中級(jí)實(shí)務(wù)基礎(chǔ)班講義-2009j

1、【知識(shí)點(diǎn) 5】長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換（一）成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法1.增資：因追加投資導(dǎo)致持股比例上升，能夠?qū)Ρ煌顿Y制的施加影響或?qū)嵤┕餐靥幚碓瓌t：是“追溯”調(diào)整，即對(duì)原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。（1）原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理初始投資成本的調(diào)整原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額之間的差額：a.屬于通過投資作價(jià)體現(xiàn)的商譽(yù)部分，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；b.屬取得投資時(shí)因投資成本小于應(yīng)享有被投資可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益或營(yíng)業(yè)外收入。初始投資日至再投資日的權(quán)益的

2、調(diào)整原取得投資后至再次投資的交易日之間被投資持股比例的部分：可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相對(duì)a.屬于在此期間被投資實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的，應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益或投資收益，其中本年度的調(diào)整投資收益，以前年度的調(diào)整留存收益。b.屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)記入“資本公積其他資本公積”科目。【提示】這里“資本公積”既含被投資已經(jīng)在所有者權(quán)益中確認(rèn)的部分，也含被投資沒有在所有者權(quán)益中確認(rèn)的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)。會(huì)計(jì)分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)數(shù)初始投資比例） 貸：投資收益

3、（本年度年初至再投資日被投資方實(shí)現(xiàn)凈損益初始投資比例）盈余公積（以前年度被投資方實(shí)現(xiàn)凈損益初始投資比例10% ）利潤(rùn)分配（以前年度被投資方實(shí)現(xiàn)凈損益初始投資比例90% ）資本公積（差額）（2）新增長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理對(duì)于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較新增投資的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享有被投資可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，其中投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，同時(shí)計(jì)入取得當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。【提示】商譽(yù)、留存收益或營(yíng)業(yè)外收入的確定應(yīng)與投資整體相關(guān)，原投資和新增部分應(yīng)

4、綜合考慮?！纠}】A 公司于 208 年 1 月 2 日取得 B 公司 10%的股權(quán)，成本為 300 萬元，取得投資時(shí)公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為 2 800 萬元（假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同）。因?qū)Ρ煌顿Y不具有影響且無法可靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值，A 公司對(duì)其采用成本法核算。A 公司按照凈利潤(rùn)的 10%提取盈余公積。209 年 1 月 2 日，A 公司又以 600 萬元取得 B 公司 12%的股權(quán)，當(dāng)日 B 公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為 4 000 萬元，取得該部分股權(quán)后，按照 B 公司章程規(guī)定，A 公司能夠派人參與 B 公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定 A

5、 公司在取得對(duì) B 公司 10%股權(quán)后至新增投資日，雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易，B 公司通過生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為 300 萬元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。除所實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)外，未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。（1）209 年 1 月 2 日借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B 公司成本600600貸：存款且不需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。（2）對(duì)原持有 10%長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整對(duì)10%股權(quán)的成本 300 萬元大投資時(shí)應(yīng)享有被投資可辯認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額 280 萬元（2 80010%），不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。對(duì)于被投資可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在原投資時(shí)至新增投資交易日之間公允價(jià)值的變動(dòng) 1200 萬元（4 00

6、0-2 800）相對(duì)持股比例的部分 120 萬元，其中屬于投資實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)部分 30 萬元（30010%），應(yīng)調(diào)整追加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額，同時(shí)調(diào)整留存收益，除實(shí)現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌谋煌顿Y可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng) 90 萬元（120-30），應(yīng)當(dāng)調(diào)整追加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額，同時(shí)計(jì)入資本公積（其他資本公積）。調(diào)整分錄：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B 公司損益調(diào)整其他權(quán)益變動(dòng)貸：盈余公積利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 資本公積其他資本公積2.減資：對(duì)子公司投資因出售股權(quán)等導(dǎo)致對(duì)被投資影響或?qū)嵤┕餐刂频膽?yīng)將成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法309032790的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)

7、投資成本，并確認(rèn)出售股權(quán)損益；比較剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額：屬于投資作價(jià)中體現(xiàn)商譽(yù)部分，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；屬于投資成本小于應(yīng)享有被投資可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)調(diào)整留存收益（或營(yíng)業(yè)外收入）。（3）然后，對(duì)及已宣告取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資實(shí)現(xiàn)凈損益（扣除已的現(xiàn)金股利和利潤(rùn)）中按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有份額，一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整投資收益和留存收益。對(duì)于被投資在此期間所有者權(quán)益的其他變動(dòng)應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)記入“資本公

8、積其他資本公積”科目?！咎崾尽窟@里“資本公積”僅為被投資企業(yè)已經(jīng)在賬面所有者權(quán)益中確認(rèn)的部分?！纠}】A 公司原持有 B 公司 60%的股權(quán)，其賬面余額為 3 000 萬元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。 209 年 5 月 3 日，A 公司將其持有的對(duì) B 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資中的 1/3 出售給某企業(yè)。出售取得價(jià)款 1 800 萬元，當(dāng)日被投資可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為 8 000 萬元。A 公司原取得 B 公司 60%股權(quán)時(shí)，B 公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為 4 500 萬元（假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同）。自 A 公司取得對(duì) B 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資后至部分處置投資前，B 公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn) 2 500 萬元，

9、其中，自 A 公司取得投資日至 209 年年初實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn) 2 000 萬元，假定 B 公司一直未進(jìn)行利潤(rùn)分配。除所實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)外，B 公司未發(fā)生其他計(jì)入資產(chǎn)公積的交易或事項(xiàng)，本例中 A 公司按凈利潤(rùn)的 10%提取盈余公積。在出售 20%的股權(quán)后，A 公司對(duì) B 公司的持股比例為 40%，在被投資董事會(huì)中派有代表，但不能對(duì) B 公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策實(shí)施控制。對(duì) B 公司長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法核算。（1）確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資處置損益借：存款1 8001 000800貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資B 公司投資收益（2）調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為 2 000 萬元，與原投資時(shí)應(yīng)享有被投

10、資可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額 1 800 萬元（4 50040%）之間的差額 200 萬元體現(xiàn)為商譽(yù)，該部分商譽(yù)的價(jià)值不需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。自日至處置投資日期間B 公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)了 3 500 萬元，其中 2500 萬元是 B 公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)引起的，應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益和當(dāng)期損益；剩余的 B 公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)額 1 000 萬元是因?yàn)?B 公司各項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)引起的；對(duì)于這部分金額沒有在 B 公司賬上反映，A 公司不需要做調(diào)整。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B 公司損益調(diào)整 800（2貸：盈余公積利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)00040%）80720借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B 公司損益調(diào)整 200（50040%）貸：投資收益兩筆分錄合并，即為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B 公司損益調(diào)整貸：盈余公積利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)投資收益200100080720200【】會(huì)計(jì)政策變更是針對(duì)同一交易或事項(xiàng)采取了與原有政策不一致的處理方法。因增資或減資而造成成本法與權(quán)益法之間的轉(zhuǎn)換，不屬于會(huì)計(jì)政策變更，但要采取追溯調(diào)整法處理。因?yàn)樵鲑Y與減資已經(jīng)使投資業(yè)務(wù)發(fā)生本質(zhì)變化。（二）權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法1.增資：因追加投資等