審計學分析性程序課件

1、第六章 分析性程序案例1 藍田股份事件 2002 年中國經濟年度人物頒獎典禮上，一位儒雅、文靜的女性知識分子走上頒獎臺，她就是被稱為“與神話較量的人”中央財經大學財經研究所研究員劉姝威。她用區(qū)區(qū)600 字，粉碎了一個股市帝國的神話！為國家挽回的經濟和政治損失不可估量。 劉姝威，女，北京大學經濟學碩士，師從我國著名經濟學家陳岱孫教授和厲以寧教授。 1986年12月至今，一直在中央財經大學財經研究所從事國際金融理論和實務以及商業(yè)銀行管理方面的研究。現(xiàn)任中央財經大學財經研究所研究員，中國企業(yè)研究中心主任。專攻信貸研究，出版有專著上市公司虛假會計報表識別技術等。 在上市公司虛假從虛假會計報表識別技術一

2、書的寫作過程中，于2001年10月9日開始對上市公司藍田股份的財務報告進行分析。劉姝威認為：藍田股份的短期償債能力很弱，已經成為一個空殼，完全依靠銀行的貸款在維持生存，這是非常危險的。于是寫了一篇短文應立即停止對藍田股份發(fā)放貸款，2001年10月26日，只供中央金融工委、人民銀行總行領導和有關司局級領導參閱的金融內參刊登了這篇600字的短文。此后不久，國家有關銀行相繼停止對藍田股份發(fā)放新的貸款。此后引發(fā)了轟動全國的藍田事件。這為她帶來過訴訟和人身威脅，也成為終結藍田神話的最后一根稻草。 自1996 年上市以來，以 5 年間股本擴張了 360 倍的驕人成 績，創(chuàng)造了中國股市神話的藍田，凈營運資金

3、已經下降到_1.27 億元。也就是說 “藍田已經沒有創(chuàng)造現(xiàn)金流量的能力了，它完全是依靠銀行貸款維持生計?！庇?此，劉姝威得出結論：這是非常危險的，對藍田危險，對銀行更危險！ （中國藍 田總公司始建于 1980 年 7 月，曾經在 1998 年抗洪救災時，在中央電視臺的新聞 聯(lián)播之后，斥資 2 億元的費用，長時間地插播“野藕汁”、“野蓮汁”的廣告， 給廣大電視觀眾留下了深刻的印象。 它仿佛是中國農業(yè)企業(yè)的典型， 一個以養(yǎng)殖、 飲料和旅游為主的企業(yè)。在不到 10 年間，它就創(chuàng)造了總資產規(guī)模增長近 10 倍， 總資產達 220 億元的奇跡。據(jù)說是有希望進軍世界 500 強的大型企業(yè)。一個內地 欠發(fā)達

4、地區(qū)，以農副產品起家，且創(chuàng)造了不可思議的效益的企業(yè)，的確創(chuàng)造了中 國農業(yè)的“動人神話”）。 從10 月9 日到10 月26 日， 經過半個多月的分析后，劉姝威動筆撰寫了應立即停止對藍田股份發(fā)放貸款的 600 字的文章。文章當天就在印數(shù)僅有 180 份，讀者為中央金融工委、人民銀行總行司局級以上領導的金融內參發(fā)表。 12 月 13 日，藍田股份有限公司起訴劉姝威“該文所述事實完全失實”，屬“捏造事實”。請求湖北省洪湖市人民法院判令劉姝威“公開賠禮道歉、恢復名 譽、消除影響、賠償經濟損失 50 萬元，并承擔全部訴訟費用?！?與此同時，藍田集團總公司總裁瞿兆玉、副總裁陳行亮兩個首腦人物“登門造訪”；

5、恐嚇電話和電子信件接連不斷。 四面楚歌的劉姝威奇怪：藍田集團怎么可以看到屬于機密的金融內參？ 這分明是竊取國家機密！她急忙撥打“110”報案，但“110”回答：報案的應該 是金融內參。孤立無援的劉姝威給瞿兆玉總裁發(fā)去傳真，警告說，如果你不撤訴，我將向全世界公開藍田財務的分析過程！但藍田沒有撤訴。 被涂抹上悲壯色彩的劉姝威， 最后只有借助媒體的力量，公布了她長達 2 萬多字的 藍田之謎，詳盡剖析藍田股份，徹底戳穿了虛假的“藍田神話”。 2002 年，戲劇性的一幕 拉開了，力量對比發(fā)生了微妙變化。劉姝威成為媒體聚焦的中心，得到了輿論的 有力支持，藍田事件徹底地曝光在世人眼前。因涉嫌提供虛假財務信息

6、，藍田公 司的 10 名管理人員被拘傳，生態(tài)農業(yè)（原藍田股份）被強制停牌，隨后，藍田 股份有限公司的起訴被法院駁回。 一、基本知識 1、概念 2、內容 3、作用 4、特點 5、常用方法二、分析性審計程序在審計實務中的具體運用第一節(jié) 基本知識一、概念 分析性程序，也被稱為分析性審計程序，是指審計人員通過分析和比較信息(包括財務信息和非財務信息)之間的關系或計算相關的比率，以確定審計重點、獲取審計證據(jù)和支持審計結論的一種審計方法。 分析性程序在各國的審計實務中已得到廣泛應用。其同義詞包括分析性復核、分析性測試和分析審計等。在我國，首批頒布的獨立審計具體準則第5號審計證據(jù)中第一次提出了分析性復核的概

7、念，從而揭開了我國現(xiàn)代分析性程序的序幕。二、內容 可以看出，分析性程序主要探討的是信息的合理性，內容包括：當期的信息與前期的相似信息比較；當期的財務和經營信息與預測比較；本部門信息與其他部門的相似信息比較；財務信息與相應的非財務信息的比較(如工資費用與員工數(shù)量的比較)；信息各元素之間的相互關系的比較(如利息支出變化和負債結構變化的比較)，本機構信息與機構所在行業(yè)的類似信息比較。 三、作用(1)可以確定各種數(shù)據(jù)之間的關系。 (2)能夠確認期望發(fā)生的變化是否發(fā)生。 (3)能夠確認是否存在異常變化。只要發(fā)現(xiàn)異常變化，則內部審計師必須了解發(fā)生的原因，對該變化是否是錯誤行為、違法行為、違規(guī)行為、不正常交

8、易或事件以及會計核算方法導致的后果進行確認。 (4)能夠識別潛在的錯誤。 (5)能夠發(fā)現(xiàn)潛在的違規(guī)或違法行為。 (6)能夠識別其他不經常或不重復發(fā)生的交易或事件。 四、特點 分析性程序既可以降低審計成本，又可以提高審計效率，分析性審計程序的特點主要表現(xiàn)在以下方面： (一)分析性程序是獲得審計證據(jù)更為客觀的方法 分析性程序的運用是基礎會計信息以及非會計信息之間的內在關系，其內在關系是客觀存在的，在一般情況下，這種關系也是穩(wěn)定的，只要注冊會計師分析得當，充分發(fā)揮自己的創(chuàng)造力，從分析性程序中發(fā)揮其自身的創(chuàng)造力，運用自身的職業(yè)判斷，分析性審計程序就可以提供更為客觀的審計證據(jù)，也能夠對審計對象業(yè)務中的關

9、鍵因素和主要關系做更好的理解，通過了解被審計單位的報表數(shù)據(jù)的潛在關系，為以后的審計工作提供指導。 (二)分析性程序可以節(jié)省審計成本，提高效率 分析性程序可以耗費更少的審計資源提供相同的或者相對更好的審計證據(jù)，分析性程序有時會被描述成發(fā)現(xiàn)和形成證據(jù)的技術，同傳統(tǒng)的會計報表抽樣審計方法是不同的。分析性程序是利用信息間的內在關系來判斷數(shù)據(jù)的合理性，并不局限于審計對象的財務報表，而抽樣方法主要是通過對存在的證據(jù)進行收集以及檢查來證實注冊會計師的判斷，兩者相比，成本是不同的。分析性程序通過模型的構建以及會計師的經驗以及知識就可以判斷，可以大大的節(jié)省審計資源，而且在電算化的時代，通過利用電腦，分析性程序的

10、優(yōu)勢能夠發(fā)揮出來，在節(jié)省審計資源的基礎上也可以大大提高審計效率。 五、實施分析性程序常用的方法 1、趨勢分析法 趨勢分析法又叫水平分析法，它是通過對財務報表中各類相關數(shù)字資料，將兩期或多期連續(xù)的相同指標或比率進行定基對比和環(huán)比對比，得出它們的增減變動方向、數(shù)額和幅度，以揭示企業(yè)財務狀況、經營情況和現(xiàn)金流量變化趨勢的一種分析方法。采用趨勢分析法通常要編制比較會計報表。 在采用趨勢分析法時，必須注意以下問題： 1、用于進行對比的各個時期的指標，在計算口徑上必須一致； 2、必須剔除偶發(fā)性項目的影響，使作為分析的數(shù)據(jù)能反映正常的經營狀況；3、應用例外原則，對某項有顯著變動的指標作重點分析，研究其產生的

11、原因，以便采取對策，趨利避害。 2、比率分析法（P373) 是以同一期財務報表上若干重要項目的相關數(shù)據(jù)相互比較，求出比率，用以分析和評價公司的經營活動以及公司目前和歷史狀況的一種方法，是財務分析最基本的工具。 1、流動性比率 2、資產管理比率 3、負債比率 4、盈利能力比率 5、生產能力比率 3、回歸分析法 用來檢查兩種或兩種以上變量間的關系，它是測量一個變量的變動伴隨其他變量變動的程度，常用的分析方法有相關趨勢分析、圖表分析和成長曲線等。 在具體實務中審計人員通常以歷史經驗為標準，通過數(shù)據(jù)間存在的相關情況，測算出預期值，并與實際數(shù)據(jù)進行比較，內部審計人員根據(jù)兩者之間存在差異的幅度和重要性原則

12、調查造成偏差的原因，得出審計結論或進行審計評價。使用該方法進行分析時，由于計算過程比較復雜，大部分要選擇通過計算機專用軟件進行計算分析。 4、合理性測試法 通過彼此相關聯(lián)的項目或造成某種變化的各種變量，測試某項目金額是否合理。 簡單合理性測試包括三個基本步驟： 1、識別能夠引起和影響被測試項目金額變化的各種變量。 2、確定變量與被測試項目間的恰當關系。 3、將變量結合在一起對被測試項目作出評價。 例如，審計人員對制造企業(yè)的營業(yè)收入進行分析時，可以考慮產品銷售量與被審計單位可供產品銷售數(shù)量的關系，并考慮被審計單位生產能力的利用情況等因素，將營業(yè)收入與運費、電費、水費、辦公經費、銷售人員工資等聯(lián)系

13、起來作配比分析。 第二節(jié) 分析性程序的具體運用 一、分析性程序在風險評估階段的具體運用 在風險評估階段，利用分析性審計程序的目的是幫助注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務報表中的異常變化，或者與其發(fā)生而未發(fā)生的變化，識別潛在的重大錯報風險領域，通過對被審計單位重大錯報風險的評估幫助注冊會計師設計進一步審計程序的性質、時間和范圍，以提高審計效率和效果。 首先，要選擇適當?shù)臄?shù)據(jù)關系，在風險評估階段，分析程序就要識別那些可能表明財務報表存在重大錯報風險的異常變化，因此所使用的數(shù)據(jù)匯總性比較強，在此階段，分析性審計程序的主要對象通常包括對賬戶余額變化的分析，使用分析性審計程序的精確程度以及比較的指標范圍，要根據(jù)被審計單

14、位的情況以及注冊會計師自身的素質而定。 其次，要對搜集的數(shù)據(jù)進行分析，通過對預期關系的數(shù)據(jù)進行分析，能夠讓注冊會計師進一步了解被審計單位的基本情況，有助于注冊會計師了解重大事項或者決策對公司財務報表的影響。 第三，根據(jù)分析性審計程序，注冊會計師應該識別是否有異常的數(shù)據(jù)關系或者意外的波動，因為這都可能是重大審計風險的預警信號。如果出現(xiàn)異常的數(shù)據(jù)關系或者波動，要作為重點審查項目進行調查，在詢問被審計單位管理人員的基礎上，考慮運用檢查、觀察等其他審計程序，獲取充分的審計證據(jù)。 二、分析性審計程序在實質性程序中的具體運用 實質性分析程序與細節(jié)性測試都可以用于收集審計證據(jù)，以此來識別財務報表認定層次的重

15、大錯報風險，實質性分析程序不僅僅是細節(jié)性測試的一種補充，在某些審計領域，如果重大錯報風險較低而且數(shù)據(jù)之間具有穩(wěn)定的預期關系，注冊會計師可以單獨使用實質性分析程序獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。 首先，注冊會計師在確定實質性分析程序對特定認定的適用性時，要考慮評估的重大錯報風險，評估的重大錯報風險水平越高，注冊會計師應當越謹慎使用實質性分析性程序。另外在對同一認定實施細節(jié)測試的同時實施實質性分析程序可能是適當?shù)摹?其次，要保證數(shù)據(jù)的可靠性。注冊會計師在運用實質性分析程序對已經記錄的金額或者比率做出預期時，需要采用內部或者外部的數(shù)據(jù)，這樣數(shù)據(jù)的可靠性直接影響根據(jù)數(shù)據(jù)形成的預期值，注冊會計師計劃獲取的保證

16、水平越高，對數(shù)據(jù)可靠性的要求也就越高，這樣分析程序就越有效。 第三，要做出預期的準確程度，準確程度是對預期值與真實值之間接近程度的度量，分析程序的有效性很大程度上取決于注冊會計師形成的預期值的準確性，因此，在執(zhí)行分析性審計程序時，要做出預期的準確程度，保證精確度。 三、分析性審計程序在總體復核階段的具體運用 在審計完成階段，注冊會計師需要通過執(zhí)行分析程序對財務報表進行整體復核，以此來判斷審計結論是否恰當以及財務報表的整體是否公允： 首先，是對財務報表重要比率的分析，在前期審計階段，注冊會計師獲得了與財務報表相關的各項財務數(shù)據(jù)以及非財務數(shù)據(jù)，在總體復核階段，注冊會計師可以利用這些數(shù)據(jù)進行全面分析

17、，總體把握財務報表的合理性。 其次，可以通過對被審計單位的報表審定數(shù)同行業(yè)平均數(shù)據(jù)或者以前年度的數(shù)據(jù)進行比較，來判斷財務報表上的數(shù)據(jù)是否合理。 第三，要確定資產負債表日后事項是否對會計報表上的數(shù)據(jù)產生影響，進而確定報表數(shù)據(jù)是進行調整，還是披露。 四、分析性審計程序的關鍵 分析性審計程序的關鍵在于分析以及比較，要分析所收集數(shù)據(jù)之間可能存在的關系，即相關性，而且要保證搜集數(shù)據(jù)的可靠性，并且剔除其中的不合理因素。然后利用審計人員積累的經驗以及收集的合理標準，對照分析被審計單位提供的資料以及信息，從中發(fā)現(xiàn)異常的變動、不合常理的趨勢或者比率。 1、應考慮數(shù)據(jù)之間的關系以及比較基準 運用分析性審計程序的一

18、個基本前提就是數(shù)據(jù)之間存在著某種關系，因此，在進行分析性程序時： 首先要分析所收集數(shù)據(jù)之間存在的關系，即財務信息各構成要素之間的關系，以及財務信息與相關非財務信息之間的關系。財務信息各要素之間存在相關性以及內部勾稽關系，例如應付賬款與存貨之間通常有穩(wěn)定的關系；當然某些財務信息與非財務信息之間也存在內在聯(lián)系，例如存貨與生產能力之間的關系，以此來判斷存貨總額的合理性。 其次，應該考慮數(shù)據(jù)信息之間的比較基準。在運行分析性審計程序時，注冊會計師要注意將被審計單位本期的實際數(shù)據(jù)與上期或者以前期間的可比數(shù)據(jù)進行比較來判斷是否存在異常，在運用以前期間的可比會計信息時，注冊會計師要注意被審計單位內部以及外部的

19、相關變化。也可以將自己的預期數(shù)據(jù)與被審計單位財務報表上反映的金額或者比率進行比較，可以發(fā)現(xiàn)異常情況，這都是分析性審計程序的關鍵點。 2、要合理確定分析性程序的應用方式 分析性程序在所有的會計報表審計的計劃階段和報告階段都必須使用，在審計測試階段可以選擇使用，但是注冊會計師在審計的過程中要合理確定分析性審計程序的應用方式。應用方式主要有以下幾種： 首先，可以采用比較分析法，可以用于實際與預算計劃進行比較，發(fā)現(xiàn)實際與預算的差異，分析原因；將本期同上期比較，判斷本期指標的是否存在異常；同業(yè)比較，判斷被審計單位數(shù)據(jù)指標的正常性。 其次，可以采用趨勢分析法，可以用于財務審計中的問題揭示以及管理審計中的前

20、景預測。 第三，可以采用科目分析法，通過選擇借方或貸方科目編制對照表來登記對應科目，查明對應關系是否正確并且分析造成錯誤的原因，主要應用于容易發(fā)生錯誤以及弊端的會計科目。 第四，可以采用回歸分析法。通過回歸分析方法，可以計量預測的風險和準確性水平，量化注冊會計師的預期值。 五、分析性程序在內部審計各階段的應用 1、審前準備階段 使用分析性程序主要目的是使內部審計人員對被審計機構的經營情況獲得更好的了解，確認資料間異常的關系和意外的波動，找出可能潛在的風險領域，以確定被審計機構的重要會計問題和重點審計領域，制定出具有針對性的審計計劃，使得在接下來的現(xiàn)場審計更有效率和效果。審計人員在這一階段執(zhí)行分

21、析性程序時，通常需要實施以下步驟：確定將要執(zhí)行的計算與比較；估計期望值；運用各種方法執(zhí)行計算和比較；分析數(shù)據(jù)及確認重大差異；調整重大的非預期差異；確定對審計計劃的影響。通過調集審計對象的業(yè)務數(shù)據(jù)，編制各種業(yè)務數(shù)據(jù)模型，綜合運用各種分析方法，對被審計機構進行連續(xù)、全面、逐層深入的分析，對被審計機構存在的問題、疑點和異常的相關客戶、賬戶和交易進行定位，為現(xiàn)場審計提供詳實的線索，為制定審計計劃提供支持。 2、現(xiàn)場審計的取證階段 分析性程序可作為一種實質性測試方法，收集與賬戶余額及各類交易相關的數(shù)據(jù)作為認定的證據(jù)。在測試分析過程中出現(xiàn)意外差異時，可先詢問被審計機構的管理層獲得其解釋和答復；再實施必要的審計程序，確認管理