的(財務(wù))會計原那么,它就成認(rèn);不完全符合其要求的(財務(wù))會計原那么,它就有限成認(rèn)或有條件成認(rèn);不符合其要求的(財務(wù))會計原那么,它就不予成認(rèn)。經(jīng)過“篩選與“甄別后,逐步形成了稅務(wù)會計原那么。本文在探討稅務(wù)會計原那么、并與(財務(wù))會計原那么比照分析后,提出如何構(gòu)建符合國際化開展趨勢的稅務(wù)會計與

3、財務(wù)會計關(guān)系。一、稅務(wù)會計原那么國家為了實際有效地對納稅人稽征稅款,在稅收原那么指導(dǎo)下,通過稅法表達(dá)并逐步形成了稅收核算原那么。如果站在納稅人的角度,稅收核算(稅款稽征)原那么就是稅務(wù)會計原那么。稅務(wù)會計雖然要遵循(財務(wù))會計的一般程序和方法,但它必須以稅法為導(dǎo)向,因此,美國學(xué)者認(rèn)為,美國的國內(nèi)收入法典(IRC)既是聯(lián)邦稅收的最高法律,也是稅務(wù)會計(Federal Tax Accounting)的理論與方法指南(凱文.E.墨非等,2001),如是,稅務(wù)會計原那么也就隱含在國內(nèi)收入法典之中。我認(rèn)為,包括我國在內(nèi)的世界各國,其稅務(wù)會計原那么都隱含在稅法中,它雖然遠(yuǎn)遠(yuǎn)不如(財務(wù))會計原那么那么明確、

4、那么公認(rèn)、那么耳熟能詳,但其剛性、其硬度,卻要明顯高于(財務(wù))會計原那么,納稅人一旦違反,就要受到稅法等相關(guān)法律的懲辦。我國臺灣學(xué)者認(rèn)為,稅務(wù)會計原那么一般包括:1.租稅法律主義原那么;2.命令不得抵觸法律原那么;3.法律不追溯既往原那么;4.新法優(yōu)于舊法原那么;5.特別法優(yōu)于普通法原那么;6.實體從舊程序從新原那么;7.從新從輕原那么;8.實質(zhì)征稅原那么;9.不阻礙財務(wù)會計原那么(指財務(wù)會計處理應(yīng)依據(jù)公認(rèn)會計原那么,企業(yè)依稅法進(jìn)行的所得稅計算調(diào)整,不能影響財務(wù)會計的賬面記錄);10.賬證適法原那么。這些闡述主要是從稅款征收核算(計算)的特點進(jìn)行的系統(tǒng)歸納和概括,這些特點或原那么,在我國大陸的

5、稅法中也多有表達(dá);但站在納稅主體的角度,根據(jù)稅法規(guī)定和稅收原那么,并借鑒(財務(wù))會計原那么,如何抽象出稅務(wù)會計應(yīng)遵循的法那么或標(biāo)準(zhǔn),可能更加表達(dá)稅務(wù)會計的要求。在(財務(wù))會計中,反映會計信息質(zhì)量特征(要求)原那么、會計要素確認(rèn)與計量原那么及其修正原那么,其根本精神大多也適用于稅務(wù)會計,但因稅務(wù)會計與稅法的特定聯(lián)系,稅收原那么理論和稅收立法原那么會非常明顯地影響、甚至主導(dǎo)稅務(wù)會計原那么,此外,還應(yīng)表達(dá)稅務(wù)會計主體的稅收利益,這就逐步形成了稅務(wù)會計原那么。筆者認(rèn)為,稅務(wù)會計原那么主要應(yīng)有:(一)稅法導(dǎo)向原那么稅法導(dǎo)向原那么亦稱稅法遵從原那么。稅務(wù)會計應(yīng)以稅法為準(zhǔn)繩,在財務(wù)會計確認(rèn)、計量的根底上,再

6、以稅法為判斷標(biāo)準(zhǔn)(或以稅務(wù)籌劃為目標(biāo))進(jìn)行重新確認(rèn)和計量,在遵從或不違反稅法的前提下,履行納稅義務(wù),尋求稅收利益。該原那么表達(dá)“稅法至上,稅法優(yōu)先于會計法規(guī)等其他普通法規(guī)。(二)以財務(wù)會計核算為根底原那么該原那么適用于稅務(wù)會計與財務(wù)會計混合的會計模式。只有當(dāng)某一交易、事項按會計準(zhǔn)那么、制度在財務(wù)會計報告日確認(rèn)以后,才能確認(rèn)該交易、事項按稅法規(guī)定確認(rèn)的應(yīng)課稅款;依據(jù)會計準(zhǔn)那么、制度在財務(wù)報告日尚未確認(rèn)的交易、事項可能影響到當(dāng)日已確認(rèn)的其他交易、事項的最終應(yīng)課稅款,但只有在根據(jù)會計準(zhǔn)那么、制度確認(rèn)導(dǎo)致征稅效應(yīng)的交易、事項之后,才能確認(rèn)這些征稅效應(yīng),其根本含義是:(1)對于已在財務(wù)報表中確認(rèn)的全部交

7、易事項的當(dāng)期或遞延稅款,應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期或遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn);(2)根據(jù)現(xiàn)行稅法的規(guī)定計量某一交易事項的當(dāng)期或遞延應(yīng)納稅款,以確定當(dāng)期或未來年份應(yīng)付或應(yīng)退還的所得稅金額;(3)為確認(rèn)和計量遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn),不預(yù)期未來年份賺取的收益或發(fā)生的費用的應(yīng)納稅款或已公布稅法、稅率變更的未來執(zhí)行情況。(三)應(yīng)計制原那么與實現(xiàn)制原那么由于收付實現(xiàn)制不符合財務(wù)會計要素確實認(rèn)、計量原那么,不能用于財務(wù)會計報告目的,為了更多的借助于財務(wù)會計記錄,降低稅收征管本錢,目前大多數(shù)國家的稅法都接受應(yīng)計制原那么。但在其被用于稅務(wù)會計時,與財務(wù)會計的應(yīng)計制還是存在明顯差異:第一,應(yīng)該考慮稅款支付能力原那么,使得納稅人在最有

8、能力支付時繳納稅款。第二,確定性的需要,要求收入和費用的實際實現(xiàn)具有確定性。例如,在收入確實認(rèn)上,應(yīng)計制的稅務(wù)會計由于在一定程度上被支付能力原那么所覆蓋而包含著一定的收付實現(xiàn)原那么,而在費用的扣除上,財務(wù)會計采用穩(wěn)健原那么列入的某些估計、預(yù)計費用,在稅務(wù)會計中是不能夠被接受的,后者強調(diào)“該經(jīng)濟(jì)行為已經(jīng)發(fā)生(在費用發(fā)生時而不是實際支付時確認(rèn)扣除)的*條件,從而起到保護(hù)政府稅收收入的目的。第三,保護(hù)政府稅收收入。由此可見,稅務(wù)會計(實質(zhì)是稅法)是有條件地接受應(yīng)計制原那么,表達(dá)的是稅收實用主義。各國早期的稅法都是按收付實現(xiàn)原那么計稅,因為它表達(dá)了現(xiàn)金流動原那么(具體化為公平負(fù)稅和支付能力原那么),該

9、原那么是確保納稅人有能力支付應(yīng)納稅款而使政府獲取財政收入的根底。目前,實現(xiàn)制原那么一般只適用于小企業(yè)、非營利組織和個人的納稅申報。如果稅法明確規(guī)定某些涉稅事項采用收付實現(xiàn)制原那么,稅務(wù)會計那么應(yīng)以實際收付現(xiàn)金為標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)、計量應(yīng)稅收入與可扣除本錢、費用。(四)歷史(實際)本錢計價原那么按歷史本錢計價原那么進(jìn)行會計處理,既有利于對資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的存量計量,也有利于對收入、費用、利潤的流量計量,因此,能夠客觀、真實地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和財務(wù)成果。在財務(wù)會計中,該原那么有一定的局限性,為糾正其缺乏,可以根據(jù)判斷標(biāo)準(zhǔn),對資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備等,從而對歷史本錢計價原那么進(jìn)行修正。但在稅務(wù)會計中,除稅法

10、另有規(guī)定外,納稅人必須遵循歷史本錢計價原那么,因為它具有確定性與可驗證性。(五)相關(guān)性原那么與財務(wù)會計的相關(guān)性原那么不同,稅務(wù)會計的相關(guān)性表達(dá)在所得稅負(fù)債的計算,是指納稅人當(dāng)期可扣除的費用從性質(zhì)和根源上必須與其取得的收入相關(guān)。(六)配比原那么配比原那么是財務(wù)會計中對某一會計期間的收入與其相關(guān)的費用相配比,以正確計算當(dāng)期損益并據(jù)以進(jìn)行收益分配。稅務(wù)會計的配比原那么是在所得稅負(fù)債計算時,應(yīng)按稅法確定收入(法定收入)并界定同期可扣除費用,即納稅人發(fā)生的費用應(yīng)在費用應(yīng)配比或應(yīng)分配的當(dāng)期申報扣除。 (七)確定性原那么確定性原那么是指在所得稅會計處理過程中,按所得稅稅法的規(guī)定,在應(yīng)稅收入與可扣除費用的實際

11、實現(xiàn)上應(yīng)具有確定性,即納稅人可扣除的費用不管何時支付,其金額必須是確定的。該原那么適用于所得稅的稅前扣除,凡稅前扣除的費用,如財產(chǎn)損失等,必須是真實發(fā)生的、且其金額必須是可確定的。(八)合理性原那么合理性原那么是指納稅人可扣除費用的計算與分配方法應(yīng)符合一般 的經(jīng)營常規(guī)和會計慣例。該原那么屬于定性原那么而非定量原那么,具有較大的彈性空間。對同一交易事項的認(rèn)定和會計處理,征納雙方角度不同、利益不同,對是否“合理會有不同的解釋。稅務(wù)會計信息應(yīng)該具有“合理性的充分說服力。(九)劃分營業(yè)收益與資本收益原那么營業(yè)收益(經(jīng)營所得)與資本收益(資本利得)具有不同的來源、擔(dān)負(fù)著不同的納稅責(zé)任。營業(yè)收益是指企業(yè)通

12、過其日常性的經(jīng)營活動而獲得的收入,通常表現(xiàn)為現(xiàn)金流入或其他資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少,其內(nèi)容包括主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入兩個局部,其稅額的課征標(biāo)準(zhǔn)一般按正常稅率計征。資本收益是指在出售或交換稅法規(guī)定的資本資產(chǎn)時所得的利益(如投資收益、出售或交換有價證券的收益等),資本收益的課稅標(biāo)準(zhǔn)具有許多不同于營業(yè)收益的特殊規(guī)定。因此,為了正確地計算所得稅負(fù)債和所得稅費用,應(yīng)該遵循兩種收益的劃分原那么。這一原那么在美、英等國的所得稅會計中有比擬詳盡的規(guī)定,我國現(xiàn)行稅法對兩類收益尚未制定不同的稅收政策。(十)稅款支付能力原那么稅款支付能力與納稅能力有所不同。納稅能力是指納稅人應(yīng)以合理的標(biāo)準(zhǔn)確定計稅基數(shù)(稅基),有

13、同等計稅基數(shù)的納稅人應(yīng)負(fù)擔(dān)同一稅種的同等稅款。因此,納稅能力表達(dá)的是合理負(fù)稅原那么。與企業(yè)的其他費用支出有所不同,稅款支付必須全部是現(xiàn)金支出,因此,在考慮納稅能力的同時,也應(yīng)考慮稅款的支付能力。稅務(wù)會計在確認(rèn)、計量、記錄收入、收益、本錢、費用時,應(yīng)盡可能選擇保證稅款支付能力的會計處理方法(包括銷售方式、結(jié)算方式的選擇等)。(十一)籌劃性原那么稅務(wù)會計既要保證依法計稅、納稅,又要盡可能地爭取納稅人的最大稅收利益。因此,選擇什么樣的會計政策、采用何種稅務(wù)籌劃方案,必須事先進(jìn)行周密地謀劃?！岸悇?wù)會計的目標(biāo)不是會計,而是收益。(漢弗萊.H.納什,1997)因此,它還具有財務(wù)職能,具有預(yù)測性。由于目前我

14、國尚未制定?稅收根本法?,稅制正處于轉(zhuǎn)型期,很難完整系統(tǒng)地表達(dá)稅收核算原那么稅務(wù)會計原那么。因此,探討稅務(wù)會計原那么,既是學(xué)科理論建設(shè)的需要,也是會計實務(wù)的需要。二、稅務(wù)會計原那么與財務(wù)會計原那么的比擬我國(財務(wù))會計準(zhǔn)那么建設(shè)已經(jīng)快步走上了與國際會計準(zhǔn)那么、國際財務(wù)報告準(zhǔn)那么的趨同之路,我國的稅制改革也已明確與稅收國際慣例接軌、協(xié)調(diào),兩者改革的大方向無疑是正確的,但如何構(gòu)建符合我國國情的稅法與企業(yè)會計準(zhǔn)那么、制度的最優(yōu)關(guān)系模式,正確處理財務(wù)會計原那么與稅務(wù)會計原那么的差異,應(yīng)該是我們不得不面對的現(xiàn)實問題。由于稅務(wù)會計導(dǎo)向與財務(wù)會計導(dǎo)向不同,表達(dá)在兩者的“原那么上,不僅是名稱不同,而且即使名稱

15、相同,其含義也不相同。在對待財務(wù)會計原那么上,通過稅務(wù)會計原那么表達(dá)的稅收原那么,具有明顯的“好惡和“取舍;而如果站在財務(wù)會計的角度看稅務(wù)會計原那么,那么可能會認(rèn)為其存在諸多的“不合理。在企業(yè)會計實務(wù)中,兩類會計原那么都要重視、都要遵循。遵循財務(wù)會計原那么以保證財務(wù)會計報告質(zhì)量,遵循稅務(wù)會計原那么以保證稅務(wù)會計報告質(zhì)量;對前者,會計界比擬明確、比擬重視,而對后者,那么比擬模糊、比擬輕視。因此,大局部企業(yè)都有被稅務(wù)機關(guān)處分或再處分的“經(jīng)歷,這與會計人員不明確、不重視稅務(wù)會計原那么有直接關(guān)系。(一)歷史本錢原那么的比擬可以說,稅法(通過稅務(wù)會計,下同)對歷史本錢原那么最為肯定,甚至當(dāng)會計界對歷史本

16、錢計價原那么求全責(zé)備時,當(dāng)企業(yè)會計準(zhǔn)那么、制度在某些情況下放棄歷史本錢原那么時,稅法仍然一往情深,堅決恪守這一原那么,強調(diào)企業(yè)資產(chǎn)背離歷史本錢時,“必須以有關(guān)資產(chǎn)隱含的增值或損失按稅法規(guī)定的適當(dāng)方式反映和確認(rèn)為前提。(董樹奎等,2003)比方對企業(yè)股份制改造過程中發(fā)生的資產(chǎn)評估增值,會計要求調(diào)整相應(yīng)賬戶,但稅法對此并不認(rèn)可,仍按原賬面價值計算應(yīng)稅所得;再比方?企業(yè)會計制度?、資產(chǎn)減值準(zhǔn)那么要求對非貨幣性資產(chǎn)全面計提減值準(zhǔn)備,從而調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)原入賬價值,但稅法除對壞賬準(zhǔn)備有限度地成認(rèn)外,其他概不成認(rèn),因為不符合確定性原那么。稅法如此堅持歷史本錢原那么的原因在于稅款的征納是法律行為,其合法性必須有

17、可靠的證據(jù)做支持。與公允價值相比,歷史本錢原那么確實在某些情況下不能真實地反映資產(chǎn)等要素的價值,但是它的可靠性強,在涉稅訴訟中能夠提供有力的證據(jù),因此,稅法一般不會接受公允價值而放棄歷史本錢,除非歷史本錢不存在(如對盤盈資產(chǎn))時。而(財務(wù))會計那么不然,會計準(zhǔn)那么、制度在多處引入現(xiàn)金流量現(xiàn)值、可收回金額等公允價值概念,以保證財務(wù)會計信息的可靠和真實,這就必然帶來大量的納稅調(diào)整事項。(二)權(quán)責(zé)發(fā)生制原那么的比擬會計準(zhǔn)那么、制度規(guī)定,企業(yè)的會計核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為根底,而稅法卻是權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的結(jié)合或稱修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制,企業(yè)必須以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中權(quán)利、義務(wù)的發(fā)生為前提進(jìn)行會計處

18、理,這與稅法確定納稅義務(wù)的精神是一致的,因此,稅法對權(quán)責(zé)發(fā)生制總體上持肯定態(tài)度。這在所得稅上有明顯表現(xiàn)應(yīng)納稅所得額就是在財務(wù)會計利潤根底上調(diào)整的;而在另一方面,權(quán)責(zé)發(fā)生制帶來了大量的會計估計,稅法對此持保存態(tài)度。當(dāng)權(quán)責(zé)發(fā)生制不利于稅收保全時,稅法不得不采取防范措施。比方增值稅對于銷項稅額的計算,稅法支持權(quán)責(zé)發(fā)生制,即不管企業(yè)是否實際收到包括銷項稅額在內(nèi)的銷貨款,企業(yè)都應(yīng)依法及時確認(rèn)增值稅的納稅義務(wù);但對于進(jìn)項稅額的抵扣,稅法規(guī)定,企業(yè)必須在規(guī)定時間內(nèi)到主管稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行認(rèn)證,不符合認(rèn)證條件以及符合認(rèn)證條件但未在規(guī)定時間內(nèi)申報抵扣的,其進(jìn)項稅額不得抵扣,這與權(quán)責(zé)發(fā)生制并不相符。在權(quán)益法下,當(dāng)投資企

19、業(yè)按持股比例確認(rèn)其投資收益時,遵循的是權(quán)責(zé)發(fā)生制,但該收益實質(zhì)上是未實現(xiàn)的所得,稅法出于可靠性的考慮,仍恪守了實現(xiàn)制原那么,即只有在企業(yè)實際收到被投資方發(fā)放的股息、紅利時,才計入當(dāng)期的應(yīng)稅所得。對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè),其預(yù)收款要作為應(yīng)稅營業(yè)額計繳營業(yè)稅,遵循的也是實現(xiàn)制原那么。在稅法和稅務(wù)會計實務(wù)中,世界上大多數(shù)國家實際采用的是修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制原那么。在美國稅制中,有一條著名的定律,即克拉尼斯基定律,它可以充分說明修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制原那么的“真諦:如果納稅人的財務(wù)會計方法致使收益立即得到確認(rèn),而費用永遠(yuǎn)得不到確認(rèn),稅務(wù)當(dāng)局可能會因所得稅目的允許采用這種會計方法;如果納稅人的財務(wù)會計方法致使收益永遠(yuǎn)得不

20、到確認(rèn),而費用立即得到確認(rèn),稅務(wù)當(dāng)局可能會因所得稅目的不允許采用這種會計方法。稅法之所以有條件地接受權(quán)責(zé)發(fā)生制,就是將稅收保全、收入均衡、便利征管、乃至反避稅置于其上。(三)相關(guān)性原那么的比擬財務(wù)會計的相關(guān)性原那么是指財務(wù)會計信息應(yīng)對使用者的決策相關(guān),即對財務(wù)會計信息使用者提供決策有用的信息,強調(diào)的是其“有用性;而稅務(wù)會計中的相關(guān)性原那么完全是出于政府征稅的目的,強調(diào)的是在所得稅計算時,稅前扣除的費用應(yīng)該與同期收入有因果關(guān)系,即納稅人可扣除的費用從性質(zhì)和根源上必須與其取得的收入相關(guān),兩者根本不是一回事。 (四)配比原那么的比擬配比原那么是費用確認(rèn)的根本原那么,涉及到大量的職業(yè)判斷和會計選擇。所

21、得稅法中對配比原那么根本上是認(rèn)可的,納稅人發(fā)生的費用應(yīng)當(dāng)在其應(yīng)配比的當(dāng)期申報扣除,納稅人某一納稅年度應(yīng)申報的扣除費用不得提前或滯后申報扣除,但稅法也做了許多*以防止稅款流失。如?企業(yè)所得稅稅前扣除方法?第十一條規(guī)定,如果納稅人正在使用的存貨實物流程與后進(jìn)先出法相一致(完全配比),也可以采用后 進(jìn)先出法確定發(fā)出或領(lǐng)用存貨的本錢。但在增值稅上,稅法對配比原那么根本持否認(rèn)態(tài)度。增值稅征稅對象是貨物、應(yīng)稅勞務(wù)的增值額,它應(yīng)該是貨物、應(yīng)稅勞務(wù)收支配比的結(jié)果,但增值稅的征收卻按發(fā)票扣稅制設(shè)計,從而將其征收控制在流通環(huán)節(jié),從總體上防止了對(財務(wù))會計損益核算系統(tǒng)的依賴,由此也導(dǎo)致了增值稅會計信息質(zhì)量的降低。

22、在稅法中,稅前扣除配比原那么的內(nèi)涵和運用的結(jié)果與財務(wù)會計核算中的配比原那么具有較大的差異。在財務(wù)會計核算中,為了分別核算不同產(chǎn)品、不同業(yè)務(wù)分部、不同地區(qū)的經(jīng)營成果,需要將直接費用、間接費用、期間費用在不同產(chǎn)品、不同分部、不同地區(qū)進(jìn)行合理分類、分配和歸集。稅法中的配比原那么不僅表現(xiàn)在這些方面,它還要同時遵循“相關(guān)性原那么。因而,稅法中首先是區(qū)別不同工程的稅收待遇進(jìn)行分項或分類配比。例如,外商投資企業(yè)的境內(nèi)投資收益由于不計人應(yīng)納稅所得額,那么境內(nèi)投資損失也只能由投資收益補償,缺乏局部視為與生產(chǎn)經(jīng)營所得無關(guān)的損失,不得從當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中扣除。(五)實質(zhì)重于形式原那么的比擬實質(zhì)重于形式原那么是(財務(wù)

23、)會計的一項重要原那么,其內(nèi)容是企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實進(jìn)行會計核算,而不是僅僅根據(jù)其法律形式。一項交易或事項的實質(zhì)與其法律形式或外在形式有時是不一致的。在?企業(yè)會計制度?和根本準(zhǔn)那么中,對此都做了明確規(guī)定?！皩嵸|(zhì)重于形式原那么在會計準(zhǔn)那么、制度中多有表達(dá),如收入確實認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、融資租入固定資產(chǎn)的判斷、關(guān)聯(lián)交易確實認(rèn)、長期股權(quán)投資會計處理方法的選擇、待處理財產(chǎn)損失的會計處理等。(財務(wù))會計對“實質(zhì)重于形式原那么的正確運用,關(guān)鍵在于會計人員的職業(yè)判斷是否可靠,而稅法中對任何涉稅事項確實認(rèn)、計量那么必須有明確的法律依據(jù),必須有據(jù)可依,不能估計,稅法對該項原那么的解釋更強調(diào)的是“實質(zhì)至

24、上原那么,其目的是防止納稅人濫用稅法條款。如2002年滬市一家上市公司發(fā)生巨額虧損34億元,創(chuàng)該年我國上市公司虧損之最,其中計提壞賬準(zhǔn)備金占其公司虧損額的98.7。這些資產(chǎn)減值是否“真實的發(fā)生暫且不去追究,如果稅法(通過稅務(wù)會計)成認(rèn)(財務(wù))會計的“實質(zhì)重于形式原那么,即成認(rèn)其計提的巨額壞賬準(zhǔn)備金,那么當(dāng)年所得稅稅基將受到嚴(yán)重的侵蝕。財務(wù)會計可以根據(jù)實質(zhì)重于形式原那么計提壞賬準(zhǔn)備,但稅法一般是不予接受的。(六)謹(jǐn)慎性原那么的比擬財務(wù)會計的謹(jǐn)慎性原那么要求企業(yè)在面臨不確定因素的情況下進(jìn)行職業(yè)判斷時,應(yīng)當(dāng)保持必要的審慎,充分估計到各種風(fēng)險和損失,既不高估資產(chǎn)或收益,也不低估負(fù)債或費用。財務(wù)會計根據(jù)

25、謹(jǐn)慎性原那么提取的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金,可以使企業(yè)的“虛資產(chǎn)變實,可以在一定程度上解決企業(yè)的虛盈實虧、遏制企業(yè)的短期行為等,即有利于提高財務(wù)會計信息質(zhì)量。但它違背稅務(wù)會計原那么,因為稅法對所得稅稅前扣除費用的根本原那么是“據(jù)實扣除,即任何費用(或損失)除非確屬真實發(fā)生,否那么申報扣除就有可能被認(rèn)定為偷稅行為。企業(yè)計提的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,是會計人員憑借職業(yè)判斷做出的估計,其損失并不是“真實地發(fā)生,(財務(wù))會計估計的這種風(fēng)險,稅法之所以不允許扣除,是因為國家稅收不能承當(dāng)納稅人的經(jīng)營風(fēng)險,稅法強調(diào)的是在有關(guān)資產(chǎn)真正發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時能得到即時處理。這樣規(guī)定,既方便了稅務(wù)管理、提高征管效率,同時也防

26、止了硬性規(guī)定減值準(zhǔn)備比例的不可控性。?國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知?(國稅發(fā)200345號)明確:“企業(yè)所得稅前允許扣除的工程,原那么上必須遵循真實發(fā)生的據(jù)實扣除原那么,除國家稅收規(guī)定外,企業(yè)根據(jù)財務(wù)會計制度等規(guī)定提取的任何形式的準(zhǔn)備金(包括資產(chǎn)準(zhǔn)備、風(fēng)險準(zhǔn)備或工資準(zhǔn)備等)不得在企業(yè)所得稅前扣除。2005年8月9日,國家稅務(wù)總局公布了?企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅前扣除管理方法?,明確“財產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經(jīng)營管理活動且與取得應(yīng)納稅所得有關(guān)的資產(chǎn),包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收及預(yù)付款項(包括應(yīng)收票據(jù))、存貨、投資(包括委托貸款、委托理財)、固定資

27、產(chǎn)、無形資產(chǎn)(不包括商譽)和其他資產(chǎn)?！捌髽I(yè)的各項財產(chǎn)損失,應(yīng)在損失發(fā)生當(dāng)年申報扣除,不得提前或延后。非因計算錯誤或其他客觀原因,企業(yè)未及時申報的財產(chǎn)損失,逾期不得扣除。由此可見,它對財產(chǎn)的定義與財務(wù)會計準(zhǔn)那么、制度的側(cè)重點有所不同,它遵循的是所得稅稅前扣除原那么,而非財務(wù)會計的謹(jǐn)慎性原那么。在財務(wù)會計中,謹(jǐn)慎性原那么與實質(zhì)重于形式原那么是會計要素確認(rèn)和計量的重要修正性原那么,但在稅務(wù)會計中,卻是最不受歡送、最不被認(rèn)可的原那么。稅法否認(rèn)謹(jǐn)慎性原那么,其主要在于:(1)謹(jǐn)慎性原那么對收入和費用的處理不對稱,當(dāng)會計事項存在不確定性時,謹(jǐn)慎性原那么要求少計收入、多計費用,如果稅法上認(rèn)可謹(jǐn)慎性原那么,

28、必將減少或滯后企業(yè)應(yīng)繳稅款,這無異于讓稅務(wù)部門替企業(yè)承當(dāng)風(fēng)險。(2)謹(jǐn)慎性原那么確認(rèn)的損失往往沒有交易憑證,不符合確定性原那么。(3)謹(jǐn)慎性原那么要取決于會計人員的職業(yè)判斷,而這很難取信于稅務(wù)部門,政府的征稅行為不能建立在對或有事項的會計估計上,因此,表達(dá)在謹(jǐn)慎性原那么上的會計與稅法之間的矛盾是無法調(diào)和的,這一原那么是產(chǎn)生納稅調(diào)整的重要根源。三、對稅務(wù)會計原那么與財務(wù)會計原那么差異的思考綜上所述,稅務(wù)會計原那么與財務(wù)會計原那么存在諸多差異,有的是名稱不同、內(nèi)容不同,有的是名稱相同、但內(nèi)容不同。導(dǎo)向決定目標(biāo),目標(biāo)決定原那么,原那么表達(dá)目標(biāo)。由于稅法的目標(biāo)與(財務(wù))會計目標(biāo)不同,因而兩者的原那么也

29、不可能完全相同,差異是必然存在的,在不違背兩者根本目標(biāo)的前提下,如何使兩者的差異保持一個“合理的度,是值得我們認(rèn)真思考的問題。我國正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期,“兩類原那么的差異呈增大之勢,如何協(xié)調(diào)“兩類原那么的差異,如何構(gòu)筑“兩類原那么的和諧關(guān)系,從而降低企業(yè)的制度轉(zhuǎn)換本錢、稅收本錢和納稅風(fēng)險等,是一個非?，F(xiàn)實的問題。筆者認(rèn)為,由稅收原那么主導(dǎo)、表達(dá)的我國稅收核算原那么過分從征管方的角度考慮,表達(dá)其征收便利原那么而非納稅人便利、確保政府收入而非納稅人稅收利益,較少考慮納稅人的利益。目前,我國的稅收遠(yuǎn)未到達(dá)法定主義標(biāo)準(zhǔn),與會計準(zhǔn)那么、制度的差異過大且不標(biāo)準(zhǔn),增加了納稅人諸多的不可預(yù)期性。因此,也難以形成比擬明確的、完整系統(tǒng)的稅務(wù)會計原那么(稅收核算原那么),而(財務(wù))會計原那么已經(jīng)是