項目五審計證據

1、案例導入案例導入 安然公司成立于安然公司成立于19831983年，原只是休士頓的一家經營天然氣管線的公年，原只是休士頓的一家經營天然氣管線的公司，后來，該公司開始從事電力交易業(yè)務。司，后來，該公司開始從事電力交易業(yè)務。19991999年，安然公司設立網站交年，安然公司設立網站交易平臺，成為全球第一大能源交易商，營業(yè)范圍涉及天然氣、電力、金屬易平臺，成為全球第一大能源交易商，營業(yè)范圍涉及天然氣、電力、金屬、紙漿、塑膠、光纖寬頻等產業(yè)。、紙漿、塑膠、光纖寬頻等產業(yè)。20002000年，其營業(yè)收入突破年，其營業(yè)收入突破1 0001 000億美元，億美元，股票價格最高時為每股股票價格最高時為每股909

2、0美元，總市值達美元，總市值達700700億美元，成為美國第七大企業(yè)。億美元，成為美國第七大企業(yè)。 2001 2001年年1212月月2 2日，如日中天的安然突然宣布申請破產保護，成為美國日，如日中天的安然突然宣布申請破產保護，成為美國有史以來最大的破產案。負責安然會計報表審計的是安達信會計師事務所，有史以來最大的破產案。負責安然會計報表審計的是安達信會計師事務所，成立于成立于19131913年，至年，至20012001年發(fā)生安然事件，已有年發(fā)生安然事件，已有8888年歷史。安達信曾經是建年歷史。安達信曾經是建立整個會計專業(yè)倫理標準的領航人，曾被全美大學教授公開評選為最值得立整個會計專業(yè)倫理標

3、準的領航人，曾被全美大學教授公開評選為最值得推薦的會計師事務所。安達信推薦的會計師事務所。安達信20012001年年1 18 8月的全球收入累計達月的全球收入累計達9393億美元，億美元，連續(xù)連續(xù)8 8年維持兩位數的增長。年維持兩位數的增長。 安達信因未能發(fā)現安然會計報表中的不實表達而受到社會各界的指責。安達信因未能發(fā)現安然會計報表中的不實表達而受到社會各界的指責。20012001年年1010月，美國證券交易委員會（月，美國證券交易委員會（SECSEC）通知安然公司調查有關安然的特殊目的的實）通知安然公司調查有關安然的特殊目的的實體及安然體及安然CFOCFO涉案情形。安然公司很快將此消息通知了

4、安達信負責為其審計的工作涉案情形。安然公司很快將此消息通知了安達信負責為其審計的工作團隊。安達信高層立即召開緊急電話會議討論有關團隊。安達信高層立即召開緊急電話會議討論有關SECSEC的調查，并作出結論，即要的調查，并作出結論，即要求為安然審計項目的安達信合伙人突然發(fā)出指令，要求安達信在休士頓的事務所求為安然審計項目的安達信合伙人突然發(fā)出指令，要求安達信在休士頓的事務所徹底銷毀所有與安然有關的文件，數周后，安達信以迅捷無比的效率毀滅了與安徹底銷毀所有與安然有關的文件，數周后，安達信以迅捷無比的效率毀滅了與安然有關的實體文件及電腦檔案。然有關的實體文件及電腦檔案。 此外，波特蘭、芝加哥和倫敦三地

5、參與安然審計的工作團隊也接到指令，將此外，波特蘭、芝加哥和倫敦三地參與安然審計的工作團隊也接到指令，將其與安然有關的文件銷毀殆盡。其與安然有關的文件銷毀殆盡。1111月初。月初。SECSEC將調閱有關安然公司審計檔案的傳票將調閱有關安然公司審計檔案的傳票及美國參議院調查小組委員會傳訊安達信成員的傳票送達安達信，安達信此時對及美國參議院調查小組委員會傳訊安達信成員的傳票送達安達信，安達信此時對外承認，與安然公司審計有關的大批工作底稿與檔案已經被銷毀。外承認，與安然公司審計有關的大批工作底稿與檔案已經被銷毀。 為避免美國政府的調查，在出現審計失敗的公司進入破產程序中銷毀審計工為避免美國政府的調查，

6、在出現審計失敗的公司進入破產程序中銷毀審計工作底稿的舉動是審計行業(yè)從未有過的丑聞。審計人員行業(yè)的專業(yè)紛紛表示，這對作底稿的舉動是審計行業(yè)從未有過的丑聞。審計人員行業(yè)的專業(yè)紛紛表示，這對安達信會計師事務所將產生無法挽回的損害。果然，安達信王國在隨后幾個月內安達信會計師事務所將產生無法挽回的損害。果然，安達信王國在隨后幾個月內就宣告了解體。就宣告了解體。案例導入案例導入任務任務上述案例說明了什么？什么是審計證據？什么又是審計工作底稿？如何獲取審計證據？學習情境一：審計證據的含義學習情境二 ：審計證據的特性學習情境一：審計證據的含義學習情境一：審計證據的含義審計證據是指注冊會計師為了得出審計結論、形

7、成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據的會計記錄中含有的信息和其他信息。審 計 證 據第二類：其他信息第一類：財務報表依據的會計記錄中含有的信息從被審單位內部或外部獲取的會計記錄以外的信息通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的信息自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結論的信息實物證據 最有證明力證據，只能講具有較強證明力兩重性強：存在（數量）弱（需要另行審計）證明不了所有權不能反映實物質量不能反映價值取證范圍有限實物證據實物證據（文件證據）（文件證據）收集數量最廣、但容易被篡改，收集數量最廣、但容易被篡改，可信度要比實物證據差可信度要比實物證據差內容外部外部 CPA手中外部 被審計單位手中

8、 CPA內部（如內控制度不健全CPA不能過多信賴） CPA動手編制計算表、分析法、測試表內部 經第三方確認 外部流轉內部內部經不同部門審核簽章且連續(xù)編號內部單個部門、領導審核簽章內部證據內容會計記錄被審計單位管理當局聲明書（屬于可靠性較低）其他書面文件充分性、充分性、 適當性適當性審計證據的特性審計證據的特性充分性充分性足夠性、數量特征、形成審計意見的最低數量要求適當性適當性相關性、可靠性審計證據的充分性審計證據的充分性是對審計證據數量的衡量，主要與CPA確定的樣本量有關。錯報風險越大，需要的審計證據可能越多。在可接受的審計風險水平一定的情況下，重大錯報風險越大，CPA就應實施越多的測試工作，

9、將檢查風險降至可接受水平，以將審計風險控制在可接受的低水平范圍內。充分性的影響因素 審計證據的適當性審計證據的適當性是對審計證據質量的衡量，即審計證據在支持各類交易、賬戶余額、列報的相關認定，或發(fā)現其中存在錯報方面具有相關性和可靠性。 審計證據的相關性和可靠性項目相關性可靠性概念審計證據要有證明力，必須與CPA的審計目標相關證據的可信程度。受其來源和性質的影響，并取決于獲取審計證據的具體環(huán)境考慮因素特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據， 而與其他認定無關；針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據或獲取不同性質的審計證據；只與特定認定相關的審計證據并不能替代與其他認定相關的審計證據從

10、外部獨立來源獲取的比從其他來源獲取的審計證據更可靠；內控有效時內部生成的比內控薄弱時內部生成的審計證據更可靠；接獲取的比間接獲取或推論得出的審計證據更可靠；以文件、 記錄形式 （無論是紙質、電子或其他介質）存在的比口頭形式的審計證據更可靠；審計證據的相關性和可靠性續(xù)表1項目相關性可靠性例外情況審計證據雖是從獨立的外部來源獲得，但如果該證據是由不知情者或不具備資格者提供，審計證據也可能是不可靠的；如果CPA不具備評價證據的專業(yè)能力，那么即使是直接獲取的證據，也可能不可靠充分性和適當性的關系充分性和適當性是審計證據的兩個重要特征，兩者缺一不可，只有充分且適當的審計證據才是有證明力的；需要獲取的審計

11、證據的數量也受審計證據質量的影響；審計證據質量越高，需要的審計證據數量可能越少；審計證據的適當性會影響審計證據的充分性；盡管審計證據的充分性和適當性相關，但如果證據的質量存在缺陷，那么CPA僅靠獲取更多的證據可能無法彌補其質量上的缺陷評價充分性和適當性時的特殊考慮對文件記錄可靠性的考慮。使用被審單位生成信息時的考慮。獲取審計證據時對成本的考慮。v審計工作底稿的概念v審計工作底稿的存在形式和內容v審計工作底稿的格式、內容和范圍v審計工作底稿的復核v審計工作底稿的歸檔一、審計工作底稿的概念一、審計工作底稿的概念 是審計證據的載體，是指審計人員在審計過程中形成的審計工作記錄和獲取的資料。 審計工作底

12、稿是審計證據匯集，可作為審計過程和結果的書審計工作底稿是審計證據匯集，可作為審計過程和結果的書面證明，也是形成審計結論的依據。面證明，也是形成審計結論的依據。二、審計工作底稿的存在形式和內容二、審計工作底稿的存在形式和內容 ：紙質、電子或其他介質形式 ：包括總體審計策略、具體審計計劃、分析表、問題備忘錄、重大事項概要、詢證函回函、核對表、有關重大事項的往來郵件，以及對被審計單位文件記錄的摘要或復印件。此外，還包括業(yè)務約定書、管理建議書、項目組與內部或項目組與被審計單位舉行的會議記錄等。 三、審計工作底稿的格式、內容和范圍三、審計工作底稿的格式、內容和范圍 (一) 編制審計工作底稿的總體要求總體

13、要求 內容完整、格式規(guī)范、標識一致、記錄清晰、結論明確 對于由被審計單位、其他第三者提供或代為編制的審計工作底稿，審計人員必須做到：注明資料來源；實施必要的審計程序，如對有關法律性文件的復印件同原件核對一致。 審計工作底稿編號審計人員 復核人員 表3-1 審計工作底稿被審計單位名稱審計項目名稱審計項目時點或期間 審計過程記錄 審計標識及其說明審計結論索引號及頁次編制者姓名及編制日期復核者姓名及復核日期其他應說明事項 構成要素構成要素 (二) 審計工作底稿的要素 四、審計工作底稿的復核四、審計工作底稿的復核 (一) 審計工作底稿復核的要求 復核應做好以下四項工作： 1. 做好復核記錄。在復核工作

14、中，復核人如發(fā)現已執(zhí)行的審計程序和作出的審計記錄存在問題，應指示有關人員予以答復、處理，并形成相應的審計記錄。 2. 書面表示復核意見。復核人復核審計工作底稿后應以書面形式表示復核意見。 3. 復核人簽名和簽署日期，以劃清審計責任，也有利于上級復核人對下級復核人的監(jiān)督。 4. 督促編制人及時修改和完善審計工作底稿。 項目組內部復核復核的內容包括：（1）審計工作是否已按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和審計準則的規(guī)定執(zhí)行；（2）重大事項是否已提請進一步考慮；（3 ）相關事項是否已進行適當咨詢，由此形成的結論是否得到記錄和執(zhí)行；（4）是否需要修改已執(zhí)行審計工作的性質、時間和范圍；（5）已執(zhí)行的審計工作是否

15、支持形成的結論，并已得到適當記錄；（6）獲取的審計證據是否充分、適當；（7）審計程序的目標是否實現。 (二) 審計工作底稿的復核制度項目組內部復核項目組內部復核復核級次復核級次復核人員復核人員復核要求和復核內容復核要求和復核內容第一級第一級項目經理項目經理審計審計現場現場完成，以便完成，以便及時及時發(fā)現發(fā)現和解決問題，爭取審計工作的和解決問題，爭取審計工作的主動主動第二級第二級項目負責人項目負責人既是對審計項目經理復核的既是對審計項目經理復核的再再監(jiān)督監(jiān)督，也是對重要審計事項的，也是對重要審計事項的把關把關由項目組內經驗較多的人員復核經驗較少的由項目組內經驗較多的人員復核經驗較少的人員執(zhí)行的工

16、作。人員執(zhí)行的工作。2. 項目質量控制復核 是指會計師事務所挑選不參與該業(yè)務的人員，在出具審計報告前，對項目組作出的重大判斷和在準備報告時形成的結論作出客觀評價的過程。對應當實施項目質量控制復核的特定業(yè)務，如果沒有完成項目質量控制復核，就不得出具審計報告。項目質量控制復核并不能減輕項目負責人的責任，更不能替代項目負責人的責任。項目質量控制復核的范圍，具體包括客觀評價下列事項： （1）項目組作出的重大判斷； （2）項目組在準備審計報告時得出的結論。 五、審計工作底稿的歸檔五、審計工作底稿的歸檔 (一) 審計檔案的分類 審計檔案按照使用期限的長短和作用的大小可分為永久性檔案永久性檔案和當期檔案當期

17、檔案兩類。 永久性檔案清單永久性檔案清單 (1) 審計項目管理 被審計單位地址、主要聯系人、職位、電話 參與項目的其他注冊會計師或專家的姓名和地址 審計業(yè)務約定書原件 各期審計檔案清單 (2) 被審計單位背景資料 組織結構 各投資方簡介 管理層和財務人員(名單、職責) 董事會成員清單 歷史發(fā)展資料 業(yè)務介紹 員工福利政策等 (3) 法律事項資料 有關設立、經營的文件的復印件 驗資報告 歷次董事會會議紀要 影響財務報表的重要合同、協(xié)議等文件的復印件 有關土地、建筑物、廠房和設備等資產文件的復印件等 當期檔案清單當期檔案清單 (1) 溝通和報告相關工作底稿 審計報告和經審計的財務報表 與主審注冊會

18、計師的溝通和報告 與治理層的溝通和報告 與管理層的溝通和報告 管理建議書等 (2) 審計完成階段工作底稿 審計工作完成核對表 管理層聲明書原件 重要事項概要 錯報匯總 總結會議紀要等 (3) 審計計劃階段工作底稿 總體審計策略和具體審計計劃 對內部審計職能的評價 對專家的評價 被審計單位提交資料清單 預備會會議紀要等 (4) 特定項目審計程序表 舞弊 持續(xù)經營 對法律法規(guī)的考慮等 (5) 進一步審計程序工作底稿(可以按會計科目、某類交易或列報劃分) 進一步審計程序表 有關控制測試工作底稿 有關實質性測試工作底稿(包括實質性分析程序和細節(jié)測試) (二) 審計檔案的所有權 審計工作底稿的所有權屬于

19、承接該項業(yè)務的會計師事務所會計師事務所。 (三) 審計工作底稿的歸檔期限和保存年限 審計工作底稿的 審計工作底稿的歸檔期限為的。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務中止后的60天內。 2. 審計工作底稿的 會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，會計師事務所應當自審計業(yè)務中止日起，對審計工作底稿至少保存十年。 歸檔：歸整為檔案CPA在審計報告日后60日內將審計工作底稿歸整為審計檔案。審計報告日審計報告日3月月5日日4月月15日日歸檔期間歸檔期間歸檔期后歸檔期后 3. 審計工作底稿歸檔期的變動 在歸檔期內，注冊會計師可以

20、對審計工作底稿作出調整，但只是針對以下事務性的工作，包括： （1）刪除或廢棄被取代的審計工作底稿。 （2）對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引。 （3）對審計檔案歸整工作的完成核對表簽字認可。 （4）記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據。 4. 審計工作底稿歸檔后的變動 一般情況下，在審計工作底稿歸檔后不需要對審計工作底稿進行修改或增加。如果發(fā)現有必要修改現有審計工作底稿或增加新的審計工作底稿，注冊會計師應當記錄：修改或增加審計工作底稿的時間和人員，以及復核的時間和人員；修改或增加審計工作底稿的具體理由；修改或增加審計工作底稿對審計結論產生的影響。

21、(四) 審計檔案的保密與調閱 會計師事務所應當建立審計工作底稿保密制度，對工作底稿中涉及的商業(yè)秘密保密。但由于下列情況需要查閱工作底稿的，不屬于泄密： 1. 法院、檢察院及其他部門依法查閱，并按規(guī)定辦理了必要手續(xù)。 2. 注冊會計師協(xié)會對執(zhí)業(yè)情況進行檢查。 3. 因工作需要，并經委托人同意，在下列情況下，不同會計師事務所的注冊會計師可以要求查閱工作底稿：被審計單位更換會計師事務所；審計合并報表；聯合審計；會計師事務所認為合理的其他情況。 學習情境一：獲取審計證據的審計程序學習情境二：函證學習情境三：分析程序審計審計目標目標審計計劃審計計劃審計抽樣審計抽樣信息技術信息技術審計工作審計工作底稿底稿

22、審計程序的分類審計程序的分類按實施審計程序獲取審計證據的目的劃分：審計程序單獨或組合，用于風險評估程序、控制測試和實風險評估程序、控制測試和實質性程序質性程序。按取證方法劃分：檢查、觀察、詢問、函證、重新檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序。計算、重新執(zhí)行和分析程序。風險評估程序風險評估程序控制測試控制測試實質性程序實質性程序檢查檢查觀察觀察詢問詢問函證函證重新計算重新計算重新執(zhí)行重新執(zhí)行分析程序分析程序總體審計總體審計程序程序具體審具體審計程序計程序如何獲取審計證據？學習情境一：獲取審計證據的審計程序審計程序的類型審計程序的類型含義認定檢查記錄或文件對被審單位內部或外部生成的

23、，以紙質、電子或其他介質形式存在的記錄或文件進行審查對財務報表所包含或應包含的信息進行驗證正確性檢查有形資產對資產實物進行審查，主要適用于存貨和現金，也適用于有價證券、應收票據和固定資產等可為其存在性提供可靠的審計證據， 但不一定能夠為權利和義務或計價認定提供可靠的審計證據。檢查存貨項目前，可先對客戶實施的存貨盤點進行觀察觀察察看相關人員正在從事的活動或執(zhí)行的程序真實、完整、計價、截止；僅限于觀察發(fā)生的時點， 有必要獲取其他類型的佐證證據審計程序的類型審計程序的類型續(xù)表1審計程序的類型含義認定詢問以書面或口頭方式，向被審單位內部或外部的知情人員獲取財務信息和非財務信息，并對答復進行評價的過程C

24、PA提供尚未獲悉的信息或佐證證據，也可能提供與已獲悉信息存在重大差異的信息；本身不足以發(fā)現認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內控運行的有效性，還應當實施其他審計程序以獲取充分、適當的審計證據函證為了獲取影響財務報表或相關披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方的對有關信息和現存狀況的聲明，獲取和評價審計證據的過程獲取的證據可靠性較高；所有認定審計程序的類型續(xù)表2審計程序的類型含義認定重新計算以人工方式或使用計算機輔助審計技術，對記錄或文件中的數據計算的準確性進行核對準確性重新執(zhí)行以人工方式或使用計算機輔助審計技術，重新獨立執(zhí)行作為被審單位內控組成部分的程序或控制存在性、完整、計價分析程序通過

25、研究不同財務數據之間以及財務數據與非財務數據之間的內在關系，對財務信息作出評價。分析程序還包括調查識別出的、與其他相關信息不一致或與預期數據嚴重偏離的波動和關系總體合理性、準確性具體審計程序與審計程序按目的進行的分類的關系如下圖所示：具體審計程序與審計程序按目的進行的分類的關系如下圖所示：具體審計程序與審計程序按目的進行的分類的關系學習情境二：函證學習情境二：函證函證是指CPA為了獲取影響財務報表或相關披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方對有關信息和現存狀況的聲明，獲取和評價審計證據的過程。一、函證決策一、函證決策（一）函證決策考慮的因素1.評估的認定層次重大錯報風險2.實施其他審計程序獲

26、取的審計證據如何將檢查風險降至可接受的水平 3.函證程序所審計的認定 函證可以為存在、權利和義務、計價等認定提供審計證據，但是對不同的認定，函證的證明力是不同的。（二）函證的內容1.銀行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息2.應收賬款3.函證的其他內容1.銀行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息（必須函證）注冊會計師應當對銀行存款、借款（包括零余額賬戶和在本期內注銷的賬戶）及與金融機構往來的其他重要信息實施函證。在對銀行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息實施函證時，注冊會計師應當了解被審計單位實際存在的銀行存款余額、借款余額以及抵押、質押及擔保情況；對于零余額賬戶和在本期內注銷的

27、賬戶，注冊會計師也應當實施函證，以防止被審計單位隱瞞銀行存款或借款。除非存在下列兩種情形之一，CPA應當對應收賬款實施函證：（1）根據審計重要性原則，有充分證據表明應收賬款對財務報表不重要。（2）CPA認為函證很可能無效。返回返回金額較大的項目；賬齡較長的項目；交易頻繁但期末余額較小的項目；重大關聯方交易；重大或異常的交易；可能存在爭議以及產生重大舞弊或錯誤的交易 （三）函證程序實施的范圍（四）函證時間注冊會計師通常以資產負債表日為截止日，在資產負債表日后適當時間內實施函證。如果重大錯報風險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產負債表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產負

28、債表日止發(fā)生的變動實施實質性程序。二、詢證函的設計二、詢證函的設計（一）設計詢證函的總體要求CPA應當根據特定審計目標設計詢證函。（一）設計詢證函需要考慮的因素（1）函證的方式。（2）以往審計或類似業(yè)務的經驗。（3）擬函證信息的性質。（4）選擇被詢證者的適當性。（5）被詢證者易于回函的信息類型。（二）積極與消極的函證方式1.積極的函證方式2.消極的函證方式3.兩種方式的結合使用積極的函證方式積極的函證方式積極的函證方式，注冊會計師應當要求被詢證者在所有情況下必須回函，確認詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信息。消極的函證方式消極的函證方式如果采用消極的函證方式，注冊會計師只要求被詢證

29、者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。No news is good news!輔之以其他審計程序輔之以其他審計程序重大錯報風險評估為低水平；涉及大量余額較小的賬戶；預期不存在大量的錯誤；沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。返回返回當同時存在下列情況時，CPA可考慮采用消極的函證方式：函證方式比比 較較積極式函證積極式函證消極式函證消極式函證要求無論是否一致均需回函不一致才需回函適用重要項目金額大有爭議（糾紛）內控差、差錯多對方可能不重視一般項目金額不大內控有效預計錯誤少對方有信用可靠性較強相對較差審計成本較高較低數量較少較多無回函發(fā)第二或第三封函認為正確返回返回三、函證的實施與評價三

30、、函證的實施與評價 （一）函證實施過程的控制（l）將被詢證者的名稱、地址與被審單位有關記錄核對；（2）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審單位有關資料核對；（3）在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務委托的會計師事務所回函；（4）詢證函經被審單位蓋章后由CPA直接發(fā)出；（5）將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄；（6）將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結果。 發(fā)函 名稱、 地址核對 內容核對 蓋章 在函中直接指明回函給 CPA 由 CPA 直接發(fā)出 收函 收到的回函形成底稿 匯總統(tǒng)計函證結果 函證實施過程中具體的控制（二）對不符事項的處理詢證函發(fā)出時，債務人已經付款，而被審單位尚未收到貨款；詢證函發(fā)出時，被審單位的貨物已經發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中