職工薪酬計量與會計核算解析

1、職工薪酬計量與會計核算解析摘要：在“十一五”規(guī)劃的開局之年，中國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系正式發(fā)布，并從2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)實施，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行，到2009年爭取全面推開，所有大中型企業(yè)全面執(zhí)行這套準(zhǔn)則體系。企業(yè)會計準(zhǔn)則體系將理念基礎(chǔ)、指導(dǎo)思想、體系設(shè)計、內(nèi)容安排、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)融為一體，實現(xiàn)了我國會計準(zhǔn)則的諸多重要創(chuàng)新。其中，職工薪酬的應(yīng)用成為一大亮點。 一、職工薪酬準(zhǔn)則的特點 1、規(guī)范了范圍。新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)年金，適用于企業(yè)會計準(zhǔn)則第10號企業(yè)年金；以股份支付為基礎(chǔ)的薪酬，適用于企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號-股份支付。新準(zhǔn)則將特殊性質(zhì)職工薪酬放在其他具體準(zhǔn)則中進(jìn)行規(guī)范，既適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)對職工養(yǎng)老保

2、障、激勵機(jī)制管理發(fā)展需求，亦盡力與國際會計準(zhǔn)則趨同。 2、明確了定義。職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出。職工薪酬包括：（1）職工工資、獎金、津貼和補(bǔ)貼；（2）職工福利費；（3）醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費；（4）住房公積金；（5）工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費；（6）非貨幣性福利；（7）因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補(bǔ)償；（8）其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。新準(zhǔn)則明確規(guī)范了職工薪酬定義，較原制度的工資總額及福利概念有較大區(qū)別是，首次引入了辭退福利、帶薪休假等新增的職工薪酬形式，新準(zhǔn)則定義更為概括、簡練。 3、界定了職

3、工范圍。新規(guī)則規(guī)定，職工是指下列人員：(1)企業(yè)訂立正式勞動合同的所有人員（含全職、兼職和臨時工）；（2）企業(yè)正式任命的人員（如董事會成員、監(jiān)事會成員和內(nèi)部審計委員會成員等）；（3）在企業(yè)計劃、領(lǐng)導(dǎo)和控制下，雖與企業(yè)未訂立正式勞動合同或企業(yè)未正式任命，但提供類似服務(wù)人員。準(zhǔn)則對職工范圍的界定，打破了原計劃經(jīng)濟(jì)時期企業(yè)用工制度的界限，從實質(zhì)重于形式原則出發(fā)，強(qiáng)調(diào)實質(zhì)上為企業(yè)提供服務(wù)的全部人員，都應(yīng)納入職工范疇。 4、統(tǒng)一了計量原則。新準(zhǔn)則規(guī)定：在職工提供服務(wù)的會計期間，職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，根據(jù)受益對象計入資產(chǎn)成本；取消福利費統(tǒng)一計提的比例；在職工終止?jié)M足一定條件時，應(yīng)將退福利確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬（

4、預(yù)計負(fù)債）并計入當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則要求職工為企業(yè)提供服務(wù)的會計期間內(nèi)，職工薪酬中主要項目均按受益對象計入當(dāng)期損益。核算原則統(tǒng)一、規(guī)范、嚴(yán)謹(jǐn)。二、職工薪酬的計量。 1、貨幣性職工薪酬的計量。在職工為企業(yè)提供服務(wù)的會計期間，企業(yè)應(yīng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象，將應(yīng)確認(rèn)的職工薪酬（包括貨幣性薪酬和非貨幣性薪酬）計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬。對于貨幣性職工薪酬，在確定應(yīng)付職工薪酬和應(yīng)計入成本費用的職工薪酬金額時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)分兩種情況：第一種是具有明確計提標(biāo)準(zhǔn)的貨幣性薪酬，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照國家規(guī)定的計提標(biāo)準(zhǔn)，計量企業(yè)承提的職工薪酬義務(wù)和計入成本費用的職工薪酬。對于“五金一險”即醫(yī)療保險費、

5、養(yǎng)老保險費、各失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)部門規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，計量應(yīng)付職工薪酬義務(wù)和應(yīng)相應(yīng)計入成本費用的薪酬金額。對于工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照財務(wù)規(guī)則等相關(guān)規(guī)定，分別按照職工工資總額的2%和1.5%的計提標(biāo)準(zhǔn)，計量應(yīng)付職工薪酬義務(wù)金額和應(yīng)相應(yīng)計入成本費用的薪酬金額；對于從業(yè)人員技術(shù)要求高、培訓(xùn)任務(wù)重、經(jīng)濟(jì)效益好的企業(yè)，可根據(jù)國家相關(guān)規(guī)定，按照職工工資總額的2.5%計量應(yīng)計入成本費用的職工教育經(jīng)費。第二種沒有明確計提標(biāo)準(zhǔn)的貨幣性薪酬。對于國家相關(guān)法律法規(guī)沒有明確規(guī)定計提基礎(chǔ)和計提比例的職工薪酬（如新準(zhǔn)則取消了按14%的比例計提職工福利費的規(guī)定），企

6、業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)歷史經(jīng)驗數(shù)據(jù)和自身實際情況，計算確定應(yīng)付職工薪酬金額和應(yīng)計入成本費用的薪酬金額。 2、非貨幣性職工薪酬的計量。企業(yè)以產(chǎn)品作為非貨幣性福利提供給職工的，應(yīng)按產(chǎn)品成本（外購商品按公允價值）根據(jù)受益對象計入成本費用，其成本的結(jié)轉(zhuǎn)和相關(guān)稅費的處理，視同正常銷售處理。企業(yè)無償向職工提供住房或租賃資產(chǎn)等，應(yīng)計的折舊或支付租金，應(yīng)按受益對象分別計入各項資產(chǎn)成本，少數(shù)無法分清受益對象的項目計入當(dāng)期費用。 3、辭退福利的計量。企業(yè)辭退計劃或建議應(yīng)按擬解除勞動關(guān)系或裁減的職工數(shù)量，根據(jù)相關(guān)規(guī)定按工作類別或職位確定解除勞動關(guān)系或裁減補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)。對于職工沒有選擇權(quán)的辭退計劃，應(yīng)當(dāng)根據(jù)計劃條款規(guī)定擬解除勞動關(guān)系

7、的職工數(shù)量、每一職位的辭退補(bǔ)償?shù)扔嬏釕?yīng)付職工薪酬（預(yù)計負(fù)債）。對于自愿接受裁減的建議，因裁減的職工數(shù)量不確定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)預(yù)計將會接受裁減建議的職工數(shù)量，根據(jù)預(yù)計的職工數(shù)量和每一職位的辭退補(bǔ)償?shù)?，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號或有事項規(guī)定，確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬（預(yù)計負(fù)債）。對于實質(zhì)性辭退工作在一年內(nèi)完成，但部分付款推遲到一年后支付的，應(yīng)當(dāng)選擇與預(yù)計支付期相同期限的銀行貸款利率作為折現(xiàn)率，對辭退福利進(jìn)行折現(xiàn)后計量。 4、帶薪缺勤職工薪酬的計量。企業(yè)可能對各種原因產(chǎn)生的缺勤進(jìn)行補(bǔ)償，比如年休假、生病、短期傷殘、婚假、產(chǎn)假、喪假、控親假等。根據(jù)事薪權(quán)利能否結(jié)轉(zhuǎn)下期使用，帶薪缺勤可以分為兩類：一類是累積帶薪缺勤。如

8、果職工在離開企業(yè)時，不能獲得現(xiàn)金支付，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日因累積未使用權(quán)利而導(dǎo)致的預(yù)計支出的追加金額，作為累積帶薪缺勤的預(yù)計費用計量，因為職工可能在使用累積非既定權(quán)利之前離開企業(yè)，如果職工在離開企業(yè)時能夠獲得現(xiàn)金支付，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)必須支付職工全部累積未使用權(quán)利的金額。另一類是非累積帶薪缺勤。實務(wù)中，我國企業(yè)一般是在缺勤期間計提應(yīng)付工資時一并處理。三、職工薪酬的會計核算 1、職工薪酬的會計處理。企業(yè)核算職工薪酬，應(yīng)當(dāng)設(shè)置“應(yīng)付職工薪酬”科目，核算企業(yè)根據(jù)有關(guān)規(guī)定應(yīng)付給職工的各種薪酬。該科目可下設(shè)“工資”、“職工福利”、“社會保險費”、“住房公積金”、“工會經(jīng)費”、“職工教育經(jīng)費”、“非貨

9、幣性福利”、“辭退福利”、“股份支付”等明細(xì)科目。生產(chǎn)部門人員的職工薪酬，借記“生產(chǎn)成本”、“制造費用”、“勞務(wù)成本”等科目，貸記本科目。應(yīng)由在建工程、研發(fā)支出負(fù)擔(dān)的職工薪酬，借記“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目，貸記本科目。管理部門人員、銷售人員的職工薪酬，借記“管理費用”或“銷售費用”科目，貸記本科目。企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工作為職工薪酬的，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“制造費用”等科目，貸記本科目。無償向職工提供住房等固定資產(chǎn)使用的，按應(yīng)計提的折舊額，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“制造費用”等科目，貸記本科目；同時，借記本科目，貸記“累計折舊”科目。租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用

10、的，按每期應(yīng)支付的租金，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“制造費用”等科目，貸記本科目。因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補(bǔ)償，借記“管理費用”科目，貸記本科目。向職工支付工資、獎金、津貼、福利費等，從應(yīng)付職工薪酬中扣還的各種款項（代墊的家屬藥費、個人所得稅等）等，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”、“其他應(yīng)收款”、“應(yīng)交稅費應(yīng)交個人所得稅”等科目。支付工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費用于工會活動和職工培訓(xùn)，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。按照國家有關(guān)規(guī)定繳納社會保險費和住房公積金，借記本科目，貸記“銀行存款”科目。企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工的，借記本科目，貸記”主營業(yè)務(wù)收入”科目；同時，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)

11、產(chǎn)成品的成本。涉及增值稅銷項稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。支付租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用所發(fā)生的租金，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。企業(yè)因解除與職工的勞動關(guān)系給予職工的補(bǔ)償，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等科目。 2、職工薪酬的應(yīng)用舉例。 例1、ABC公司2008年11月當(dāng)月應(yīng)發(fā)工資200萬元，其中：生產(chǎn)工人工資100萬元，生產(chǎn)車間管理人員工資20萬元，公司管理人員工資36萬元，銷售人員工資10萬元，工程建設(shè)人員工資24萬元，內(nèi)部開發(fā)管理人員工資10萬元。公司根據(jù)有關(guān)規(guī)定，分別按職工工資總額的10%、12%、2%和10.5%計提醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費和住房公積金。

12、根據(jù)2007年實際發(fā)生的職工福利費情況，公司預(yù)計2008年應(yīng)承擔(dān)的職工福利費金額為職工資的2%，分別按職工工資總額的2%和1.5%計提工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費。假定內(nèi)部開發(fā)管理系統(tǒng)人員工資資本化為無形資產(chǎn)。 則ABC公司對工資、職工福利費、各種社會保險費、住房公積金、工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費等職工薪酬分配計算如下表：（單位：萬元） 工資醫(yī)療保險（10%）養(yǎng)老保險（12%）失業(yè)保險（2%）住房公積（10.5%）福利費（2%）工會費（2%）教育經(jīng)費（1.5%） 合計 生產(chǎn)成本100101221.05221.5130.55 制造費用2022.40.40.210.40.40.326.11 管理費用363.

13、64.320.720.3780.720.720.5446.998 營業(yè)費用1011.20.20.1050.20.20.1513.055 在建工程242.42.880.480.2520.480.480.3631.332無形資產(chǎn)1011.20.20.1050.20.20.1513.055 合計200202442.1443261 根據(jù)以上分配職工薪酬計算結(jié)果，作如下會計分錄： 借：生產(chǎn)成本130.55 制造費用26.11 管理費用46.998 營業(yè)費用13.055 在建工程31.332 無形資產(chǎn)13.055 貸：應(yīng)付職工薪酬工資200.00 職工福利4.00 社會保險48.00 住房公積金2.10

14、工會經(jīng)費4.00 職工教育經(jīng)費3.00 例2、ABC公司為一家生產(chǎn)白酒的企業(yè)，共有職工100名，2008年7月，公司以其生產(chǎn)的成本為500元一件的白酒和外購的每件不含稅價格為200元的啤酒作為福利發(fā)放給公司每名職工。該品種的白酒每件售價為800元。ABC公司適用的增值稅率為17%；ABC公司以銀行存款支付了購買啤酒的價款和增值稅進(jìn)項稅額，并開具了增值稅專用發(fā)票，增值稅率為17%。假定100名職工中，80名為直接生產(chǎn)的職工，20名為總部管理人員。那么就有： 應(yīng)計入生產(chǎn)成本的非貨幣職工薪酬=80080+8008017%=74880.00元 應(yīng)計入管理費用的非貨幣職工薪酬=80020+8002017

15、%=18720.00元 ABC公司決定發(fā)放非貨幣性福利時，應(yīng)作如下會計分錄： 借：生產(chǎn)成本74880.00 管理費用18720.00 貸：應(yīng)付職工薪酬非貨幣性福利93600.00 企業(yè)以自己生產(chǎn)的產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工時，要根據(jù)相關(guān)稅收規(guī)定，視同銷售計算增值稅銷項稅額。 銷項稅額=80010017%=13600.00元同時作如下會計處理： 借：應(yīng)付職工薪酬非貨幣性福利13600+80000=93600.00 貸：主營業(yè)務(wù)收入80000.00 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項稅額）13600.00 在實際發(fā)放白酒時，應(yīng)作如下會計處理： 借：主營業(yè)務(wù)成本500100=50000.00 貸：庫存商品5000

16、0.00 應(yīng)計入生產(chǎn)成本的外購啤酒=20080+2008017%=18720.00元 應(yīng)計入管理費用的外購啤酒=20020+2002017%=4680.00元 公司決定發(fā)放非貨幣性福利時： 借：生產(chǎn)成本18720.00 管理費用4680.00 貸：應(yīng)付職工薪酬非貨幣性福利23500.00 購啤酒時，作如下會計處理： 借：應(yīng)付職工薪酬非貨幣性福利23500.00 貸：銀行存款23500.00 例3、ABC公司2008年10月，購進(jìn)了100套全新的公寓擬以優(yōu)惠價格向職工出售，ABC公司有100名職工，其中直接生產(chǎn)人員80名，公司總部管理人員80名，公司擬向直接生產(chǎn)人員出售的住房平均每套買價為40萬元，向職工出售的價格每套為30萬元；擬向管理人員出售的住房平均每套購買價為50萬元，向職工出售價格每套為40萬元。售房協(xié)議規(guī)定，職工要取得住房后必須在公司服務(wù)10年。 公司在出售住房時做如下會計處理： 借：銀行存款30.0080+40.0020=3200.00 長期待攤費1000.00 貸：固定資產(chǎn)40.0080+50.0020=4200.00 出售住房