合并報(bào)表編制理論知識(shí)（必讀）(共26頁)

1、精選優(yōu)質(zhì)文檔-傾情為你奉上合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制原理與實(shí)務(wù)【合并報(bào)表抵消有關(guān)內(nèi)部交易而不調(diào)整或抵消盈余公積的說明】 引起內(nèi)部單位利潤發(fā)生變化的內(nèi)部交易等業(yè)務(wù)，編制合并報(bào)表抵消分錄時(shí)，只需調(diào)整或抵消收入、成本以及資產(chǎn)等項(xiàng)目，不調(diào)整或抵消盈余公積項(xiàng)目。理由是：1. 調(diào)整和抵銷分錄是從主體的角度來編制的，而盈余公積屬于主體概念，編制調(diào)整和抵銷分錄涉及損益的，無需相應(yīng)地調(diào)整盈余公積。2. 根據(jù)我國公司法的規(guī)定，盈余公積(包括法定公積金和法定公益金)由單個(gè)企業(yè)按照當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的稅后利潤(即凈利潤)計(jì)算提取。子公司當(dāng)期計(jì)提盈余公積作為企業(yè)集團(tuán)利潤分配的一部分，在合并利潤分配表中予以反映和揭示。另一方面，子公司當(dāng)期

2、計(jì)提盈余公積作為子公司利潤分配的結(jié)果，已形成子公司內(nèi)部積累，從而也形成整個(gè)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的積累。為了準(zhǔn)確反映企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部提取盈公積、內(nèi)部積累的情況以及集團(tuán)未分配利潤情況，必須將子公司提取的盈余公積作為企業(yè)集團(tuán)提取的一部分予以反映。因此，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中必須再通過抵消分錄將已經(jīng)抵消的提取盈余公積的數(shù)額調(diào)整回來，既調(diào)整合并利潤分配表中提取盈余公積的數(shù)額，也調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表中盈余公積的數(shù)額。如果合并的是全資子公司，調(diào)整數(shù)為當(dāng)期全額計(jì)提數(shù)；如果合并的是非全資子公司，調(diào)整數(shù)為當(dāng)期全額計(jì)提數(shù)按股權(quán)比例享有的數(shù)額。以母公司長期股權(quán)投資抵消子公司的所有者權(quán)益為例：分錄一：母公司長期股權(quán)投資抵消子公司的所有者權(quán)

3、益借:股本 20,000,000 資本公積年初 16,000,000 本年 750,000 盈余公積年初 0 本年 1,000,000 未分配利潤年末 840,000 商譽(yù) 1,200,000貸:長期股權(quán)投資 32,072,000 少數(shù)股東權(quán)益 7,718,000 分錄二：將抵消子公司的盈余公積補(bǔ)提回來： 借：提取的盈余公積 1,000,000 *母公司控股比例 貸：盈余公積 1,000,000 *母公司控股比例但需注意，這一補(bǔ)提的數(shù)額僅限于子公司當(dāng)年提取的盈余公積中母公司所擁有的部分。換句話說，企業(yè)集團(tuán)以子公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤作為計(jì)提基數(shù)提取的盈余公積，僅限于母公司按照投資比例應(yīng)該享有的那部

4、分而非全部。3. 合并報(bào)表是以母公司和各個(gè)子公司的個(gè)別報(bào)表為基礎(chǔ)進(jìn)行編制的，編制的主題不是法律主體，而是會(huì)計(jì)主題（經(jīng)濟(jì)主體），因此不能根據(jù)合并報(bào)表的凈利潤來計(jì)提盈余公積來調(diào)整母子公司的盈余公積金。第一節(jié) 合并會(huì)計(jì)報(bào)表概述企業(yè)合并情況有創(chuàng)立合并 在合并時(shí)編制合并時(shí)的會(huì)計(jì)報(bào)表，以后無需編制吸收合并控股合并：形成母、子公司關(guān)系，每年均應(yīng)編制合并報(bào)表 母子公司條件：一是有投資關(guān)系；二是要能控制子公司：被另一企業(yè)控制的企業(yè)。控制：能夠統(tǒng)馭一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能以此取得收益的權(quán)利。一、合并報(bào)表特點(diǎn)合并會(huì)計(jì)報(bào)表是以母公司和子公司組成的企業(yè)集團(tuán)為一會(huì)計(jì)主體，以母公司和子公司單獨(dú)編制的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)

5、，由母公司編制的綜合反映企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量變動(dòng)情況的會(huì)計(jì)報(bào)表。（一）與個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表相比1會(huì)計(jì)主體是企業(yè)集團(tuán)：（畫母、子公司框架圖）區(qū)分：會(huì)計(jì)主體：會(huì)計(jì)信息所反映的特定單位。 法律主體：能在法院獨(dú)立地起訴和應(yīng)訴、在稅務(wù)機(jī)關(guān)有獨(dú)立的稅務(wù)登記、有獨(dú)立完整的賬簿體系和報(bào)表體系（企業(yè)集團(tuán)都不具備）2反映企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量狀況。3以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)編制：不是母、子公司的日常核算資料。4由集團(tuán)中有控制權(quán)的母公司編制：不是集團(tuán)中的所有企業(yè)。5編制有獨(dú)特的方法：數(shù)據(jù)簡單加總，編制抵銷分錄。（二）與匯總會(huì)計(jì)報(bào)表相比匯總報(bào)表：行政管理部門下屬的若干企業(yè)要編制匯總報(bào)表1編制

6、目的不同： 合并：投資者、債權(quán)人 匯總：上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)2確定編制范圍的依據(jù)不同 合并：控制 匯總：隸屬關(guān)系3編制方法不同 合并：獨(dú)特的方法 匯總：數(shù)字簡單加總（三）、作用： 反映企業(yè)集團(tuán)的會(huì)計(jì)信息： 避免人為粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表：利用控股關(guān)系，轉(zhuǎn)移利潤或虧損二、合并報(bào)表的合并范圍確定我國合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定中指出，凡是能夠?yàn)槟腹舅刂频谋煌顿Y企業(yè)都屬于合并范圍：所有子公司納入。（一） 母公司擁有其半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)（定量）：50%以上1母公司直接擁有：例如，A公司直接擁有B公司發(fā)行的普通股總數(shù)的51%2母公司間接擁有：間接擁有：母公司通過子公司而對子公司的子公司擁有半數(shù)以上的權(quán)益性資本（都有控

7、制權(quán)）。例如： A80% A公司擁有B公司80%的股份，B 60% B公司擁有其子公司C公司60%的股份 C結(jié)論：A公司通過B公司間接擁有和控制C公司60%的股份，A公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將B公司、C公司同時(shí)納入合并范圍。3母公司以直接和間接方式合計(jì)擁有：是指母公司以直接方式擁有某被投資企業(yè)半數(shù)以下的權(quán)益性資本，但同時(shí)通過間接方式擁有該被投資企業(yè)一定數(shù)量的權(quán)益資本，直接和間接合計(jì)能夠擁有和控制被投資企業(yè)半數(shù)以上的權(quán)益資本。例如， AA公司擁有B公司80%的股份 擁有C公司40%的股份 B CB公司擁有C公司30%的股份結(jié)論：A公司以直接方式和間接方式共擁有C公司70%（40%+30%）

8、的股份，A公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)將B公司、C公司同時(shí)納入合并范圍。必須注意的是：A公司間接擁有和控制C公司的股份是以B公司是A公司的具有控制權(quán)的子公司為前提的，否則結(jié)論不成立。上例中，若A公司只擁有B公司45%的股份，則A公司不能控制B公司，因此不能將C公司納入A公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。練習(xí)： A 70% 20% 納入合并范圍：ABDB 25% C 55% 40% D 15% E（二）其他應(yīng)納入合并范圍的情況（定性） 在母公司通過直接和間接方式?jīng)]有擁有和控制被投資企業(yè)的半數(shù)以上權(quán)益性資本的情況下，如果母公司通過其他方法對被投資企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)能夠?qū)嵤┛刂茣r(shí)，這些被投資企業(yè)也應(yīng)作為子公司

9、，納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。1.通過與該投資企業(yè)其他投資者之間的協(xié)議，持有該投資企業(yè)半數(shù)以上的表決權(quán)。2.根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策。3.有權(quán)任免公司董事會(huì)等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。4.在公司董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)會(huì)議上有半數(shù)以上的投票權(quán)。注意：定性與定量規(guī)定相矛盾時(shí)，以定性為準(zhǔn)。（三）不能納入合并范圍的特殊情況屬于上述（一）、（二）兩種情況的，一般應(yīng)納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。但由于一些特殊原因，母公司不能有效地實(shí)施控制或控制權(quán)受到限制，對于這些子公司，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將其排除在合并范圍之外。1.已準(zhǔn)備關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司：由政府管理或不能正常經(jīng)營。2.已宣告破產(chǎn)的子

10、公司：清算組行使管理和處分權(quán)。三、合并報(bào)表編制前的注意事項(xiàng)（一）統(tǒng)一母子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表決算日和會(huì)計(jì)期間：內(nèi)資企業(yè)不存在此問題，境外企業(yè)存在：年度7.1-7.1（二） 統(tǒng)一母子公司的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)。如折舊方法、壞帳準(zhǔn)備（三） 母公司對子公司的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算：原因：一是權(quán)益法下，長期股權(quán)投資的金額隨著被投資企業(yè)所有者權(quán)益的變動(dòng)而變動(dòng)；二是符合合并報(bào)表的適用范圍，即控制關(guān)系（四） 對子公司外幣表示的報(bào)表進(jìn)行折算：匯率的選擇，如現(xiàn)行匯率法四、合并報(bào)表的種類（一）合并資產(chǎn)負(fù)債表（二）合并利潤表 （三）合并所有者權(quán)益變動(dòng)表（四）合并現(xiàn)金流量表五、合并報(bào)表的編制原則符合基本要求：即時(shí)間及時(shí)、格式

11、標(biāo)準(zhǔn)、質(zhì)量要求（數(shù)字真實(shí)、計(jì)算準(zhǔn)確、內(nèi)容完整、說明清楚）1以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)編制2一體性原則：將母公司和子公司看成一個(gè)整體。企業(yè)集團(tuán)的交易：和集團(tuán)外的交易才是真正的交易，集團(tuán)的交易不是。如內(nèi)部的債權(quán)債務(wù)、內(nèi)部的投資3重要性原則：指對企業(yè)集團(tuán)重要的事項(xiàng) 若某項(xiàng)交易對個(gè)別報(bào)表重要，對集團(tuán)不重要：和別的項(xiàng)目合并反映 抵銷分錄上：并不是對所有的內(nèi)部事項(xiàng)抵銷處理，對重要的事項(xiàng)處理列舉4類9項(xiàng)抵銷分錄第一類：與長期股權(quán)投資有關(guān)的抵銷（1）母公司對子公司權(quán)益性資本投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷（2）母公司投資收益項(xiàng)目與子公司利潤分配各項(xiàng)目的抵銷（3）調(diào)整合并盈余公積的數(shù)額第二類：與內(nèi)部債權(quán)債務(wù)有關(guān)的

12、抵銷：應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)、發(fā)行和購買債券等 (1)內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷 （2）內(nèi)部利息收入與利息支出的抵銷 （3）內(nèi)部應(yīng)收賬款壞帳準(zhǔn)備的抵銷第三類：內(nèi)部銷售收入及存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷。第四類：內(nèi)部長期資產(chǎn)交易的抵銷 （1）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷 （2）內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵銷第二節(jié) 與長期股權(quán)投資有關(guān)的抵銷分錄的編制抵銷分錄中的項(xiàng)目名稱：用個(gè)別報(bào)表中的項(xiàng)目原名稱，如存貨、未分配利潤、提取盈余公積等一、母公司對子公司權(quán)益性資本投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷理解： 從企業(yè)集團(tuán)整體來看，母公司對子公司的長期股權(quán)投資實(shí)際上相當(dāng)于母公司將資本撥付下屬核算單位，并不引起整個(gè)企業(yè)集團(tuán)資產(chǎn)、負(fù)債和

13、所有者權(quán)益的增減變動(dòng)。母公司：長期股權(quán)投資；子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目：股本、資本公積、盈余公積、未分配利潤權(quán)益法下：母公司長期股權(quán)投資與占子公司所有者權(quán)益的份額是一致的（解釋）1.全資子公司的情況：母公司擁有其100%的股份（1）若兩者的總額一致：無差額例1：在編制報(bào)表年末，母公司對子公司的長期股權(quán)投資余額35000元，子公司所有者權(quán)益各項(xiàng)目的金額為：股本 20000元，資本公積 8000元，盈余公積 1000元，未分配利潤 6000元。借：股本 20000資本公積 8000 數(shù)字來源：子公司資產(chǎn)負(fù)債表（表中原項(xiàng)目名稱）盈余公積 1000未分配利潤年末 6000 貸：長期股權(quán)投資 35000（數(shù)字

14、來源：母公司資）解釋幾點(diǎn)：A數(shù)字一定是編制合并報(bào)表年度的期末余額，而且各年度是變化的。B未分配利潤項(xiàng)目的數(shù)額在合并利潤分配表部分抵銷，其余在資產(chǎn)表C盈余公積的金額包括本年提取數(shù)、以前年度累計(jì)提取數(shù)（2）若兩者總額不一致商譽(yù)=長期股權(quán)投資-子公司的所有者權(quán)益*母公司持股比例例2：母公司對子公司的長期股權(quán)投資40000元，子公司所有者權(quán)益各項(xiàng)目的數(shù)字與例1同商譽(yù)=35000元-40000元=5000元，說明為投資多付的款項(xiàng)。借：股本 20000資本公積 8000 子公司盈余公積 1000未分配利潤 6000商譽(yù) 5000（計(jì)算求得）貸：長期股權(quán)投資 40000（母公司）解釋幾點(diǎn)：A 商譽(yù)可在借方（

15、長期股權(quán)投資數(shù)額大于子公司所有者權(quán)益數(shù)額），貸方計(jì)入“營業(yè)外收入”B商譽(yù)列入合并資產(chǎn)負(fù)債表中。C商譽(yù)實(shí)質(zhì)上是“股權(quán)投資差額”在資產(chǎn)負(fù)債表日的攤余價(jià)值2.非全資子公司的情況：母公司未擁有子公司100%的股份（1）少數(shù)股東權(quán)益處理：子公司的所有者權(quán)益 母公司擁有： 所有者權(quán)益*母公司持股比例 其他投資者擁有：所有者權(quán)益*少數(shù)股東持股比例； “少數(shù)股東權(quán)益”，作為負(fù)債列入合并資產(chǎn)負(fù)債表，發(fā)生額只能在貸方。（負(fù)債、少數(shù)股東權(quán)益、所有者權(quán)益）（2）兩者的數(shù)額一致例3：假設(shè)母公司擁有子公司80%的股份。母公司長期股權(quán)投資的數(shù)額為28000元，子公司所有者權(quán)益各項(xiàng)目的金額與例1同。母公司在子公司中擁有的所有

16、者權(quán)益的份額=35000*80%=28000元，與企業(yè)的投資額相等，不存在“商譽(yù)”問題。少數(shù)股東權(quán)益=子公司所有者權(quán)益*少數(shù)股東持股比例借：股本 20000資本公積 8000 子公司全部所有者權(quán)益（資）盈余公積 1000未分配利潤 6000貸：長期股權(quán)投資 28000（母公司） 少數(shù)股東權(quán)益 7000（少數(shù)股東擁有）疑問：為什么不按母公司的持股比例轉(zhuǎn)銷子公司的對應(yīng)部分？因?yàn)闄?quán)益法下，長期投資的增加是按所有者權(quán)益乘持股比例，而不是各部分(股本、資本公積、盈余公積和未分配利潤)的持股比例，例如子公司提取盈余公積時(shí)，母公司的長期股權(quán)投資的數(shù)額不變。（3）若兩者的數(shù)額不一致：差額計(jì)入“商譽(yù)”例4：母公

17、司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額為30000元，80%股份，其他條件見例1。 子公司所有者權(quán)益中母公司擁有的份額=35000×80%=28000元“商譽(yù)”的數(shù)額=3000028000=2000元（借方）“少數(shù)股東權(quán)益”的數(shù)額=35000*20%=7000元或=3500028000=7000元（注意：不要減30000元）借：股本 20000資本公積 8000 子公司盈余公積 1000未分配利潤 6000商譽(yù) 2000（計(jì)算）貸：長期股權(quán)投資 30000少數(shù)股東權(quán)益 7000（計(jì)算）3子公司相互之間持有的長期股權(quán)投資，也比照母、子公司的抵銷處理（國外不允許環(huán)狀持股）如：例4，若母公司持有60%

18、，其子公司持有20%，其他不變借：股本 20000 資本公積 8000 盈余公積 1000未分配利潤 6000 商譽(yù) 2000（計(jì)算）貸：長期股權(quán)投資-母公司 （35000*60%）21000 -某子公司（35000*20%）7000少數(shù)股東權(quán)益 7000（計(jì)算）4抵銷該股權(quán)投資時(shí)，若已計(jì)提長期投資減值準(zhǔn)備的，應(yīng)抵銷處理。借：長期投資減值準(zhǔn)備 貸：資產(chǎn)減值損失二、母公司內(nèi)部投資收益項(xiàng)目與子公司利潤分配各項(xiàng)目的抵銷1含義（1）內(nèi)部投資收益：母公司對子公司權(quán)益性資本投資所取得的收益，=子公司的稅后利潤*母公司持股比例（與集團(tuán)外部取得的投資收益無關(guān)）（2）子公司的利潤分配期初未分配利潤、提取盈余公積

19、（法定盈余公積金、公益金）、 應(yīng)付利潤（應(yīng)付普通股股例）、未分配利潤（期末數(shù)）2原理 (一體性原則)子公司的凈利潤：對集團(tuán)公司來講，應(yīng)計(jì)算一次、分配一次實(shí)際：母、子公司作為獨(dú)立的法人，對子公司的利潤計(jì)算兩次，分配兩次母公司:計(jì)入“投資收益”（子公司凈利*比例） 凈利潤 參與利潤分配 子公司：實(shí)現(xiàn)的凈利潤 子公司的利潤分配結(jié)論：重復(fù)計(jì)算，抵銷一次，選擇抵銷母公司多計(jì)的利潤（即內(nèi)部的投資收益），還原為子公司的收入、成本；抵銷子公司的利潤分配各項(xiàng)目。（或者：已將長期股權(quán)投資抵銷，投資收益無從談起）3全資子公司的情況例1：母公司擁有某子公司的全部股份，子公司期初未分配利潤15000元，本年實(shí)現(xiàn)凈利潤元

20、，本年共提取盈余公積10000元，應(yīng)付給投資者利潤73500元，本年期末未分配利潤31500元（1）等式關(guān)系：子公司：期初未分配利潤+本期實(shí)現(xiàn)利潤=期末未分配利潤+本期分配利潤即：子公司的期初未分配利潤+母公司的內(nèi)部收益 =期末未分配利潤+子公司本期利潤分配各項(xiàng)目（子公司的期初未分配利潤的數(shù)額包含在母公司的期初未分配利潤中，抵銷）（2）分錄借：投資收益 （母公司投資收益=子公司的凈利潤*持股比例）期初未分配利潤 15000貸：提取盈余公積 10000 數(shù)字來源：子公司利潤分配表 應(yīng)付普通股股利 73500 未分配利潤年末 31500（注：1. 由于合并利潤分配表是從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的角度，反映對母

21、公司股東的利潤分配情況，而無需反映子公司對母公司和少數(shù)股東的利潤分配，而子公司的利潤在母公司的投資收益及利潤分配中已有所反映，因此子公司的利潤分配各項(xiàng)目數(shù)額必須予以抵消。2. 由于母公司本期投資收益就是子公司本期凈利潤，可以說母公司本期投資收益和子公司期初未分配利潤，就是子公司本期全部可供分配的利潤，構(gòu)成了子公司對利潤的分配（包括向投資者分配利潤、提取盈余公積）和期末未分配利潤。所以，需要抵消的母公司投資收益和子公司期初未分配利潤，與子公司本期利潤分配的各項(xiàng)目及期末未分配利潤的數(shù)額是相對應(yīng)的，也是相等的，應(yīng)將其相互抵消。3.年初未分配利潤（借方表示減少）、未分配利潤-年末（該報(bào)表項(xiàng)目借方表示減

22、少）、應(yīng)付利潤（該報(bào)表項(xiàng)目貸方表示減少）、提取盈余公積（該報(bào)表項(xiàng)目貸方表示減少）的數(shù)額在合并利潤分配表部分抵銷）4非全資子公司情況（1）少數(shù)股東損益 母公司擁有：子公司凈利*母公司持股比例 少數(shù)投資者擁有：子公司凈利*少數(shù)股東持股比例，計(jì)入 “少數(shù)股東損益”，發(fā)生額基本在借方，列入合并利潤分配表（所得稅、少數(shù)股東損益、凈利潤），減少集團(tuán)的凈利潤。（2）例2：假設(shè)例1中母公司擁有子公司80%的股份：母公司擁有子公司的內(nèi)部投資收益=*80%=80000元少數(shù)股東損益為=*20%=20000元 借：投資收益 80000 少數(shù)股東損益 20000（計(jì)算）期初未分配利潤 15000貸：提取盈余公積 10

23、000 應(yīng)付利潤 73500 未分配利潤-年末 31500（抵銷長期投資時(shí)在借方，此在貸方，數(shù)額應(yīng)相等）練習(xí)：某公司為母公司，需要編制2000年的合并會(huì)計(jì)報(bào)表，其納入合并范圍的子公司有A公司和B公司。有關(guān)資料如下：（1）母公司擁有A公司60的權(quán)益性資本；母公司擁有B公司40的權(quán)益性資本；A公司擁有B公司25的權(quán)益性資本。（2）母公司、A公司、B公司1999年個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)見下表。 合并工作底稿項(xiàng) 目 母公司 A公司 B公司 投資收益 對A公司投資收益 60 對B公司投資收益 - 16 - 10 年初未分配利潤 120 30 - 30 提取盈余公積(本期)60 30 0 應(yīng)付利潤 80 50

24、0 長期股權(quán)投資： 對A公司投資 318 0 0 對B公司投資 84 52.5 0 股本 500 300 200 資本公積 120 80 80 盈余公積 200 70 0 未分配利潤 180 50 70 專心-專注-專業(yè)（1）抵銷A公司所有者權(quán)益借：股本 300 資本公積 80 盈余公積 70 未分配利潤 50 商譽(yù) 18貸：長期股權(quán)投資 318 少數(shù)股東權(quán)益 200（2）抵銷對A公司的投資收益借：期初未分配利潤 30 投資收益 60 少數(shù)股東損益 40貸：提取盈余公積 30 應(yīng)付利潤 50 未分配利潤 50 （4）抵銷B公司所有者權(quán)益借：股本 200 資本公積 80 未分配利潤 70貸：長期

25、股權(quán)投資（母公司） 84 （A公司） 52.5 少數(shù)股東權(quán)益 73.5（5）抵銷對B公司的投資損失 借：年初未分配利潤 30 投資收益（母公司）16 （A公司） 10 少數(shù)股東損益 14 貸：未分配利潤 70第三節(jié)與內(nèi)部債權(quán)債務(wù)有關(guān)的抵銷一、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷 1內(nèi)容理解：從企業(yè)集團(tuán)角度考慮它們只是集團(tuán)內(nèi)部資金運(yùn)動(dòng)，即不增加企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn)，也不增加企業(yè)集團(tuán)的負(fù)債。內(nèi)部應(yīng)收帳款與應(yīng)付帳款內(nèi)部預(yù)收帳款與預(yù)付帳款 金額：編制報(bào)表時(shí)資產(chǎn)負(fù)債表日的余額內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù) 長期債權(quán)投資與應(yīng)付債券其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款應(yīng)收股利和應(yīng)付股利2抵銷分錄：借：負(fù)債類 貸 ：資產(chǎn)類例1：若母公司的應(yīng)收帳款1500

26、0元中有5000元為應(yīng)收子公司的款項(xiàng)。借：應(yīng)付帳款 5000（子公司） 貸：應(yīng)收帳款 5000（母公司）例2：長期債權(quán)投資和應(yīng)付債券抵銷中的問題：雙方金額不一致： “投資收益”（借、貸）母公司長期債權(quán)投資的數(shù)額為23000元，子公司帳上記載有20000元的債券為母公司持有借：應(yīng)付債券 20000（子公司） 投資收益 3000（差額）（借貸方均可）貸：長期債權(quán)投資-子公司 23000（母公司）總結(jié)：商譽(yù)包括，一是內(nèi)部股權(quán)投資抵銷的差額，二是內(nèi)部債券投資抵銷的差額。二、內(nèi)部利息收入和利息支出的抵銷 投資收益 財(cái)務(wù)費(fèi)用（資本化，在建工程）例：母公司的長期投資中包含持有子公司的債券10萬元，債券的利率

27、為12%利息=1200借：投資收益 1200貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 （在建工程）1200三、內(nèi)部應(yīng)收賬款、壞帳準(zhǔn)備的抵銷1初次編制合并報(bào)表時(shí)例1：假設(shè)母公司只擁有一個(gè)子公司，母公司本期應(yīng)收賬款中有80000元為對子公司的應(yīng)收賬款，其應(yīng)收賬款的提取比例為5。（1）抵銷本期的內(nèi)部母公司應(yīng)收賬款與子公司的應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款 80000 貸：應(yīng)收賬款 80000（2）抵銷內(nèi)部應(yīng)收賬款的壞帳準(zhǔn)備借：壞帳準(zhǔn)備 400 貸：資產(chǎn)減值損失 400（80000×5），（使期末未分配利潤增加400元）注意：只調(diào)整本期的報(bào)表，不調(diào)整母子公司的個(gè)別報(bào)表。2連續(xù)編制第二年的合并報(bào)表時(shí)（1）本年應(yīng)收賬款余額與上期余額相

28、同。例2：本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中母公司對子公司的應(yīng)收賬款仍為80000元，抵銷本期的內(nèi)部母公司應(yīng)收賬款與子公司的應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款 80000（本年數(shù)） 貸：；應(yīng)收賬款 80000抵銷上期內(nèi)部計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備對本期期初未分配利潤的影響數(shù)。借：壞帳準(zhǔn)備 400（上年數(shù)*比例） 貸：期初未分配利潤 400（80000×5）原因：上年400元準(zhǔn)備增加期末未分配利潤，個(gè)別報(bào)表未調(diào)整；本年期初未分配利潤：按個(gè)別報(bào)表合計(jì)的期初未分配利潤少400元。形式錯(cuò)誤，調(diào)整后兩者相等（2）集團(tuán)內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額大于上期余額的處理例3：假設(shè)例1中，本期內(nèi)部母公司對子公司的應(yīng)收賬款為元。 抵銷本期數(shù)借：應(yīng)付賬款

29、 （本期發(fā)生數(shù)） 貸：；應(yīng)收賬款 抵銷上期計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備借：壞帳準(zhǔn)備 400（上期數(shù)*比例） 貸：期初未分配利潤 400（80000×5）抵銷本期內(nèi)部應(yīng)收賬款增加20000元而計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備借：壞帳準(zhǔn)備 100 （比上期增加數(shù)*比例）貸：資產(chǎn)減值損失 100 （80000）×5抵銷的壞帳準(zhǔn)備合計(jì)（400+100）=本年應(yīng)收賬款*比例，只是分成兩步調(diào)整）（3）集團(tuán)內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額小于上期余額的處理例4：假設(shè)例1中，本期內(nèi)部母公司對子公司的應(yīng)收賬款為元。 抵銷本期數(shù)借：應(yīng)付賬款 70000 （本期數(shù)） 貸：應(yīng)收賬款 70000抵銷上期內(nèi)部計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備借：壞帳準(zhǔn)備 400

30、貸：期初未分配利潤 400（80000×5） 銷本期內(nèi)部應(yīng)收賬款減少10000元而沖減的的壞帳準(zhǔn)備 借：資產(chǎn)減值損失 50貸：壞帳準(zhǔn)備50（8000070000）×5抵銷的壞帳準(zhǔn)備合計(jì)（400-50）=本年應(yīng)收賬款*比例，只是分成兩步調(diào)整，目的調(diào)期初未分配利潤與上期末的期末未分配利潤相符。3在編制第三期合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)第三期內(nèi)部應(yīng)收賬款期末余額與第二期應(yīng)收賬款的期末余額比較，處理方法相同?？偨Y(jié)：A將本期數(shù)抵銷B將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提壞帳準(zhǔn)備對本期期初未分配利潤的影響數(shù)全部抵銷C本期與上期應(yīng)收賬款差額而影響的壞帳準(zhǔn)備抵銷 第四節(jié)內(nèi)部銷售收入及存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷

31、一、 當(dāng)期內(nèi)部購進(jìn)商品原理： 銷售 對集團(tuán)外銷售母公司 子公司 甲售價(jià)：35000； 購買35000 銷售：售價(jià)40000成本：28000 A借：庫存商品35000（成本+內(nèi)部利潤）A借：銀行存款 應(yīng)繳稅金增（進(jìn)） 貸：營業(yè)收入35000（內(nèi)部收入） 貸：銀行存款 應(yīng)繳稅金增（銷項(xiàng)稅額） B借：營業(yè)成本 28000 （對外銷售真正結(jié)轉(zhuǎn)成本） 貸：庫存商品 子公司銷售時(shí)： B借：銀行存款 貸：主營業(yè)務(wù)收入40000（對外銷售的真正實(shí)現(xiàn)收入）應(yīng)繳稅費(fèi)增（銷項(xiàng)稅額） C借：主營業(yè)務(wù)成本 35000 （內(nèi)部銷售成本）貸：庫存商品 用途：分析以下三種情況企業(yè)應(yīng)抵銷的內(nèi)容、購買企業(yè)內(nèi)部購入的商品全部未實(shí)現(xiàn)

32、對外銷售：形成期末存貨例1：母公司本期將某產(chǎn)品以35000元的價(jià)格售給子公司，子公司本期內(nèi)部購入35000元產(chǎn)品全部未實(shí)現(xiàn)對外銷售，母公司的銷售毛率為20%。 方法一：（提倡）A抵銷本期內(nèi)部收入成本：借：營業(yè)收入 35000（銷售企業(yè)全部的內(nèi)部商品售價(jià)）貸：營業(yè)成本 35000B抵銷本期期末存貨中包含的為實(shí)現(xiàn)利潤借：營業(yè)成本 7000（35000*20%） 貸：存貨 7000（期末存貨價(jià)值即銷售企業(yè)售價(jià)*銷售企業(yè)毛利率）方法二：借：營業(yè)收入 35000（銷售企業(yè)內(nèi)部售價(jià)）貸：營業(yè)成本 28000（銷售企業(yè)的產(chǎn)品成本）存貨 7000（購買企業(yè)的存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）判斷：是否影響期末未

33、分配利潤？影響，數(shù)額為存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)利潤，減少7000元，連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)考慮、購買企業(yè)內(nèi)部購入的商品全部實(shí)現(xiàn)對外銷售：無存貨例2：子公司本期以35000內(nèi)部購入的產(chǎn)品以40000元的價(jià)格在本期全部售出。借：營業(yè)收入 35000 （銷售企業(yè)的內(nèi)部售價(jià)）貸：營業(yè)成本 35000 （購買企業(yè)的銷售成本）判斷：是否影響期末未分配利潤？收入、成本相等，無影響，連續(xù)編制時(shí)不考慮3、購買企業(yè)內(nèi)部購進(jìn)的商品部分實(shí)現(xiàn)對外銷售，部分形成期末存貨例3：假設(shè)母公司銷售給子公司的35000元產(chǎn)品中，有20000元產(chǎn)品已售出，售價(jià)為25000元，其余未售出，形成期末存貨。母公司產(chǎn)品的毛利率為20%。A借：營業(yè)收入

34、 35000 (全部的內(nèi)部售價(jià))貸：營業(yè)成本 35000 B借：營業(yè)成本 3000（購買企業(yè)期末存貨價(jià)值*銷售企業(yè)毛利率）貸：存貨 3000 （15000*20%）判斷：是否影響期末未分配利潤？影響，數(shù)額為存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)利潤，減少3000元，連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)考慮二、 連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)的處理1、內(nèi)容只考慮上期內(nèi)部購進(jìn)并全部或部分形成期末存貨對本期期初未分配利潤的影響。2原因：本期合并會(huì)計(jì)報(bào)表期初未分配利潤：包括了內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤。（個(gè)別報(bào)表）上期合并會(huì)計(jì)報(bào)表的期末未分配利潤：經(jīng)過抵銷處理的不包含內(nèi)部銷售利潤的期末利潤。這樣使得兩者不一致，出現(xiàn)錯(cuò)誤，因此調(diào)整上期存貨的未實(shí)現(xiàn)利潤的影響

35、3舉例例：母公司上期向子公司銷售商品20000元，其銷售成本為16000元，子公司上期購進(jìn)的商品全部未實(shí)現(xiàn)對外銷售。本期母公司向該子公司銷售產(chǎn)品30000元，銷售成本為24000元；子公司本期實(shí)現(xiàn)對外銷售36000元，銷售成本為25200元。母公司本期與上期的銷售毛利均為20% 。（1）將上期抵銷的存貨價(jià)值中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷抵銷金額=期初內(nèi)部存貨價(jià)值*上期毛利率=20000×20%=4000元借：期初未分配利潤 4000 貸：營業(yè)成本 4000 解釋：貸方不是存貨的原因，一是上期的存貨在本期有可能已銷售出去，二是假設(shè)上期未實(shí)現(xiàn)的利潤在本期已全部實(shí)現(xiàn)，即成本少，期末利潤增加，實(shí)際

36、未實(shí)現(xiàn)的部分，以后調(diào)。（2）抵銷本期內(nèi)部收入成本：借：營業(yè)收入30000（本期銷售企業(yè)全部的內(nèi)部商品售價(jià)）貸：營業(yè)成本 30000（3）抵銷本期期末存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)利潤本期內(nèi)部期末存貨=期初內(nèi)部存貨+本期內(nèi)部購進(jìn)存貨本期對外銷售存貨成本 =20000+3000025200=24800元本期期末存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤=期末內(nèi)部存貨*本期毛利率=24800×20%=4960元借：營業(yè)成本 4960貸：存貨 4960（4）擴(kuò)展：若本期與上期的毛利率不同處理方法：若是先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法或加權(quán)平均法，按該方法處理例：先進(jìn)先出法，上期毛利率20%，本期毛利率30%，期初抵銷數(shù)=

37、20000×20%=4000元本期銷售25200：銷售上期20000元，銷售本期5200元本期末抵銷數(shù)=24800×30%=7440元三、若對期末存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，抵銷（與壞帳準(zhǔn)備基本相同）當(dāng)期：借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 貸：管理費(fèi)用下期：A上期情況：借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 貸：期初未分配利潤B本期情況調(diào)整：借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 貸：資產(chǎn)減值損失（比上期多，沖銷差額） 借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（比上期少，沖回）第五節(jié) 內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷從企業(yè)集團(tuán)的角度考慮，這種固定資產(chǎn)的內(nèi)部交易，只是固定資產(chǎn)內(nèi)部轉(zhuǎn)移，或者相當(dāng)于企業(yè)內(nèi)部自行建造固定資產(chǎn)。一、三種類型 （集團(tuán)內(nèi)部）銷售方：固

38、定資產(chǎn) 購買方：固定資產(chǎn)：抵銷處理銷售方：產(chǎn)品 購買方：固定資產(chǎn)：抵銷銷售方：固定資產(chǎn) 購買方：產(chǎn)品：不重要或不經(jīng)常發(fā)生，不抵銷處理二、內(nèi)部固定資產(chǎn)第一年抵銷處理1、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)將自身的產(chǎn)品銷售給其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用母公司 銷售 子公司 A借：銀行存款 借：固定資產(chǎn)（包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤） 貸：營業(yè)收入35000 貸：銀行存款 應(yīng)繳稅金增（銷項(xiàng)稅額） ( 增值稅忽略不計(jì)) B借：營業(yè)成本 28000 （對外銷售真正結(jié)轉(zhuǎn)成本） 貸：庫存商品 例1：1996年，母公司將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給子公司作為固定資產(chǎn)使用，銷售價(jià)格為60000，銷售成本為30000元，子公司對該固定資產(chǎn)按原價(jià)60000元

39、入賬，按4年直線法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零，該固定資產(chǎn)于上年末投入管理部門使用。1996年將內(nèi)部交易固定資產(chǎn)相關(guān)的收入、成本及未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤抵銷。借：營業(yè)收入 60000 貸：營業(yè)成本 30000固定資產(chǎn)原價(jià) 30000 （內(nèi)部銷售收入內(nèi)部銷售成本）判斷：是否影響期末未分配利潤？影響，減少期末未分配利潤，數(shù)額為內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤，下年期初調(diào)整。將內(nèi)部固定資產(chǎn)當(dāng)期多計(jì)提的折舊費(fèi)用和累計(jì)折舊予以抵銷當(dāng)期未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤多計(jì)提的折舊=當(dāng)期未實(shí)現(xiàn)利潤/使用年限=30000/4=7500元借：累計(jì)折舊 7500貸：管理費(fèi)用 7500判斷：使期末未分配利潤增加7500元，調(diào)整下年期初數(shù)。2

40、、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)將自身的固定資產(chǎn)銷售給其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用母公司 子公司A借：固定資產(chǎn)清理 借：固定資產(chǎn)（含有未實(shí)現(xiàn)利潤） 累計(jì)折舊 貸：累計(jì)折舊 貸：固定資產(chǎn) 銀行存款B借：銀行存款 貸：固定資產(chǎn)清理C借：固定資產(chǎn)清理 貸：營業(yè)外收入（企業(yè)的利潤）例：母公司將其固定資產(chǎn)以元的售價(jià)賣給其子公司作為固定資產(chǎn)使用，母公司實(shí)現(xiàn)利潤4000元。抵銷內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤：借：營業(yè)外收入 4000（銷售方未實(shí)現(xiàn)的利潤） 貸：固定資產(chǎn)原價(jià) 4000（購買方原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）注：若為虧損(少) 營業(yè)外收入：數(shù)字負(fù)號(hào)表示或 營業(yè)外虧損：借：固定資產(chǎn)-原價(jià) 貸：營業(yè)外支出 多計(jì)提折舊的沖銷：使用

41、兩年借：累計(jì)折舊 4000貸：管理費(fèi)用 4000三、以后正常使用會(huì)計(jì)期間固定資產(chǎn)交易的抵銷仍以例1為例。1、1997年（第二年）編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷分錄：理解：數(shù)額含在個(gè)別報(bào)表中，上年數(shù)未調(diào)整個(gè)別報(bào)表。 上年內(nèi)部固定資產(chǎn)原價(jià)中含有的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤調(diào)整期初未分配利潤。借：期初未分配利潤 30000 貸：固定資產(chǎn)原價(jià) 30000 （原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)利潤） 以前年度內(nèi)部交易固定資產(chǎn)多計(jì)提的折舊調(diào)整期初未分配利潤。借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 7500 貸：期初未分配利潤 7500 （96年） 將本年多計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊抵銷本期多計(jì)提折舊的計(jì)算方法與第一年相同。借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 750

42、0 貸：管理費(fèi)用 75002、1998年（第三年）編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)抵銷原價(jià)中的未實(shí)現(xiàn)利潤借：期初未分配利潤 30000貸：固定資產(chǎn)原價(jià) 30000以前年度多提折舊借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 15000 （7500*2） 貸：期初未分配利潤 15000（96年+97年） 本期多提借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 7500貸：管理費(fèi)用 7500總結(jié)：A固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤予以抵銷 期初未分配利潤B將以前年度會(huì)計(jì)期間累計(jì)多計(jì)提的折舊數(shù)額抵銷C將內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在本期使用并多計(jì)提的折舊費(fèi)用予以抵銷。四、內(nèi)部交易固定資產(chǎn)清理期間的抵銷處理固定資產(chǎn)清理可能出現(xiàn)三種情況，一是期滿清理，二是超期清理，三是提

43、前清理。編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況進(jìn)行抵銷處理。1、使用期滿進(jìn)行清理時(shí)仍以例1為例，企業(yè)在第1999年（第四年）固定資產(chǎn)使用期滿后清理報(bào)廢，清理時(shí)實(shí)現(xiàn)清理凈收益5000元，在其個(gè)別利潤表中以營業(yè)外收入列示。分析：A會(huì)計(jì)期末，固定資產(chǎn)原價(jià)、累計(jì)折舊科目已轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出，不包含在個(gè)別報(bào)表中。B上期抵銷分錄中對本期期初未分配利潤的影響仍存在，繼續(xù)抵銷C隨著該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期滿，其包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤也轉(zhuǎn)化為本期的已實(shí)現(xiàn)利潤。將固定資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷（以實(shí)現(xiàn)利潤） 借：期初未分配利潤 30000 貸：營業(yè)外收入 30000 將以前年度累計(jì)多計(jì)提折舊抵銷 企業(yè)第

44、一年至第三年累計(jì)多計(jì)提折舊=7500×3=22500元。 借：營業(yè)外收入 22500 貸：期初未分配利潤 22500（96+97+98）對于當(dāng)期使用固定資產(chǎn)多計(jì)提的折舊費(fèi)用應(yīng)予以抵銷 借：營業(yè)外收入 7500貸：管理費(fèi)用 7500以上三筆抵銷分錄可以合并成一個(gè)抵銷分錄： 借：期初未分配利潤 7500（前提條件：提足折舊且無殘值） 貸：管理費(fèi)用 7500其中，“營業(yè)外收入”項(xiàng)目借、貸方相抵為零，實(shí)際上就是本期計(jì)提折舊的數(shù)額。2、使用期限未滿提前清理時(shí)與期滿進(jìn)行清理的抵銷分錄基本相同，不同的是已提取累計(jì)折舊的數(shù)額不同。由于固定資產(chǎn)已進(jìn)行清理，不通過固定資產(chǎn)原價(jià)與累計(jì)折舊科目，均通過“營業(yè)外收入”科目。 例：假設(shè)例1中的固定資產(chǎn)，在使用的第三年末，對該固定資產(chǎn)進(jìn)行清理，清理凈收益10000元。將固定資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷（以實(shí)現(xiàn)利潤）借：期初未分配利潤 30000 貸：營業(yè)外收入 30000將以前年度累計(jì)多計(jì)提折舊抵銷企業(yè)第一年至第二年累計(jì)多計(jì)提折舊=7500×2=15000元。借：營業(yè)外收入 15000(96+97) 貸：期初未分配利潤 15000對于當(dāng)期使用固定資產(chǎn)多計(jì)提的折舊費(fèi)用應(yīng)