會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的差異及協(xié)調(diào)研究

1、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的差異及協(xié)調(diào)研究摘 要：隨著經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化和國(guó)際化的日益加強(qiáng),我國(guó)會(huì)計(jì)改革和稅制改革也在不斷深化。在這個(gè)過(guò)程中,會(huì)計(jì)制度與稅收法規(guī)之間的差異呈現(xiàn)了日益擴(kuò)大的趨勢(shì),從而對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展帶來(lái)了重大影響,已成為當(dāng)前會(huì)計(jì)工作和稅收征管中的一個(gè)急需解決的重要問(wèn)題。關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；企業(yè)所得稅法；差異；協(xié)調(diào)第一部分 引言 在歷史發(fā)展的長(zhǎng)河中，會(huì)計(jì)與稅收始終是緊密相聯(lián)的，它的發(fā)展過(guò)程經(jīng)歷了從統(tǒng)一到相互分離，再到兩者共同發(fā)展，直至今天按照兩者自身發(fā)展規(guī)律完善的歷程。企業(yè)作為在市場(chǎng)環(huán)境中的主要參與者，以會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為依據(jù)，向企業(yè)的會(huì)計(jì)信息使用者提供真實(shí)可靠，可供決策的財(cái)務(wù)報(bào)告；另外，企業(yè)

2、還要按照稅法的規(guī)定承擔(dān)納稅責(zé)任，在日常活動(dòng)中，企業(yè)要按照這兩部不同的法律規(guī)定來(lái)履行義務(wù)。隨著國(guó)際化和經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化的日益加強(qiáng)，我國(guó)逐步加快了會(huì)計(jì)和稅收制度改革的步伐。我國(guó)的會(huì)計(jì)制度及稅收制度正逐步與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際稅收慣例接軌。2006年財(cái)政部頒布了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則包括一項(xiàng)基本準(zhǔn)則和三十八項(xiàng)具體準(zhǔn)則，并于2007年1月1日在國(guó)內(nèi)上市公司開(kāi)始執(zhí)行。2007年頒布的中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法和中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例從2008年1月1日開(kāi)始實(shí)施。新的企業(yè)會(huì)計(jì)與新企業(yè)所得稅有利于在政策制定部門之間的溝通協(xié)調(diào)，并使會(huì)計(jì)核算和稅收征管等方面得到完善。新的企業(yè)所得稅中稅收優(yōu)惠政策，促進(jìn)了企業(yè)的發(fā)展，影

3、響了企業(yè)的投資策略從而導(dǎo)致社會(huì)資源配置結(jié)構(gòu)更加完善，促使我國(guó)經(jīng)濟(jì)呈現(xiàn)穩(wěn)定快速增長(zhǎng)。但由于最本質(zhì)的是企業(yè)與國(guó)家之間所追求的目的不同，這就造成會(huì)計(jì)制度與所得稅法的差異。企業(yè)要求會(huì)計(jì)制度在反映市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)瞬息萬(wàn)變的情況下要求其靈活性；但稅法是國(guó)家對(duì)企業(yè)履行納稅義務(wù)的強(qiáng)制措施，他要求統(tǒng)一性。二者的不同造成了會(huì)計(jì)制度與所得稅法之間的差異，為了更有利于我國(guó)的發(fā)展要求二者進(jìn)行協(xié)調(diào)也成為必要?；诖?，接下來(lái)，本文將結(jié)合當(dāng)前我國(guó)新企業(yè)所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體情況，對(duì)于它們之間的差異與協(xié)調(diào)進(jìn)行深人地探索。第二部分 研究的理論基礎(chǔ)2.1相關(guān)概念的定義會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是規(guī)范會(huì)計(jì)賬目核算、會(huì)計(jì)報(bào)告的一套文件，它的使用范圍主要是會(huì)計(jì)

4、實(shí)務(wù)。建立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目的就是通過(guò)采取一系列的會(huì)計(jì)方法,向會(huì)計(jì)信息使用者提供與企業(yè)單位有關(guān)的財(cái)務(wù)狀況以及經(jīng)營(yíng)成果的財(cái)務(wù)報(bào)告。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最終目標(biāo)是促進(jìn)社會(huì)資源的優(yōu)化配置。所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中處理所得稅會(huì)計(jì)核算的規(guī)范，是其中的一個(gè)分支。稅收法規(guī)是國(guó)家憑借其政治權(quán)利，無(wú)償取得財(cái)政收入所依據(jù)的準(zhǔn)則和規(guī)范的總稱。企業(yè)所得稅法是指國(guó)家制定的用以調(diào)整企業(yè)所得稅征收與繳納之間權(quán)利及義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范2.2會(huì)計(jì)制度與稅收法規(guī)的關(guān)系2.2.1會(huì)計(jì)與稅收的基本關(guān)系會(huì)計(jì)是以貨幣作為基本的計(jì)量單位，對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)進(jìn)行核算和監(jiān)督，充分披露財(cái)務(wù)報(bào)告主體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量，并對(duì)該財(cái)務(wù)報(bào)告主體的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活

5、動(dòng)和財(cái)務(wù)收支情況進(jìn)行管理。會(huì)計(jì)屬于微觀層次上的管理活動(dòng)，是稅收的微觀基礎(chǔ)，為稅收提供信息支持。稅收是政府作為公共利益的代表，為了滿足社會(huì)公眾的需要，憑借其政治權(quán)力，強(qiáng)制、無(wú)償?shù)厝〉秘?cái)政收入的手段，以此達(dá)到對(duì)社會(huì)剩余產(chǎn)品合理分配的目的。稅收政策作為國(guó)家宏觀調(diào)控政策對(duì)整個(gè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行起著至關(guān)重要的作用。作為經(jīng)濟(jì)體系中的兩個(gè)方面,會(huì)計(jì)和稅收二者之間的關(guān)系既彼此影響又相互獨(dú)立。相比而言，會(huì)計(jì)立足于微觀經(jīng)濟(jì)主體而又影響到宏觀領(lǐng)域,而稅收立足于宏觀層面使其作用于微觀領(lǐng)域,會(huì)計(jì)與整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行有很大的關(guān)聯(lián),而稅收基于國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控的需要對(duì)企業(yè)實(shí)施稅收征收管理。會(huì)計(jì)信息是稅收的基礎(chǔ),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定同時(shí)受稅法

6、的影響。會(huì)計(jì)與稅收的關(guān)系在于:會(huì)計(jì)是稅收的微觀基礎(chǔ),稅收從法律與制度層面影響會(huì)計(jì)的發(fā)展。具體關(guān)系見(jiàn)下圖2-1。 圖2-1會(huì)計(jì)與稅收及其制度與規(guī)范的關(guān)系簡(jiǎn)圖2.2.2會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的關(guān)系會(huì)計(jì)與稅收的關(guān)系決定了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的關(guān)系,兩者既有區(qū)別,也有密切聯(lián)系。區(qū)別具體見(jiàn)表2-1項(xiàng)目會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅收法規(guī)目標(biāo)不同真實(shí)、完整的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量等相關(guān)的信息,為財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供決策有用的信息保障國(guó)家利益和納稅人的合法權(quán)益,維護(hù)正常的稅收秩序基本前提不同會(huì)計(jì)核算的基本前提有:會(huì)計(jì)主體、貨幣計(jì)量、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期稅法上要求納稅人在規(guī)定期限內(nèi)如實(shí)自主申報(bào),稅務(wù)機(jī)關(guān)及其稅務(wù)人員依照稅法規(guī)定對(duì)納

7、稅人履行納稅義務(wù)情況進(jìn)行監(jiān)督檢查制定的機(jī)關(guān)不同會(huì)計(jì)制度是財(cái)政部根據(jù)會(huì)計(jì)法制定并頒布實(shí)施的,屬于第五級(jí)次法規(guī)稅法是一級(jí)次法律，是由全國(guó)人民代表大會(huì)制定并頒布實(shí)施的,會(huì)計(jì)與稅收也存在著緊密聯(lián)系，會(huì)計(jì)規(guī)范對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的保證，是稅法目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的基礎(chǔ)，是為稅法目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)服務(wù)的。而稅法對(duì)計(jì)量的尺度、屬性以及到底應(yīng)該計(jì)多少均作了嚴(yán)格的要求和規(guī)范，在會(huì)計(jì)計(jì)量時(shí)必須遵循稅法的規(guī)定。2.3稅會(huì)關(guān)系模式選擇由于世界各個(gè)國(guó)家的政治、經(jīng)濟(jì)、文化以及社會(huì)環(huán)境的大不相同，會(huì)稅關(guān)系模式也會(huì)存在不同，縱觀國(guó)內(nèi)外眾多專家學(xué)者對(duì)此問(wèn)題的探索以及各國(guó)對(duì)稅會(huì)關(guān)系的實(shí)踐，按照其所依據(jù)的宏觀與微觀經(jīng)濟(jì)理論的不同，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)的關(guān)系模

8、式主要表現(xiàn)為三類模式：一是兩者共同發(fā)展的稅會(huì)模式即會(huì)稅統(tǒng)一模式，一是二者分離且各自自行發(fā)展的稅會(huì)模式即會(huì)稅分離模式，三是二者盡量相互協(xié)調(diào)的發(fā)展模式即會(huì)稅混合類模式。美國(guó)、英國(guó)等經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的資本主義國(guó)家實(shí)行會(huì)稅分離模式，因?yàn)樗麄儗?shí)行資本主義自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制,國(guó)家較少干預(yù)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，資本市場(chǎng)較為發(fā)達(dá)，大部分企業(yè)進(jìn)行權(quán)益性融資,銀行僅作為債權(quán)人行使職能。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由民間組織制定,強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)政策的靈活性。財(cái)務(wù)報(bào)表編制的目標(biāo)是以決策有用觀為主,要求能客觀真實(shí)地反映企業(yè)狀況及經(jīng)營(yíng)成果等會(huì)計(jì)信息, 更多的是為企業(yè)投資者、債權(quán)人以及管理者提供會(huì)計(jì)信息，因而在會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理上不受稅法規(guī)定的限制。當(dāng)涉及計(jì)算相關(guān)稅及納稅

9、的時(shí)候，再按稅法規(guī)定進(jìn)行調(diào)整納稅。在法國(guó)、德國(guó)等立法會(huì)計(jì)國(guó)家，資本市場(chǎng)發(fā)展程度低于英美國(guó)家，國(guó)家有計(jì)劃引導(dǎo)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展直接進(jìn)行干預(yù)，國(guó)有經(jīng)濟(jì)占據(jù)有利地位，企業(yè)債權(quán)性融資比例高,且銀行發(fā)揮的職能較多，所以較多的實(shí)行會(huì)稅統(tǒng)一模式。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一般由國(guó)家制定,并強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)證據(jù)的合法性。編制財(cái)務(wù)報(bào)告以受托責(zé)任觀為主，滿足整個(gè)社會(huì)宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，以遵循稅法的要求為向?qū)?。?huì)稅統(tǒng)一模式強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告要符合稅法的要求，在會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理上，會(huì)計(jì)與稅法要相一致。在該模式下，企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范以維護(hù)國(guó)家稅收利益為原則，按照國(guó)家的征稅目的，企業(yè)要提供相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，稅法對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范的影響很大。以荷蘭、日本為代表的國(guó)家

10、，通常采用會(huì)稅混合模式。這些國(guó)家在實(shí)務(wù)中有的傾向于第一種模式，有的傾向于第二種模式，很難有真正的第三種模式，是以上兩種模式的結(jié)合體。本文將三類模式的特征總結(jié)如下表2-2項(xiàng)目會(huì)稅分離模式會(huì)稅統(tǒng)一模式會(huì)稅混合模式會(huì)計(jì)信息以決策有用觀為主,客觀反映企業(yè)狀況,信息使用者持不同目的。以受托責(zé)任觀為主,遵循稅法的要求,信息使用者多為同質(zhì)性的對(duì)象兼顧了決策有用觀和受托責(zé)任觀會(huì)計(jì)職業(yè)組織組織龐大，很大程度的作用于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和實(shí)施力量比較薄弱,對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定基本沒(méi)有影響組織力量居中，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定有一定的影響股東較多且外部居多較少且內(nèi)部居多居中目標(biāo)體現(xiàn)出真實(shí)、公允原則服務(wù)宏觀需要滿足多方面需要賬簿財(cái)務(wù)與稅

11、務(wù)會(huì)計(jì)為兩套賬 財(cái)務(wù)與稅務(wù)會(huì)計(jì)合為一套賬財(cái)務(wù)與稅務(wù)會(huì)計(jì)合為一套賬程序平時(shí)按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理，期末按稅法進(jìn)行調(diào)整平時(shí)按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理，期末無(wú)須進(jìn)行納稅調(diào)整 平時(shí)按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理，期末少需納稅調(diào)整會(huì)計(jì)與稅法二者分離稅法影響會(huì)計(jì)居中表2-2會(huì)稅模式特征表兩種模式各自的特征最終產(chǎn)生一系列不同的效用。會(huì)稅統(tǒng)一模式一般能較為公平的處理稅收負(fù)擔(dān)問(wèn)題,同時(shí)有效降低稅收遵從成本,而且對(duì)于防范企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐、偷逃稅款等行為有一定積極影響。會(huì)稅分離模式在以上方面雖然相對(duì)作用較弱,但在提高資本配置效率、提高資本市場(chǎng)的有效性、真實(shí)及公允地反映企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)狀況等方面卻發(fā)揮著舉足輕重的作用。2.4我國(guó)會(huì)計(jì)制度與所得稅法模式的演變歷程

12、我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法關(guān)系模式的發(fā)展歷程曾經(jīng)經(jīng)歷過(guò)高度一致的階段,但是隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制的改革,兩者的目標(biāo)逐步背離,因此產(chǎn)生了差異,并進(jìn)入了逐步分離的階段。本文對(duì)此進(jìn)行總結(jié)，將我國(guó)會(huì)稅關(guān)系模式的發(fā)展歸納為兩個(gè)階段, 即會(huì)稅統(tǒng)一階段和會(huì)稅分離階段。(1)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的會(huì)稅統(tǒng)一階段20世紀(jì)90年代以前，我國(guó)強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)制度與稅收制度的關(guān)系要保持高度一致性，以稅法為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)制度,即“會(huì)稅統(tǒng)一”模式。當(dāng)時(shí)我國(guó)實(shí)行高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，國(guó)家即是國(guó)有資產(chǎn)的所有者又是實(shí)際經(jīng)營(yíng)管理者，企業(yè)沒(méi)有自己獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)地位和經(jīng)濟(jì)利益，企業(yè)獲得的利潤(rùn)也歸國(guó)家所有,用上繳利潤(rùn)的方式代替稅收,會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅收益保持一致。所以

13、那時(shí)的稅法和會(huì)計(jì)制度具有高度的一致,成本費(fèi)用的列支范圍及其標(biāo)準(zhǔn)、各項(xiàng)計(jì)提的內(nèi)容及列支渠道等問(wèn)題上幾乎是完全一致的,會(huì)計(jì)和稅法都服務(wù)于政府一個(gè)目標(biāo)。在高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下,“會(huì)稅統(tǒng)一”模式有利于國(guó)家宏觀管理;有利于計(jì)算和上繳國(guó)家的財(cái)政收入,為監(jiān)督企業(yè)上繳利潤(rùn)提供了制度上的保證和便利;也有利于統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的制定和實(shí)行?！皶?huì)稅統(tǒng)一”模式一度發(fā)揮出國(guó)家管理經(jīng)濟(jì)的重要作用。但是這種統(tǒng)一的模式束縛了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)自主權(quán),不利于企業(yè)發(fā)揮積極性,會(huì)計(jì)制度中某些規(guī)定過(guò)細(xì)、過(guò)死,使企業(yè)的會(huì)計(jì)核算不能適應(yīng)復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì),從而約束和限制了會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)的完善與改進(jìn)。(2)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下的會(huì)稅分離階段20世紀(jì)90年

14、代以后，我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的逐步深化，稅收制度與會(huì)計(jì)制度也在不斷調(diào)整以適應(yīng)我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。我國(guó)在1992年頒布了我國(guó)歷史上第一個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接軌。伴隨著經(jīng)濟(jì)全球化、一體化和會(huì)計(jì)國(guó)際化趨勢(shì)進(jìn)程的加劇,我國(guó)2006年發(fā)布了修訂后的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)改革的同時(shí),稅制改革特別是所得稅稅制改革也取得了突破性的發(fā)展,1992年的稅收征收管理法以及1993年國(guó)務(wù)院頒布的中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例承認(rèn)了會(huì)計(jì)與稅法的分離, 。2007年會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與2008年企業(yè)所得稅法的實(shí)施標(biāo)志著我國(guó)兩項(xiàng)制度分離的基本模式己經(jīng)初步確定。 由于會(huì)計(jì)和稅收各自理論的發(fā)展以及二者在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中

15、所起的作用、扮演的角色不同,致使會(huì)計(jì)制度和稅法的目標(biāo)不同,其內(nèi)容和核算原則也不相同。在新的會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)中,均體現(xiàn)了會(huì)計(jì)和稅收各自相對(duì)的獨(dú)立性和適當(dāng)分離的原則,因此我國(guó)形成了現(xiàn)有的會(huì)稅分離的模式。第三部分 我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法差異及原因分析3.1我國(guó)新企業(yè)所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的差異3.1.1收入類差異企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于收人是這樣解釋的:企業(yè)在正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所產(chǎn)生的、能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)所有者的利益最大化的、和企業(yè)所有者的投人資本不相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流人。而新企業(yè)所得稅法對(duì)于收人是這樣解釋的:應(yīng)納稅所得額的計(jì)算必須以收人為基礎(chǔ)來(lái)進(jìn)行確定。3.1.2成本類差異企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于費(fèi)用的規(guī)定是:

16、費(fèi)用就是企業(yè)要實(shí)現(xiàn)商品的出售、勞務(wù)的輸出等等正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程而必須進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。這些費(fèi)用項(xiàng)目能夠構(gòu)成成本，而不能夠確認(rèn)對(duì)象化的費(fèi)用在發(fā)生當(dāng)期直接計(jì)人當(dāng)期損益。相應(yīng)地，新企業(yè)所得稅法對(duì)于成本的規(guī)定是:納稅人在進(jìn)行各種各樣的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)程中必須支出的成本;新企業(yè)所得稅法對(duì)于費(fèi)用的規(guī)定就是納稅人每一納稅年度發(fā)生的可扣除的三種期間費(fèi)用，而對(duì)于已經(jīng)計(jì)人成本的有關(guān)費(fèi)用則是不包括在內(nèi)的。3.1.3資產(chǎn)類差異企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于資產(chǎn)的定義就是企業(yè)在進(jìn)行各種經(jīng)營(yíng)過(guò)程的過(guò)程中所產(chǎn)生的由企業(yè)擁有或控制的、能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)一定的利潤(rùn)的資源。相應(yīng)地，新企業(yè)所得稅法對(duì)于資產(chǎn)的稅務(wù)處理，涵蓋了資產(chǎn)的分類、確認(rèn)、計(jì)價(jià)、

17、扣除方法和處置等等不同的維度。3.2 差異產(chǎn)生的外部因素該國(guó)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境決定了會(huì)計(jì)規(guī)范與稅收法規(guī)之間是否存在與差異，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展會(huì)對(duì)二者提出不同的要求。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，國(guó)有經(jīng)濟(jì)是主要的經(jīng)濟(jì)成分，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)要全部上繳，發(fā)生虧損則由財(cái)政彌補(bǔ)。當(dāng)時(shí)財(cái)政要求會(huì)計(jì)制度完全于遵從稅法，制定會(huì)計(jì)制度與所得稅法的目標(biāo)是保持二者完全一致性，因此在這種環(huán)境下二者不會(huì)存在差異。隨著經(jīng)濟(jì)體制的改革，國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的干預(yù)行為越來(lái)越少，市場(chǎng)成為主要調(diào)控手段，企業(yè)的地位不斷加強(qiáng)。在這樣的市場(chǎng)環(huán)境下，國(guó)家與企業(yè)的利益目標(biāo)必然會(huì)產(chǎn)生偏差，會(huì)計(jì)制度與所得稅法的分離具有歷史必然性。這種在實(shí)踐中表現(xiàn)出利益目標(biāo)的不同

18、反映在制度制定上，便有了會(huì)計(jì)與所得稅法的差異。3.3 差異產(chǎn)生的內(nèi)在原因分析二者屬于不同的經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，導(dǎo)致二者分別遵循不同的會(huì)計(jì)核算原則，下圖便可說(shuō)明這種層層遞進(jìn)的影響。本文將遵循“環(huán)境決定目標(biāo)，目標(biāo)決定原則，原則決定具體差異”的分析路徑，從理論上探討所得稅會(huì)計(jì)規(guī)范與稅收法規(guī)產(chǎn)生差異的原因。圖3-1 會(huì)計(jì)與稅法差異原因的分析路徑3.3.1 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法的目標(biāo)不同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法目標(biāo)的不同是形成兩者差異的根本原因。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)是及時(shí)向財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等決策有用的信息，并反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況。所得稅法的目標(biāo)是為了保證財(cái)政收入, 規(guī)范稅收秩序,

19、籌集資金以及調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)運(yùn)行。由于會(huì)計(jì)與稅法的目的不同，兩者有時(shí)對(duì)同一經(jīng)濟(jì)行為或事項(xiàng)會(huì)作出不同的規(guī)范要求，例如所得稅法規(guī)定：對(duì)廣告費(fèi)用只能在銷售收入的2%以內(nèi)稅前扣除，國(guó)庫(kù)券利息不納入計(jì)稅所得等；而會(huì)計(jì)上則需據(jù)實(shí)計(jì)算損益。兩者所要實(shí)現(xiàn)的目的不同導(dǎo)致了兩者的差異。3.3.2會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法遵循的原則和計(jì)算基礎(chǔ)不同企業(yè)會(huì)計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制原則為基礎(chǔ),會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求體現(xiàn)謹(jǐn)慎性和實(shí)質(zhì)重于形式。會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)側(cè)重收入的實(shí)質(zhì)性實(shí)現(xiàn)不高估收益,對(duì)成本費(fèi)用的確認(rèn)保持謹(jǐn)慎性,不低估負(fù)債或費(fèi)用。稅法綜合運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、歷史成本原則、相關(guān)性原則和收付實(shí)現(xiàn)制原則。稅法對(duì)收入的確認(rèn)側(cè)重于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)社會(huì)價(jià)值的實(shí)現(xiàn),成本

20、費(fèi)用稅前扣除規(guī)定了明確的標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要保證會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性,稅法要求滿足國(guó)家稅收收入。由此,會(huì)計(jì)和稅法的計(jì)算基礎(chǔ)也就不同。這些原則的運(yùn)用呈現(xiàn)出不同的特點(diǎn)，從而導(dǎo)致了企業(yè)所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生了差異。3.3.3會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法的職能不同會(huì)計(jì)是對(duì)企業(yè)從事的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行記錄和反映,其職能是反映、監(jiān)督。稅收是國(guó)家參與社會(huì)產(chǎn)品分配的一種重要手段,具有籌集收入、調(diào)控經(jīng)濟(jì)、調(diào)節(jié)分配三大職能作用,同時(shí)它對(duì)納稅人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督(通過(guò)會(huì)計(jì)記錄進(jìn)行的監(jiān)督)。3.2.4 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的主體不同會(huì)計(jì)主體，是指會(huì)計(jì)信息所反映的特定單位或者組織，它規(guī)范了會(huì)計(jì)工作的空間范圍。在會(huì)計(jì)主體前提下，會(huì)計(jì)

21、核算應(yīng)當(dāng)以企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)交易或事項(xiàng)為對(duì)象，記錄和反映企業(yè)自身的各項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，為會(huì)計(jì)人員在日常的會(huì)計(jì)核算中對(duì)各項(xiàng)交易和事項(xiàng)做出準(zhǔn)確判斷、對(duì)會(huì)計(jì)處理辦法和程序做出正確選擇提供了依據(jù)。會(huì)計(jì)主體是根據(jù)會(huì)計(jì)信息需求者的要求進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的單位，可以是一個(gè)法律主體，也可以是一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體。納稅主體，是指依法直接負(fù)有納稅義務(wù)的基本納稅單位（或自然人），也就是稅法規(guī)定的獨(dú)立納稅人。會(huì)計(jì)主體主要是要將其與所有者的活動(dòng)區(qū)分開(kāi)，不同于法律主體。由于會(huì)計(jì)制度與稅法兩者的主體不同，也會(huì)導(dǎo)致兩者之間產(chǎn)生差異。第四部分 差異協(xié)調(diào)的必要性和可行性分析。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法之間確實(shí)存在很多的差異。對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō), 差異變化的趨

22、勢(shì)呈現(xiàn)何種狀態(tài)?總體差異有多少大?針對(duì)這些問(wèn)題,本章節(jié)闡述了兩者差異協(xié)調(diào)的必要性以及對(duì)兩者進(jìn)行可行性分析。4.1我國(guó)上市公司會(huì)稅差異的實(shí)證分析研究會(huì)稅差異,首先要進(jìn)行公式設(shè)定,然后抽取一定的樣本數(shù)量,再利用統(tǒng)計(jì)方法來(lái)對(duì)變量進(jìn)行分析,才會(huì)得出稅會(huì)差異的變化趨勢(shì)。4.11“會(huì)稅”差異的公式設(shè)定本文通過(guò)以下公式對(duì)上市公司的“會(huì)稅”差異進(jìn)行測(cè)算:1、應(yīng)納稅所得額=所得稅費(fèi)用/適用稅率2、會(huì)稅差異=利潤(rùn)總額一應(yīng)納稅所得額（所得稅費(fèi)用為本期母公司利潤(rùn)表上的“所得稅費(fèi)用”）我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不要求企業(yè)公布納稅申報(bào)表,因此不能直接得到企業(yè)的應(yīng)納稅所得額,只能間接利用利潤(rùn)表中所得稅費(fèi)用進(jìn)行推算,估算應(yīng)納稅所得額。

23、4.1.2樣本選取與數(shù)據(jù)來(lái)源本文選取2009年-2013年上市公司披露的母公司財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)為研究樣本,稅率采用的是母公司適用稅率。為減少抽樣誤差，避免數(shù)據(jù)波動(dòng)的不利影響,保證分析結(jié)果的準(zhǔn)確性和客觀性, ,按下列原則進(jìn)行樣本篩選:(1)涵蓋所有行業(yè)(金融業(yè)除外)和全國(guó)地區(qū);(2)剔除各年度被ST的公司; (3)剔除了2009-2013年間出現(xiàn)虧損或免稅的公司;(4)剔除采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算所得稅的上市公司。研究所使用的樣本和數(shù)據(jù)源均來(lái)自銳思金融數(shù)據(jù)庫(kù)。4.1.3數(shù)據(jù)結(jié)果分析分析所篩選的樣本數(shù)據(jù),有關(guān)統(tǒng)計(jì)資料如下：表4-1 會(huì)計(jì)與稅法差異變動(dòng)統(tǒng)計(jì)表 單位：萬(wàn)元項(xiàng)目2009年2010年2011年2

24、012年2013年樣本量348348348348348平均數(shù)11,761.08 14,862.97 20,195.55 21,561.41 28,332.49 最大值264,397.40 266,404.81 340,954.57 401,101.90 532,891.29 最小值54.25 28.24 184.77 325.16 344.38 中位數(shù)4,140.93 5,930.55 6,864.24 7,760.94 10,149.70 偏度6.10 5.38 4.59 4.98 5.16 峰度43.50 34.62 24.45 30.62 32.80 標(biāo)準(zhǔn)差29,112.19 30,52

25、2.07 41,429.48 43,697.96 58,603.72 從表4-1中可以明顯看出,以2009年會(huì)稅差異的平均數(shù)11,761.08萬(wàn)元為基數(shù),2010年差異增長(zhǎng)了26.37%,2011年差異增長(zhǎng)了71.72%,與2010年相比增長(zhǎng)幅度較大，2012年的稅會(huì)差異雖然與2010年相比增長(zhǎng)幅度不大,但與2009相比年依然增長(zhǎng)了83.32%，2013年增長(zhǎng)了140,9%，增長(zhǎng)幅度非常大。此外，從標(biāo)準(zhǔn)差這點(diǎn)來(lái)看,各年樣本分布的離散度較高,均具有較大的峰度和偏度。從偏度系數(shù)和峰度系數(shù)來(lái)看,各年樣本公司的數(shù)據(jù)相對(duì)于均值呈右偏分布和尖峰狀態(tài),這說(shuō)明從總體上看,各年“會(huì)稅”差異小于均值而且偏離均值幅

26、度大的公司較多。 圖4-1:會(huì)稅差異均值和中位數(shù)分布圖 圖4-1是根據(jù)表4-1差異的平均值和中位數(shù)所做的差異分布圖，圖4-2是會(huì)稅差異的變化趨勢(shì)圖。根據(jù)以上的數(shù)據(jù)和圖表，我們可以得出以下結(jié)論: 會(huì)稅差異在2009年至2013年間呈現(xiàn)不斷擴(kuò)大的趨勢(shì)，也說(shuō)明了差異的趨勢(shì)是客觀存在的。從側(cè)面表明，自從2008年以來(lái)，執(zhí)行新準(zhǔn)則和新稅法使會(huì)計(jì)與稅法之間的差異不斷增加，兩者之間的分離進(jìn)一步拉大。這從實(shí)證分析方面闡明了研究二者的協(xié)調(diào)性非常必要。4.2會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法差異協(xié)調(diào)的必要性隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展及體制改革的推進(jìn)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同,近年來(lái)本國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化較快，影響著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展與變化

27、?，F(xiàn)行稅法中己經(jīng)開(kāi)始進(jìn)行相關(guān)差異的協(xié)調(diào)工作,但是上一節(jié)的數(shù)據(jù)顯示差異還呈現(xiàn)擴(kuò)大的狀況,本節(jié)將對(duì)過(guò)度的差異帶來(lái)的負(fù)面影響進(jìn)行詳細(xì)分析,來(lái)論證協(xié)調(diào)的必要性。4.2.1差異過(guò)大會(huì)導(dǎo)致稅收的損失我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度與稅法在會(huì)計(jì)處理方面有不同的規(guī)定，企業(yè)作為一個(gè)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)人, 在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)首先會(huì)考慮自身的利益,必然會(huì)在會(huì)計(jì)與稅法的差異之間尋求規(guī)避納稅的機(jī)會(huì),這就會(huì)直接造成納稅收入流失。比如,會(huì)計(jì)制度明確規(guī)定可計(jì)入成本費(fèi)用并且沒(méi)有規(guī)定其限額,而稅法沒(méi)有明確規(guī)定是否可以計(jì)入成本費(fèi)用,企業(yè)進(jìn)行核算時(shí),要全額確認(rèn)為企業(yè)的成本費(fèi)用,這樣就會(huì)造成稅收的流失。在制度層面上，會(huì)計(jì)法規(guī)與所得稅法沒(méi)有進(jìn)行有效的協(xié)調(diào)，因此兩

28、者協(xié)調(diào)性比較差；又由于稅法難免存在一些漏洞，給納稅人繳款增加難度，同時(shí)提供了避、偷稅的理由與途徑。4.2.2差異過(guò)大會(huì)增加財(cái)務(wù)核算成本和納稅成本，使納稅效率降低由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法同屬于廣義經(jīng)濟(jì)法的范疇,具有相對(duì)同一的內(nèi)在要求,兩者的過(guò)度分離不可避免會(huì)造成一定的效率損失。這種損失具體表現(xiàn)在納稅人和稅收當(dāng)局兩方面:會(huì)計(jì)與所得稅法之間的差異使納稅人對(duì)同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，既要按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，又要按照所得稅規(guī)定依法納稅，可能會(huì)使會(huì)計(jì)核算和納稅成本增加。根據(jù)許善達(dá)等人在2005年針對(duì)稅收實(shí)務(wù)界人士進(jìn)行的一項(xiàng)調(diào)查顯示,有51.72%的受訪對(duì)象認(rèn)為我國(guó)現(xiàn)階段稅會(huì)差異“較為顯著”,10.34%的受訪對(duì)象認(rèn)為差

29、異“非常顯著”,在同一調(diào)查中,有將近80%的受訪者認(rèn)為“有必要”對(duì)現(xiàn)行稅法與會(huì)計(jì)制度進(jìn)行調(diào)整,以減少兩者差異。國(guó)家稅務(wù)總局總經(jīng)濟(jì)師董樹(shù)奎認(rèn)為“由差異所造成的工作量的增加是可想而知的,由此而增加的財(cái)務(wù)核算成本和納稅成本也將是巨大的。”對(duì)稅收征管部門來(lái)說(shuō)，稅務(wù)人員不僅要在理解稅收法規(guī)的基礎(chǔ)上，具備實(shí)務(wù)操作能力，同時(shí)還要熟悉會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度。面對(duì)大量的納稅調(diào)整項(xiàng)目，稅務(wù)機(jī)關(guān)要花很多時(shí)間來(lái)核對(duì)、檢查納稅申報(bào)調(diào)整數(shù)據(jù)的真實(shí)性和完整性。這種雙重的計(jì)算管理工作，不僅加大稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)會(huì)計(jì)信息專業(yè)性的要求，而且增加了信息檢查的時(shí)間和難度，另外還增加了稅收征管成本。4.2.3差異過(guò)大會(huì)降低會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，導(dǎo)致財(cái)務(wù)虛假信息

30、財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是向信息使用者提供決策所需的會(huì)計(jì)信息,各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)成了投資者衡量企業(yè)業(yè)績(jī)的重要依據(jù)。當(dāng)管理層業(yè)績(jī)不能盡如人意時(shí),企業(yè)可能會(huì)采取弄虛作假的方式虛增利潤(rùn)以達(dá)到粉飾業(yè)績(jī)的目的。上市公司調(diào)節(jié)利潤(rùn)，做虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的例子有很多，給經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)很多不利影響。在會(huì)計(jì)與稅法不存在差異的情況下,虛增的收入必然要多繳納稅款,在一定程度上，制約了人為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的行為以及保證了財(cái)務(wù)信息質(zhì)量?！岸惙▽?duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量有著天然的制約、保護(hù)和監(jiān)督作用。”反之，兩者之間出現(xiàn)過(guò)度分離時(shí),兩者間的牽制保護(hù)作用就會(huì)被削弱。4.2.4差異過(guò)大會(huì)增加納稅人的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，使征、納稅雙方起爭(zhēng)執(zhí)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在結(jié)合國(guó)情，參照國(guó)際慣例的

31、基礎(chǔ)上，對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)制定了相應(yīng)的法規(guī)和操作程序。但是所得稅法沒(méi)有配合會(huì)計(jì)做出相應(yīng)的改革，這會(huì)造成按會(huì)計(jì)制度進(jìn)行核算要求所做出的處理結(jié)果是正確的。會(huì)稅差異過(guò)大會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員與稅務(wù)部門對(duì)相關(guān)涉稅業(yè)務(wù)的認(rèn)定出現(xiàn)差異。由于所得稅法的對(duì)此的規(guī)定不夠明確，現(xiàn)行的納稅申報(bào)表的填報(bào)程序復(fù)雜，即使是專業(yè)人士也難免出現(xiàn)疏忽，如果與稅務(wù)部門不一致,就容易被稅務(wù)部門認(rèn)定為違法行為，做出相應(yīng)的處罰,導(dǎo)致納稅人涉稅風(fēng)險(xiǎn)的增加。這種結(jié)果往往會(huì)引起征、納稅雙方之間的爭(zhēng)議，尤其是稅法未規(guī)定的事，很難進(jìn)行仲裁，同樣也會(huì)增加涉稅風(fēng)險(xiǎn)4.2.5差異過(guò)大會(huì)影響政府的權(quán)威性。從我國(guó)會(huì)計(jì)與稅收法規(guī)的性質(zhì)看,稅收制度是法律,具有強(qiáng)制性、無(wú)償性

32、、固定性的特點(diǎn)。同時(shí),會(huì)計(jì)制度也具有一樣的法律地位。兩者過(guò)度分離,破壞了法規(guī)的嚴(yán)肅性。例如,會(huì)計(jì)上規(guī)定的計(jì)提減值、加速折舊等政策,從核算利潤(rùn)的角度來(lái)看是合法的,但是稅法卻不認(rèn)可。4.3會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法差異協(xié)調(diào)的可行性4.3.1會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法制定機(jī)構(gòu)的相對(duì)一致性我國(guó)的企業(yè)所得稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則均由國(guó)家統(tǒng)一制定。兩項(xiàng)制度處于一級(jí)層次的法律由全國(guó)人大制定,較低層次的制度分別由財(cái)政部和國(guó)稅局制定,這兩個(gè)部門都隸屬于國(guó)務(wù)院,因此在制定過(guò)程中可以進(jìn)行合作和討論,制定主體的相對(duì)一致性可以減輕阻力，保證協(xié)調(diào)工作的順利進(jìn)行。4.3.2會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法的服務(wù)對(duì)象的內(nèi)在一致性會(huì)計(jì)與稅收服務(wù)對(duì)象從表象上看是有差異

33、的，稅法的直接目的是保證國(guó)家財(cái)政收入, 會(huì)計(jì)服務(wù)社會(huì)公眾，而財(cái)政收入服務(wù)于公共利益,用于公共基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)等，最終目的是為整個(gè)社會(huì)服務(wù)，企業(yè)本身及其相關(guān)的投資者等利益也必然包含在內(nèi),使社會(huì)資源合理分配。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則同時(shí)要滿足公共需要和社會(huì)公眾不同需要，使社會(huì)公眾對(duì)企業(yè)的狀況有所了解,使整個(gè)社會(huì)保持信息暢通,資源分配趨于合理?？傊?兩者最終都使經(jīng)濟(jì)得以平穩(wěn)和高效運(yùn)行。4.3.3會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法在觀念上的相通性由于兩者最終服務(wù)對(duì)象上的內(nèi)在一致性,導(dǎo)致兩者所運(yùn)用的基本觀念是相通的。會(huì)計(jì)要真實(shí)客觀的反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況,這也是稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行征稅的基礎(chǔ)。“資本保全”與“涵養(yǎng)稅源”觀念貫穿于整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法

34、中。會(huì)計(jì)遵從資本保全制度,而稅法同樣基于涵養(yǎng)稅源目的,調(diào)節(jié)和平衡不同周期企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。從整體來(lái)看,二者的差異有多大,本質(zhì)上的觀念是相同的。無(wú)論二者雙方誰(shuí)向誰(shuí)靠攏都只是某個(gè)學(xué)科的選擇性問(wèn)題,由于二者真正的內(nèi)涵是相通的，使兩者有了可協(xié)調(diào)的理論基礎(chǔ)。第五部分 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法差異的協(xié)調(diào)方法本文第四部分以上市公司的實(shí)證分析為基礎(chǔ)表明了我國(guó)稅會(huì)差異已經(jīng)擴(kuò)大，并論證了我國(guó)稅會(huì)差異協(xié)調(diào)的可行性,這種差異協(xié)調(diào)不能看作是一種簡(jiǎn)單的調(diào)和。首先,不是把稅會(huì)差異看成一種“弊端”加以消除,刻意讓它一致;然后,不能違背某些原則,要從實(shí)際需要出發(fā),不能只是為了協(xié)調(diào)而協(xié)調(diào)?？偟膩?lái)說(shuō),會(huì)計(jì)和稅法的協(xié)調(diào)要堅(jiān)持會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法相

35、互借鑒,促使兩者自身更加完善,形成互動(dòng)的關(guān)系,從而實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)與稅收雙贏的局面。5.1 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法協(xié)調(diào)的基本原則 5.1.1 合理性原則 由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法的理論基礎(chǔ)、制定目標(biāo)、服務(wù)對(duì)象、核算原則以及規(guī)范形式的不同，二者必然存在不一致。如果強(qiáng)求二者一致，必然違背兩者的初衷。因此，協(xié)調(diào)二者差異，要從實(shí)際和整體出發(fā), 科學(xué)分析二者的不相適應(yīng)之處,在充分考慮整個(gè)制度層面的基礎(chǔ)上,尋求可協(xié)作的方面。總之,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法的協(xié)調(diào)必須尊重事實(shí),考慮合理性原則，降低差異造成的負(fù)面影響。5.1.2 成本效益原則 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法在協(xié)作時(shí)要遵循成本效益原則。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念框架編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架

36、中第44款對(duì)成本效益原則進(jìn)行了科學(xué)的闡釋:“信息所產(chǎn)生的效益,應(yīng)當(dāng)超過(guò)提供信息的成本。然而,效益和成本的評(píng)價(jià),實(shí)質(zhì)上是一種判斷過(guò)程?！?兩者的差異協(xié)調(diào)是針對(duì)兩個(gè)體系的一個(gè)博弈過(guò)程。協(xié)調(diào)付出的成本,既包括相關(guān)制度修改后實(shí)行的成本,也包括協(xié)調(diào)后放棄的效用。在調(diào)整過(guò)程中, 如果付出的成本大于協(xié)調(diào)后的收益,這樣的協(xié)調(diào)就沒(méi)有經(jīng)濟(jì)意義。只有協(xié)調(diào)帶來(lái)的收益高于協(xié)調(diào)付出的成本時(shí),這樣的協(xié)調(diào)才是有意義和可行的。 5.1.3 實(shí)用性原則 盡管會(huì)計(jì)制度與稅收法規(guī)二者的協(xié)作性是一個(gè)有關(guān)理論的問(wèn)題，但同時(shí)在日常工作中也涉及到具體的實(shí)務(wù)操作。在討論二者協(xié)作問(wèn)題時(shí)，要根據(jù)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)、法律和政治文化環(huán)境等方面出發(fā)，在適合我國(guó)

37、國(guó)情的基礎(chǔ)上，尋求二者協(xié)作的最好方式。俗語(yǔ)說(shuō)，實(shí)踐是檢驗(yàn)理論的唯一標(biāo)準(zhǔn)，理論是指導(dǎo)實(shí)踐的,但也要用實(shí)踐來(lái)驗(yàn)證,也只有經(jīng)過(guò)實(shí)踐驗(yàn)證的理論才能得到提升。所以,二者協(xié)作問(wèn)題作為理論研究時(shí),其實(shí)用性是必須考慮的。5.1.4嚴(yán)謹(jǐn)性原則會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法具有穩(wěn)定和權(quán)威的性質(zhì),制定過(guò)程是一項(xiàng)嚴(yán)肅和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ?不能隨便進(jìn)行修改。對(duì)兩者的協(xié)作,對(duì)會(huì)計(jì)制度或企業(yè)所得稅法修改時(shí),一定要秉著慎重和嚴(yán)密的態(tài)度,經(jīng)過(guò)周密分析和論證,等到時(shí)機(jī)成熟時(shí),再進(jìn)行修改,來(lái)保證兩者的權(quán)威、穩(wěn)定性和嚴(yán)謹(jǐn)性。5.2會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法差異協(xié)調(diào)的整體建議5.2.1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法的制定部門應(yīng)加強(qiáng)合作。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)的制訂

38、分屬于財(cái)政部和國(guó)稅局，由于它倆的具體目標(biāo)和要求不同，因此各自制訂的政策出現(xiàn)差異是很正常的，但它們的根本目標(biāo)是相同的，所以在制定的過(guò)程中加強(qiáng)兩個(gè)部門的溝通和配合具有極大的必要性和重要性，這也會(huì)減輕企業(yè)與國(guó)家在法規(guī)實(shí)施過(guò)程中的難度，同時(shí)也減少一些效率損失，提高兩者協(xié)作的有效性5.2.2加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的披露。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)該增加會(huì)計(jì)信息的披露,以便使會(huì)計(jì)信息得到充分、全面、準(zhǔn)確的揭示。在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理中不能全部體現(xiàn)的事項(xiàng),通過(guò)會(huì)計(jì)信息披露,不僅便于報(bào)表使用者的理解,也便于提高稅務(wù)機(jī)關(guān)查核的效率。在某些己經(jīng)有的準(zhǔn)則中增加披露有關(guān)稅務(wù)信息的條款,尤其是對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的涉稅信息披露,來(lái)降低稅務(wù)信息獲取的成本,提高征

39、管效率，這對(duì)稅收征管很有幫助,同樣對(duì)企業(yè)發(fā)展而言很有必要。5.2.3適當(dāng)放寬對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)方法選擇的限制會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給予了固定資產(chǎn)折舊年限和方法更多的選擇性。對(duì)于企業(yè)而言,固定資產(chǎn)形式上的實(shí)物磨損和技術(shù)上的無(wú)形磨損都在增加,主要是因?yàn)樵絹?lái)越激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和技術(shù)進(jìn)步,所以企業(yè)一般會(huì)選擇縮短折舊年限和加速折舊的方法進(jìn)行資本保全。為防止企業(yè)運(yùn)用會(huì)計(jì)政策多項(xiàng)選擇性來(lái)達(dá)到偷漏稅等目的,所以稅法對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇上加以限制。但是,限制也會(huì)帶來(lái)一些不利的影響。莫自瓊(廣西大錳錳業(yè)有限公司,廣西南寧530031)5.2.4.建議財(cái)政部和稅務(wù)總局進(jìn)一步協(xié)調(diào)兩者的差異。財(cái)政部和國(guó)稅局進(jìn)一步協(xié)調(diào)兩者的差異，不僅要吸取國(guó)外優(yōu)秀

40、的做法,研究稅法向會(huì)計(jì)制度靠攏的具體協(xié)調(diào)方法和效果。也要在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修改的基礎(chǔ)上,適當(dāng)考慮稅法的要求,采取相互協(xié)調(diào)方式盡可能減少差異。第一,完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，主動(dòng)與稅收法規(guī)靠攏。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然經(jīng)過(guò)不斷的修改,但其本身仍存在不足的地方,因此首先要加強(qiáng)其制度本身的建設(shè)。對(duì)于缺失的地方,在規(guī)范時(shí)要符合理論發(fā)展和實(shí)務(wù)工作,事先與稅法制訂機(jī)關(guān)相互溝通,盡可能的與稅法協(xié)作,以避免以后存在不必要的差異,造成效率損失和資源浪費(fèi)。第二，完善企業(yè)所得稅法規(guī),主動(dòng)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)作。企業(yè)所得稅法應(yīng)加強(qiáng)自身發(fā)展建設(shè)。一般而言, 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則較為先行,其理論較為完善，利用所得稅法處理事項(xiàng)時(shí),可以參考會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定;對(duì)無(wú)法實(shí)現(xiàn)稅收目

41、的的,在差異的情況下選擇差異最小的規(guī)定。在不斷的對(duì)稅法進(jìn)行完善的過(guò)程中，可以適當(dāng)借鑒會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容，以求兩者的差異逐漸縮小。第三, 在實(shí)務(wù)操作上，兩者的協(xié)作可根據(jù)不同的差異采取不同協(xié)作方法。對(duì)于經(jīng)常性收入等差異,會(huì)計(jì)處理原則比較規(guī)范,企業(yè)所得稅法規(guī)應(yīng)積極與之進(jìn)行協(xié)調(diào),對(duì)稅收法規(guī)進(jìn)行優(yōu)化。稅收法規(guī)處理比較頻繁的業(yè)務(wù),會(huì)計(jì)處理應(yīng)與之靠攏,對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行完善。對(duì)新興和未規(guī)定的業(yè)務(wù),在未制定前,二者的制定部門應(yīng)進(jìn)行協(xié)作,在滿足會(huì)計(jì)與稅收目標(biāo)的基礎(chǔ)上,盡可能減少差異。5.2.5參照西方國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，減少隱形收入?yún)⒖纪鈬?guó)的經(jīng)驗(yàn)，將公司的附加福利計(jì)入個(gè)人收入中，來(lái)減少隱形收入，對(duì)其征收個(gè)人所得稅，福利計(jì)入收入

42、可以抑制公司高層的在職消費(fèi)動(dòng)機(jī)，合理增加稅收，完善稅收和公司的管理機(jī)制，既完善了公司治理環(huán)境又減少了納稅調(diào)整項(xiàng)目。5.2.6在制定過(guò)程中市場(chǎng)主體應(yīng)該多方參與、反復(fù)博弈以達(dá)到均衡。目前在二者的制定過(guò)程中，一直以政府為主導(dǎo)，聘請(qǐng)的專家一般都是領(lǐng)域內(nèi)的杰出人物，在制定過(guò)程中很少相互交流，也沒(méi)有向社會(huì)大眾征集意見(jiàn)的程序流程，作為納稅主體的企業(yè)以及其他單位、金融人士都很少有機(jī)會(huì)參與相關(guān)制度的制定，主要市場(chǎng)主體的缺失可能使相關(guān)政策在實(shí)際操作中，產(chǎn)生很多問(wèn)題。一項(xiàng)合理政策的出臺(tái)是在理論界、實(shí)務(wù)界以及制定部門多方參與,反復(fù)交流博弈的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)的。為了確保二者的協(xié)調(diào)過(guò)程中不出現(xiàn)各方利益的失衡，必須權(quán)衡各方的利益

43、需求，從制度或組織層面等各方面進(jìn)行綜合性的考慮。借鑒牛倩在其碩士學(xué)位論文中的提議可以在相關(guān)法規(guī)的起草階段設(shè)立專門的評(píng)審委員會(huì)進(jìn)行公開(kāi)討論兩者是具體內(nèi)容并組織評(píng)審。評(píng)審委員會(huì)主要由企業(yè)代表各方面的專家學(xué)者組成,具有代表性。另外，可以借助電話、微博、問(wèn)卷等形式來(lái)征求廣大的群眾的建議，從而制定出更加科學(xué)有效的新企業(yè)所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。評(píng)審委員會(huì)擁有一定的否決權(quán),使相關(guān)法規(guī)在制定的初始階段就具有博弈的互動(dòng)性,具體流程參照下圖: 圖5-1 反復(fù)博弈過(guò)程資料來(lái)源:牛倩.我國(guó)會(huì)計(jì)制度與稅法的差異及協(xié)調(diào)D.中央財(cái)經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文,2008.45.2.7規(guī)范納稅調(diào)整行為。 征稅和納稅雙方應(yīng)該正確認(rèn)識(shí)企業(yè)進(jìn)行納

44、稅調(diào)整的必要性，重視維護(hù)稅法的嚴(yán)肅性。企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)各個(gè)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，當(dāng)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)與稅法不一致時(shí)，不允許調(diào)整會(huì)計(jì)賬簿和報(bào)表項(xiàng)目的相關(guān)金額。企業(yè)在計(jì)算當(dāng)期應(yīng)繳所得稅時(shí).應(yīng)按照會(huì)計(jì)制度計(jì)算的利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上，加減納稅調(diào)整差異后，調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，并據(jù)以計(jì)算當(dāng)期應(yīng)繳的所得稅。5.2.8提高征稅和納稅雙方的業(yè)務(wù)素質(zhì)。 納稅人和征稅人對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的準(zhǔn)確理解和把握.是做好企業(yè)稅收與會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)工作的保證。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理很有靈活性，為企業(yè)提供較多的能夠選擇的處理方法，但也容易企業(yè)會(huì)計(jì)工作變得混亂。另外，某些納稅意識(shí)比較薄弱的企業(yè)可能會(huì)鉆法律空子來(lái)偷稅逃稅

45、，使稅收征管的難度和稅收成本加大。稅法是否正確理解和執(zhí)行. 既關(guān)系到納稅人的利益也關(guān)系到稅務(wù)部門的形象。不管對(duì)于稅務(wù)收征管人員還是納稅人，都應(yīng)加強(qiáng)對(duì)準(zhǔn)則和稅法的學(xué)習(xí)理解。只有深刻理解和熟練掌握兩者的具體內(nèi)容，才能真正把握兩者的差異所在，從而有效地協(xié)調(diào)稅法與會(huì)計(jì)的差異，處理問(wèn)題。 5.2.9強(qiáng)化監(jiān)管與控制,縮減人為差異企業(yè)的會(huì)計(jì)在日常工作中并不愿意與稅法發(fā)生背離,二者的不一致會(huì)帶來(lái)摩擦和協(xié)調(diào)成本,并增加會(huì)計(jì)核算工作量,一個(gè)理性的會(huì)計(jì)工作者是不愿意看到這種情況的。一些上市公司往往會(huì)通過(guò)某些操作以達(dá)到逃稅避稅等目的。對(duì)于這些人為的差異,需要多方面的監(jiān)管加以約束,這些控制包括加強(qiáng)公司的內(nèi)外部審計(jì),完善

46、公司的治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)控,以及加強(qiáng)證券機(jī)構(gòu)的監(jiān)管等等,把那些人為的差異縮小到最低程度。5.2.10完善利潤(rùn)表是低成本披露“差異”信息的可行途徑因?yàn)樗枚愘M(fèi)用項(xiàng)目的計(jì)算過(guò)程信息不透明，建議將其計(jì)算全部過(guò)程在利潤(rùn)表中展現(xiàn)，即設(shè)立“所得稅費(fèi)用調(diào)整永久性差異”和“所得稅費(fèi)用調(diào)整暫時(shí)性差異”兩項(xiàng)目，作為所得稅費(fèi)用的調(diào)整項(xiàng)目，同時(shí)增設(shè)“應(yīng)納稅所得額”項(xiàng)目，置于所得稅費(fèi)用項(xiàng)目之前。補(bǔ)充差異調(diào)整的明細(xì)信息，分別收入差異、費(fèi)用差異、資產(chǎn)稅務(wù)處理差異等作為利潤(rùn)表的附表。這些可以降低稅務(wù)評(píng)估和稽查的成本；另外，暫時(shí)性差異只是影響當(dāng)期應(yīng)交所得稅，對(duì)所得稅總額并沒(méi)有影響，所以對(duì)利潤(rùn)表中的數(shù)據(jù)并無(wú)修改，并且它能明了所得稅費(fèi)用

47、的處理流程，使財(cái)務(wù)信息使用者能運(yùn)用“差異”來(lái)分析企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和管理能力，全面了解企業(yè)運(yùn)作，這一點(diǎn)很符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)之一的決策有用觀。 5.3差異協(xié)調(diào)的具體對(duì)策5.3.1涉及資產(chǎn)類會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法差異的協(xié)調(diào)第一，資產(chǎn)初始計(jì)量差異的協(xié)調(diào)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值要小于稅法的入賬價(jià)值， 固定資產(chǎn)初始成本的不一致，而后各期計(jì)提固定資產(chǎn)所產(chǎn)生的差異時(shí)都要進(jìn)行納稅調(diào)整，工作量相當(dāng)大，因此建議取租賃起始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值中較低者為計(jì)稅價(jià)值。企業(yè)借款構(gòu)建存貨的初始計(jì)量產(chǎn)生的差異是由于稅法改革滯后會(huì)計(jì)改革而引起的，企業(yè)所得稅法可以對(duì)會(huì)計(jì)改革的成功選擇性地加以吸收，擴(kuò)大資本化范圍，減少二者在資產(chǎn)初始計(jì)量上的差異，實(shí)現(xiàn)企業(yè)所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)。第二，資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)移差異的協(xié)調(diào)。對(duì)于折舊范圍，所得稅法應(yīng)擴(kuò)大固定資產(chǎn)的折舊范圍，停止使用的固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊允許在稅前扣除。對(duì)于折舊方法和折舊年限，所得稅法應(yīng)緩和對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限的限制及允許使用加速折舊法。 5.3.2涉及收入類會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得法差異的協(xié)調(diào)第一，收入口徑差異的協(xié)調(diào)。根據(jù)前文分析，收入口