中級會計實務(wù)重點

1、一、會計主體、會計主體與法律主體的區(qū)分  會計主體是指企業(yè)會計確認、計量和報告的空間范圍。在會計主體假設(shè)下，企業(yè)應(yīng)當對其本身發(fā)生的交易或事項進行會計確認、計量和報告，反映企業(yè)本身所從事的各項生產(chǎn)經(jīng)營活動。會計主體不同于法律主體。一般來講，法律主體必然是一個會計主體，但會計主體不一定是法律主體。  比如，在企業(yè)集團的情況下，一個母公司擁有若干個子公司，企業(yè)集團在母公司的統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下開展經(jīng)營活動。母子公司雖然是不同的法律主體（母子公司分別也是會計主體），但為了全面的反映企業(yè)集團的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，就有必要將這個企業(yè)集團作為一個會計主體，編制合并會計報表（此處的企業(yè)集團

2、不是一個法律主體）。  再比如，獨立核算的生產(chǎn)車間、銷售部門等也可以作為一個會計主體來反映其財務(wù)狀況，但它們都不是法律主體。  二、收入和利得的理解、區(qū)分  要想正確地理解和把握收入和利得的區(qū)別和聯(lián)系，能夠熟練地判斷和運用收入和利得，需要從二者的定義入手：  收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹?dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。  利得是指由企業(yè)非日?；顒铀纬傻摹?dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的流入。  從上面的定義可以看出，二者最終均會導(dǎo)致所有者權(quán)益的增加，并都與所有者投入資本無關(guān)

3、，這是二者的相同之處。二者的區(qū)別在于，收入是企業(yè)在日?；顒又行纬傻?，而利得是由企業(yè)非日常活動所形成的，這是二者的本質(zhì)區(qū)別，在判斷一項交易形成的經(jīng)濟利益的流入到底屬于收入還是屬于利得時，這一點是非常關(guān)鍵的判斷依據(jù)。  定義中的“日?；顒印?，是指企業(yè)為完成其經(jīng)營目標所從事的經(jīng)常性活動以及與之相關(guān)的活動。這里的理解包括兩個層面，一是企業(yè)為完成其經(jīng)營目標所從事的經(jīng)常性活動，二是與經(jīng)常性活動相關(guān)的活動。比如，工業(yè)企業(yè)制造并銷售產(chǎn)品、商品流通企業(yè)銷售商品、保險公司簽發(fā)保單、咨詢公司提供咨詢服務(wù)、軟件企業(yè)為客戶開發(fā)軟件、安裝公司提供安裝服務(wù)、商業(yè)銀行對外貸款、租賃公司出租資產(chǎn)等，均屬于企業(yè)為完成其

4、經(jīng)營目標所從事的經(jīng)常性活動，由此產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的總流入構(gòu)成收入。而工業(yè)企業(yè)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)使用權(quán)、出售不需用原材料等，則屬于與經(jīng)常性活動相關(guān)的活動，由此產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的總流入也構(gòu)成收入。  企業(yè)處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等活動，不是企業(yè)為完成其經(jīng)營目標所從事的經(jīng)常性活動，也不屬于與經(jīng)常性活動相關(guān)的活動，由此產(chǎn)生的經(jīng)濟利益的總流入不構(gòu)成收入，應(yīng)當確認為營業(yè)外收入，這也構(gòu)成企業(yè)的利得。利得又進一步可分為直接計入所有者權(quán)益的利得和直接計入當期損益的利得。直接計入所有者權(quán)益的利得是指企業(yè)非日常活動所形成的、不應(yīng)計入當期損益、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的流入。相對應(yīng)的，直接

5、計入當期損益的利得是指企業(yè)非日常活動所形成的、應(yīng)當計入當期損益、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的流入。  根據(jù)上述定義，企業(yè)處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、接受損贈、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等所產(chǎn)生的利得屬于直接計入當期損益的利得；直接計入所有者權(quán)益的利得，如企業(yè)的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，投資企業(yè)按應(yīng)享有的份額而增加或減少的資本公積。  另外，因進行股權(quán)投資取得的股利收入，屬于讓渡資產(chǎn)使用權(quán)取得的收入，其具體的確認和計量應(yīng)參照長期股權(quán)投資準則的規(guī)定處理。  三、實質(zhì)重于形式要求  實質(zhì)重

6、于形式要求，其實就是指交易或事項的實質(zhì)重于法律表現(xiàn)形式。實質(zhì)重于形式要求要求企業(yè)按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認、計量和報告，而不應(yīng)當僅僅按照交易或者事項的法律形式作為會計確認、計量和報告的依據(jù)?！皩嵸|(zhì)”是指交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)，“形式”是指交易或事項的法律形式。  常見的體現(xiàn)實質(zhì)重于形式要求的交易或者事項有：融資租入固定資產(chǎn)的會計處理；銷售商品的售后回購業(yè)務(wù)、售后回租業(yè)務(wù)的會計處理以及關(guān)聯(lián)方關(guān)系的判斷等都與實質(zhì)重于形式原則有關(guān)。  售后回購、售后租回實質(zhì)上是一種融資行為，企業(yè)不能將取到的款項確認為收入。  售后回購是指企業(yè)將某項資產(chǎn)出售給其他單位，在出售方已

7、經(jīng)收到了價款，并且已經(jīng)辦理了有關(guān)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)手續(xù)的同時，簽訂書面或口頭協(xié)議，約定在將來的特定時期，以特定價格無條件將貨物購回（事實上這也是購貨方購買貨物的前提）。在貨物購回之前，從法律形式上講，已經(jīng)辦理了有關(guān)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)手續(xù)，貨物的所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給了購貨方。但從經(jīng)濟實質(zhì)上講，由于補充協(xié)議規(guī)定了出售方在未來某個時間必須購回所出售的商品，該商品所有權(quán)上的主要風險和報酬并未轉(zhuǎn)移給購貨方，出售方實質(zhì)上仍然要承擔該商品所有權(quán)上的主要風險和報酬。而且，出售商品時往往會出現(xiàn)售價高出商品實際價值的情況，若將其確認為收入將導(dǎo)致企業(yè)利潤虛增。因此，雖然該項交易形式上形成了一筆銷售收入，但從交易的實質(zhì)上看，售后回購只是企業(yè)

8、的一種融資行為，并不能將其確認為銷售收入。  售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù)，是指賣主（即承租人）將一項自制的或外購的資產(chǎn)或正在使用的資產(chǎn)出售后，又將該資產(chǎn)從買主（即出租人）那里租回，租回后形成兩種形式：融資租賃和經(jīng)營租賃。售后租回從形式上看，首先是為企業(yè)帶來了收入，并且所出售商品的所有權(quán)及所有權(quán)上的主要風險和報酬也已轉(zhuǎn)移，但實質(zhì)上由于售后租回交易中，資產(chǎn)的售價和租金是相互關(guān)聯(lián)的，是以一攬子方式談判的，是一并計算的。因此，資產(chǎn)的出售和租回實質(zhì)上是同一筆交易中的兩個階段。如果將售后租回損益一次性確認為出售當期的損益，則有可能難以正確地反映企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。事實上，如果采用高售價、高

9、租金的租賃安排方式，這種租賃對買主來講不存在不利影響；對于賣主來講，在出售資產(chǎn)時雖然有巨額銷售收入，但這是以未來各期支付高額租金為代價的。因而，為了真實、合理地反映承租人的經(jīng)營業(yè)績，并且根據(jù)權(quán)責發(fā)生制原則的要求，不應(yīng)將售后租回損益確認為當期損益，而應(yīng)予以遞延，分攤計入各期損益，會計處理正是看到了這兩項業(yè)務(wù)的實質(zhì)，在會計核算上并未確認收入，這也正是實質(zhì)重于形式的體現(xiàn)。  四、謹慎性會計信息質(zhì)量要求  謹慎性會計信息質(zhì)量要求的實質(zhì)是不高估資產(chǎn)和收益，不低估負債和費用。一般來說， 企業(yè)計提各項準備都是謹慎性會計信息質(zhì)量要求的體現(xiàn)。企業(yè)需要計提減值準備的有以下內(nèi)容：

10、60; （1）應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款計提壞賬準備  借：資產(chǎn)減值損失 貸：壞賬準備  （2）存貨計提跌價準備  借：資產(chǎn)減值損失  貸：存貨跌價準備  （3）長期股權(quán)投資計提減值準備  借：資產(chǎn)減值損失  貸：長期股權(quán)投資減值準備  （4）固定資產(chǎn)計提減值準備  借：資產(chǎn)減值損失  貸：固定資產(chǎn)減值準備  （5）無形資產(chǎn)計提減值準備  借：資產(chǎn)減值損失  貸：無形資產(chǎn)減值準備  【注】一般情況下，企業(yè)的應(yīng)收款項、存貨、長期股權(quán)投資、持有至到期投資、固定資產(chǎn)、

11、無形資產(chǎn)、貸款等資產(chǎn)發(fā)生減值的，按應(yīng)減記的金額，借記本科目，貸記“壞賬準備”、“存貨跌價準備”、“長期股權(quán)投資減值準備”、“持有至到期投資減值準備”、“固定資產(chǎn)減值準備”、“無形資產(chǎn)減值準備”、“貸款損失準備”等科目。  在建工程、工程物資、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、商譽、抵債資產(chǎn)、損余物資、采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)等資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當設(shè)置相應(yīng)的減值準備科目，比照上述規(guī)定進行處理。  對于企業(yè)計提壞賬準備、存貨跌價準備、持有至到期投資減值準備、貸款損失準備等，相關(guān)資產(chǎn)的價值又得以恢復(fù)的，應(yīng)在原已計提的減值準備金額內(nèi)，按恢復(fù)增加的金額，借記“壞賬準備”、“存貨跌價準備”、“持有

12、至到期投資減值準備”、“貸款損失準備”等科目，貸記本科目。  在期末，應(yīng)將本科目余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后本科目無余額。 一、受托方在委托加工業(yè)務(wù)中的會計處理  受托方收到委托方發(fā)來的用于加工的材料物資，只應(yīng)在按表外科目專設(shè)的“代管商品物資”或“受托加工物資”備查簿中加以登記。  備查簿的登記一般采用單式記賬法，收到代管物資時借記“受托加工物資”，退回時貸記該賬戶即可，無須考慮對應(yīng)賬戶問題。該備查簿只作為日后核查的備考。實際領(lǐng)用受托加工物資進行加工時，并不考慮所領(lǐng)用物資的金額，其中的賬戶記錄不計入生產(chǎn)成本、也不列入資產(chǎn)負債表的“存貨”項目中。受托方

13、對于加工中實際耗用的由受托方提供的工、料、費（即耗用的輔料、生產(chǎn)工人的工資福利費、分配的制造費用等），應(yīng)通過“生產(chǎn)成本”賬戶核算。受托加工物資制造完成，直接在結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出成本時，自“生產(chǎn)成本”賬戶的貸方轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶的借方。  受托方的會計核算一般是：  1.收到受托加工的材料時，按合同價（或不記錄實際金額）登記備查簿，借記“受托加工物資某公司”（注明物資數(shù)量），領(lǐng)用時作相應(yīng)的附注說明。  2.對于加工過程中發(fā)生的生產(chǎn)成本：  借：生產(chǎn)成本  貸：原材料輔助材料應(yīng)付職工薪酬制造費用  3.加工完成按合同規(guī)定發(fā)給委托方時：

14、0; （1）確認銷售收入  借：應(yīng)收賬款（銀行存款）  貸：主營業(yè)務(wù)收入（加工費收入）  應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 應(yīng)交消費稅（如果加工的產(chǎn)品屬于消費稅應(yīng)稅產(chǎn)品的，受托方應(yīng)該履行代扣代繳消費稅義務(wù)，這里的計稅價格一般參照同類產(chǎn)品的價格或組成計稅價格×消費稅稅率）  （2）同時結(jié)轉(zhuǎn)成本：  借：主營業(yè)務(wù)成本  貸：生產(chǎn)成本  （3）在備查簿中將受托加工物資注銷，貸記“受托加工物資某公司”（注明物資數(shù)量）。  4.受托方上交消費稅時：  借：應(yīng)交稅費應(yīng)交消費稅  貸：銀行存款

15、0; 二、收回委托加工物資存貨成本的確定  1.一定計入收回委托加工物資存貨的成本的：發(fā)出材料的實際成本、支付的加工費、運雜費。  2.不一定計入收回委托加工物資存貨的成本的：增值稅和消費稅  （1）增值稅：如果企業(yè)是一般納稅人，那么所支付增值稅可以進行抵扣。如果企業(yè)是小規(guī)模納稅人，那就計入成本。  （2）消費稅：如果收回后直接用于對外銷售的，代扣代繳的消費稅計入存貨成本中。如果收回后繼續(xù)用于加工應(yīng)稅消費品，計入“應(yīng)交稅費應(yīng)交消費稅”的借方，在以后銷售環(huán)節(jié)中進行抵扣。  三、對專門用于生產(chǎn)某項產(chǎn)品的材料確認減值準備的問題  如果材料發(fā)

16、生減值，但是生產(chǎn)的產(chǎn)品沒有發(fā)生減值，這時材料是不需要計提減值的；  如果材料發(fā)生減值，生產(chǎn)的產(chǎn)品也發(fā)生減值，則材料按可變現(xiàn)凈值計量。其可變現(xiàn)凈值為產(chǎn)成品的可估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額；然后用計算出的材料的可變現(xiàn)凈值減去材料的賬面價值就是材料的減值額；  如果材料沒有減值，但產(chǎn)品減值，這時材料也需要考慮計提減值準備。  四、會計年度和折舊年度不一致時加速折舊法的運用  在采用日歷年度制下，會計年度指從1月1日至當年的12月31日，而折舊年度是從開始計提折舊起，連續(xù)12個月的一段期間。在采用加速折舊法計提折舊時

17、，先按照加速折舊法的具體計算方法計算出年折舊額，這里的年是指折舊年度，然后按照12個月平均，再根據(jù)當期所經(jīng)歷的日歷時間，確定本年度的折舊費用，而這里的年是指會計年度。  在采用加速折舊法計提折舊時，如果會計年度和折舊年度一致，那么只要按照公式，很好計算，但如果會計年度和折舊年度不一致，那么在按照會計年度計提折舊時，基本的解決思路就是先以折舊年度為期間，計算每一折舊年度應(yīng)計提的折舊額，然后再按照每一個會計年度所具體涵蓋的期間段來分析計算相應(yīng)會計年度的折舊額。固定資產(chǎn)折舊費用的準確計量直接影響到企業(yè)的當期損益，進而影響到企業(yè)凈利潤的核算，對報表使用者閱讀和理解會計報表有重大意義，所以企業(yè)

18、在計提折舊費用時務(wù)必要嚴謹認真。  五、對已計提減值準備的固定資產(chǎn)再計提折舊  已計提減值準備的固定資產(chǎn)再計提折舊時，應(yīng)當按照該項固定資產(chǎn)的賬面價值(即固定資產(chǎn)原價減去累計折舊和已計提的減值準備，下同)，以及尚可使用年限重新計算確定折舊率和折舊額；按規(guī)定計提固定資產(chǎn)減值準備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊率和折舊額時，對未計提固定資產(chǎn)減值準備前已計提的累計折舊不作調(diào)整。  六、計提融資租入的固定資產(chǎn)的折舊時應(yīng)該注意的問題  1.計提折舊的基數(shù)是減去擔保余值的賬面價值，擔保余值相當于凈殘值。  2.當月增加的固定資產(chǎn)，當月不計提折舊，從下月起計提折舊；當月減少

19、的固定資產(chǎn)，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。  3.折舊期間：分為兩種情況考慮：  （1）如果承租人在到期日以低于公允價值的價格購買此項固定資產(chǎn)的權(quán)利，應(yīng)按租賃期與尚可使用年限之和計提折舊。  （2）如果不能確定是否購買，那么就用租賃期和尚可使用年限較短者計算折舊。1、長期股權(quán)投資的初始計量和后續(xù)計量與成本法和權(quán)益法的關(guān)系  成本法和權(quán)益法的劃分是針對長期股權(quán)投資的后續(xù)計量而言的，長期股權(quán)投資的初始計量具體來說有以下幾種情況：  一、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資  （一）同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承提債

20、務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額（被投資單位所有者權(quán)益的賬面價值*投資比例）作為長期股權(quán)投資的初始成本。  長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積；資本公積不足的沖減的，調(diào)整留存收益（盈余公積和未分配利潤）。  與投資相關(guān)的直接費用，計入當期損益（管理費用）。但是以下兩種情況除外：  （1）以發(fā)行債券方式進行的企業(yè)合并應(yīng)該按照以下方式處理：其中債券如果為折價發(fā)行的，該部分費用應(yīng)增加折價的金額；債券如為溢價發(fā)行的，該部分費用應(yīng)該減少溢價的金額。  （

21、2）發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，按照以下處理：在不管其是否與企業(yè)合并直接相關(guān)，均應(yīng)自所發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減，在權(quán)益性工具發(fā)行有溢價的情況下，自溢價收入中扣除，在權(quán)益性證券發(fā)行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當沖減盈余公積和未分配利潤。  （二）、非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，購買方按照購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值以及為進行合并發(fā)生的各項直接費用之和作為合并成本。  與投資相關(guān)的直接相關(guān)費用，計入長期股權(quán)投資的入賬價值。  二、企業(yè)以合并以外的方式取得的投資  （一）支付現(xiàn)金的方式取得的長期股

22、權(quán)投資，以支付的長期股權(quán)投資的購買價款、直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出作為初始成本；  （二）發(fā)行權(quán)益性證券的，以發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始成本；為發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費，傭金等應(yīng)自權(quán)益性政權(quán)的溢價發(fā)行收入中扣除，溢價收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。  （三）投資者投入的長期股權(quán)投資，以投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議不公允的除外；  （四）以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換準則中的有關(guān)規(guī)定確定 .  2、成本法和權(quán)益法是對長期股權(quán)投資進行后續(xù)計量時采用的方法&

23、#160; 初始投資時，首先判斷是否企業(yè)合并，如果是企業(yè)合并再判斷是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，然后按照不同的要求確認其初始入賬金額。  初始入賬金額確定以后，再根據(jù)投資比例等因素確定采用成本法還是權(quán)益法對長期股權(quán)投資進行后續(xù)計量。  一般情況下，對被投資企業(yè)不具有控制或重大影響且在活躍市場上沒有報價，公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資（參股企業(yè)），及對被投資企業(yè)達到控制的企業(yè)（子公司），上面兩種情況使用成本法進行后續(xù)計量。對被投資企業(yè)達到共同控制（合營企業(yè)）或重大影響（聯(lián)營企業(yè)）采用權(quán)益法進行后續(xù)計量。  在持股比例上劃分權(quán)益法和成本法的標準一般情況下是：持股比

24、例小于20%或大于50%的使用成本法進行后續(xù)計量，持股比例在20%到50%之間的（包括20%和50%）使用權(quán)益法進行后續(xù)計量。  3、關(guān)于成本法下宣告現(xiàn)金股利時投資收益的確認和應(yīng)沖減或應(yīng)恢復(fù)的長期股權(quán)投資問題  關(guān)于成本法下宣告分配現(xiàn)金股利時的處理：  成本法下，關(guān)于現(xiàn)金股利的處理涉及到三個賬戶，即是“應(yīng)收股利”、“投資收益”和“長期股權(quán)投資”。在進行賬務(wù)處理時，可先確定應(yīng)計入“應(yīng)收股利”賬戶和“長期股權(quán)投資”賬戶的金額，然后根據(jù)借貸平衡原理倒擠出應(yīng)計入“投資收益”賬戶的金額。  當被投資單位宣告現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按應(yīng)得部分借記“應(yīng)收股利”賬戶?！伴L期

25、股權(quán)投資”賬戶金額的確定比較復(fù)雜，具體做法是：當投資后應(yīng)收股利的累計數(shù)大于投資后應(yīng)得凈利的累計數(shù)時，其差額即為累計沖減投資成本的金額，然后再根據(jù)前期已累計沖減的投資成本調(diào)整本期應(yīng)沖減或恢復(fù)的投資成本；當投資后應(yīng)收股利的累計數(shù)小于或等于投資后應(yīng)得凈利的累計數(shù)時，若前期存有尚未恢復(fù)的投資成本，則按尚未恢復(fù)數(shù)額先恢復(fù)投資成本，然后再確認投資收益。但恢復(fù)數(shù)額不能大于原沖減數(shù)。  處理原則：  將累計凈利和累計應(yīng)收股利進行比較：  （1）如果應(yīng)得凈利累計數(shù)大于應(yīng)收股利累計數(shù)，那么應(yīng)該沖減的成本為0， 以前如有沖減的成本數(shù)，應(yīng)該全額轉(zhuǎn)回。  （2）如果應(yīng)收

26、股利累計數(shù)大于應(yīng)得凈利累計數(shù)，那么其差額應(yīng)該和已經(jīng)沖減的成本進行比較，差額大于沖減成本的，將大于部分繼續(xù)沖減成本，差額小于已經(jīng)沖減的成本的，小于部分轉(zhuǎn)回沖減的成本。  （3）關(guān)于權(quán)益法下被投資單位存貨的公允價值與賬面價值不同，投資單位對被投資單位實現(xiàn)的凈利潤的調(diào)整金額理解：  因為在確認長期股權(quán)投資的初始投資成本時是要跟被投資方的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值進行比較的，就是用支付的對價與享有的被投資方的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值的份額進行比較，如果是大于的話那么就按照支付的對價作為長期股權(quán)投資的入賬價值，如果小于的話那么就應(yīng)該按照享有的被投資方的可辨認凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的份

27、額入賬，然后與支付的對價的差額記為營業(yè)外收入的；所以投資方對長期股權(quán)投資的核算是按照被投資方的資產(chǎn)、負債等的公允價值進行核算的；而被投資方仍然是按照原來的賬面價值進行核算的；因此投資方對于存貨的核算也是按照公允價值進行核算的；  當存貨只有在實現(xiàn)銷售后才通過主營業(yè)務(wù)進行結(jié)轉(zhuǎn)然后才影響到損益了；而被投資方是按照成本進行結(jié)轉(zhuǎn)的，在計算投資方對應(yīng)的凈利潤的時候應(yīng)該用存貨的公允價值的所以應(yīng)該按照700*80%結(jié)轉(zhuǎn)成本計算凈利潤的，由于結(jié)轉(zhuǎn)的成本增加了，所以凈利潤是要調(diào)減的；然后用調(diào)整后的凈利潤根據(jù)投資方持股比例計算投資方應(yīng)該確認的投資收益；這個存貨的賬面價值與公允價值的差額是不計入到長期股權(quán)

28、投資的成本中的。 4、同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)該按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值中的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與所支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。  關(guān)于沖減留存收益的處理學(xué)員疑問比較多，我們咨詢了相關(guān)專家和授課老師，得到的答案關(guān)于這個問題并沒有一個明文規(guī)定，規(guī)定具體應(yīng)該用哪種方法，所以兩種方法應(yīng)該都是可以的，現(xiàn)在關(guān)于這兩種方法做一下總結(jié)：  （1）按照順序沖減，就是先沖減盈余公積，盈余公積不足沖減的繼續(xù)沖減未分配利潤；  （2）按照比例同

29、時沖減盈余公積和未分配利潤，這個按照比例沖減的比例選擇也有兩種方法，一是按照盈余公積的計提比例沖減，比如盈余公積的計提比例為10%，沖減的時候就按照10%的比例沖減盈余公積，剩下的90%的部分沖減未分配利潤；第二種比例就是按照資產(chǎn)負債表中的盈余公積和未分配利潤余額的比例沖減，這個比例和計提比例很可能是不一致的，因為提取完盈余公積和未分配利潤以后，可能用它們來補虧，因此這個比例會發(fā)生變化。  這個問題如果考試的時候涉及到，兩種方法都是可以的，因為沒有明確規(guī)定，所以這部分內(nèi)容廣大學(xué)員知道這兩種方法，考試的時候會處理就可以了，不需要做過多的研究。  5、關(guān)于在取得長期股權(quán)投資過程

30、中，所發(fā)生的直接相關(guān)費用處理  關(guān)于在取得長期股權(quán)投資過程中，發(fā)生的直接相關(guān)費用的會計處理：  一、直接相關(guān)費用（發(fā)行債券和權(quán)益性證券的手續(xù)費和傭金除外）是否計入投資成本要看投資的性質(zhì)，首先判斷是否屬于企業(yè)合并：  （1）如果是企業(yè)合并中發(fā)生的直接相關(guān)費用應(yīng)判斷是否為同一控制。  同一控制下的企業(yè)合并發(fā)生的直接相關(guān)費用計入當期損益（管理費用）。  非一同控制下的企業(yè)合并發(fā)生的直接相關(guān)費用計入投資成本。  （2）企業(yè)合并以外的其他方式，發(fā)生的直接相關(guān)費用計入投資成本。  二、發(fā)行債券和權(quán)益性證券作為合并對價的手續(xù)費、傭金的處理

31、。  （1）以發(fā)行債券方式進行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費等，應(yīng)計入負債的初始確認金額。  （2）以發(fā)行權(quán)益性證券（股票）作為合并對價的，與所發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費等，不管其是否與企業(yè)合并直接相關(guān)，均應(yīng)自所發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減，在權(quán)益性工具發(fā)行有溢價的情況下，自溢價收入中扣除，在權(quán)益性證券發(fā)行無溢價或溢價不足以扣減的情況下，應(yīng)當沖減盈余公積和未分配利潤。  6、如何對非貨幣性資產(chǎn)交換進行商業(yè)實質(zhì)的判斷  企業(yè)應(yīng)當遵循實質(zhì)重于形式的要求判斷非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)。根據(jù)換入資產(chǎn)的性質(zhì)和換入企業(yè)經(jīng)營活動的特征等，換入資

32、產(chǎn)與換入企業(yè)其他現(xiàn)有資產(chǎn)相結(jié)合能夠產(chǎn)生更大的效用，從而導(dǎo)致?lián)Q入企業(yè)受該換入資產(chǎn)影響產(chǎn)生的現(xiàn)金流量與換出資產(chǎn)明顯不同，表明該項資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)。  根據(jù)本準則第四條規(guī)定，滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)：  （一）換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。 這種情況通常包括下列情形：  （1）未來現(xiàn)金流量的風險、金額相同，時間不同。此種情形是指換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量總額相同，獲得這些現(xiàn)金流量的風險相同，但現(xiàn)金流量流入企業(yè)的時間明顯不同；  （2）未來現(xiàn)金流量的時間、金額相同，風險不同。此種情形

33、是指換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量時間和金額相同，但企業(yè)獲得現(xiàn)金流量的不確定性程度存在明顯差異；  （3）未來現(xiàn)金流量的風險、時間相同，金額不同。此種情形是指換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量總額相同，預(yù)計為企業(yè)帶來現(xiàn)金流量的時間跨度相同，風險也相同，但各年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量金額存在明顯差異。  （二）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。  這種情況是指換入資產(chǎn)對換入企業(yè)的特定價值（即預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值）與換出資產(chǎn)存在明顯差異。本準則所指資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應(yīng)當按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最

34、終處置時所產(chǎn)生的預(yù)計稅后未來現(xiàn)金流量，根據(jù)企業(yè)自身而不是市場參與者對資產(chǎn)特定風險的評價，選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。  7、非貨幣性資產(chǎn)交換同時換入多項資產(chǎn)時，各項換入資產(chǎn)成本的確定  非貨幣性資產(chǎn)交換同時換入多項資產(chǎn)的，在確定各項換入資產(chǎn)的成本時，應(yīng)當分別下列情況處理：  （1）非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量的，應(yīng)當按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本。  （2）非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價值

35、不能可靠計量的，應(yīng)當按照換入各項資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)原賬面價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本。  8、貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)準確區(qū)分  貨幣性資產(chǎn)是指持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資、不準備持有至到期的債券投資以及準備隨時變現(xiàn)的股票投資等。  9、正確區(qū)分貨幣性資產(chǎn)交換和非貨幣性資產(chǎn)交換  非貨幣性資產(chǎn)交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長

36、期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。這種交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)。在確定涉及補價的交易是否為非貨幣性資產(chǎn)交換時，收到補價的企業(yè)，應(yīng)當按照收到的補價占換出資產(chǎn)公允價值的比例低于25%（不含25%）確定；支付補價的企業(yè)，應(yīng)當按照支付的補價占換出資產(chǎn)公允價值加上支付的補價之和的比例低于25%（不含25%）確定。即根據(jù)如下公式做出判斷：  （1）收到補價的企業(yè)：收到的補價/換出資產(chǎn)公允價值25% 或：收到的補價（換入資產(chǎn)公允價值收到的補價）25%；  （2）支付補價的企業(yè)：支付的補價/（支付的補價換出資產(chǎn)公允價值）25%或：支付的補價/換入資產(chǎn)公允價值25%。1

37、、企業(yè)對于取得的土地使用權(quán)是否都應(yīng)作為無形資產(chǎn)確認入賬  企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認為無形資產(chǎn)，但下列情況除外：  （1）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當計入所建造的房屋建筑物成本；  （2）企業(yè)外購的房屋建筑物支付的價款應(yīng)當在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進行分配；難以合理分配的，應(yīng)當全部作為固定資產(chǎn)處理。  土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權(quán)與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，將其作為用于出租或增值目的時，應(yīng)將其賬面價值轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。  2、

38、無形資產(chǎn)的攤銷方法中直線法的運用  目前無形資產(chǎn)的攤銷方法有直線法、生產(chǎn)總量法等。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當采用直線法攤銷。注意企業(yè)應(yīng)當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命。使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)當進行攤銷。使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。  3、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)時究竟是要計入“其他業(yè)務(wù)收入”科目還是“營業(yè)外收入”科目核算  在轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的賬務(wù)處理中，要注意無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓是使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓（出租）還是所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓（出售），二者的處理是完全不同的。無形資產(chǎn)出售時相關(guān)的賬面成本要結(jié)轉(zhuǎn)，出

39、售當期即停止攤銷無形資產(chǎn)，處置損益通過“營業(yè)外支出”或“營業(yè)外收入”科目核算；而無形資產(chǎn)出租時無形資產(chǎn)的相關(guān)賬面價值不需要轉(zhuǎn)出，對出租的無形資產(chǎn)的攤銷額計入“其他業(yè)務(wù)成本”科目中。  4、商譽與無形資產(chǎn)間的理解  商譽不屬于企業(yè)的無形資產(chǎn)。按照企業(yè)會計準則，無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。可辨認性的標準包括：  （1）能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換；  （2）源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。

40、  無形資產(chǎn)主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)和特許權(quán)等。而商譽的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認性，所以不屬于無形資產(chǎn)。  5、無形資產(chǎn)攤銷時是否需要凈殘值因素  無形資產(chǎn)的殘值一般為零，除非有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時愿意以一定的價格購買該項無形資產(chǎn)或是存在活躍市場的，通過市場可以得到無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時的殘值信息，并且從目前的情況看，在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，該市場還可能存在的情況下，無形資產(chǎn)可以存在殘值。  6、投資性房地產(chǎn)的核算范圍  屬于投資性房地產(chǎn)的項目有：  （1）已出租的建筑物；【以

41、經(jīng)營租賃方式出租】；  （2）已出租的土地使用權(quán)；【以經(jīng)營租賃方式出租】；  （3）已出租的投資性房地產(chǎn)租賃期屆滿，因暫時空置但繼續(xù)用于出租的，仍作為投資性房地產(chǎn)核算；  （4）持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)；  （5）關(guān)聯(lián)企業(yè)之間租賃房地產(chǎn)的，出租方應(yīng)將出租的房地產(chǎn)確定為投資性房地產(chǎn)，但是在編制合并報表時，應(yīng)將其作為企業(yè)集團的自用房地產(chǎn)；  （6）一項房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值，部分用于生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或經(jīng)營管理，用于賺取租金或資本增值的部分，如果能夠分別計量和出售的，可以確認為投資性房地產(chǎn)。否則不確認為投資性房地產(chǎn)； 

42、 （7）企業(yè)將建筑物出租并按出租協(xié)議向承租人提供保安和維修等其他服務(wù)，所提供的其他服務(wù)在整個協(xié)議中不重大的可以將該建筑物確認為投資性房地產(chǎn)；若所提供的其他服務(wù)在整個協(xié)議中為重大的，該建筑物應(yīng)視為企業(yè)的經(jīng)營場所，應(yīng)當確認為自用房地產(chǎn)。  不屬于投資性房地產(chǎn)的內(nèi)容有：  （1）企業(yè)自用的房地產(chǎn)，適用固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)準則；（房地產(chǎn)包括：房屋、建筑物及土地使用權(quán)）；  （2）作為存貨的房地產(chǎn)，一般指的是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，建造的房屋作為商品核算，適用存貨準則，當存貨銷售時，取得銷售收入適用收入準則；  （3）企業(yè)代建的房地產(chǎn)，取得的收入、發(fā)生的費用的確認和計量適用

43、建造合同準則；  （4）投資性房地產(chǎn)租金收入和售后租回，適用租賃準則。（投資性房地產(chǎn)準則核算的范圍是：投資性房地產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換和處置業(yè)務(wù)，并不涉及投資性房地產(chǎn)租金收入和售后租回的業(yè)務(wù)核算，而是適用于租賃準則）。  【注意：（1）持有并準備增值后處置的房屋、建筑物及依法取得、用于開發(fā)后出售的土地使用權(quán)不屬于投資性房地產(chǎn)，作為存貨處理；（2）不包括國家有關(guān)規(guī)定認定的閑置土地。（3）企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館飯店，不屬于投資性房地產(chǎn)?！?#160; 7、投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的條件  投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式計量的條件是：企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性

44、房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，才可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。即采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)需要滿足下面兩個條件：  （1）投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；  （2）企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計。  【注意】：成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式計量的，作為會計政策變更處理。投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的，不得在轉(zhuǎn)為成本模式計量。 8、投資性房地產(chǎn)與自用房地產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換的條件及轉(zhuǎn)換日的界定  轉(zhuǎn)換的條件包括：

45、0; （1）投資性房地產(chǎn)開始自用；  （2）作為存貨的房地產(chǎn)，改為出租；  （3）自用土地使用權(quán)停止自用，改用于賺取租金或資本增值；  （4）自用建筑物停止自用，改為出租。  轉(zhuǎn)換日的確定：  （1）投資性房地產(chǎn)開始自用轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達到自用狀態(tài)，且開始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理的日期；  （2）作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租轉(zhuǎn)換日應(yīng)當為租賃期開始日；  （3）自用土地使用權(quán)停止自用，改用于資本增值轉(zhuǎn)換日為自用土地使用權(quán)停止自用后確定用于資本增值的日期。  9、

46、投資性房地產(chǎn)成本模式、公允價值模式轉(zhuǎn)換相關(guān)的賬務(wù)處理  （一）成本模式下轉(zhuǎn)換的賬務(wù)處理：  （1）成本模式轉(zhuǎn)為自用的賬務(wù)處理：  借：固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）  投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）  投資性房地產(chǎn)減值準備  貸：投資性房地產(chǎn)  累計折舊（累計攤銷）  固定資產(chǎn)減值準備（無形資產(chǎn)減值準備）  （2）自用的轉(zhuǎn)為成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的賬務(wù)處理：  借：投資性房地產(chǎn)  累計折舊（累計攤銷）  固定資產(chǎn)減值準備（無形資產(chǎn)減值準備）  貸：固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）

47、60; 投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）  投資性房地產(chǎn)減值準備  （二）公允價值模式轉(zhuǎn)為自用的賬務(wù)處理：  借：固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）  貸：投資性房地產(chǎn)成本  公允價值變動（或借記）  公允價值變動損益（或借記）  自用轉(zhuǎn)為公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)的賬務(wù)處理：  （1）轉(zhuǎn)換當日的公允價值小于原賬面價值的，其差額作為當期損益處理。  借：投資性房地產(chǎn)成本（公允價值）  累計折舊（累計攤銷）  固定資產(chǎn)減值準備（無形資產(chǎn)減值準備）  公允價值變動損益  貸：固定資產(chǎn)

48、、無形資產(chǎn)、開發(fā)產(chǎn)品等  （2）轉(zhuǎn)換當日公允價值大于賬面價值的，其差額計入所有者權(quán)益。  借：投資性房地產(chǎn)成本（公允價值）  累計折舊（累計攤銷）  固定資產(chǎn)減值準備（無形資產(chǎn)減值準備）  貸：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、開發(fā)產(chǎn)品等  資本公積其他資本公積  注意：這里的資本公積，在該項投資性房地產(chǎn)處置的時候，要轉(zhuǎn)入到當期損益即，“其他業(yè)務(wù)收入”。 10、投資性房地產(chǎn)在處置或轉(zhuǎn)讓時的相關(guān)注意事項  （1）一般來說，投資性房地產(chǎn)作為企業(yè)的其他業(yè)務(wù)活動核算，所以在該項投資性房地產(chǎn)處置時，要相應(yīng)的確認“其他業(yè)務(wù)收入”，

49、并相應(yīng)的結(jié)轉(zhuǎn)“其他業(yè)務(wù)成本”。但是企業(yè)將投資性房地產(chǎn)業(yè)務(wù)作為企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)核算的，應(yīng)該作為“主營業(yè)務(wù)收入”處理。  （2）成本模式下的處置：  借：銀行存款（處置收入凈額）  貸：其他業(yè)務(wù)收入  借：其他業(yè)務(wù)成本  投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）  投資性房地產(chǎn)減值準備  貸：投資性房地產(chǎn)  （3）公允價值模式的處置：  借：銀行存款（處置收入凈額）  貸：其他業(yè)務(wù)收入  借：其他業(yè)務(wù)成本  貸：投資性房地產(chǎn)成本  公允價值變動（或借記）  借：公允價值

50、變動損益  貸：其他業(yè)務(wù)收入（或相反分錄）  借：資本公積其他資本公積（按投資性房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日計入資本公積的金額）  貸：其他業(yè)務(wù)收入  11、企業(yè)在取得金融資產(chǎn)時所發(fā)生的交易費用具體包括什么內(nèi)容、應(yīng)如何處理  交易費用是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用。這里“新增的外部費用”是指企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會發(fā)生的費用。交易費用具體包括支付給代理機構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價、折價、融資費用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費用。  （1）取得交易性金融資產(chǎn)時發(fā)生的手

51、續(xù)費用計入投資收益；  （2）取得可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生的手續(xù)費用計入可供出售金融資產(chǎn)初始確認金額。如果是股票投資的，公允價值和明細科目之和是計入到“成本”明細科目中的；如果是債券投資，“成本”科目是反映債券的面值，相關(guān)費用是在“利息調(diào)整”中反映。  （3）取得持有至到期投資應(yīng)當按取得時的公允價值和相關(guān)交易費用之和作為初始確認金額。  12、可供出售金融資產(chǎn)減值處理  可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的基本分錄是：  借：資產(chǎn)減值損失  貸：資本公積其他資本公積  可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動  這里轉(zhuǎn)出的資本公積是累計的損

52、失數(shù)，如果是以前還是公允價值上升的情況，因為特殊原因突然發(fā)生減值（這種情況是不多見的），這里原來資本公積的貸方數(shù)也是應(yīng)該計入在借方轉(zhuǎn)出的。  可供出售金融資產(chǎn)的減值在確認以后如果在以后期間符合條件的時候是可以轉(zhuǎn)回的。這里要注意的是可供出售權(quán)益投資發(fā)生的減值損失，轉(zhuǎn)回的時候是不能通過損益轉(zhuǎn)回的。轉(zhuǎn)回的分錄是：  借：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動  貸：資本公積其他資本公積1、資產(chǎn)減值準則涉及的資產(chǎn)減值的對象  資產(chǎn)減值準則涉及的資產(chǎn)減值主要是包括以下資產(chǎn)：  （一）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資；  （二）采用成本模式進行后

53、續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)；  （三）固定資產(chǎn)；  （四）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)；  （五）無形資產(chǎn)；  （六）商譽；  （七）探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施。  【注意】：  （1）資產(chǎn)減值準則的長期股權(quán)投資不包括投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。這種情況下的長期股權(quán)投資的減值是適用金融資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定的。  （2）資產(chǎn)減值準則涉及的資產(chǎn)主要是非流動資產(chǎn)，流動資產(chǎn)包括存貨和金融資產(chǎn)，是在各自的章節(jié)講解的。  （3）資產(chǎn)減值準則涉及的資產(chǎn)所確

54、認的資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。  2、可收回金額的確定采用“孰高”原則  采用“孰高”原則是企業(yè)的一種經(jīng)濟決策，通過下面的例子來說明：  比如甲企業(yè)現(xiàn)在有一設(shè)備賬面價值是100萬元，公允價值減去處置費用后的凈額為80萬元，未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值是70萬元，則公允價值減去處置費用的凈額80萬元和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值70萬元都是設(shè)備可以在市場上得到的價格。甲企業(yè)如果現(xiàn)在將其出售就可以獲得80萬元，如果將來出售就可以獲得70萬元，那么甲企業(yè)會選擇現(xiàn)在出售獲得80萬元的經(jīng)濟利益。則這項固定資產(chǎn)的真實價值就是80萬元，所以取值時要采用“孰高”的原則，而不是采用“

55、孰低”原則。  3、認定資產(chǎn)組  資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。資產(chǎn)組認定的最關(guān)鍵的因素是看資產(chǎn)組能否獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。資產(chǎn)組認定具體考慮：（1）企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式（如是按照生產(chǎn)線，業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）；（2）對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式。  例如：某煤礦企業(yè)自己擁有一條鐵路以支持其采礦生產(chǎn)，該鐵路的持續(xù)使用不可能產(chǎn)生獨立于該煤礦企業(yè)的現(xiàn)金流。這種情況下，鐵路線不能作為一項單一資產(chǎn)考慮可收回金額計提減值準備，而必須是和煤礦共同構(gòu)成資產(chǎn)組來考慮其可收回金額計提減

56、值準備。  資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個會計期間應(yīng)保持一致，不得隨意變更。如需變更企業(yè)管理層應(yīng)當證明該變更是合理的，并在附注中說明。 4、企業(yè)總部資產(chǎn)減值測試的順序  如果總部資產(chǎn)能夠按照合理一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組，那么確認減值的順序就是：  總部資產(chǎn)賬面價值分攤至資產(chǎn)組計算每個資產(chǎn)組的賬面價值（含已分攤的總部資產(chǎn)）和可收回金額各資產(chǎn)組賬面價值分別與可收回金額比較確定其是否減值若資產(chǎn)組減值，則將減值部分分攤至資產(chǎn)組本身和總部資產(chǎn)。  對于總部資產(chǎn)不能按照合理一致的基礎(chǔ)分攤的，那么先按照上述順序?qū)⒛軌蚍謹偟目偛抠Y產(chǎn)計算完以后，再認定由若干資產(chǎn)組組成的最小

57、的資產(chǎn)組組合（這個最小的資產(chǎn)組組合包括不能按照合理一致的基礎(chǔ)分攤的總部資產(chǎn)），然后比較這個資產(chǎn)組組合的賬面價值和可收回金額，如果發(fā)生了減值，那么也是將減值部分在各個資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)之間進行分攤。  5、可轉(zhuǎn)換公司債券在轉(zhuǎn)換時結(jié)轉(zhuǎn)及股數(shù)計算  對于發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券的企業(yè)來說，可轉(zhuǎn)換公司債券持有行使轉(zhuǎn)換權(quán)利，將持有的債券轉(zhuǎn)換為股票時，應(yīng)按可轉(zhuǎn)換公司債券的余額，借記“應(yīng)付債券可轉(zhuǎn)換公司債券（面值、利息調(diào)整）”，按其權(quán)益成份的金額，借記“資本公積其他資本公積”科目，按股票面值和轉(zhuǎn)換的股數(shù)計算的股票面值總額，貸記“股本”科目，按其差額，貸記“資本公積股本溢價”，不足轉(zhuǎn)換為一股的部分

58、，還應(yīng)貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等科目。  在計算轉(zhuǎn)換的股數(shù)時，要注意看題目的要求，若題目要求是以債券面值為基礎(chǔ)轉(zhuǎn)換，比如給出條件“每面值10元轉(zhuǎn)換為1股”等類似條件，則計算時就應(yīng)以所轉(zhuǎn)換債券的總面值除以10再乘以每股面值就可以計算出股本金額。如果題目條件沒有明確說明，我們計算股數(shù)時一般以賬面價值為基礎(chǔ)。  6、不通過“應(yīng)交稅費”科目核算稅金項目  耕地占用稅、契稅、印花稅和車輛購置稅不通過“應(yīng)交稅費”科目核算。  企業(yè)按照規(guī)定繳納的耕地占用稅，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”科目。  核算契稅時，應(yīng)借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”，貸

59、記“銀行存款”。  印花稅的核算是直接借記“管理費用”，貸記“銀行存款”。  企業(yè)繳納的車輛購置稅，借記“在建工程”或“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”。  7、對于企業(yè)發(fā)生的社會保險費、住房公積金、工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費應(yīng)的核算  社會保險費是指企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等保險費，應(yīng)當在職工為企業(yè)提供服務(wù)的會計期間，根據(jù)工資總額的一定比例計算得出。  具體核算時應(yīng)根據(jù)職工勞動服務(wù)的對象和部門進行分配：生產(chǎn)、管理部門的人員（包括炊事人員、工會人員、采購人員）社會保險費借記“生產(chǎn)成本”、“制造費用”

60、、“管理費用”、“勞務(wù)成本”等科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬應(yīng)付社會保險費”。應(yīng)由銷售部門開支的社會保險費，借記“銷售費用”，貸記“應(yīng)付職工薪酬”；應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)等負擔的社會保險費，借記“在建工程”、“無形資產(chǎn)”等，貸記“應(yīng)付職工薪酬”。企業(yè)實際支付時，借記“應(yīng)付職工薪酬”，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等科目。 住房公積金、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費的核算思路和社會保險費的處理思路相同。1、債務(wù)重組概念理解  債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。  債權(quán)人作出讓步，是指債權(quán)人同意發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務(wù)賬面價值的金額或者價值償還債務(wù)。債權(quán)人作出讓步的情形主要包括：債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金或者利息，降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等。  2、債權(quán)人同意債務(wù)人延期償還債務(wù)，但延期后債務(wù)人仍然按照原債務(wù)的賬面價值償還的是否屬于債務(wù)重組  這種情況不屬于債務(wù)重組。按照準則規(guī)定，債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)