企業(yè)會計準則-投資性房地產(chǎn)課件

1、企業(yè)會計準則第3號投資性房地產(chǎn)一、本準則的適用范圍 適用于投資性房地產(chǎn)的確認、計量和相關信息的披露。 下列各項，適用其他相關準則：自用房地產(chǎn)，適用固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)作為存貨的房地產(chǎn)，適用存貨，銷售收入適用收入企業(yè)代建的房地產(chǎn)，收入和費用的確認和計量適用建造合同二、投資性房地產(chǎn)的范圍（一）投資性房地產(chǎn)的定義及特征 定義：投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。 二、投資性房地產(chǎn)的范圍特征： 1、投資性房地產(chǎn)是一種經(jīng)營性活動（與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)不同）。因其主要形式是出租建筑物、出租土地使用權，這實質(zhì)上屬于一種讓渡資產(chǎn)使用權行為。 2、投資性房地產(chǎn)在用途、狀態(tài)、目的等方

2、面區(qū)別于作為生產(chǎn)經(jīng)營場所的房地產(chǎn)和用于銷售的房地產(chǎn)。企業(yè)持有的房地產(chǎn)除了用于自身管理、生產(chǎn)經(jīng)營活動場所和對外銷售外，出現(xiàn)將其用于賺取租金或增值收益的活動，甚至成為個別企業(yè)的主營業(yè)務。將投資性房地產(chǎn)與之分開，可以更加清晰反映企業(yè)房地產(chǎn)的構成情況及盈利能力。二、投資性房地產(chǎn)的范圍（二）下列項目屬于投資性房地產(chǎn) 1、已出租的建筑物 必須是企業(yè)擁有產(chǎn)權的，以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物。 2、已出租的土地使用權 已出租的投資性房地產(chǎn)租賃期屆滿，雖暫時空置但繼續(xù)用于出租的，仍作為投資性房地產(chǎn)。以經(jīng)營租賃方式租入土地使用權再轉(zhuǎn)租給其他單位的，不能確認為投資性房地產(chǎn)。 3、持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權 按國

3、家有關規(guī)定認定為閑置土地不屬于本準則范疇。二、投資性房地產(chǎn)的范圍土地使用者依法取得土地使用權后，未經(jīng)原批準用地的人民政府同意，超過規(guī)定的期限未動工開發(fā)建設用地屬于閑置土地。具有下列情形之一的，也可以認定為閑置土地：（1）國有土地有償使用合同或建設用地批準書未規(guī)定動工開發(fā)建設日期，自國有土地有償使用合同生效或土地行政主管部門建設用地批準書頒發(fā)之日起滿一年未動工開發(fā)建設的（2）已動工開發(fā)建設但開發(fā)建設的面積占應動工開發(fā)建設總面積不足三分之一或已投資額占總投資額不足25%且未經(jīng)批準中止開發(fā)建設連續(xù)滿一年的（3）法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他情形二、投資性房地產(chǎn)的范圍（三）下列項目，不屬于投資性房地產(chǎn) 1、

4、自用房地產(chǎn) 其特點在于服務于企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營，其價值會隨著房地產(chǎn)的使用而逐漸轉(zhuǎn)移到企業(yè)的產(chǎn)品或服務中去。出租給本企業(yè)職工居住的宿舍，雖收取租金，但間接為企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營服務，因此具有自用房地產(chǎn)的性質(zhì)。 2、作為存貨的房地產(chǎn) 指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在正常經(jīng)營過程中銷售的或為銷售而正在開發(fā)的商品房和土地。二、投資性房地產(chǎn)的范圍（四）下列房地產(chǎn)，是否屬于投資性房地產(chǎn)，要根據(jù)具體情況判斷 1、一項房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值，部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務或經(jīng)營管理，用于賺取租金或資本增值的部分，如果能夠單獨計量和出售的，可以確認為投資性房地產(chǎn)，否則不可。 如某開發(fā)商建造了一棟商住兩用樓盤，一層門市出

5、租給商戶，已簽訂經(jīng)營租賃合同；其余樓層為普通民用住宅，正在公開發(fā)售。這種情況下，如一樓門市可以單獨計量和出售，應確認為投資性房地產(chǎn)，其余應作為存貨，即開發(fā)產(chǎn)品。二、投資性房地產(chǎn)的范圍 2、 企業(yè)將建筑物出租并按出租協(xié)議向承租人提供保安和維修等其他服務，所提供的其他服務在整個協(xié)議中不重大的，可以將該建筑物確認為投資性房地產(chǎn)；所提供的其他服務在整個協(xié)議中如為重大的，該建筑物應視為企業(yè)的經(jīng)營場所，應當確認為自用房地產(chǎn)。 二、投資性房地產(chǎn)的范圍 3、關聯(lián)企業(yè)之間租賃房地產(chǎn)，出租方應將出租的房地產(chǎn)確定為投資性房地產(chǎn)。但在編制合并報表時，應將其作為企業(yè)集團的自用房地產(chǎn)。 如，母公司以經(jīng)營租賃方式出租給子公

6、司的房地產(chǎn)，應當作為母公司的投資性房地產(chǎn)，但在編制合并報表時，作為企業(yè)集團的自用房地產(chǎn)。二、投資性房地產(chǎn)的范圍 4、企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館飯店，不屬于投資性房地產(chǎn)。將其擁有的旅館飯店部分或全部出租，且出租的部分能夠單獨計量的，出租的部分可確認為投資性房地產(chǎn)。三、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量 投資性房地產(chǎn)應當按照成本進行初始確認和計量，其后續(xù)計量模式有兩種： （一）通常應當采用成本模式進行計量 （二）只有符合規(guī)定條件的，才可以采用公允價值模式進行計量 相關規(guī)定： 1、計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應當作為會計政策變更，將轉(zhuǎn)換時公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益（

7、未分配利潤）。 2、已采用公允價值模式的，不得轉(zhuǎn)為成本模式。 3、同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不利同時采用兩種計量模式。例：2007年，甲企業(yè)的一棟寫字樓對外出租，采用成本模式進行后續(xù)計量。2009年2月1日，假設企業(yè)持有的投資性房地產(chǎn)滿足采用公允價值模式條件，企業(yè)決定采用公允價值模式對該寫字樓進行后續(xù)計量。2009年2月1日，該寫字樓原價為9000萬元，已提折舊270萬元，賬面價值8730萬元，公允價值為9500萬元。甲企業(yè)按凈利潤的10%提盈余公積。借：投資性房地產(chǎn)-成本 9500 投資性房地產(chǎn)累計折舊 270 貸：投資性房地產(chǎn) 9000 盈余公積 77 利潤分

8、配-未分配利潤 693三、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量 （一）采用成本模式計量 1、成本模式下，應對投資性房地產(chǎn)計提折舊或攤銷。計提折舊或攤銷適用固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)準則。 借：其他業(yè)務成本 貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）2、如存在減值跡象，應按企業(yè)會計準則第號資產(chǎn)減值進行減值測試，并計提相應減值準備。如果已經(jīng)計提減值準備的投資性房地產(chǎn)的價值又得以恢復，不得轉(zhuǎn)回。 借：資產(chǎn)減值損失 貸：投資性房地產(chǎn)減值準備3、取得的租金收入，作為企業(yè)的營業(yè)收入 借：銀行存款（其他應收款） 貸：其他業(yè)務收入三、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量 （二）采用公允價值模式進行計量 1、前提：有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)公允價值能夠持續(xù)

9、可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值計量。 2、采用公允價值模式需要滿足的條件 （）投資性房地產(chǎn)所在地存在活躍交易市場 （）企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計 3、說明：投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式計量，不計提折舊或攤銷，應以資產(chǎn)負債表日的公允價值計量。如公允價值高于其賬面余額的差額，借記“投資性房地產(chǎn)-公允價值變動”，貸記“公允價值變動損益”，公允價值低于賬面余額的差額，作相反的會計處理。4、取得的租金收入，借記銀行存款，貸記其他業(yè)務收入。 四、房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換 （一）房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換形式 實質(zhì)上是因房地產(chǎn)用途發(fā)生改

10、變而對房地產(chǎn)進行的重新分類。這里所說的轉(zhuǎn)換是針對房地產(chǎn)用途發(fā)生改變而言的，而不是后續(xù)計量模式的轉(zhuǎn)變。企業(yè)必須有確鑿的證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變，確鑿證據(jù)包括兩個方面: 一是企業(yè)管理當局應當就改變房地產(chǎn)用途形成正式的書面決議； 二是房地產(chǎn)因用途改變而發(fā)生實際狀態(tài)上的改變，如從自用狀態(tài)改為出租狀態(tài)。四、房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換轉(zhuǎn)換形式包括：1、投資性房地產(chǎn)開始自用，相應地由投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。如企業(yè)將出租的廠房收回用于生產(chǎn)本企業(yè)的產(chǎn)品。從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)將出租的開發(fā)產(chǎn)品收回，作為企業(yè)的辦公樓使用。2、作為存貨的房地產(chǎn)，改為出租，相應地由存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)3、自用土地使用權停止自用，用于

11、賺取租金或資本增值，相應地由無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)4、自用建筑物停止自用，改為出租，相應地由固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)5、房地產(chǎn)企業(yè)將用于經(jīng)營出租的房地產(chǎn)重新開發(fā)用于對外銷售，從投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為存貨。四、房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換（二）采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會計處理 在成本模式下,將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價值 1、作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn) 借：投資性房地產(chǎn) 存貨跌價準備 貸：開發(fā)產(chǎn)品 2、自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn) 借：投資性房地產(chǎn) 累計折舊（累計攤銷） 固定資產(chǎn)減值準備（無形資產(chǎn)減值準備） 貸：固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)） 投資性房地產(chǎn)累計折舊（投資性房地產(chǎn)累計攤銷）

12、 投資性房地產(chǎn)減值準備四、房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換3、投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn) 借：固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)） 投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷） 投資性房地產(chǎn)減值準備 貸：投資性房地產(chǎn) 累計折舊（攤銷） 固定資產(chǎn)減值準備（無形資產(chǎn)減值準備）四、房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換（三）采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會計處理在“投資性房地產(chǎn)”科目下設“成本”和“公允價值變動”兩個明細科目,以轉(zhuǎn)換日公允價值作為房地產(chǎn)的入賬價值，公允價值與原賬面價值的差額分以下兩種情況處理： 1、投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換日公允價值與賬面價值的差額，作為公允價值變動損益，計入當期損益。 借：固定資產(chǎn)（轉(zhuǎn)換日公允價值） 公允價值變動損益

13、貸：投資性房地產(chǎn)-成本 轉(zhuǎn)換日賬面價值 -公允價值變動 公允價值變動損益四、房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換 2、非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當日的公允價值計量。 轉(zhuǎn)換日的公允價值小于原賬面價值的，其差額借記“公允價值變動損益”。 轉(zhuǎn)換當日的公允價值大于原賬面價值的，其差額貸記“資本公積-其他資本公積” 。 企業(yè)在處置該項投資性房地產(chǎn)時，原計入所有者權益的部分應當轉(zhuǎn)入處置當期損益。四、房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換 例：2007年3月，A房地產(chǎn)開發(fā)公司與B企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給B企業(yè)。租賃開始日為當年4月15日，該寫字樓賬面余額45000萬元，公允價值為47000萬元，當年12月3

14、1日，該項投資性房地產(chǎn)的公允價值為48000萬元。 2007年4月15日： 借：投資性房地產(chǎn)-成本 47000 貸：開發(fā)產(chǎn)品 45000 資本公積-其他資本公積 2000 2007年12月31日： 借：投資性房地產(chǎn)-公允價值變動 1000 貸：公允價值變動損益 1000五、投資性房地產(chǎn)的處置 （一）采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的處置 當投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置中取得經(jīng)濟利益時，應終止確認該項投資性房地產(chǎn)。 在出售或轉(zhuǎn)讓時，按實際收到的金額，借記”銀行存款”，貸記“其他業(yè)務收入”；按該項投資性房地產(chǎn)的賬面價值，借“其他業(yè)務成本”，按其賬面余額貸記“投資性房地產(chǎn)”，

15、按原已計提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）”，已計提減值準備的，借記“投資性房地產(chǎn)減值準備”。五、投資性房地產(chǎn)的處置 例：甲公司將其出租的一棟寫字樓確認為投資性房地產(chǎn)，按成本模式計量。租賃期滿后，將寫字樓出售給其他企業(yè)，出售價款為30000萬元，已收到。出售時，該樓成本為28000萬元，已提折舊3000萬元。 借：銀行存款 30000 貸：其他業(yè)務收入30000 借：其他業(yè)務成本 25000 投資性房地產(chǎn)累計折舊 3000 貸：投資性房地產(chǎn) 28000五、投資性房地產(chǎn)的處置 （二）采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)的處置 出售，轉(zhuǎn)讓采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，應按實際收

16、到的金額，借記“銀行存款”等，貸記“其他業(yè)務收入”；按其賬面余額，借記“其他業(yè)務成本”，按其成本，貸記“投資性房地產(chǎn)-成本”，按其累計公允價值變動，貸或借“投資性房地產(chǎn)-公允價值變動”。同時，將投資性房地產(chǎn)累計公允價值變動轉(zhuǎn)入其他業(yè)務成本，如存在原轉(zhuǎn)換日計入資本公積的金額，則也需一并轉(zhuǎn)入其他業(yè)務成本。 例：A為一家房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，2007年3月10日，A與B企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給B企業(yè)使用，租賃期開始日為2007年4月15日，當日其賬面余額45000萬元，公允價值為47000萬元。2007年12月31日，該投資性房地產(chǎn)的公允價值為48000萬元。2008年6月租賃期屆滿

17、，企業(yè)收回該投資性房地產(chǎn)，并以55000萬元出售，出售款項已收訖。A企業(yè)采用公允價值模式計量。（1）2007年4月15日，存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn) 借：投資性房地產(chǎn)-成本 47000 貸：開發(fā)產(chǎn)品 45000 資本公積-其他資本公積2000（2）2007年12月31日，反映公允價值變動 借：投資性房地產(chǎn)-公允價值變動 1000 貸：公允價值變動損益 1000（3）2008年6月，出售投資性房地產(chǎn)借：銀行存款 55000 借：其他業(yè)務成本 48000 貸：其他業(yè)務收入 55000 貸：投資性房地產(chǎn)-成本 47000 -公允價值變動 1000（4）同時將累計公允價值變動、轉(zhuǎn)換時發(fā)生的資本公積轉(zhuǎn)入其他業(yè)務收入借：公允價值變動損益1000 借；資本公積-其他資本公積2000 貸；其他業(yè)務成本 1000 貸：其他業(yè)務成本 2000六、新準則與原制度的對比單獨核算和反映投資性房地產(chǎn)，將其與自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)加以區(qū)別，更清晰地反映企業(yè)所持有的房地產(chǎn)的構成情況和盈利能力適度引入的公允價值計量模式投資性房地產(chǎn)業(yè)務是企業(yè)的一