投資性房地產(chǎn)2

1、 一. 投資性房地產(chǎn)一、投資性房地產(chǎn)的概念及特征 （一）投資性房地產(chǎn)的概念 投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)計(jì)量和出售。房地產(chǎn)是土地和房屋及其權(quán)屬的總稱。在我國(guó)，土地歸國(guó)家或集體所有，企業(yè)只能取得土地使用權(quán)。因此，房地產(chǎn)中的土地是指土地使用權(quán)。房屋是指土地上的房屋等建筑物及構(gòu)筑物。隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和完善，房地產(chǎn)日益活躍，企業(yè)持有的房地產(chǎn)除了用作自身管理、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)場(chǎng)所和對(duì)外銷售外，出現(xiàn)了將房地產(chǎn)用于賺取租金或增值收益活動(dòng)。就某些企業(yè)而言，投資性房地產(chǎn)屬于日常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，形成的租金收入或轉(zhuǎn)讓增值收益確認(rèn)為企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，

2、但對(duì)大部分企業(yè)而言，是與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)的其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，形成的租金收入或轉(zhuǎn)讓增值收益構(gòu)成企業(yè)的其他業(yè)務(wù)收入。 （二）投資性房地產(chǎn)的特征1投資性房地產(chǎn)是一種經(jīng)營(yíng)活動(dòng) 投資性房地產(chǎn)的主要形式是出租建筑物、出租土地使用權(quán)，這實(shí)質(zhì)上屬于一種讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的行為。房地產(chǎn)的租金就是讓渡資產(chǎn)使用權(quán)取得使用費(fèi)收入，是企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所從事的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以及與之相關(guān)的其他活動(dòng)形成的經(jīng)濟(jì)利益總流入。投資性房地產(chǎn)的另一種形式是持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，盡管其增值收益通常與市場(chǎng)供求、經(jīng)濟(jì)發(fā)展等因素相關(guān)，但目的是為了增值后轉(zhuǎn)讓以賺取增值收益，也是企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所從事的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以及與之相關(guān)的其他活動(dòng)形成的經(jīng)濟(jì)利

3、益總流入。2投資性房地產(chǎn)在用途、狀態(tài)、目的等方面區(qū)別于作為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所的房地產(chǎn)和用于銷售的房地產(chǎn) 企業(yè)持有的房地產(chǎn)除了用作自身的管理、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)場(chǎng)所和對(duì)外銷售之外，出現(xiàn)了將房地產(chǎn)用于賺取租金或增值收益的活動(dòng)，甚至是個(gè)別企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)。這就需要將投資性房地產(chǎn)單獨(dú)作為一項(xiàng)資產(chǎn)核算和反映，與自用的廠房、辦公樓等房地產(chǎn)和作為存貨（已建完工商品房）的房地產(chǎn)加以區(qū)分，從而更加清晰地反映企業(yè)所持有房地產(chǎn)的構(gòu)成情況和盈利能力。 3投資性房地產(chǎn)有兩種后續(xù)計(jì)量模式 企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，只有在滿足特定的條件下，即有確鑿證據(jù)表明其所有投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠的取得的，可以采

4、用公允價(jià)值模式進(jìn)行計(jì)量。但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對(duì)所有的投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。二、投資性房地產(chǎn)的范圍 根據(jù)投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的規(guī)定，投資性房地產(chǎn)的范圍限定為：已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)以及已出租的建筑物。 （一）已出租的土地使用權(quán) 已出租的土地使用權(quán)，是指企業(yè)通過(guò)出讓或轉(zhuǎn)讓方式取得的、以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的土地使用權(quán)。企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常包括在一級(jí)市場(chǎng)上以繳納土地出讓金的方式取得的土地使用權(quán)，也包括在二級(jí)市場(chǎng)上接受其他單位轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。例如，甲公司與乙公司簽署了土地使用權(quán)租賃協(xié)議，甲公司以每年租金720萬(wàn)元租賃使用乙公司擁有的4

5、0萬(wàn)平方米土地使用權(quán)。那么，自租賃協(xié)議約定的租賃期開(kāi)始日，這項(xiàng)土地使用權(quán)屬于乙公司的投資性房地產(chǎn)。 對(duì)于以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入土地使用權(quán)，再轉(zhuǎn)租給其他單位的，不能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。 （二）持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán) 持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，是指企業(yè)取得的、準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。這類土地使用權(quán)很可能給企業(yè)帶來(lái)增值收益，符合投資性房地產(chǎn)的定義。例如，企業(yè)發(fā)生轉(zhuǎn)產(chǎn)或廠址搬遷，部分土地使用權(quán)停止自用，管理層決定繼續(xù)持有這部分土地使用權(quán)，待其增值后轉(zhuǎn)讓以賺取增值收益。 按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定認(rèn)定的閑置土地，不屬于持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，也就不屬于投資性房地產(chǎn)。 （三）已出租的建筑

6、物 已出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的、以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的建筑物，包括自行建造的或開(kāi)發(fā)活動(dòng)完成后用于出租的建筑物。例如，甲公司將其擁有的某棟廠房整體出租給乙公司，租賃期兩年。對(duì)于甲公司而言，自租賃期開(kāi)始日起，該棟廠房屬于投資性房地產(chǎn)。企業(yè)在判斷和確認(rèn)已出租的建筑物，應(yīng)當(dāng)把握以下要點(diǎn)： 1.用于出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物。企業(yè)以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入再轉(zhuǎn)租的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)。例如，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)租賃合同，乙企業(yè)將其持有產(chǎn)權(quán)的一棟辦公樓出租給甲企業(yè)，為期5年。甲企業(yè)一開(kāi)始將該辦公樓改裝后用于自行經(jīng)營(yíng)餐館。2年后，由于連續(xù)虧損，甲企業(yè)將餐館轉(zhuǎn)租給丙公司，以賺取租金差價(jià)。這種

7、情況下，對(duì)于甲企業(yè)而言，該棟樓不屬于其投資性房地產(chǎn)。對(duì)于乙企業(yè)而言，則屬于其投資性房地產(chǎn)。 2.已出租的建筑物是企業(yè)已經(jīng)與其他方簽訂了租賃協(xié)議，約定以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租的建筑物。自租賃協(xié)議規(guī)定的租賃開(kāi)始日起，經(jīng)營(yíng)租出的建筑物才屬于已出租的建筑物。企業(yè)計(jì)劃用于出租但尚未出租的建筑物，不屬于已出租的建筑物。 3.企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關(guān)輔助服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的，應(yīng)當(dāng)將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。例如，企業(yè)將其辦公樓出租，同時(shí)向承租人提供維護(hù)、保安等日常輔助服務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。 但需要注意的是，以下的項(xiàng)目不屬于投資性房地產(chǎn)： 1.自用房地產(chǎn)，即為生產(chǎn)商品、提

8、供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的房地產(chǎn)，包括自用建筑物（固定資產(chǎn)）和自用土地使用權(quán)（無(wú)形資產(chǎn)）。例如，企業(yè)擁有并自行經(jīng)營(yíng)的旅館飯店，而持有目的主要是通過(guò)提供客房服務(wù)賺取服務(wù)收入，該旅館飯店不確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。 2.作為存貨的房地產(chǎn)，通常是指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中銷售的或?yàn)殇N售而正在開(kāi)發(fā)的商品房和土地。 某項(xiàng)房地產(chǎn)，部分自用（即用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營(yíng)管理），部分用于賺取租金或資本增值，用于賺取租金或資本增值部分能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的，應(yīng)將此部分確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)；用于賺取租金或資本增值的部分不能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的，此部分不能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。該項(xiàng)房地產(chǎn)自用的部分，以及用于賺取租金或資本

9、增值不能夠單獨(dú)計(jì)量和出售的的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)。三、投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)與初始計(jì)量（一）投資性房地產(chǎn)確認(rèn)投資性房地產(chǎn)只有在符合定義的前提下，同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：1與該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；2該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠的計(jì)量。 對(duì)于已出租的土地使用權(quán)、已出租的建筑物，其作為投資性房地產(chǎn)的時(shí)點(diǎn)為租賃開(kāi)始日，即土地使用權(quán)、建筑物進(jìn)入出租狀態(tài)、開(kāi)始賺取租金的日期。對(duì)持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，其作為投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)為企業(yè)將自用房地產(chǎn)停止自用，準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的日期。（二）投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量投資性房地產(chǎn)分為初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量。投資性房地產(chǎn)的

10、初始計(jì)量應(yīng)該按照成本進(jìn)行。投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量具有成本和公允價(jià)值兩種模式。這里僅就外購(gòu)、自行建造的投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量予以說(shuō)明。1.外購(gòu)的投資性房地產(chǎn)對(duì)于企業(yè)外購(gòu)的房地產(chǎn)，只有在購(gòu)入房地產(chǎn)的同時(shí)開(kāi)始對(duì)外出租（自租賃期開(kāi)始日起，下同）或用于資本增值，才能稱之為外購(gòu)的投資性房地產(chǎn)。外購(gòu)?fù)顿Y性房地產(chǎn)的成本，包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。企業(yè)購(gòu)入房地產(chǎn)，自用一段時(shí)間之后再改為出租或用于資本增值的，應(yīng)當(dāng)先將外購(gòu)的房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)，自租賃期開(kāi)始日或用于資本增值之日起，再?gòu)墓潭ㄙY產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。2.自行建造的投資性房地產(chǎn)企業(yè)自行建造（或開(kāi)發(fā)，下同）的

11、房地產(chǎn)，只有在自行建造或開(kāi)發(fā)活動(dòng)完成（即達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)）的同時(shí)開(kāi)始對(duì)外出租或用于資本增值，才能將自行建造的房地產(chǎn)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構(gòu)成。企業(yè)自行建造房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后一段時(shí)間才對(duì)外出租或用于資本增值的，應(yīng)當(dāng)先將自行建造的房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)或存貨，自租賃期開(kāi)始或用于資本增值之日起，從固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)?！巴顿Y性房地產(chǎn)”賬戶。本賬戶屬資產(chǎn)類賬戶，用來(lái)核算企業(yè)采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的成本。企業(yè)采用公允價(jià)值模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)，也通過(guò)本賬戶核算。借方登記企業(yè)外購(gòu)、自行

12、建造等取得的房地產(chǎn)，將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)，將自用的建筑物等轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)；貸方登記企業(yè)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用、處置投資性房地產(chǎn)；期末余額在借方，反映企業(yè)采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)成本。企業(yè)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，反映投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值。本賬戶可按投資性房地產(chǎn)類別和項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算；采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，還應(yīng)當(dāng)分別“成本”和“公允價(jià)值變動(dòng)”進(jìn)行明細(xì)核算。二 . 成本法下投資性房地產(chǎn)的賬務(wù)處理 （一）取得的賬務(wù)處理（一）外購(gòu)?fù)顿Y性房地產(chǎn) 企業(yè)外購(gòu)?fù)顿Y性房地產(chǎn)，按照取得時(shí)的實(shí)際成本借記“投資性房地產(chǎn)”賬戶，貸記“銀行存款”等賬戶?！纠?】 200

13、7年3月，甲企業(yè)計(jì)劃購(gòu)入一棟寫(xiě)字樓用于對(duì)外出租。3月15日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了經(jīng)營(yíng)租賃合同，約定自寫(xiě)字樓購(gòu)買日起將這棟寫(xiě)字樓出租給乙企業(yè)，為期5年。4月5日，甲企業(yè)實(shí)際購(gòu)入寫(xiě)字樓，支付價(jià)款共計(jì)1200萬(wàn)元。假設(shè)不考慮其他因素，甲企業(yè)根據(jù)有關(guān)原始憑證編制如下會(huì)計(jì)分錄： 借：投資性房地產(chǎn)寫(xiě)字樓 12 000 000 貸：銀行存款 12 000 000（二）自行建造投資性房地產(chǎn) 自行建造投資性房地產(chǎn)，其成本由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構(gòu)成，包括土地開(kāi)發(fā)費(fèi)、建筑成本、安裝成本，應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用、支付的其他費(fèi)用和分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等。建造過(guò)程中的非正常性損失，直接計(jì)入當(dāng)期損益，不計(jì)

14、入建造成本。按照確定的成本，借記“投資性房地產(chǎn)”賬戶，貸記“在建工程”賬戶。 【例2】 2007年1月，甲企業(yè)從其他單位購(gòu)入一塊土地的使用權(quán)，并在這塊土地開(kāi)始自行建造三棟廠房。2007年10月，甲企業(yè)預(yù)計(jì)廠房即將完工，與乙公司簽訂了經(jīng)營(yíng)租賃合同，將其中的一棟廠房租賃給乙公司使用。租賃合同約定，該廠房于完工（達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)）時(shí)開(kāi)始使用。2007年11月1日，三棟廠房同時(shí)完工（達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)）。該塊土地使用權(quán)的成本為600萬(wàn)元；三棟廠房的實(shí)際造價(jià)均為1000萬(wàn)元，能夠單獨(dú)出售。 甲企業(yè)根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制如下會(huì)計(jì)分錄： 土地使用權(quán)中的對(duì)應(yīng)部分同時(shí)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)=600（10003000）

15、=200（萬(wàn)元） 借：投資性房地產(chǎn)廠房 10 000 000 貸：在建工程 10 000 000 借：投資性房地產(chǎn)已出租土地使用權(quán) 2 000 000 貸：無(wú)形資產(chǎn)土地使用權(quán) 2 000 000三、投資性房地產(chǎn)的折舊和攤銷 采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則固定資產(chǎn)或企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無(wú)形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，按期（月）計(jì)提折舊或攤銷。企業(yè)按期（月）對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷時(shí)，借記“其他業(yè)務(wù)成本”賬戶，貸記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”賬戶?！纠?】企業(yè)一棟辦公樓出租給東方公司使用，已確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。假設(shè)這棟辦公樓的成本為1 800萬(wàn)元，按

16、照直線法計(jì)提折舊，使用壽命為20年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制如下會(huì)計(jì)分錄： 每月計(jì)提的折舊：18002012=7.5（萬(wàn)元） 借：其他業(yè)務(wù)成本 75 000 貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 75 000四、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出，是指對(duì)投資性房地產(chǎn)的改擴(kuò)建、裝修以及進(jìn)行日常維護(hù)所發(fā)生的支出。滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，其后續(xù)支出應(yīng)予以資本化；不滿足確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。（一）資本化的后續(xù)支出 投資性房地產(chǎn)進(jìn)入改擴(kuò)建或裝修階段后，應(yīng)當(dāng)將其賬面價(jià)值借記“在建工程”、“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”等賬戶，貸記“投資性房地產(chǎn)”賬戶。發(fā)生的資本化

17、的改擴(kuò)建或裝修支出，通過(guò)“在建工程”的賬戶歸集，借記“在建工程”賬戶，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等賬戶。改擴(kuò)建或裝修完成后，繼續(xù)用于投資房地產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)從“在建工程”轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”賬戶，借記“投資性房地產(chǎn)”賬戶，貸記“在建工程”賬戶。 【例4】 2007年3月，企業(yè)與長(zhǎng)城公司的一項(xiàng)廠房經(jīng)營(yíng)租賃合同即將到期。該廠房原價(jià)為2000萬(wàn)元，已計(jì)提折舊600萬(wàn)元。為了提高廠房的租金收入，企業(yè)決定在租賃期滿后對(duì)廠房進(jìn)行改造，并與黃河公司簽訂了經(jīng)營(yíng)租賃合同，約定自改擴(kuò)建完工時(shí)將廠房出租給黃河公司。3月15日，與長(zhǎng)城公司的租賃合同到期，廠房隨即進(jìn)入改擴(kuò)建工程。12月10日，廠房改擴(kuò)建工程完工，共發(fā)生支

18、出150萬(wàn)元，即日按照租賃合同出租給黃河公司。 本例中，改擴(kuò)建支出滿足資本化確認(rèn)條件，應(yīng)當(dāng)記入投資性房地產(chǎn)的成本。 根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制如下會(huì)計(jì)分錄： （1） 2007年3月15日，投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建工程： 借：在建工程 14 000 000 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 6 000 000 貸：投資性房地產(chǎn)廠房 20 000 000 （2）2007年3月15日12月10日，發(fā)生的改擴(kuò)建支出： 借：在建工程 15 000 000 貸：銀行存款 15 000 000 （3）2007年12月10日，改擴(kuò)建工程完工： 借：投資性房地產(chǎn)廠房 15 500 000 貸：在建工程 15 500 00

19、0（二）費(fèi)用化的后續(xù)支出 與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，不滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。例如，企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行日常維護(hù)所發(fā)生的支出。企業(yè)在發(fā)生投資性房地產(chǎn)費(fèi)用化的后續(xù)支出時(shí)，借記“其他業(yè)務(wù)成本”等賬戶，貸記“銀行存款”等賬戶。 【例5】 某企業(yè)對(duì)其某項(xiàng)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行日常維修，發(fā)生維修支出1.5萬(wàn)元。 根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制如下會(huì)計(jì)分錄： 借：其他業(yè)務(wù)成本 15 000 貸：銀行存款 15 000五、投資性房地產(chǎn)減值投資性房地產(chǎn)存在減值跡象的，還應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定。經(jīng)減值測(cè)試后確定發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)，借記“資產(chǎn)減值損失

20、”賬戶，貸記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”賬戶。已經(jīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)，其減值損失在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。以例3為例。若當(dāng)年12月，這棟辦公樓發(fā)生減值跡象，經(jīng)減值測(cè)試，其可回收金額為1 200萬(wàn)元，此時(shí)辦公樓的賬面價(jià)值為1 500萬(wàn)元，以前未計(jì)提減值準(zhǔn)備。賬務(wù)處理如下：借：資產(chǎn)減值損失 3 000 000 貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 30 000 000 三 .采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)一、采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)滿足的條件 公允價(jià)值模式的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件： （1）投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的投資性房地產(chǎn)交易市場(chǎng)。所在地，通常是指投資性房地產(chǎn)所在的城市。

21、對(duì)于大中型城市，應(yīng)當(dāng)為投資性房地產(chǎn)所在的城區(qū)。 （2）企業(yè)能夠從該活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)中取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)交易價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理估計(jì)。 同類或類似的房地產(chǎn)，對(duì)建筑物而言，是指所處地理位置和地理環(huán)境相同、性質(zhì)相同、結(jié)構(gòu)類型相同或相近、新舊程度相同或相近、可使用狀況相同或相近的建筑物；對(duì)土地使用權(quán)而言，是指同一位置區(qū)域、所處地理環(huán)境相同或相近、可使用狀況相同或相近的土地。二、投資性房地產(chǎn)取得的賬務(wù)處理 外購(gòu)或自行建造的采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照取得時(shí)的成本進(jìn)行初始計(jì)量。其實(shí)際成本的確定與外購(gòu)或自行建造的采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)一

22、致。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在“投資性房地產(chǎn)”賬戶下設(shè)置“成本”和“公允價(jià)值變動(dòng)”兩個(gè)明細(xì)賬戶。外購(gòu)或自行建造時(shí)發(fā)生的實(shí)際成本，借記“投資性房地產(chǎn)成本”賬戶，貸記“銀行存款”、“在建工程”等賬戶?！纠?】以例1為例。其賬務(wù)處理如下：借：投資性房地產(chǎn)成本（寫(xiě)字樓） 12 000 000 貸：銀行存款 12 000 000三、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量 投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，不計(jì)提折舊或攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值計(jì)量。資產(chǎn)負(fù)債表日，投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記“投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)”賬戶，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶；公允價(jià)值低于其賬面價(jià)值余額的差額作相反的賬務(wù)處

23、理?！纠?】某企業(yè)為從事房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)的企業(yè)。2007年8月，與長(zhǎng)江公司簽訂租賃協(xié)議，約定將開(kāi)發(fā)的一棟精裝的寫(xiě)字樓于開(kāi)發(fā)完成的同時(shí)開(kāi)始租賃給長(zhǎng)江公司使用，租賃期10年。當(dāng)年10月1日，該寫(xiě)字樓開(kāi)發(fā)完成并開(kāi)始起租，寫(xiě)字樓的造價(jià)為9 000萬(wàn)元。2007年12月31日，該寫(xiě)字樓的公允價(jià)值為9 200萬(wàn)元。某企業(yè)的賬務(wù)處理如下： （1）2007年10月1日，某企業(yè)開(kāi)發(fā)完成寫(xiě)字樓并開(kāi)始出租： 借：投資性房地產(chǎn)成本 9 000 000 貸：生產(chǎn)成本 90 000 000 （2）2007年12月31日，按照公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益： 借：投資性房地產(chǎn)公允

24、價(jià)值變動(dòng) 2 000 000 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 2 000 000（一）資本化的后續(xù)支出與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資性房地產(chǎn)成本。投資性房地產(chǎn)進(jìn)入改擴(kuò)建或裝修階段時(shí)，借記“在建工程”賬戶，貸記“投資性房地產(chǎn)成本”、“投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)”賬戶；在改擴(kuò)建或裝修完成后，繼續(xù)用于投資性房地產(chǎn)的，借記“投資性房地產(chǎn)成本”賬戶，貸記“在建工程”賬戶。 【例8】2008年1月甲企業(yè)與乙企業(yè)的一項(xiàng)廠房經(jīng)營(yíng)租賃合同即將到期。為了提高廠房的租金收入，甲企業(yè)決定在租賃期滿后對(duì)廠房進(jìn)行改擴(kuò)建，并與丙企業(yè)簽訂了租賃合同，約定自改擴(kuò)建完工時(shí)將廠房出租給丙企業(yè)。1月15日，

25、與乙企業(yè)的租賃合同到期，廠房隨即進(jìn)入改擴(kuò)建工程。10月1日，廠房改擴(kuò)建工程完工，共發(fā)生支出150萬(wàn)元，即日按照租賃合同出租給丙企業(yè)。1月15日，廠房的賬面余額為1 200萬(wàn)元，其中成本1 000萬(wàn)元，累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)200萬(wàn)元。 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下： （1）2008年1月15日，投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建工程： 借：在建工程 12 000 000 貸：投資性房地產(chǎn)成本 10 000 000 投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 2 000 000 （2）2008年1月15日10月1日，發(fā)生的改擴(kuò)建支出： 借：在建工程 1 500 000 貸：銀行存款 1 500 000 （3）2008年10月1日，改擴(kuò)建工

26、程完工： 借：投資性房地產(chǎn)成本 13 500 000 貸：在建工程 13 500 000（二）費(fèi)用化的后續(xù)支出 同成本計(jì)量模式下的費(fèi)用化后續(xù)支出一樣，公允價(jià)值模式下，與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，不滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。五、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的變更 為保證會(huì)計(jì)信息的可比性，企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。只有在房地產(chǎn)市場(chǎng)比較成熟、能夠滿足采用公允價(jià)值模式條件的情況下，才允許企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)從成本模式計(jì)量變更為公允價(jià)值模式計(jì)量。 成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理，將計(jì)量模式變更時(shí)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，調(diào)整期初留存

27、收益。已經(jīng)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。 【例9】2007年甲企業(yè)將一棟寫(xiě)字樓對(duì)外出租，采用成本計(jì)量模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2009年2月1日，假設(shè)甲企業(yè)持有的投資性房地產(chǎn)滿足采用公允價(jià)值模式計(jì)量的條件，甲企業(yè)決定采用公允價(jià)值模式對(duì)該寫(xiě)字樓進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2009年2月1日，該寫(xiě)字樓的原價(jià)為9 000萬(wàn)元，已計(jì)提折舊270萬(wàn)元，賬面價(jià)值8 730萬(wàn)元，公允價(jià)值為9 500萬(wàn)元。甲企業(yè)按凈利潤(rùn)10%計(jì)提盈余公積。 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下： 借：投資性房地產(chǎn)成本（寫(xiě)字樓） 95 000 000 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（或攤銷） 2 700 000 貸：投資性房地產(chǎn) 寫(xiě)字樓

28、 90 000 000 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 6 930 000 盈余公積 770 000 投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換和處置一、投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換（一）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換形式1.房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換形式 房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換，實(shí)質(zhì)上是因房地產(chǎn)用途發(fā)生改變而對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行的重新分類。這里所說(shuō)的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換是針對(duì)房地產(chǎn)用途發(fā)生改變而言，而不是后續(xù)計(jì)量模式的改變。企業(yè)必須有確鑿的證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變，才能將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為非投資性房地產(chǎn)或者將非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)，例如自用的辦公樓改為出租等。這里的確鑿證據(jù)包括兩個(gè)方面，一是企業(yè)管理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)就改變房地產(chǎn)用途形成正式的書(shū)面決議；二是房地產(chǎn)因用途改變而發(fā)生實(shí)際狀態(tài)上的改變

29、，如從自用狀態(tài)轉(zhuǎn)為出租狀態(tài)。房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換形式主要包括： （1）投資性房地產(chǎn)開(kāi)始自用，相應(yīng)地由投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)開(kāi)始自用是指企業(yè)將原來(lái)用于賺取租金或資本增值的房地產(chǎn)改為用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營(yíng)管理，例如，企業(yè)將出租的廠房收回，并用于生產(chǎn)本企業(yè)的產(chǎn)品。又如，從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的企業(yè)將出租的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品收回，作為本企業(yè)的固定資產(chǎn)。 （2）作為存貨的房地產(chǎn)，改為出租，通常是指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將其持有的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品以經(jīng)營(yíng)租賃的方式出租，相應(yīng)地由存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。 （3）自用土地使用權(quán)停止自用，用于賺取租金或資本增值，相應(yīng)地由無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。 （4）自用建筑物停止自用

30、，改為出租，相應(yīng)地由固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。2.投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換日的確定 轉(zhuǎn)換日確定關(guān)系到資產(chǎn)的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)和入賬價(jià)值，因此非常重要。轉(zhuǎn)換日是指房地產(chǎn)的用途發(fā)生改變、狀態(tài)相應(yīng)發(fā)生改變的日期。轉(zhuǎn)換日的確定標(biāo)準(zhǔn)主要包括： （1）投資性房地產(chǎn)開(kāi)始自用，其轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達(dá)到自用狀態(tài)，企業(yè)開(kāi)始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理的日期。 （2）作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租，其轉(zhuǎn)換日為租賃開(kāi)始日。租賃開(kāi)始日是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期。 （二）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn) 1.采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn) 企業(yè)將原本用于

31、賺取租金或資本增值的房地產(chǎn)改用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理，投資性房地產(chǎn)相應(yīng)地轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)。例如，企業(yè)將出租的廠房收回，并用于生產(chǎn)本企業(yè)的產(chǎn)品。 企業(yè)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的賬面余額、累計(jì)折舊或攤銷、減值準(zhǔn)備等，分別轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等賬戶；按投資性房地產(chǎn)的賬面余額，借記“固定資產(chǎn)”或“無(wú)形資產(chǎn)” 賬戶，貸記“投資性房地產(chǎn)” 賬戶；按已計(jì)提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）” 賬戶，貸記“累計(jì)折舊”或“累計(jì)攤銷” 賬戶；原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，借記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備” 賬戶，貸記“固定資產(chǎn)減值

32、準(zhǔn)備”或“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備” 賬戶?！纠?0】2007年8月1日，企業(yè)將出租在外的廠房收回，開(kāi)始自用于本企業(yè)生產(chǎn)商品。該項(xiàng)房地產(chǎn)賬面價(jià)值為3 765萬(wàn)元，其中，原價(jià)5 000萬(wàn)元，累計(jì)已計(jì)提折舊1 235萬(wàn)元。根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制如下會(huì)計(jì)分錄： 借：固定資產(chǎn) 50 000 000 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 12 350 000 貸：投資性房地產(chǎn) 50 000 000 累計(jì)折舊 12 350 0002.采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用房地產(chǎn) 企業(yè)將采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額

33、計(jì)入當(dāng)期損益。 轉(zhuǎn)換日，按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值，借記“固定資產(chǎn)”或“無(wú)形資產(chǎn)” 賬戶；按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的成本，貸記“投資性房地產(chǎn)成本” 賬戶；按照該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)，貸記或借記“投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)” 賬戶；按其差額，貸記或借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益” 賬戶。 【例11】2007年10月15日，企業(yè)因租賃期滿，將出租的寫(xiě)字樓收回，開(kāi)始作為辦公樓用于本企業(yè)的行政管理。2007年10月15日，該寫(xiě)字樓的公允價(jià)值為4 800萬(wàn)元。該項(xiàng)房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日前采用公允價(jià)值模是計(jì)量，原賬面價(jià)值為4 750萬(wàn)元，其中，成本為4 500萬(wàn)元，公允價(jià)值變動(dòng)為增值250萬(wàn)元。根據(jù)有關(guān)原始憑證，編

34、制如下會(huì)計(jì)分錄： 借：固定資產(chǎn) 48 000 000 貸：投資性房地產(chǎn)成本 45 000 000 公允價(jià)值變動(dòng) 2 500 000 公允價(jià)值變動(dòng)損益 500 000（三）非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)化為投資性房地產(chǎn)1.采用成本模式計(jì)量的非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（1）作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)化為投資性房地產(chǎn)。作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)，通常是指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將其持有的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品以經(jīng)營(yíng)租賃的方式出租，存貨相應(yīng)地轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。這種情況下，轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)的租賃開(kāi)始日。 企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按該項(xiàng)存貨在轉(zhuǎn)換日的賬面價(jià)值，借記“投資性房地產(chǎn)” 賬戶，原已計(jì)提跌

35、價(jià)準(zhǔn)備的，借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備” 賬戶，按其賬面余額，貸記“開(kāi)發(fā)產(chǎn)品”等賬戶。 【例12】甲企業(yè)是從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)的企業(yè)，2007年9月10日，甲企業(yè)與乙公司簽訂了租賃協(xié)議，將其開(kāi)發(fā)的一棟寫(xiě)字樓出租給乙公司使用，租賃開(kāi)始日期為2007年10月1日。2007年10月1日，該寫(xiě)字樓的賬面余額45 000萬(wàn)元，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，轉(zhuǎn)換后采用成本模式計(jì)量。 本例中，租賃期開(kāi)始日為2007年10月1日，當(dāng)日相應(yīng)由存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下： 借：投資性房地產(chǎn)寫(xiě)字樓 450 000 000 貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品 450 000 000（2）自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地

36、產(chǎn)，也就是說(shuō)，企業(yè)將原本用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營(yíng)管理的房地產(chǎn)改用于出租，應(yīng)于租賃開(kāi)始日，按照固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值，將固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。企業(yè)將自用土地使用權(quán)或建筑物轉(zhuǎn)換為成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照該項(xiàng)建筑物或土地使用權(quán)在轉(zhuǎn)化日的原價(jià)、累計(jì)折舊、減值準(zhǔn)備等分別轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”、“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”、“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備” 賬戶，按賬面余額，借記“投資性房地產(chǎn)” 賬戶，貸記“固定資產(chǎn)”或“無(wú)形資產(chǎn)” 賬戶，按已計(jì)提的折舊或攤銷，借記“累計(jì)攤銷”或“累計(jì)折舊” 賬戶，貸記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”賬戶，原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，借記“固定資

37、產(chǎn)減值準(zhǔn)備”或“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備” 賬戶，貸記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備” 賬戶。 【例13】甲企業(yè)擁有1棟辦公樓，用于企業(yè)總部辦公。2007年9月10日，甲企業(yè)與乙公司簽訂了經(jīng)營(yíng)租賃協(xié)議，將這棟辦公樓整體出租給乙公司使用，租賃開(kāi)始日為2007年10月1日，為期5年。2007年10月1日，這棟辦公樓的賬面余額45 000萬(wàn)元，已計(jì)提折舊300萬(wàn)元。假設(shè)甲企業(yè)采用成本計(jì)量模式。 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下： 借：投資性房地產(chǎn)寫(xiě)字樓 450 000 000 累計(jì)折舊 3 000 000 貸：固定資產(chǎn) 450 000 000 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 3 000 0002.采用公允價(jià)值計(jì)量模式的非投資性房

38、地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn) （1）作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按該項(xiàng)房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值，借記“投資性房地產(chǎn)成本” 賬戶，原已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的，借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備” 賬戶；按賬面余額，貸記“開(kāi)發(fā)產(chǎn)品”等賬戶目。同時(shí)，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的，按其差額，借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益” 賬戶；轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的，按其差額，貸記“資本公積其他資本公積” 賬戶。待該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)處置時(shí)，因轉(zhuǎn)換計(jì)入資本公積的部分應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，借記“資本公積其他資本公積”，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶。【例14】2007年9月10日，甲房

39、地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司與乙公司簽訂了租賃協(xié)議，將其開(kāi)發(fā)的一棟寫(xiě)字樓出租給乙公司。租賃開(kāi)始日為2007年10月15日。2007年10月15日，該寫(xiě)字樓的賬面余額45 000萬(wàn)元，公允價(jià)值為47 000萬(wàn)元。2007年12月31日，該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為48 000萬(wàn)元。 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下： （1）2007年10月15日： 借：投資性房地產(chǎn)成本 470 000 000 貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品 450 000 000 資本公積其他資本公積 20 000 000 （2）2007年12月31日 借：投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 10 000 000 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 10 000 000 （2）自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投

40、資性房地產(chǎn)。企業(yè)將自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照該項(xiàng)土地使用權(quán)或建筑物在轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值，借記“投資性房地產(chǎn)（成本）”賬戶；按已計(jì)提的累計(jì)攤銷或累計(jì)折舊，借記“累計(jì)攤銷”或“累計(jì)折舊” 賬戶；原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，借記“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備” 賬戶；按其賬面余額，貸記“固定資產(chǎn)”或“無(wú)形資產(chǎn)” 賬戶。同時(shí)，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的，按其差額，借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益” 賬戶；轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的，按其差額，貸記“資本公積其他資本公積” 賬戶。待該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)處置時(shí)，因轉(zhuǎn)換計(jì)入資本公積的部分應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，借記“資本公積其他資本公積”

41、 賬戶，貸記“其他業(yè)務(wù)收入” 賬戶。 【例15】2007年6月，甲企業(yè)打算搬遷至新建辦公樓，由于原辦公樓處于商業(yè)繁華地段，甲企業(yè)準(zhǔn)備將其出租，以賺取租金收入。2007年10月，甲企業(yè)完成了搬遷工作，原辦公樓停止自用。2007年12月，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其原辦公樓租賃給乙企業(yè)使用，租賃期開(kāi)始日為2008年1月1日，租賃期限為3年。2008年1月1日，該辦公樓原價(jià)為9 800萬(wàn)元，已計(jì)提折舊3 000萬(wàn)元，公允價(jià)值為5 000萬(wàn)元。甲企業(yè)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下： 借：投資性房地產(chǎn)成本 50 000 000 公允價(jià)值變動(dòng)損益 18 000 000 累計(jì)折舊 30

42、000 000 貸：固定資產(chǎn) 98 000 000二、投資性房地產(chǎn)的處置 投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用而且預(yù)計(jì)不能從其處置中取得經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)。 企業(yè)可以通過(guò)對(duì)外出售或轉(zhuǎn)讓的方式處置投資性房地產(chǎn)取得投資收益。對(duì)于那些由于使用而不斷磨損至最終報(bào)廢，或者由于遭受自然災(zāi)害等非正常損失發(fā)生毀損的投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)及時(shí)進(jìn)行清理。此外，企業(yè)因其它原因，如非貨幣性交易等而減少投資性房地產(chǎn)也屬于投資性房地產(chǎn)的處置。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。 （一）采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置 出

43、售、轉(zhuǎn)讓按照成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等賬戶，貸記“其他業(yè)務(wù)收入” 賬戶；按照該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，借記“其他業(yè)務(wù)成本” 賬戶，按其賬面余額，貸記“投資性房地產(chǎn)” 賬戶；按照已計(jì)提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）” 賬戶；原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，借記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備” 賬戶。 【例16】甲公司將其出租的一棟寫(xiě)字樓確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，采用成本模式計(jì)量。租賃期屆滿后，甲公司將該棟寫(xiě)字樓出售給乙公司，合同價(jià)款為8 000萬(wàn)元，乙公司已用銀行存款付清。出售時(shí)，該棟寫(xiě)字樓的成本為7 500萬(wàn)元，已計(jì)提折舊500萬(wàn)元。 甲公司的賬務(wù)處理如下： 借：銀行存款 80 000 000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 80 000 000借：其他業(yè)務(wù)成本 75 000 00