關(guān)于對新準(zhǔn)則“資產(chǎn)減值”問題的思考企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則資產(chǎn)減值.doc

1、關(guān)于對新準(zhǔn)則“資產(chǎn)減值”問題的思考|企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則資產(chǎn)減值(1.內(nèi)蒙古河套灌區(qū)永濟(jì)灌域管理局；2.內(nèi)蒙古巴彥淖爾市林業(yè)局，內(nèi)蒙古 臨河 015000)摘 要：文章通過對新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“資產(chǎn)減值”的比較分析p ，探討了新準(zhǔn)則的特點(diǎn)及在執(zhí)行新準(zhǔn)則時(shí)存在的問題，最后提出了幾點(diǎn)后續(xù)做法?！娟P(guān)鍵詞】：p ：新準(zhǔn)則；資產(chǎn)減值；企業(yè)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：10076921(2022)03001502 歷經(jīng)三年的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則終于在20_年2月15日破繭而出，這份涉及39項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新規(guī)定盡量借鑒了國際慣例并與國際準(zhǔn)則趨同，同時(shí)針對我國具體實(shí)情也做了一些特殊規(guī)定。在這場會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的

2、歷史性變革中，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備變革成為備受理論界關(guān)注的焦點(diǎn)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)-資產(chǎn)減值第十七條“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”的規(guī)定引起了上市公司、投資者及會(huì)計(jì)理論界人士的關(guān)注和評論，輿論普遍認(rèn)為這將對上市公司的業(yè)績和資產(chǎn)價(jià)值產(chǎn)生重大影響，此規(guī)定將會(huì)在未來時(shí)期內(nèi)從制度上杜絕利用減值準(zhǔn)備的計(jì)提金額來操縱利潤的現(xiàn)象，為企業(yè)更加客觀真實(shí)的反映會(huì)計(jì)信息提供了制度保障。1 舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中“資產(chǎn)減值”的不足之處舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(即20_年發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則)對資產(chǎn)減值處理的規(guī)定雖經(jīng)多次改進(jìn)但仍有不完善之處：1.1 計(jì)提方法不統(tǒng)一各項(xiàng)資產(chǎn)中應(yīng)收賬款采用賬齡分析p 法或應(yīng)收賬款余額百分比法，定期按比例

3、計(jì)提，而存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法比較計(jì)提，短期投資采用成本與市價(jià)孰低法比較計(jì)提，其余各項(xiàng)均采用賬面價(jià)值與可收回金額孰低比較計(jì)提，計(jì)提方法不統(tǒng)一。1.2 計(jì)提金額難以確定，可操作性不強(qiáng)舊準(zhǔn)則雖然也要求在資產(chǎn)的可收回金額小于賬面價(jià)值時(shí)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，但由于沒有提出資產(chǎn)組的概念，同時(shí)預(yù)測單項(xiàng)資產(chǎn)的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量也是非常困難，于是有些沒有市價(jià)資產(chǎn)的可收回金額很難確定，這使得資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)定沒有操作性。1.3 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備成為了虧損公司調(diào)節(jié)盈余的一種重要手段在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)之前，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和沖回是上市公司調(diào)節(jié)利潤最常用的手段之一。原因是舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許企業(yè)轉(zhuǎn)回已計(jì)提的減值準(zhǔn)備，這導(dǎo)致很多上

4、市公司，尤其是那些在前一年已經(jīng)出現(xiàn)虧損的公司，為避免三年虧損被ST、PT，往往在當(dāng)年大力計(jì)提減值準(zhǔn)備，使勁大虧一筆，而在第二年予以轉(zhuǎn)回，調(diào)增利潤，以實(shí)現(xiàn)“盈利”。2 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則資產(chǎn)減值的新處理20_年財(cái)政部頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值處理較舊的準(zhǔn)則有很大的不同，這些新規(guī)定有的放矢地解決了上述舊準(zhǔn)則中存在的幾個(gè)的問題。2.1 新準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值準(zhǔn)備有明確、具體的計(jì)提依據(jù)和具體方法2.1.1 判斷資產(chǎn)是否減值。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，如存在減值跡象，必須計(jì)提減值準(zhǔn)備。2.1.2 關(guān)于資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量問題。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的核心問題是可收回金額的計(jì)量。新準(zhǔn)則借鑒了國際

5、準(zhǔn)則的做法，引入了公允價(jià)值。要求資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。2.1.3 如果上述計(jì)算結(jié)果表明資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值，則將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。2.2 新準(zhǔn)則下已計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回在我國，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在許多上市公司已成為盈余管理的重要工具，企業(yè)利用它任意地進(jìn)行利潤操縱的例子屢見不鮮。ST幸福是一個(gè)連續(xù)虧損三年面臨退市風(fēng)險(xiǎn)的上市公司，20_年4月30日起被暫停上市，20_年半年報(bào)公司宣布扭虧為盈，實(shí)現(xiàn)162.62萬元的凈

6、利潤，從而恢復(fù)上市。然而之后在10月份其公布的第三季度報(bào)告卻顯示公司第三季度實(shí)現(xiàn)凈利潤1 369.85萬元，ST幸福的業(yè)績在短時(shí)期內(nèi)產(chǎn)生如此大的變化不能不讓人對它的半年報(bào)盈利質(zhì)量產(chǎn)生懷疑，其實(shí)，只要看看它近幾年計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備情況就可初見端倪。740)this.width=740" border=undefined>從表中可看出，20_年半年報(bào)沖銷95萬元減值準(zhǔn)備，卻在年報(bào)中報(bào)出計(jì)提1 812萬元減值準(zhǔn)備，很可能是在下半年公司覺得20_年扭虧難度大，故而干脆再多提減值準(zhǔn)備，為以后年度扭虧做準(zhǔn)備。果然，在20_年半年報(bào)中又沖回106萬元的減值準(zhǔn)備，實(shí)現(xiàn)扭虧為盈，得以恢復(fù)上市資格

7、。新出臺(tái)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新規(guī)定，將上市公司今后操縱資產(chǎn)減值準(zhǔn)備這一利潤調(diào)節(jié)的手段牢牢封死。2.3 固定資產(chǎn)和在建工程減值的處理當(dāng)企業(yè)的固定資產(chǎn)可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，即認(rèn)定為發(fā)生了減值損失，應(yīng)計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備；計(jì)提減值損失后，即使有充分的證據(jù)證明該項(xiàng)固定資產(chǎn)價(jià)值已經(jīng)恢復(fù)，也不得轉(zhuǎn)回已計(jì)提的減值損失，只能在處置資產(chǎn)后，再進(jìn)行賬務(wù)處理。3 修改和完善后的新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則呈現(xiàn)出以下四個(gè)方面的特點(diǎn)3.1 引進(jìn)了單項(xiàng)資金、資產(chǎn)組、資產(chǎn)組組合、總部資產(chǎn)等概念新準(zhǔn)則引入了資產(chǎn)組的概念，對于單項(xiàng)資產(chǎn)，如果難以估計(jì)它的可收回金額，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組估計(jì)資產(chǎn)組的可收回金額，再進(jìn)行資產(chǎn)組減值損失的確認(rèn)和計(jì)提

8、，根據(jù)資產(chǎn)組內(nèi)各資產(chǎn)的賬面價(jià)值比重分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)進(jìn)行各項(xiàng)資產(chǎn)的減值損失確認(rèn)。3.2 擴(kuò)大了資產(chǎn)減值的使用范圍財(cái)政部于1999年10月發(fā)布了股份有限公司會(huì)計(jì)制度有關(guān)會(huì)計(jì)處理問題補(bǔ)充規(guī)定中，要求計(jì)提包括壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備和長期投資減值準(zhǔn)備在內(nèi)的四項(xiàng)準(zhǔn)備之后，20_年實(shí)施的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對將計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍擴(kuò)大到固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程和委托貸款，而20_年2月15日頒布的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又在很大程度上對于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行了多方面的完善補(bǔ)充。3.3 規(guī)定了計(jì)提商譽(yù)減值準(zhǔn)備的方法，取消了直線法攤銷，改用公允價(jià)值新準(zhǔn)則規(guī)定，對于企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，企業(yè)應(yīng)每年必須至少進(jìn)行一次減值測

9、試，而且商譽(yù)必須分?jǐn)偟较嚓P(guān)資產(chǎn)組成資產(chǎn)組組合才能據(jù)以確定是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失。同時(shí)，強(qiáng)調(diào)一旦使用了公允價(jià)值，就停止歷史成本價(jià)值的賬務(wù)處理。3.4 消除了投資者與上市公司的信息不對稱新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則指出，企業(yè)報(bào)送半年報(bào)和季報(bào)時(shí)都應(yīng)披露是否存在減值的情況，如此一來就方便了投資者及時(shí)把握上市公司的資產(chǎn)狀況，消除投資者與上市公司的信息不對稱。4 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備變革的影響及存在問題4.1 上市公司未來財(cái)務(wù)信息失真的現(xiàn)象仍然存在新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則雖然規(guī)定了固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)及長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不能沖回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進(jìn)行賬務(wù)處理，但該規(guī)定并未能完全封死上市公司利潤操縱的主通道，因?yàn)樾聹?zhǔn)則并未明確針對存貨、

10、短期投資等項(xiàng)目的減值準(zhǔn)備能否沖回的問題。對流動(dòng)資產(chǎn)如存貨、短期投資、應(yīng)收款項(xiàng)等的減值問題由其他的準(zhǔn)則來規(guī)范，金融資產(chǎn)、遞延稅項(xiàng)資產(chǎn)以及特殊行業(yè)的資產(chǎn)也排除在準(zhǔn)則適用范圍之外，這些資產(chǎn)已計(jì)提的減值損失依然可以在可變現(xiàn)凈值或可收回價(jià)值恢復(fù)的前提下予以轉(zhuǎn)回。新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則只關(guān)掉了固定資產(chǎn)和長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回操控利潤的大門，企業(yè)依然可以通過壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備進(jìn)行盈利操控，上市公司未來財(cái)務(wù)信息失真的現(xiàn)象仍然存在。4.2 執(zhí)行新準(zhǔn)則的難點(diǎn)4.2.1 預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)所采用的折現(xiàn)率。折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率，它反映了當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定的風(fēng)

11、險(xiǎn)，在確定折現(xiàn)率時(shí)，如何反映這種特定的風(fēng)險(xiǎn)，帶有很大的主觀性，在操作上具有一定難度，如無充分證據(jù)表明所選擇的折現(xiàn)率是合理的，一般應(yīng)使用同期銀行貸款基準(zhǔn)利率。4.2.2 資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的確定。新準(zhǔn)則沒有采用國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”概念，而是引入了“資產(chǎn)組”與“資產(chǎn)組組合”等概念。盡管其中規(guī)定了確定資產(chǎn)組成資產(chǎn)組組合的原則，并指出確定資產(chǎn)組成資產(chǎn)組組合時(shí)應(yīng)保持一致性，不能隨意變更，但是，由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營方式靈活多變，在確定資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時(shí)，沒有一個(gè)確定的標(biāo)準(zhǔn)，這就增加了執(zhí)行該準(zhǔn)則的難度，也給我們留下了一個(gè)思考的空間。4.2.3 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)問題。我國的企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定了

12、應(yīng)當(dāng)全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件和不能全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件，至于具體哪些資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，計(jì)提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實(shí)際情況判斷，因而計(jì)提是否真實(shí)合理不易確定。4.2.4 確認(rèn)與計(jì)量難度大。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提，關(guān)鍵在于預(yù)計(jì)資產(chǎn)的可收回金額及確定固定資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)利益。然而，因?yàn)槲覈氖袌鼋?jīng)濟(jì)體制以及資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)剛剛起步，市場價(jià)格機(jī)制尚不健全，現(xiàn)有價(jià)格機(jī)制不能完全反映資產(chǎn)信息，所以合理確定資產(chǎn)的可收回金額有很大難度。4.2.5 外部監(jiān)管難度大。由于上述原因，對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)量和核算的監(jiān)督管理存在很大困難，首先因?yàn)椤翱墒栈亟痤~”的確定需要計(jì)算未來一定期間現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，這不

13、可避免地會(huì)涉及預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量及貼現(xiàn)率。而這兩者的確定，很大程度上依靠會(huì)計(jì)人員的主觀判斷，因而存在較大的主觀性和不確定性，其結(jié)果也因人而異，這使得資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提彈性過大.其次，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提需要掌握大量詳實(shí)可靠的關(guān)于特定企業(yè)的特定資產(chǎn)的資料，企業(yè)外部人員又對企業(yè)資產(chǎn)的狀態(tài)、使用價(jià)值知之甚少，因此，注冊會(huì)計(jì)師、證券監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)、審計(jì)機(jī)關(guān)等外部監(jiān)管部門對企業(yè)確認(rèn)的減值準(zhǔn)備進(jìn)行的確認(rèn)也缺乏權(quán)威性。5 新準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)更加完善的后續(xù)做法綜上所述，目前頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則資產(chǎn)減值在資產(chǎn)減值問題的處理上確實(shí)更加科學(xué)、穩(wěn)健，但企業(yè)如果從以下幾方面入手，資產(chǎn)減值問題的處理將更加完善：5.1 要加強(qiáng)獨(dú)

14、立審計(jì)的外部監(jiān)督，弱化企業(yè)利用資產(chǎn)減值操縱盈利的動(dòng)機(jī)為了規(guī)范資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理，應(yīng)強(qiáng)化中介機(jī)構(gòu)特別是審計(jì)師職責(zé)，使其真正承擔(dān)起經(jīng)濟(jì)警察的職能，明確各項(xiàng)減值準(zhǔn)備的具體審計(jì)程序，努力通過注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立審計(jì)遏制企業(yè)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤操縱。5.2 要提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)，增強(qiáng)職業(yè)判斷力資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量對會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)要求較高，除了具有清晰的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)外，還需要有較強(qiáng)的綜合分析p 、判斷能力以及豐富的企業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)。因此，要想進(jìn)一步擴(kuò)大在企業(yè)中實(shí)行資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)制度的范圍，決不能忽視對會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的培養(yǎng)問題。5.3 建立、健全企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)制度，確立公允價(jià)值計(jì)量和批露的程序和內(nèi)容首先

15、，新準(zhǔn)則中所列示的資產(chǎn)減值的跡象過于籠統(tǒng)，應(yīng)精華資產(chǎn)減值確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)；其次，列示會(huì)計(jì)期未需要使用公允價(jià)值的賬戶，確保所列示內(nèi)容涵蓋所有可能發(fā)生減值資產(chǎn)所涉及的賬戶；此外，在會(huì)計(jì)期未要由高層管理人員對減值資產(chǎn)做資產(chǎn)減值分析p ，指出何種原因致使資產(chǎn)減值，企業(yè)將打算如何處置這些減值。5.4 強(qiáng)化相關(guān)會(huì)計(jì)信息的披露，提高信息的透明度，健全市場的價(jià)格機(jī)制監(jiān)管部門應(yīng)該擴(kuò)大信息披露的層面，爭取以“市場價(jià)格評價(jià)”機(jī)制代替“企業(yè)價(jià)格評價(jià)”機(jī)制，為減值準(zhǔn)備的計(jì)提提供更加真實(shí)、有用的依據(jù)。總之，我國新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的發(fā)布實(shí)施是一項(xiàng)重大變革。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是把雙刃劍，企業(yè)應(yīng)用得當(dāng)，可以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，應(yīng)用不當(dāng)，則會(huì)降低會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的規(guī)定雖然與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許資產(chǎn)減值恢復(fù)的規(guī)定存在一定差異，也未完全堵塞上市公司操縱利潤的漏洞，但它體現(xiàn)了既