房產(chǎn)地轉(zhuǎn)讓節(jié)稅方案設(shè)計(jì)和比較

1、房產(chǎn)地轉(zhuǎn)讓節(jié)稅方案設(shè)計(jì)和比較 作者：六和律師事務(wù)所陳 淦【非訴訟項(xiàng)目簡(jiǎn)介】某市甲公司系一人有限責(zé)任公司（非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)）近日準(zhǔn)備將地處舟山的一處房地產(chǎn)銷(xiāo)售給乙公司，銷(xiāo)售額600萬(wàn)元（其中土地轉(zhuǎn)讓價(jià)為400萬(wàn)元、房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)為200萬(wàn)元），土地增值稅準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額200萬(wàn)元。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)之間買(mǎi)賣(mài)房地產(chǎn)，賣(mài)方須繳納營(yíng)業(yè)稅及附加、土地增值稅、印花稅等稅種，而買(mǎi)方須繳納契稅和印花稅（不考慮所得稅）。不考慮評(píng)估審計(jì)等費(fèi)用。受托后，本律師對(duì)相關(guān)資料進(jìn)行了匯總，查閱了相關(guān)的法律法規(guī)，并對(duì)現(xiàn)行的稅收制度進(jìn)行了合理的研究和比較。【法律意見(jiàn)】首先，本律師按照正常的流程對(duì)該項(xiàng)目進(jìn)行了分析，如果按正常的轉(zhuǎn)讓流

2、程，則依據(jù)涉及的行為主要需繳納：營(yíng)業(yè)稅、教育附加費(fèi)、城市維護(hù)建設(shè)稅、契稅、印花稅、土地增值稅等。1、營(yíng)業(yè)稅中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例和中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營(yíng)業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照繳納營(yíng)業(yè)稅。而第四條規(guī)定，納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，按照營(yíng)業(yè)額和規(guī)定的稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。應(yīng)納稅額計(jì)算公式：應(yīng)納稅額營(yíng)業(yè)額稅率。經(jīng)查閱現(xiàn)行的銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的營(yíng)業(yè)額稅率為5%。 2、教育附加費(fèi)依據(jù)征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定第二條規(guī)定，凡繳納產(chǎn)品稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅的單位和個(gè)人，除按照國(guó)務(wù)院關(guān)于籌措農(nóng)村學(xué)

3、校辦學(xué)經(jīng)費(fèi)的通知（國(guó)發(fā)號(hào)文）的規(guī)定，繳納農(nóng)村教育事業(yè)費(fèi)附加的單位外，都應(yīng)當(dāng)依照本規(guī)定繳納教育費(fèi)附加。同時(shí)第三條規(guī)定，教育費(fèi)附加，以各單位和個(gè)人實(shí)際繳納的增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅的稅額為計(jì)征依據(jù)，教育費(fèi)附加率為，分別與增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅同時(shí)繳納。3、城市維護(hù)建設(shè)稅中華人民共和國(guó)城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例第二條規(guī)定，凡繳納產(chǎn)品稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅的單位和個(gè)人，都是城市維護(hù)建設(shè)稅的納稅義務(wù)人（以下簡(jiǎn)稱納稅人），都應(yīng)當(dāng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅。第三條規(guī)定，城市維護(hù)建設(shè)稅，以納稅人實(shí)際繳納的產(chǎn)品稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅稅額為計(jì)稅依據(jù)，分別與產(chǎn)品稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅同時(shí)繳納。城市維護(hù)建設(shè)稅稅率納稅人所在地在市區(qū)的，稅率為7

4、；納稅人所在地在縣城、鎮(zhèn)的，稅率為5；納稅人所在地不在市區(qū)、縣城或鎮(zhèn)的，稅率為1。4、契稅中華人民共和國(guó)契稅暫行條例規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個(gè)人都應(yīng)當(dāng)繳納契稅，契稅稅率為3-5%。契稅的計(jì)稅依據(jù)：（一）國(guó)有土地使用權(quán)出讓、土地使用權(quán)出售、房屋買(mǎi)賣(mài)，為成交價(jià)格；（二）土地使用權(quán)贈(zèng)與、房屋贈(zèng)與，由征收機(jī)關(guān)參照土地使用權(quán)出售、房屋買(mǎi)賣(mài)的市場(chǎng)價(jià)格核定；（三）土地使用權(quán)交換、房屋交換，為所交換的土地使用權(quán)、房屋的價(jià)格的差額。成交價(jià)格明顯低于市場(chǎng)價(jià)格并且無(wú)正當(dāng)理由的，或者所交換土地使用權(quán)、房屋的價(jià)格的差額明顯不合理并且無(wú)正當(dāng)理由的，由征收機(jī)關(guān)參照市場(chǎng)價(jià)格核定。5、印花稅中

5、華人民共和國(guó)印花稅暫行條例規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)書(shū)立、領(lǐng)受本條例所列舉憑證的單位和個(gè)人，都應(yīng)當(dāng)是印花稅的納稅義務(wù)人（以下簡(jiǎn)稱納稅人），產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)明確規(guī)定為印花稅征收范圍，稅率明確為萬(wàn)分之五。6、土地增值稅中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡(jiǎn)稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個(gè)人都應(yīng)當(dāng)繳納土地增值稅。計(jì)算土地增值額時(shí)可以扣除的項(xiàng)目：（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額；（二）開(kāi)發(fā)土地的成本、費(fèi)用；（三）新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用，或者舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格；（四）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；（五）財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目。同時(shí)土地增值稅實(shí)行四級(jí)超

6、率累進(jìn)稅率：增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額百分之五十的部分，稅率為百分之三十；增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額百分之五十、未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額百分之一百的部分，稅率為百分之四十；增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額百分之一百、未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額百分之二百的部分，稅率為百分之五十；增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額百分之二百的部分，稅率為百分之六十。通過(guò)對(duì)上述稅收條例的分析，如果按正常的銷(xiāo)售流程，則該項(xiàng)目在轉(zhuǎn)讓過(guò)程中，稅收的測(cè)算和評(píng)估情況如下： 1、甲公司應(yīng)納稅費(fèi)計(jì)算如下：（1）應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅及附加：6005.5%33（萬(wàn)元）； 其中5%為營(yíng)業(yè)稅，0.5%為教育附加費(fèi)和城市維護(hù)建設(shè)稅（2）應(yīng)納印花稅：6000.05%0.3（萬(wàn)元）；（3）應(yīng)納

7、土地增值稅：10030%+10040%+20050%170（萬(wàn)元）。 甲公司應(yīng)納稅費(fèi)合計(jì)：33+0.3+170203.3（萬(wàn)元）。 2、乙公司應(yīng)納稅額計(jì)算如下：（1）應(yīng)納契稅：6003%18（萬(wàn)元）； （2）應(yīng)納印花稅：6000.05%0.3（萬(wàn)元）； 乙公司應(yīng)納稅額合計(jì)18+0.318.3（萬(wàn)元）。 3、雙方合計(jì)納稅203.3+18.3221.3（萬(wàn)元）。 其次，本律師考慮到稅收制度相關(guān)的政策較多，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局經(jīng)常會(huì)對(duì)相關(guān)的實(shí)施問(wèn)題出臺(tái)具體的操作和要求，涉及設(shè)計(jì)轉(zhuǎn)讓方案的依據(jù)有：2003年1月1日起實(shí)施的財(cái)稅2002191號(hào)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知規(guī)定“以

8、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營(yíng)業(yè)稅?！薄皩?duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅?！必?cái)稅字（1995）48號(hào)關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知規(guī)定，“對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅?！必?cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知財(cái)稅2008175號(hào)規(guī)定“企業(yè)改制重組過(guò)程中同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無(wú)償劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自

9、然人與其設(shè)立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的無(wú)償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅?！?、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全資子公司承受母公司資產(chǎn)有關(guān)契稅政策的通知國(guó)稅函（2008）514號(hào)，“公司制企業(yè)在重組過(guò)程中，以名下土地、房屋權(quán)屬對(duì)其全資子公司進(jìn)行增資，屬同一投資主體內(nèi)部資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，對(duì)全資子公司承受母公司土地、房屋權(quán)屬的行為，不征收契稅。”財(cái)政部/稅務(wù)總局/財(cái)稅2001161號(hào)關(guān)于企業(yè)改革中有關(guān)契稅政策的通知規(guī)定“在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，單位、個(gè)人承受企業(yè)股權(quán)，企業(yè)的土地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征契稅；在增資擴(kuò)股中，對(duì)以土地、房屋權(quán)屬作價(jià)入股或作為出資投入企業(yè)的，征收契稅?！?006年1月1日起執(zhí)行的新公司法規(guī)定：一

10、人有限責(zé)任公司，是指只有一個(gè)自然人股東或者一個(gè)法人股東的有限責(zé)任公司。股東可以用貨幣出資，也可以用實(shí)物、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價(jià)并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財(cái)產(chǎn)作價(jià)出資；但是，法律、行政法規(guī)規(guī)定不得作為出資的財(cái)產(chǎn)除外。對(duì)作為出資的非貨幣財(cái)產(chǎn)應(yīng)當(dāng)評(píng)估作價(jià)，核實(shí)財(cái)產(chǎn)，不得高估或者低估作價(jià)。法律、行政法規(guī)對(duì)評(píng)估作價(jià)有規(guī)定的，從其規(guī)定。全體股東的貨幣出資金額不得低于有限責(zé)任公司注冊(cè)資本的30%。 綜合上述的規(guī)定，本律師向委托人提供以下二個(gè)方案：方案一甲公司與乙公司合資設(shè)立有限責(zé)任公司丙，甲公司以該處房地產(chǎn)作價(jià)600萬(wàn)元和乙公司現(xiàn)金260萬(wàn)元作為出資（貨幣出資金額超過(guò)注冊(cè)資本的30%，其中18.3

11、萬(wàn)元作為丙公司交稅用），然后甲公司將所持丙公司69.77%的股權(quán)以600萬(wàn)元的價(jià)格轉(zhuǎn)給讓給乙公司。 在此情況下，根據(jù)有關(guān)稅法規(guī)定，甲公司以房地產(chǎn)作為出資無(wú)需繳納營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加和土地增值稅，但須繳納印花稅。另外，轉(zhuǎn)讓所持丙公司股權(quán)須繳納印花稅。1、甲公司應(yīng)繳納各種稅費(fèi)計(jì)算如下： （1）房地產(chǎn)出資應(yīng)納印花稅6000.05%0.3（萬(wàn)元）； （2）股權(quán)轉(zhuǎn)讓?xiě)?yīng)納印花稅6000.05%0.3（萬(wàn)元）； 甲公司應(yīng)納稅款合計(jì)0.6萬(wàn)元。 2、丙公司接受甲公司投資須繳納契稅和印花稅，計(jì)算如下： （1）應(yīng)納契稅6003%18（萬(wàn)元）； （2）應(yīng)納印花稅6000.05%0.3（萬(wàn)元）； 丙公司應(yīng)納稅款

12、合計(jì)18.3萬(wàn)元。 3、乙公司受讓股權(quán)應(yīng)納印花稅：6000.05%0.3（萬(wàn)元）。 采用此方案，甲、乙、丙三公司共需擔(dān)稅負(fù)僅為19.2萬(wàn)元，節(jié)省稅負(fù)202.10萬(wàn)元，其中甲公司獲益203.30.618.3=184.4萬(wàn)元；乙公司獲益18.30.3=18萬(wàn)元。 方案二甲公司將房地產(chǎn)作價(jià)600萬(wàn)元投入乙公司，乙公司在現(xiàn)有注冊(cè)資本（假設(shè)為100萬(wàn)元）基礎(chǔ)上增資擴(kuò)股，然后甲公司將持有乙公司的股權(quán)以581.70萬(wàn)元（600萬(wàn)元18.3萬(wàn)元）轉(zhuǎn)讓給乙公司現(xiàn)有股東。（使乙公司為丁公司的全資子公司，甲公司將房地產(chǎn)作價(jià)600萬(wàn)元投入乙公司，然后將持有乙公司的股權(quán)以581.7（60018.3）萬(wàn)元轉(zhuǎn)讓給丁公司）同

13、方案一，甲公司以房地產(chǎn)作為出資無(wú)需繳納營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加和土地增值稅，但須繳納印花稅；轉(zhuǎn)讓所持乙公司股權(quán)須繳納印花稅。1、甲公司應(yīng)繳納各種稅費(fèi)計(jì)算如下： （1）以房地產(chǎn)出資應(yīng)納印花稅6000.05%0.3（萬(wàn)元）； （2）股權(quán)轉(zhuǎn)讓?xiě)?yīng)納印花稅6000.05%=0.3（萬(wàn)元）； 甲公司應(yīng)納稅款合計(jì)0.6（萬(wàn)元）。 2、乙公司接受投資須繳納契稅和印花稅，計(jì)算如下： 應(yīng)納契稅6003%18（萬(wàn)元）； 應(yīng)納印花稅6000.05%0.3（萬(wàn)元）； 乙公司應(yīng)納稅款合計(jì)18+0.318.3（萬(wàn)元）。 3、乙公司股東受讓股權(quán)應(yīng)納印花稅6000.05%0.3（萬(wàn)元）。 采用該方案，甲公司獲益203.30.

14、618.3=184.40萬(wàn)元；乙公司及股東獲益18.30.3=18萬(wàn)元（因?yàn)榧坠緶p讓了18.3萬(wàn)元的股權(quán)）。 最后本律師給委托人結(jié)論為：兩個(gè)方案相對(duì)比，獲益相當(dāng)。但方案二乙公司可以減少100萬(wàn)元的現(xiàn)金投入，不會(huì)影響公司的正常資金周轉(zhuǎn)且比新設(shè)公司時(shí)間短，這一點(diǎn)而言方案二優(yōu)于方案一。但是在某種特定條件下，方案一也無(wú)疑是一個(gè)很好的節(jié)稅方案。本律師認(rèn)為如果將房地產(chǎn)作為投資，然后再轉(zhuǎn)讓股權(quán)，這樣將房地產(chǎn)銷(xiāo)售行為轉(zhuǎn)換為股權(quán)股讓，則無(wú)需繳納營(yíng)業(yè)稅及附加和土地增值稅，稅負(fù)大大減輕。方案一和方案二，正是基于上述稅收政策規(guī)定和有關(guān)新公司法規(guī)定，進(jìn)行相應(yīng)稅收籌劃，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。當(dāng)然，設(shè)立公司是有成本的，對(duì)于小宗房地產(chǎn)交易，設(shè)立公司是不合算的；只有房地產(chǎn)的大宗交易，設(shè)立公司才是可行的。同時(shí)一些特定的公司是不允許成為其他公司的股東的，如銀行類的金融機(jī)構(gòu)等，因此也應(yīng)當(dāng)區(qū)別對(duì)待?！窘?jīng)典評(píng)析】律師在承辦相關(guān)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓、改制、起草合同，往往由于專業(yè)所限，不會(huì)考慮到所涉的交易成本問(wèn)題，