合并會計(jì)三購并日后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表

1、第八章企業(yè)合并會計(jì)（三）第八章企業(yè)合并會計(jì)（三）購并日后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表購并日后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)一、集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的類別及其對合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響一、集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的類別及其對合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響對于集團(tuán)內(nèi)部的企業(yè)來說，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)可以分為三大類，即企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)、集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)和集團(tuán)外部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)。集團(tuán)內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)際上并不是集團(tuán)的真正業(yè)務(wù)，所以在編制合并報(bào)表的時候，我們要將集團(tuán)內(nèi)部發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行抵銷。第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)二、集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的分類二、集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的分類集團(tuán)

2、內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)。按其內(nèi)容可以分為三大類。（一）集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)，是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)之間互相進(jìn)行的投資業(yè)務(wù)事項(xiàng)，包括進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資，以及由此帶來的投資收益的結(jié)算和支付等業(yè)務(wù)事項(xiàng)。比如，母公司向子公司進(jìn)行的權(quán)益性投資，子公司之間互相進(jìn)行的權(quán)益性投資，母公司購買子公司發(fā)行的債券，子公司購買母公司或者其他子公司發(fā)行的債券等。（二）集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)之間進(jìn)行的存貨（商品、產(chǎn)成品、半成品、材料等）交易、固定資產(chǎn)交易、無形資產(chǎn)交易以及內(nèi)部租賃等。（三）集團(tuán)內(nèi)部借貸事項(xiàng)集團(tuán)內(nèi)部借貸事項(xiàng)是指集團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)之間發(fā)生相互借貸資金的業(yè)務(wù)。集團(tuán)內(nèi)部發(fā)

3、生的借貸業(yè)務(wù)往往涉及集團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)間的各種應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)和利息收入、支出等的變動。第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的抵銷項(xiàng)目三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的抵銷項(xiàng)目（一）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表需進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，需要進(jìn)行抵銷的項(xiàng)目通常包括：1.母公司對子公司權(quán)益性投資項(xiàng)目與子公司相應(yīng)的所有者權(quán)益項(xiàng)目；2.內(nèi)部債權(quán)性投資性與相應(yīng)的負(fù)債項(xiàng)目；3.母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目；4.集團(tuán)內(nèi)部購進(jìn)存貨中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的存貨項(xiàng)目；5.集團(tuán)內(nèi)部購進(jìn)固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；6.集團(tuán)內(nèi)部購進(jìn)無形資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)

4、內(nèi)部銷售利潤。（二）編制合并利潤表需進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目在編制合并利潤表時，需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目通常包括：1.營業(yè)收入和營業(yè)成本項(xiàng)目中的內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本的數(shù)額；2.管理費(fèi)用項(xiàng)目中的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備等；3.財(cái)務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目中的內(nèi)部利息費(fèi)用；4.投資收益項(xiàng)目中的內(nèi)部權(quán)益性資本投資收益和內(nèi)部債券投資收益等；5.納入合并范圍的子公司利潤分配項(xiàng)目，等等。第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)（三）編制合并現(xiàn)金流量表需進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目在編制合并現(xiàn)金流量表時，需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目通常包括：1.經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量項(xiàng)目，包括：（1）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間銷售商品、提供勞務(wù)收付的現(xiàn)金

5、項(xiàng)目；（2）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間經(jīng)營租賃收付的租金項(xiàng)目。2.投資和籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量項(xiàng)目，包括：（1）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間權(quán)益性投資、支付股利或利潤及收回投資收付的現(xiàn)金項(xiàng)目；（2）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間債權(quán)性投資、本金及利息償付的現(xiàn)金項(xiàng)目；（3）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間借款、本金及利息償付的現(xiàn)金項(xiàng)目；（4）集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間融資租賃收付的現(xiàn)金項(xiàng)目；集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)間轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收付的現(xiàn)金項(xiàng)目。注：非同一控制下，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表前，需將母公司對子公司的“長期股權(quán)投資”核算方法由成本法調(diào)整為權(quán)益法，只調(diào)報(bào)表不調(diào)賬。不講對母公司來講，從個別企業(yè)來講，母公司在實(shí)行了控股合并之后由于持股份額在50%以上，按照06

6、版的新會計(jì)準(zhǔn)則要求，持股份額在50%以上的企業(yè)在非同一控制下，它的長期股權(quán)投資核算方法應(yīng)該選擇成本法。但是我們在編制購并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，要求長期股權(quán)投資應(yīng)該與被投資企業(yè)所有者權(quán)益的相應(yīng)份額有對應(yīng)關(guān)系。在這種情況下，我們首先應(yīng)該將母公司的長期股權(quán)投資核算方法做出調(diào)整。但是這個調(diào)整只調(diào)整報(bào)表不調(diào)整賬目。集團(tuán)內(nèi)部權(quán)益性投資的抵銷，首先應(yīng)當(dāng)將母公司按成本法對子公司的投資進(jìn)行核算調(diào)整為按權(quán)益法進(jìn)行核算。長期股權(quán)投資一開始入賬價(jià)值是7500萬元，子公司當(dāng)年本年實(shí)現(xiàn)利潤2500萬元，本期提取盈余公積250萬元。本期子公司分配利潤1500萬元，第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)注意：非同

7、一控制下，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表前，需要將母公司對子公司的“長期股權(quán)投資”核算方法由成本法調(diào)整為權(quán)益法，只調(diào)報(bào)表不調(diào)賬；對子公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)調(diào)整為公允價(jià)。第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷的抵銷【例81】甲公司投資3000萬元創(chuàng)辦全資子公司乙公司。當(dāng)年乙公司實(shí)現(xiàn)利潤為1000萬元，按規(guī)定提取100萬元盈余公積，將其中的600萬元支付給甲公司作為股利分配，其余300萬元作為未分配利潤。按照會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在日常核算中，甲公司應(yīng)當(dāng)按成本法進(jìn)行核算，即收到乙公司分配的600萬元股利時確認(rèn)投資收益600萬元，甲公司的長期股權(quán)投資仍然為3000萬元。但在編制合并

8、財(cái)務(wù)報(bào)表時，應(yīng)當(dāng)首先將甲公司的長期股權(quán)投資按照權(quán)益法的要求進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整后，甲公司的長期股權(quán)投資變?yōu)?400萬元原投資3000萬元400萬元（即由于乙公司利潤增加甲公司長期股權(quán)投資l000萬元一已經(jīng)分配的股利600萬元），乙公司的股東權(quán)益也為3400萬元。其調(diào)整分錄為：借：投資收益6000000 貸：長期股權(quán)投資乙公司6000000第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷經(jīng)過調(diào)整以后，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值從原來的3000萬元調(diào)整到3400萬元。對于子公司，由于是當(dāng)年初始創(chuàng)辦，期初是沒有所有者權(quán)益。在此基礎(chǔ)上，再抵銷甲公司的長期股權(quán)投資與乙公司相

9、應(yīng)的股東權(quán)益。作如下調(diào)整分錄：借：股本30000000 盈余公積 l000000 未分配利潤3000000貸：長期股權(quán)投資乙公司34000000第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷子公司當(dāng)年凈利潤成為母公司投資收益，故母公司抵消分錄借：投資收益 貸：凈利潤（子公司）因子公司：未分配利潤期初+凈利潤-利潤分配（盈余公積+利潤分配）=未分配利潤期末故母公司抵消分錄：借：投資收益 未分配利潤期初 貸：提取盈余公積 分配給母公司利潤 未分配利潤-年末第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷第二節(jié)編制合并

10、財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷 【例83】A公司和B公司為企業(yè)集團(tuán)的母公司和子公司，A公司擁有B公司80%的股份。2007年l2月31日A公司、B公司資產(chǎn)負(fù)債表資料如課本359頁表81所示，B公司利潤分配情況如359頁表82所示。假定B公司在2007年度內(nèi)沒有發(fā)生其他所有者權(quán)益變動情況，則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表對企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部投資抵銷時，首先應(yīng)當(dāng)將A公司按成本法對B公司的投資進(jìn)行核算調(diào)整為按權(quán)益法進(jìn)行核算。其調(diào)整分錄為： 由表中可知，B公司的凈利潤為640000元，A公司對B公司的長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值有320000元。第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事

11、項(xiàng)的抵銷第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷（1）借：長期股權(quán)投資B公司512000（凈利潤640000元80%） 貸：投資收益512000（2）借：投資收益480000（支付利潤600000元80%） 貸：長期股權(quán)投資B公司480000然后.將母公司對子公司的投資和子公司相應(yīng)的所有者權(quán)益予以抵銷，編制抵銷分錄如下：借：股本 2000000 資本公積400000 盈余公積 360000 未分配利潤 100000 商譽(yù) 944000（2）貸：長期股權(quán)投資B公司3232000（1）股權(quán)賬面投資320+51.2-48 少數(shù)股東權(quán)益572000（3） （3）商譽(yù)=3232000-（200000

12、0+400000+360000+100000）*80%=944000第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷從整個企業(yè)集團(tuán)的角度看，A公司根據(jù)B公司收益確定的投資收益，屬于重復(fù)計(jì)算。因此，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時應(yīng)當(dāng)予以抵銷。在編制合并工作底稿中，應(yīng)當(dāng)編制抵銷分錄如下：借：投資收益512000（即640000元80%） 少數(shù)股東損益l28000（即640000元20%） 未分配利潤年初180000貸：提取盈余公積l20000 分配利潤600000 未分配利潤年末100000第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資事項(xiàng)的抵銷第二節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部投資

13、事項(xiàng)的抵銷二、集團(tuán)內(nèi)部債權(quán)性投資的抵銷二、集團(tuán)內(nèi)部債權(quán)性投資的抵銷1.借：應(yīng)付債券 發(fā)行方入賬價(jià) 貸：持有至到期投資 購買方入賬價(jià)2.借：投資收益 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（或在建工程）【例84】甲公司（母公司）年末資產(chǎn)負(fù)債表中，持有至到期投資中有36000元為乙公司（甲公司的子公司）發(fā)行的長期債券，其中：本金30000元，應(yīng)計(jì)利息6000元；相應(yīng)的在乙公司的年末資產(chǎn)負(fù)債表中有36000元應(yīng)付債券，其中：本金30000元。應(yīng)付利息6000元。則在編制合并工作底稿時，編制抵銷分錄如下：借：應(yīng)付債券36000貸：持有至到期投資36000同時，在甲公司的年末利潤表中，有3000元債券投資收益；乙公司有關(guān)資料表明

14、，該3000元利息中有2500元計(jì)入當(dāng)年的“在建工程”，另有500元計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，則在編制合并工作底稿時，編制抵銷分錄如下：借：投資收益3000貸：在建工程2500 財(cái)務(wù)費(fèi)用500第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷的抵銷 一、集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的類別及其合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響一、集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的類別及其合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響內(nèi)部交易事項(xiàng)按交易內(nèi)容可分為：內(nèi)部存貨交易事項(xiàng)、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易事項(xiàng)、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易事項(xiàng)和內(nèi)部租賃交易事項(xiàng)。二、內(nèi)部交易的已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤和未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤二、內(nèi)部交易的已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤和未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤如果在合并報(bào)表期間，內(nèi)部交易的貨

15、物已經(jīng)全部實(shí)現(xiàn)了對外交易，則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，內(nèi)部交易所體現(xiàn)的銷售利潤就成為已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)全部加以反映。如果合并財(cái)務(wù)報(bào)表期內(nèi)，內(nèi)部交易貨物尚未全部實(shí)現(xiàn)對外交易，那么，內(nèi)部交易所體現(xiàn)的內(nèi)部利潤全部或者有一部分為未實(shí)現(xiàn)的利潤，稱為未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。對于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，應(yīng)當(dāng)與存貨的賬面價(jià)值抵銷，待下一個合并期實(shí)現(xiàn)對外交易后，未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益轉(zhuǎn)化為已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤，再按規(guī)定再合并利潤表中加以反映。第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷三、集團(tuán)內(nèi)部存貨交易的抵銷三、集團(tuán)內(nèi)部存貨交易的抵銷從編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的角度來講，集團(tuán)內(nèi)

16、部存貨交易，存在如下三種情況：（1）購入的存貨已經(jīng)全部向集團(tuán)外售出；（2）購入的存貨全部未對集團(tuán)外售出；（3）購入的存貨一部分已經(jīng)對集團(tuán)外售出，還有一部分沒有售出。（一）內(nèi)部購進(jìn)存貨全部售出的抵銷處理【例85】某企業(yè)集團(tuán)內(nèi)甲公司（母公司）將1000件某商品銷售給乙公司（子公司），銷售價(jià)格每件100元，該商品的生產(chǎn)成本為每件80元；同年內(nèi)，乙公司將該批商品全部銷售給集團(tuán)外企業(yè)丁公司，銷售價(jià)格為每件150元。則在個別利潤表中，甲公司的營業(yè)收入100000元，營業(yè)成本為80000元，營業(yè)利潤為20000元。在乙公司的個別利潤表中，有營業(yè)收入150000元，營業(yè)成本100000元，營業(yè)利潤為50000

17、元。在編制合并工作底稿時，應(yīng)將對整個企業(yè)集團(tuán)來講虛增的甲公司的營業(yè)收入和乙公司的營業(yè)成本予以抵銷，編制抵銷分錄如下：借：營業(yè)收入100000貸：營業(yè)成本100000第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷（二）內(nèi)部購進(jìn)存貨全部未對外銷售時的抵銷處理借：營業(yè)收入100000貸：營業(yè)成本80000 存貨20000【例86】乙公司（子公司）期末存貨中有一批價(jià)值20000元的商品，系從甲公司（母公司）購入，甲公司的銷售毛利率為30%。根據(jù)銷售毛利率，甲公司銷售該批存貨取得的內(nèi)部利潤為6000元。由于這些存貨尚未向集團(tuán)外銷售，因而這6000元內(nèi)部利潤屬于未

18、實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。相應(yīng)的，對于乙公司來講，期末存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤為6000元是集團(tuán)存貨的虛增數(shù)額。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，應(yīng)當(dāng)將甲公司的內(nèi)部銷售收入與內(nèi)部銷售成本，和乙公司存貨價(jià)值中所包含的為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益加以抵銷，編制抵銷分錄如下：借：營業(yè)收入20000貸：營業(yè)成本14000 存貨6000第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷（三）內(nèi)部購進(jìn)存貨未全部對外銷售時的抵銷處理【例87】乙公司（子公司）2007年從甲公司（母公司）購入一批價(jià)值為20000元的商品，到年末有12000元已經(jīng)對外銷售，還有8000元尚未銷售。甲公司的銷售毛利率

19、為30%。根據(jù)銷售毛利率，甲公司銷售該批存貨取得的內(nèi)部利潤為6000元。由于這批商品中有12000元已經(jīng)出售，還有8000元尚未出售，因而又3600元內(nèi)部利潤已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，還有2400元內(nèi)部利潤屬于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。因此，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，應(yīng)當(dāng)將甲公司的內(nèi)部銷售收入與內(nèi)部銷售成本和乙公司存貨價(jià)值中所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益加以抵銷，其抵銷分錄為：借：營業(yè)收入20000貸：營業(yè)成本17600 存貨 2400第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷（四）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時內(nèi)部購進(jìn)存貨的抵銷處理【例88】承【例87】，2008年甲公司編制合并財(cái)務(wù)

20、報(bào)表時，首先將2007年未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷，作如下調(diào)整分錄：借：未分配利潤年初2400貸：營業(yè)成本2400第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷（四）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時內(nèi)部購進(jìn)存貨的抵銷處理對于內(nèi)部存貨的交易業(yè)務(wù)抵銷有幾個抵銷分錄，分別為：1.當(dāng)期購入、當(dāng)期全部對外出售，抵銷分錄為：借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本2.內(nèi)部銷售存貨當(dāng)期全部未出售借：營業(yè)收入（內(nèi)部銷售）貸：營業(yè)成本（存貨成本加上已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤） 存貨（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益）3.跨期購入貨物借：未分配利潤年初貸：營業(yè)成本如果跨期購入貨物本期仍然未出售，這

21、時候沖減期末存貨的需增量。第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷四、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷四、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易，根據(jù)銷售企業(yè)銷售的是存貨還是固定資產(chǎn)，可以劃分為三種類型：第一種是集團(tuán)內(nèi)企業(yè)將自身擁有的固定資產(chǎn)變賣給集團(tuán)內(nèi)部的其他成員企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用；第二種是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)企業(yè)將自身的存貨銷售給集團(tuán)內(nèi)的其他成員企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用；第三種是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)企業(yè)將自身使用的固定資產(chǎn)變賣給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的其他成員企業(yè)作為存貨銷售。因此，必須將銷售該產(chǎn)品的內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本予以抵銷；同時，購買企業(yè)固定資產(chǎn)原價(jià)包含的銷售企業(yè)確

22、認(rèn)的內(nèi)部銷售損益也應(yīng)當(dāng)予以抵銷。第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷四、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷四、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷【例89】2007年1月1日，丁公司（母公司）將其生產(chǎn)的卡車6輛銷售給壬公司（子公司）用于貨物運(yùn)輸，每輛銷售價(jià)為15萬元，每輛生產(chǎn)成本為12萬元，交易完成時丁公司按規(guī)定確認(rèn)產(chǎn)品銷售收入90萬元，結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本72萬元，計(jì)算出內(nèi)部利潤18萬元。這18萬元均為未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤。在上項(xiàng)銷售業(yè)務(wù)完成后，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，應(yīng)當(dāng)將上述確認(rèn)的產(chǎn)品銷售收入、產(chǎn)品銷售成本和未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤加以抵銷，編制抵銷分錄如下：借：營業(yè)收入900000貸

23、：營業(yè)成本720000 固定資產(chǎn)原價(jià)180000第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷（一）當(dāng)期購入并計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷由于提取的折舊費(fèi)中出現(xiàn)需增量，所以我們要將其沖抵。承【例89】假設(shè)該種卡車的使用期限為5年（同時假設(shè)企業(yè)是在2006年12月31日購入的該固定資產(chǎn)），壬公司每年計(jì)提折舊為180000元（假定預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)殘值為0）。在這種情況下，由于丁公司的產(chǎn)品銷售成本為720000元，即該固定資產(chǎn)真正的原價(jià)為720000元，實(shí)際每年應(yīng)計(jì)提折舊144000元，則每年多計(jì)提折舊36000元，即管理費(fèi)用每年多列支36000元（假設(shè)是管

24、理部門使用，如果是銷售部分應(yīng)該抵銷銷售費(fèi)用）。2007年末編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，應(yīng)編制抵銷分錄如下：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊36000貸：管理費(fèi)用36000第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷（二）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)在使用期間的抵銷由于該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)仍然以原價(jià)在個別資產(chǎn)負(fù)債表中列示，因此一方面必須將該內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤的數(shù)額予以抵銷，另一方面也必須將由于該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤而當(dāng)期多計(jì)提的折舊費(fèi)用予以抵銷。【例8一11】承前例，在2008年末編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，首先應(yīng)當(dāng)將固定資產(chǎn)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利

25、潤予以抵銷，編制抵銷分錄如下：借：未分配利潤年初180000貸：固定資產(chǎn)原價(jià)l80000借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊36000貸：未分配利潤年初36000同時，應(yīng)當(dāng)將當(dāng)期多計(jì)提的折舊費(fèi)用予以抵銷，編制抵銷分錄如下：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊36000貸：管理費(fèi)用 36000在固定資產(chǎn)使用年限內(nèi)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，均應(yīng)當(dāng)編制上述抵銷分錄。第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷（三）內(nèi)部交易固定資產(chǎn)清理的抵銷1.內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期滿進(jìn)行清理時的抵銷。在內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期滿的情況下，該固定資產(chǎn)已經(jīng)通過折舊將其價(jià)值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中去并從銷售收入中收回，且固定資產(chǎn)

26、實(shí)體已不復(fù)存在。但在當(dāng)期由于仍然是按固定資產(chǎn)原價(jià)計(jì)提折舊，本期計(jì)提折舊中仍然包含有因未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益而多計(jì)提的折舊部分，因此需要將多計(jì)提的折舊費(fèi)用予以抵銷。【例812】承前例，如在2011年末，購買企業(yè)對固定資產(chǎn)進(jìn)行報(bào)廢清理。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，需要將本期多計(jì)提的折舊費(fèi)用抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤.編制抵銷分錄如下：借：未分配利潤年初36000貸：管理費(fèi)用 360002.內(nèi)部交易固定資產(chǎn)提前進(jìn)行清理時的抵銷。第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷【例8一

27、l3】承前例，假設(shè)于2010年末該固定資產(chǎn)提前清理，清理時固定資產(chǎn)凈值180000元，取得清理收入為60000元，凈損失為l20000元。由于固定資產(chǎn)清理，該固定資產(chǎn)中包含的內(nèi)部銷售利潤轉(zhuǎn)為已實(shí)現(xiàn)銷售利潤，則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，編制抵銷分錄如下：借：未分配利潤年初36000貸：營業(yè)外收入36000同時，應(yīng)當(dāng)將本期多計(jì)提的折舊費(fèi)用抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤，編制抵銷分錄如下：借：未分配利潤年初36000貸：管理費(fèi)用36000第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷內(nèi)部固定資產(chǎn)交易抵銷有三個環(huán)節(jié)的抵銷分錄，分別是：（1）對于固定資產(chǎn)原價(jià)的抵銷。借：

28、營業(yè)收入貸：營業(yè)成本 固定資產(chǎn)原價(jià)（2）對于跨期固定資產(chǎn)連續(xù)使用的抵銷。借：未分配利潤年初貸：固定資產(chǎn)原價(jià)（3）對于固定資產(chǎn)累計(jì)折舊的抵銷借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用 未分配利潤年初第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷五、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵銷五、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵銷從集團(tuán)內(nèi)部購買的無形資產(chǎn)與集團(tuán)內(nèi)部購入的固定資產(chǎn)相同，也存在著價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷問題。在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，同樣，需要將該無形資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷，其抵銷處理方法與固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷基本相同，可比照進(jìn)行抵銷

29、處理，不再贅述。第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷六、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目的抵銷六、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目的抵銷內(nèi)部交易形成債權(quán)、債務(wù)抵銷借：債務(wù)項(xiàng)目 貸：債權(quán)項(xiàng)目在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，需要進(jìn)行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目主要包括：1.母公司與子公司，以及子公司之間相對應(yīng)的應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；2.母公司與子公司，以及子公司之間相對應(yīng)的應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；3.母公司與子公司，以及子公司之間相對應(yīng)的預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；4.母公司與子公司，以及子公司之間相對應(yīng)的應(yīng)收股利和應(yīng)付股利；5.母公司與子公司，以及子公司之間相對應(yīng)的其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。第三節(jié)編制

30、合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷【例814】在甲公司（母公司）2007年末資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)收賬款余額為42000元，其中：有3000元為乙公司（子公司）的應(yīng)付賬款；壞賬準(zhǔn)備余額為210元（壞賬準(zhǔn)備提取率為0.5%）；年末未分配利潤為l68000元。乙公司年末未分配利潤為36000元。對于甲公司的3000元應(yīng)收賬款和乙公司的3000元應(yīng)付賬款，雖然從甲公司的角度看資產(chǎn)（應(yīng)收賬款）增加了3000元，從乙公司的角度看負(fù)債（應(yīng)付賬款）增加了3000元，但從整個企業(yè)集團(tuán)的角度看，其資產(chǎn)和負(fù)債都沒有增加，所以，這兩者應(yīng)當(dāng)相互抵銷，則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿時

31、，編制抵銷分錄如下：借：應(yīng)付賬款3000貸：應(yīng)收賬款3000甲公司壞賬準(zhǔn)備金提取比例為0.5%，編制抵銷分錄如下：借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備l5貸：資產(chǎn)減值損失l5第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷 到下一個合并期（2008年）的期初，母公司賬面上應(yīng)收賬款余額仍為42000元。壞賬準(zhǔn)備余額仍為210元，未分配利潤仍為204000元，均又恢復(fù)到了上一期合并前的狀況。這樣就會產(chǎn)生一個問題，即：2007年合并所有者權(quán)益變動表的未分配利潤期末余額為204015元，在編制2008年合并所有者權(quán)益變動表時該數(shù)字就成了未分配利潤的期初余額；而按照2008年個別財(cái)務(wù)報(bào)表編制的合并所有者權(quán)益變動表，其未分配利潤期初數(shù)應(yīng)當(dāng)為204000元。為此，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，首先應(yīng)當(dāng)將上期因內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的將壞賬準(zhǔn)備和未分配利潤恢復(fù)到上一期合并后的狀況，編制抵銷分錄如下： 借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備l5 貸：未分配利潤年初l5第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷第三節(jié)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷【例8一l3】承前例，假設(shè)于2010年末該固定資產(chǎn)提前清理，清理時固定資產(chǎn)凈值180000元，取得清理收入為60000元，凈損失為l20000元。由于固