針對英國《有限責(zé)任合伙法》的一個評述

1、職業(yè)利益籠罩下的法律制度創(chuàng)新對英國有限責(zé)任合伙法的一個評述劉 燕 北京大學(xué) 副教授上傳時刻:2007-5-23 關(guān)鍵詞: 英國有限責(zé)任合伙專業(yè)責(zé)任/ 會計(jì)職業(yè) /會計(jì)師事務(wù)所改制 /制度創(chuàng)新 內(nèi)容提要: 有限責(zé)任合伙是90年代以來英美國家新出現(xiàn)的商業(yè)組織形式。但與國內(nèi)學(xué)者通常存在的理解作為風(fēng)險投資的載體不同，有限責(zé)任合伙本質(zhì)上是專業(yè)人士、特不是會計(jì)職業(yè)，為化解日益沉重的法律風(fēng)險而推動的制度創(chuàng)新，力圖在保留專業(yè)合伙組織的傳統(tǒng)價值與合理規(guī)避法律責(zé)任之間探究出一條新路。英國有限責(zé)任合伙法的立法過程，展現(xiàn)了一種普遍適用的商業(yè)組織形式與專業(yè)人士執(zhí)業(yè)活動之間的互動關(guān)系，為我國的會計(jì)師事務(wù)所改制提供有益的啟

2、發(fā)。專業(yè)人士、特不是會計(jì)職業(yè)在商業(yè)組織形式法律制度創(chuàng)新過程中扮演的積極角色，也應(yīng)當(dāng)引起我們的關(guān)注。 2001年4月，英國有限責(zé)任合伙法開始實(shí)施，標(biāo)志著英國正式引入有限責(zé)任合伙這一新的商業(yè)組織形式。有意思的是，盡管有限責(zé)任合伙作為法律上新創(chuàng)設(shè)的一種企業(yè)組織形式，能夠?yàn)楦黝惾耸繌氖赂鞣N商業(yè)活動所采納，然而它在英國的專業(yè)人士，特不是注冊會計(jì)師心中喚起的情感，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于這部法律對律師或者一般工商人士的意義。有限責(zé)任合伙法的立法動議，源于會計(jì)職業(yè)的不懈努力；而它的實(shí)施，不僅為會計(jì)職業(yè)提供了組織形式上的新選擇，同時也意味著他們在探尋法律責(zé)任的合理邊界之路上前進(jìn)了一大步。 有限責(zé)任合伙在我國目前也成為一個熱點(diǎn)

3、問題。但法學(xué)界要緊關(guān)注其作為風(fēng)險投資的組織載體的作用，鮮有人認(rèn)識到它關(guān)于我國專業(yè)人士的職業(yè)化所具有的重大意義。事實(shí)上，與英國的情形頗為相似，我國的專業(yè)人士、特不是會計(jì)職業(yè)對這一新的組織形式更寄予了厚望。1 這一點(diǎn)大概與人們的常規(guī)理解有一些出入。因?yàn)?00多年來，合伙大概是專業(yè)人士，特不是會計(jì)師們、律師們在組織形式上的唯一選擇，甚至成為他們的職業(yè)道德守則或者立法中的戒條。因此，當(dāng)我國的專業(yè)人士開始走向市場，當(dāng)近年來會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行脫鉤改制的體制變革時，2 盡管法律上提供了“合伙”與“有限責(zé)任公司”兩種組織形式，但治理層專門自然地對合伙制情有獨(dú)鐘，并大力推行之。3 在這一背景下，域外專業(yè)人士對傳統(tǒng)

4、合伙形式的一致摒棄，4 無疑令標(biāo)榜“與國際慣例接軌”的中國會計(jì)師的職業(yè)化道路頓生變數(shù)。 問題差不多擺在了研究者面前：當(dāng)合伙這種組織形式如此深厚地融入包括會計(jì)師在內(nèi)的專業(yè)人士的理念之際，什么緣故域外的會計(jì)師要改制為有限責(zé)任合伙？ 有限責(zé)任合伙與傳統(tǒng)的組織形式相比關(guān)于專業(yè)人士而言有什么特點(diǎn)？域外的改革對我國正在進(jìn)行會計(jì)師事務(wù)所的改制與進(jìn)展有什么啟發(fā)？以及擴(kuò)展開來，關(guān)于我們理解現(xiàn)有的專業(yè)人士法律責(zé)任的制度有什么啟發(fā)？英國有限責(zé)任合伙法或許是我們探討這些問題的一個理想的起點(diǎn)。而我將要緊從注冊會計(jì)師這一職業(yè)的組織形態(tài)的制度變遷來分析，但其中的意味將不限于會計(jì)師，而是能夠延展到律師以及其他一般的職業(yè)人士。

5、 一、背景：訴訟爆炸下的專業(yè)合伙改制 長期以來，英國的會計(jì)師、律師等專業(yè)人士的執(zhí)業(yè)方式無非是兩種：個人獨(dú)立執(zhí)業(yè)或者合伙執(zhí)業(yè)。會計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所（或會計(jì)師行、律師行）通常稱為“firm”，但“frim”并非是一個嚴(yán)格的描繪特定組織形態(tài)的法律術(shù)語，其法律地位的確定有賴于“個人”、“合伙”或者“公司”之類的法律主體概念。不同主體的本質(zhì)區(qū)不在于法律責(zé)任范圍的不同。在個人與合伙執(zhí)業(yè)方式下，作為出資人的會計(jì)師需要對事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)個人連帶無會計(jì)職業(yè)限責(zé)任；而假如采取公司形式，出資人則能夠享有有限責(zé)任的愛護(hù)。 從歷史源流來看，注冊會計(jì)師作為一個職業(yè)的進(jìn)展時序，本來是與公司組織形式的進(jìn)展時序同步的。5

6、然而，19世紀(jì)中期的會計(jì)師毅然決然地拒絕了以“公司”的方式進(jìn)行運(yùn)作，哪怕因此而放棄有限責(zé)任的庇護(hù)。這是因?yàn)椋旱谝?，“公司”具有太?qiáng)烈的商業(yè)色彩，與專業(yè)人士的社會服務(wù)角色不協(xié)調(diào)，特不是關(guān)于正在訴求一個公正、權(quán)威、以服務(wù)于社會公益為導(dǎo)向的職業(yè)地位的會計(jì)師來講，更是如此。第二，公司的組織結(jié)構(gòu)凸顯著等級與序列的色彩，而專業(yè)人士的執(zhí)業(yè)活動強(qiáng)調(diào)的是每個人的品行與技能，以及由此而來的平等協(xié)作的理念。6 第三，商業(yè)公司的資產(chǎn)投入往往要緊是有形資產(chǎn)，而在專業(yè)人士組成的合伙中，資產(chǎn)投入要緊是這些專業(yè)人士個人的無形資產(chǎn)他們的智力和社會交易能力，這種資產(chǎn)具有更強(qiáng)的個人性。 相反，“合伙”這一組織形式則蘊(yùn)蓄著成員平等、

7、合作、共同決定、個人責(zé)任的理念，與會計(jì)師的職業(yè)訴求特不接近。合伙制下的個人無限責(zé)任，大概也成為會計(jì)師們?yōu)闃淞⒁粋€權(quán)威而公正的專業(yè)人士形象、為追求一個獨(dú)立的職業(yè)地位而自愿承受的代價。因此，這種責(zé)任約束也為會計(jì)師等專業(yè)人士充分發(fā)揮個人能力、塑造個運(yùn)氣格與技能制造了更有效率的制度條件。因此，取合伙而棄公司的慣例就在會計(jì)職業(yè)的道德守則中確定下來。當(dāng)英國的公司法確認(rèn)獨(dú)立審計(jì)制度，并將“firm”解釋為“一個合格的會計(jì)師或者會計(jì)師合伙”時，這一選擇便不再只是一個職業(yè)的自主的愿望，而變成了法律的強(qiáng)制性規(guī)定。 然而，20世紀(jì)70年代以來，伴隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步、物質(zhì)財(cái)寶的增長、市場競爭的加劇、法律制度特不是侵權(quán)

8、法的重大進(jìn)展，專業(yè)人士的執(zhí)業(yè)環(huán)境發(fā)生了顯著改變，7 標(biāo)志之一確實(shí)是針對會計(jì)師、律師、大夫等專業(yè)人士的法律訴訟頻繁爆發(fā)，巨額索賠紛至沓來。其中，針對會計(jì)職業(yè)的法律訴訟尤其以原告眾多、索賠巨大而引人注目。這并不是因?yàn)闀?jì)職業(yè)相關(guān)于其他職業(yè)而言執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)低下或者欠缺職業(yè)道德，而是因?yàn)闀?jì)師的執(zhí)業(yè)活動處于資本市場那個利益分配的風(fēng)口浪尖上。與大夫或律師每項(xiàng)業(yè)務(wù)只對一個客戶負(fù)責(zé)不同，會計(jì)師的工作成果審計(jì)報告往往為資本市場中寬敞投資人所使用。在英國、美國等證券市場較發(fā)達(dá)的國家，上市公司在激烈的市場競爭和金融資本約束的雙重壓力下，日益滋長了財(cái)務(wù)報表舞弊和欺詐行為。會計(jì)師或由于審計(jì)本身技術(shù)手段的局限性，或由于執(zhí)業(yè)

9、過失而難以發(fā)覺。其結(jié)果是，每一起公司經(jīng)營失敗的事件都會將負(fù)責(zé)審計(jì)的會計(jì)師推上被告席。針對會計(jì)師的訴訟爆炸成為一般法國家80年代中的一個共同現(xiàn)象。美國80年代末爆發(fā)儲蓄信貸協(xié)會危機(jī)后，負(fù)責(zé)收拾殘局的聯(lián)邦存款保險公司將索賠矛頭指向會計(jì)師等專業(yè)人士，直接引起了當(dāng)時第七大會計(jì)師行的破產(chǎn)；8 而在英國，1991年國際商業(yè)信貸銀行的關(guān)閉后，清算人向負(fù)責(zé)審計(jì)的普華和安永兩家會計(jì)師行提起的索賠額難道高達(dá)800億美元。 9 在執(zhí)著于合伙制近百年以后，專業(yè)人士突然發(fā)覺，合伙制下中凸顯的專業(yè)人士個人信譽(yù)、品行與技能的光環(huán)，差不多成為其生命中無法承受之重。由于為專業(yè)人士提供責(zé)任保險的市場在突然擴(kuò)張的索賠面前迅速萎縮，

10、會計(jì)師們發(fā)覺，每一筆審計(jì)業(yè)務(wù)可能都將他們的身家財(cái)產(chǎn)系于一旦。10 為尋求合理限制合伙人法律責(zé)任的風(fēng)險，大西洋兩岸的會計(jì)師進(jìn)行了各種努力，11 其中在組織形態(tài)上的改革舉措確實(shí)是會計(jì)師行從合伙改制為有限責(zé)任公司。實(shí)際上，關(guān)于一些大的會計(jì)師事務(wù)所而言，合伙人多達(dá)上百人，治理結(jié)構(gòu)與一個公司幾乎沒有任何區(qū)不。假如它所從事的是一般的商業(yè)活動的話，可能早就以公司的形式進(jìn)行營業(yè)了。121989年，英國修改了公司法，認(rèn)可從事公司年度審計(jì)的會計(jì)師行能夠采取公司的組織形式，從而消除了會計(jì)師行進(jìn)行公司化改制的法律障礙。 然而，公司化并不是沒有代價的。英國的公司法不象美國的公司法那樣靈活，對公司的內(nèi)部結(jié)構(gòu)和治理有嚴(yán)格的

11、程式要求。公司還需要承擔(dān)更重的稅負(fù)，必須公開披露財(cái)務(wù)報表，同意強(qiáng)制審計(jì)。不僅如此，公眾對會計(jì)師行改組為公司所持的強(qiáng)烈反對態(tài)度，更令會計(jì)職業(yè)望公司而卻步。1996年，畢馬威會計(jì)師行的合伙人投票贊同公司化改制，開“六大”13改制之先河。但英國一家治理著65億英鎊資產(chǎn)的基金英國鋼鐵退休基金趕忙表示，其所投資的公司不得聘請畢馬威進(jìn)行年度審計(jì)，因?yàn)楣净约昂匣锶素?zé)任的減輕可能會降低會計(jì)師行內(nèi)部保持足夠的職業(yè)慎重、保證審計(jì)質(zhì)量的動力。14 如此壓力之下，會計(jì)師對改制為公司并不積極。在公司法禁令解除后的10多年間，英國8000多家會計(jì)師行中只有100家進(jìn)行了轉(zhuǎn)型。 從理論上講，專業(yè)人士還有另一種選擇，那確

12、實(shí)是有限合伙。在這種合伙組織中存在無限責(zé)任的一般合伙人與負(fù)有限責(zé)任的合伙人。后者類似于公司的股東，他們對合伙債務(wù)的承擔(dān)僅以出資額為限，但不享有對合伙事務(wù)的經(jīng)營治理權(quán)。假如其參與了合伙事務(wù)的治理，他就喪失了有限責(zé)任的愛護(hù)，而與一般合伙人一樣對合伙債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任。然而，關(guān)于會計(jì)師、律師等專業(yè)人士而言，其職業(yè)道德守則特不強(qiáng)調(diào)專業(yè)人士對合伙事務(wù)的共同治理，因此他們不可能成為有限責(zé)任的合伙人。這也意味著有限合伙無法用來合理限制專業(yè)人士的法律責(zé)任風(fēng)險。 困境中的英國專業(yè)人士力圖在合伙與公司兩種差不多組織形態(tài)之間找到一條中間道路，既保留合伙組織形式的精髓，又為合伙人提供法律責(zé)任上的愛護(hù)。美國90年代以來風(fēng)

13、行的有限責(zé)任合伙大概是一種理想的選擇。15 然而，在英國，負(fù)責(zé)提出立法議案的英國法律委員會對此并不熱情。因此，會計(jì)師們選擇了英吉利海峽中的澤西島作為法律責(zé)任的避風(fēng)港。1996年9月，在普華、安永等會計(jì)師行的積極推動下，澤西島頒布了有限責(zé)任合伙法，許可英國的專業(yè)人士在澤西島注冊為有限責(zé)任合伙。這引起了英國眾多專業(yè)性組織的極大興趣，也令英國政府極為恐慌。為幸免專業(yè)人士大量外流，英國終于啟動了有限責(zé)任合伙法的過程。16 二、 過程：不同立法目的的沖撞 1、為誰立法？ 1997年2月，英國政府公布了名為有限責(zé)任合伙：面向?qū)I(yè)人士的新的組織形式的咨詢文件，后又頒布了有限責(zé)任合伙的立法草案。咨詢文件開宗明

14、義，強(qiáng)調(diào)引進(jìn)有限責(zé)任合伙這種新的組織形式的差不多目的，是在英國“建立有競爭力的、反映實(shí)際需要的商業(yè)活動的差不多法律框架，提高英國專業(yè)人士的競爭力”。具體來講，這一立法旨在：（1）為專業(yè)人士提供一個有限責(zé)任的組織形式；（2）保留合伙制度的價值；（3）為與專業(yè)組織進(jìn)行交易的第三方提供利益保障機(jī)制；（4）建立合伙的信息披露制度；（5）在清算時為債權(quán)人提供愛護(hù)。 顯然，政府毫不避諱這一有限責(zé)任合伙的立法是應(yīng)對域外有限責(zé)任合伙立法對英國造成的巨大壓力的產(chǎn)物。所擬引進(jìn)的“有限責(zé)任合伙“是一個類同于公司的獨(dú)立法人，合伙人對合伙的債務(wù)不承擔(dān)個人連帶責(zé)任；然而，在稅收地位和繳納國民保險金方面，有限責(zé)任合伙視為一

15、般合伙。與澤西島相似，英國政府?dāng)M將這一新的企業(yè)組織形式僅適用于規(guī)模較大的專業(yè)組織。 有限責(zé)任合伙的立法動議趕忙在社會中引起強(qiáng)烈反響。關(guān)于自70年代以來陷入法律訴訟困境的各類專業(yè)合伙組織來講，有限責(zé)任合伙法草案的公布猶如久旱逢春雨，而會計(jì)職業(yè)界比其他專業(yè)人士對此更為關(guān)注。他們不僅是這一立法的積極推動者，而且介入到這一咨詢文件的起草過程中。有限責(zé)任合伙法草案的咨詢文件甚至用相當(dāng)?shù)钠懻撚邢挢?zé)任合伙的會計(jì)處理問題盡管有限責(zé)任合伙的會計(jì)處理確有專門之處，全然不象一般的立法文件那樣，重點(diǎn)討論有關(guān)各方的權(quán)利義務(wù)，以至于一位公司法專家尖刻地嘲諷道：“有限責(zé)任合伙的咨詢文件是不是專門請會計(jì)師們提意見的？”1

16、7 怎么講，有限責(zé)任合伙作為法律上擬確認(rèn)的一種商業(yè)活動的組織形式，屬于基礎(chǔ)法律制度的范疇，大概不應(yīng)當(dāng)只為特定職業(yè)活動或?qū)I(yè)人士所享有，更不可能成為會計(jì)職業(yè)的專利。時值英國合伙法頒布100余年，18 歐盟公司法指令也正在起草過程中，因此，英國的眾多法律學(xué)者將制定有限責(zé)任合伙法的過程視為改革英國商業(yè)組織法律制度的最佳契機(jī)，強(qiáng)烈反對只為了滿足專業(yè)人士限制責(zé)任的需要而創(chuàng)設(shè)有限責(zé)任合伙形式。他們認(rèn)為，有限責(zé)任合伙作為對公司、合伙等傳統(tǒng)商業(yè)組織形式的重大突破，是企業(yè)組織法律制度的重大變革，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行充分的論證以及詳細(xì)的社會收益成本分析，不應(yīng)如此草率行事。19 而有限責(zé)任合伙的立法草案所采納的規(guī)則，更多地反映

17、了專業(yè)人士的需要，忽略了有限責(zé)任合伙作為企業(yè)組織形式的創(chuàng)新對一般中小企業(yè)所具有的適用意義，20 是一種狹隘的團(tuán)體利益的反映。 一方面是專業(yè)人士對一種有限責(zé)任的合伙形式的渴望，另一方面是法律界對有100多年歷史的差不多法律制度合伙法的改革，兩種立法動機(jī)之間存在著顯著的差異。令情形更為復(fù)雜的是，英國政府試圖在用“有限責(zé)任”安撫本國專業(yè)人士的同時，借機(jī)確立對專業(yè)人士的監(jiān)管制度，改革傳統(tǒng)的行業(yè)自律模式。這些完全不同的立法動機(jī)糾纏在一起，使有限責(zé)任合伙法（草案）成為一個大雜燴，也導(dǎo)致這一草案的征求意見過程充斥著激烈的爭吵。在有限責(zé)任合伙的諸多具體規(guī)則問題上，如有限責(zé)任合伙的究竟需要公開披露哪些信息，如何

18、確定有限責(zé)任合伙的利潤等等，會計(jì)師、其他專業(yè)人士與一般的法律專家，從各自的立場動身，各執(zhí)己見，難以調(diào)和。21 2、爭論的焦點(diǎn)：如何愛護(hù)債權(quán)人？ 有限責(zé)任合伙制度的核心是為合伙人消除個人無限連帶責(zé)任之威脅。然而，由于合伙缺乏公司法所要求的“資本維持”原則，更沒有最低注冊資本之類的概念，因此如何愛護(hù)債權(quán)人的問題，就成為法學(xué)家以及公眾心目中最關(guān)鍵的問題。這也成為立法過程中各方爭議的焦點(diǎn)。 有限責(zé)任合伙法草案提出了兩項(xiàng)債權(quán)人保障機(jī)制：（1）資產(chǎn)取回規(guī)則，即合伙成員在合伙無清償能力前2年內(nèi)從合伙的提款，能夠由合伙清算人取回。 （2）成員擔(dān)保制度，即合伙成員擔(dān)保合伙清算時的資金達(dá)到一定金額。假如清算時的資

19、產(chǎn)少于該數(shù)目，合伙的每一位成員都應(yīng)當(dāng)提供一定金額的資金，清算人有權(quán)要求成員繳付資金。合伙成員各自按預(yù)先確定的比例或分額承擔(dān)這種擔(dān)保繳付義務(wù)，彼此之間不對這種繳付義務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任。為了幸免合伙人通過辭職或其他方式而躲避債務(wù)，這種擔(dān)保繳付義務(wù)在合伙解散5年后才消除。 顯然，就有效地愛護(hù)債權(quán)人的利益而言，這種合伙成員擔(dān)保機(jī)制甚至比公司法中的資本維持原則走得更遠(yuǎn)，因?yàn)樗ＷC了債務(wù)人在清算時（而不是注冊時或正常經(jīng)營時）所擁有的、可用于償付債權(quán)人的最低限額的財(cái)產(chǎn)。然而，由于積極介入立法草案咨詢過程的大多是專業(yè)人士，他們對此的反應(yīng)卻是消極的，普遍認(rèn)為設(shè)置“資產(chǎn)取回”和“合伙成員擔(dān)保制度”的雙重保障機(jī)制沒有必

20、要。只是，關(guān)于究竟應(yīng)當(dāng)選擇哪一種方式，人們又意見不一。資本維持原則作為傳統(tǒng)公司法的差不多原則，近年來在英國受到冷落。英國律師公會秉承這一潮流，強(qiáng)烈反對合伙成員擔(dān)保機(jī)制，認(rèn)為在現(xiàn)代社會中，即便是公司法的資本維持原則也并不能真正擔(dān)保債權(quán)人就能得到充分補(bǔ)償；假如要求一個有限責(zé)任合伙的成員擔(dān)保清算時的資產(chǎn)數(shù)額，實(shí)際上是對有限責(zé)任合伙的合伙人施加比公司出資人更苛刻的要求，既不現(xiàn)實(shí)，也不公平。然而，會計(jì)師們卻寧愿同意成員擔(dān)保制度，而反對資產(chǎn)取回的規(guī)則，因?yàn)樗麄儞?dān)心，資產(chǎn)取回規(guī)則將導(dǎo)致合伙人對自己提款的后果無法可能，會破壞合伙人長期以來適應(yīng)的提款制度；相反，成員擔(dān)保制度由于事先給合伙成員的個人責(zé)任劃了一個清

21、晰的界線，債權(quán)人、合伙人對以后的利益與損失都有了一個合理的期待，這也有助于專業(yè)人士確定責(zé)任保險事宜。22 也有一些會計(jì)師建議采取美國式的做法，單獨(dú)撥定一筆資金或設(shè)定獨(dú)立的信托作為保障基金。 3、有限責(zé)任合伙法面向一般公眾的新的組織形式 通過三年之久的激烈爭論，草案數(shù)易其稿，法學(xué)家的意見占了上風(fēng)，“有限責(zé)任合伙”從當(dāng)初為專業(yè)人士度身定做的組織形式，轉(zhuǎn)型為面向公眾，特不是中小商業(yè)活動的一種新的組織形式。2000年7月，英國議會通過了有限責(zé)任合伙法。自此，英國商業(yè)組織形態(tài)中又增加了一種新的形式有限責(zé)任合伙，它與個體經(jīng)營者、一般合伙、有限合伙、有限責(zé)任公司、股份公司構(gòu)成英國商業(yè)活動的組織形態(tài)法律框架。

22、原有草案中濃厚的愛護(hù)專業(yè)人士利益的色彩也消逝了，隨著而去的是適用于專業(yè)人士的各種監(jiān)管規(guī)則。 然而，專業(yè)人士與一般商業(yè)人士之間的需求差異是客觀存在的。由于無法在短時刻內(nèi)協(xié)調(diào)眾多的利益對峙，最終成文的有限責(zé)任合伙法變成了一紙薄薄的法律文件，僅有19個條款和一個關(guān)于有限責(zé)任合伙名稱登記的附錄，規(guī)定了有限責(zé)任合伙的概念、法人登記、有限責(zé)任合伙成員的地位、有限責(zé)任合伙的稅收地位以及對有限責(zé)任合伙的監(jiān)管五項(xiàng)內(nèi)容。草案征求意見過程中爭議專門大的一些問題，在最后通過的法律文本中都回避掉了。如此簡略的法律文本實(shí)在無法操作，因此新法案同時授權(quán)英國內(nèi)閣貿(mào)工部擬訂相關(guān)的監(jiān)管規(guī)則。結(jié)果，立法過程中爭議不下的重大問題，最

23、后卻或多或少地落到政府部門的裁量權(quán)手中。考慮到有限責(zé)任合伙法被給予的制度創(chuàng)新的重大意義以及其中蘊(yùn)涵的強(qiáng)烈的利益沖突，如此一個結(jié)果頗有一些嘲諷的意味。 令會計(jì)師們以及其他專業(yè)人士稍感欣慰的是，他們最關(guān)懷的一些內(nèi)容，如有限責(zé)任合伙的獨(dú)立法律地位、合伙的單一稅負(fù)，至少都在有限責(zé)任合伙法單薄的、原則性的條款中明確下來，從而為專業(yè)人士在合伙之殼中尋求有限責(zé)任的庇護(hù)提供了一個法律框架。因此，會計(jì)師們也付出了相應(yīng)的代價，那確實(shí)是帳目公開、同意審計(jì)以及在清算時適用“資產(chǎn)取回”規(guī)則。盡管政府當(dāng)初的立法宗旨是維持合伙的傳統(tǒng)價值，然而，合伙組織形式中為專業(yè)人士所珍視的幾項(xiàng)價值靈活性、非程式性以及非公開，23 在有限

24、責(zé)任合伙法中都大大地削弱了。 2000年底，英國政府依照有限責(zé)任合伙法的授權(quán)，對有限責(zé)任合伙適用1985年和1989年公司法中的監(jiān)管規(guī)則、1986年破產(chǎn)清算法以及1986年公司董事資格喪失法等法律的相關(guān)條款問題作出講明，編纂成一本冗長的有限責(zé)任合伙監(jiān)管法令匯編。 24 同時，為了便利現(xiàn)有的專業(yè)合伙組織改制為有限責(zé)任合伙，英國稅務(wù)當(dāng)局在2000年底頒布了“平穩(wěn)過渡”規(guī)則，關(guān)于會計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所等組織的改制行為不視為合伙清盤事件，從而幸免了對合伙累積收益進(jìn)行征稅。 有限責(zé)任合伙，即LLP，自此在英國獲得了法律的正式認(rèn)可。 三、規(guī)則：確定的法律地位與不確定的法律責(zé)任 與美國的統(tǒng)一合伙法將有限責(zé)

25、任合伙定位為一般合伙的一個變型不同，英國有限責(zé)任合伙法將其視為在合伙、公司之外創(chuàng)設(shè)的一種全新的企業(yè)組織形式。盡管定位專門高，然而有限責(zé)任合伙法怎么講太單薄，并沒有提供有限責(zé)任合伙如何組織、運(yùn)作的規(guī)則，更沒有明確在有限責(zé)任合伙下合伙人如何承擔(dān)法律責(zé)任，而僅僅是建立了對這一組織形式的監(jiān)管框架。它帶來的一個問題確實(shí)是，有限責(zé)任合伙的實(shí)踐將面對諸多的不確定性。一般法豐富的判例，不論是關(guān)于合伙的判例依舊關(guān)于公司的判例，在此都失去了用武之地。 關(guān)于會計(jì)師、律師等專業(yè)人士而言，現(xiàn)在他們能夠合法地建立有限責(zé)任合伙，能夠接著保持合伙組織形態(tài)的一些靈活性，然而他們所孜孜以求的法律責(zé)任規(guī)則卻幾乎依舊一紙空白。 1、

26、 有限責(zé)任合伙的法人地位 有限責(zé)任合伙法規(guī)定：有限責(zé)任合伙是一個法人，獨(dú)立于組成合伙的成員。它以自己的名義取得、持有資產(chǎn)，對外締結(jié)合同，承擔(dān)債務(wù)和責(zé)任。組建有限責(zé)任合伙的發(fā)起人稱為“成員”（member）而不是合伙人（partner），他們僅僅是合伙組織的代理人。各成員彼此之間不存在代表權(quán)或代理權(quán)，任何成員也不能為其他成員設(shè)定權(quán)利義務(wù)。 有限責(zé)任合伙的獨(dú)立法人地位，對專業(yè)人士來講意義重大。由于合伙獨(dú)立于組成合伙的成員，因此，第一，任何一個合伙成員的退出都可不能阻礙合伙的存續(xù)，這使得長期以來困擾專業(yè)人士、特不是大型專業(yè)合伙組織的這一問題迎刃而解；第二，合伙本身的責(zé)任主體地位得到確認(rèn)，不論它將在多

27、大程度上取代合伙人的個人責(zé)任，相關(guān)于傳統(tǒng)的合伙人責(zé)任規(guī)則差不多上一個巨大的進(jìn)步。 有限責(zé)任合伙的法人特征使其與公司相似，而與合伙有不。鑒于此，有限責(zé)任合伙法對合伙的外部關(guān)系差不多上是比照公司來構(gòu)建的。在有限責(zé)任合伙的登記設(shè)立、財(cái)務(wù)信息披露、合伙成員資格、清算以及外部監(jiān)管等方面，公司法的有關(guān)規(guī)定都適用于有限責(zé)任合伙。它們要緊包括：（1）有限責(zé)任合伙必須按照“真實(shí)與公允反映”的原則編制財(cái)務(wù)報表，同意注冊會計(jì)師審計(jì)；審計(jì)人員的任免適用成員大會批準(zhǔn)程序；經(jīng)審計(jì)的合伙帳目和財(cái)務(wù)報表須報公司登記機(jī)關(guān)備案，并提交合伙成員以及持有合伙所發(fā)行債券的債權(quán)人。（2）有限責(zé)任合伙成員執(zhí)行合伙事務(wù)的行為，適用公司法關(guān)于

28、董事行為和董事資格的規(guī)定；不合伙成員符合法定條件的，法院能夠剝奪其作為成員的資格。（3）有限責(zé)任合伙因違法行為而受處罰，有關(guān)政府部門能夠象對公司事務(wù)進(jìn)行調(diào)查一樣，對合伙的違法行為進(jìn)行調(diào)查；（4）合伙的破產(chǎn)、清算事宜準(zhǔn)用公司破產(chǎn)清算的規(guī)則，合伙清算人能夠行使資產(chǎn)取回權(quán)。 有限責(zé)任合伙法第1條第5款還特不聲明，除非法律另有專門規(guī)定，否則合伙法的一般規(guī)則不適用于有限責(zé)任合伙。 2、 有限責(zé)任合伙的合伙色彩 盡管如此，有限責(zé)任合伙依舊帶有明顯的合伙色彩。為了保持合伙組織經(jīng)營治理靈活的優(yōu)勢，有限責(zé)任合伙法將有限責(zé)任合伙的內(nèi)部治理留給合伙協(xié)議確定。由于英國法并不強(qiáng)制要求合伙締結(jié)書面的合伙協(xié)議，因此，內(nèi)閣貿(mào)

29、工部在其編纂的有限責(zé)任合伙監(jiān)管法規(guī)匯編中，列舉了在缺乏合伙協(xié)議的情形下，法律所默認(rèn)的合伙內(nèi)部治理規(guī)則。這些默認(rèn)規(guī)則幾乎是從一般合伙法的規(guī)則中照搬過來的，如：（1）所有合伙成員平等地分享合伙的資本和利潤；（2）合伙應(yīng)當(dāng)補(bǔ)償合伙成員因經(jīng)營合伙事務(wù)或者為保持合伙的財(cái)產(chǎn)和業(yè)務(wù)而采取必要措施時進(jìn)行的對外支付或者承擔(dān)的責(zé)任；（3）每個合伙成員都能夠參與有限責(zé)任合伙的治理；（4）合伙成員不得因參與合伙事務(wù)的治理而索取酬勞；等等。25 此外，有限責(zé)任合伙在稅法上的地位也與一般合伙相同。有限責(zé)任合伙本身不納所得稅，合伙的收益按照合伙協(xié)議確定的比例分配到每個成員的帳戶中，由合伙成員按照個人所得稅稅率納稅。 3、有

30、限責(zé)任合伙的法律責(zé)任 從專業(yè)人士的角度看，有限責(zé)任合伙法的核心規(guī)則本應(yīng)當(dāng)是合伙人承擔(dān)有限責(zé)任的方式。然而，當(dāng)有限責(zé)任合伙法的立法目的轉(zhuǎn)向創(chuàng)設(shè)一個新的普遍適用的商業(yè)組織形態(tài)后，合伙與債權(quán)人之間的利益沖突成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)，而合伙人在這一新的組織形式下如何承擔(dān)責(zé)任的問題卻悄然滑過了人們的視野。專業(yè)人士與一般商業(yè)人士對資產(chǎn)價值、承擔(dān)責(zé)任方式等問題的處理均有差異，公眾的期待也完全不同。有限責(zé)任合伙法索性把那個問題留給一般法去解決。26 這與美國的統(tǒng)一合伙法對有限責(zé)任合伙中的合伙人責(zé)任的細(xì)致規(guī)定形成強(qiáng)烈的反差。27 法律責(zé)任規(guī)則的缺損，可能是英國有限責(zé)任合伙法最大的硬傷。 由于有限責(zé)任合伙法尚未進(jìn)入司法

31、實(shí)踐的層面，而這又是專業(yè)人士的法律責(zé)任中最重要的問題，因此，筆者在那個地點(diǎn)依照有限責(zé)任合伙法的差不多原則，結(jié)合一般法的傳統(tǒng)規(guī)則進(jìn)行簡單的分析，它包括幾個相互關(guān)聯(lián)的方面：（1）合伙人是否對合伙債務(wù)承擔(dān)個人責(zé)任；（2）合伙人是否對其他合伙人的過失引起的損失承擔(dān)個人責(zé)任；（3）在執(zhí)業(yè)過程中有過失的合伙人是否對由此發(fā)生的損失承擔(dān)個人責(zé)任；（4）如何愛護(hù)債權(quán)人的利益。 （1）一般規(guī)則 依據(jù)傳統(tǒng)的合伙法規(guī)則，合伙人作為法律上的主體以及專業(yè)服務(wù)的提供者，就執(zhí)業(yè)中的過失可能承擔(dān)雙重責(zé)任，即合同責(zé)任與侵權(quán)責(zé)任。 在有限責(zé)任合伙的組織形式中，由于有限責(zé)任合伙本身是一個獨(dú)立的法人，客戶是與合伙簽訂合同，對第三人造成

32、的侵害也是以合伙的名義進(jìn)行的，因此，因會計(jì)師執(zhí)業(yè)過失引起的合同責(zé)任和侵權(quán)責(zé)任首先差不多上由合伙來承擔(dān)的。作為有限責(zé)任合伙的一般原則，合伙人對合伙債務(wù)不承擔(dān)個人責(zé)任。 （2）關(guān)于有執(zhí)業(yè)過失的合伙成員的責(zé)任問題 當(dāng)一個合伙成員的不當(dāng)行為或疏忽造成客戶或第三人的損失，在有限責(zé)任合伙承擔(dān)責(zé)任的同時，該有執(zhí)業(yè)過失的合伙成員是否還需要承擔(dān)個人責(zé)任？合伙成員承擔(dān)個人責(zé)任的方式包括兩種途徑：一是與合伙一起成為被告，直接對客戶或第三人承擔(dān)責(zé)任；二是在合伙首先承擔(dān)了賠償責(zé)任后，合伙成員對合伙進(jìn)行補(bǔ)償。 在有限責(zé)任合伙法草案的討論過程中，英格蘭及威爾士會計(jì)師公會的態(tài)度特不明確，專業(yè)人士以個人技能與品行立世，有過錯的

33、合伙成員因此應(yīng)該對其個人的執(zhí)業(yè)過失承擔(dān)責(zé)任；假如合伙首先承擔(dān)了責(zé)任，有過失的合伙成員需要對合伙進(jìn)行補(bǔ)償。 有限責(zé)任合伙法僅在第6條“合伙成員作為合伙的代理人”中間接涉及到那個問題，其條款內(nèi)容為：“當(dāng)一位合伙成員因在執(zhí)行合伙業(yè)務(wù)過程中不當(dāng)作為或不作為而導(dǎo)致對他人的法律責(zé)任時，合伙在該成員應(yīng)負(fù)責(zé)任的范圍內(nèi)承擔(dān)責(zé)任”（第4款）。這條規(guī)則的差不多含義因此是確立有限責(zé)任合伙（即本人）對合伙人（即代理人）因經(jīng)營合伙事務(wù)而引發(fā)的法律責(zé)任的承擔(dān)者的地位，只是，它也并沒有否認(rèn)有限責(zé)任合伙的成員可能仍然需要承擔(dān)個人責(zé)任。28 按照一般法的一般規(guī)則，合伙成員直接承擔(dān)侵權(quán)責(zé)任或契約責(zé)任，其前提條件是原告與作為被告的合

34、伙成員之間存在合同關(guān)系或者注意義務(wù)。由于有限責(zé)任合伙本身是一個獨(dú)立的法人和責(zé)任主體，假如要求有過失的合伙成員直接承擔(dān)責(zé)任，就意味著“揭開有限責(zé)任合伙的面紗”，直接追究隱身在有限責(zé)任合伙背后的合伙成員的責(zé)任。關(guān)于法官來講，這可能是一個需要認(rèn)真權(quán)衡的政策性問題：假如頻繁“揭開有限責(zé)任合伙的面紗”，有限責(zé)任合伙的法人地位形同虛設(shè)；然而，假如不要求有過失的專業(yè)人士直接承擔(dān)責(zé)任，公眾的期待不能實(shí)現(xiàn)，是否會導(dǎo)致英國鋼鐵退休基金抵制畢馬威的事件大規(guī)模重演？ 有限責(zé)任合伙法剛剛頒布，尚未出現(xiàn)“揭開有限責(zé)任合伙面紗”的判例。英國政府貿(mào)工部在有關(guān)實(shí)施有限責(zé)任合伙法的講明中，傾向于參照1998年的“自然食品公司案”

35、 29 確認(rèn)的規(guī)則處理那個問題。這些規(guī)則包括：有限責(zé)任合伙的合伙人是否表示對其專業(yè)意見承擔(dān)個人責(zé)任，客戶或者第三人是否依靠了專業(yè)人士“承擔(dān)個人責(zé)任”的表示，客戶或第三人的這種依靠是否合理等等。只是，一些學(xué)者卻對該案適用于有限責(zé)任合伙的適當(dāng)性提出了質(zhì)疑。 有限責(zé)任合伙法在那個問題面臨的困境，最清晰只是地反映了專業(yè)人士所需要的規(guī)則與商業(yè)大眾所需要的規(guī)則之間的差異。從專業(yè)人士的立場看，要求有過失的合伙成員承擔(dān)個人責(zé)任差不多成為普遍同意的職業(yè)慣例。美國許多州的有限責(zé)任合伙法中對此也有明確的規(guī)定。然而，英國的有限責(zé)任合伙既然定位為一個普遍適用的新的商業(yè)組織形態(tài)，職業(yè)慣例并不能因此成為如此一個商業(yè)組織形式

36、的內(nèi)在規(guī)則。 （3）、合伙成員是否對其他合伙成員的過錯或損失承擔(dān)責(zé)任 一個大型會計(jì)師行或律師行的合伙人為本所中并不相識的合伙人的過錯承擔(dān)責(zé)任，這種不合情理的現(xiàn)象是傳統(tǒng)的合伙組織形式遭到非難的要緊緣故。在有限責(zé)任合伙的組織形式下，從理論上講，由因此合伙、而不是合伙人是責(zé)任主體，而且合伙僅承擔(dān)有限責(zé)任，因此，任何合伙人都可不能為他人的過錯而承擔(dān)個人責(zé)任。 實(shí)踐中，合伙法的某些傳統(tǒng)規(guī)則可能會令那個問題復(fù)雜化。例如，合伙清算時合伙人對合伙的虧損有分?jǐn)偟牧x務(wù)，假如合伙的虧損源于某一合伙人的過失行為，它是否會導(dǎo)致一個無辜的合伙成員間接地為其他合伙成員的過錯承擔(dān)了責(zé)任？此外，在會計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所中，合

37、伙人往往對其他人、甚至其他合伙人有監(jiān)督之責(zé)，那么，合伙成員是否需要為自己所監(jiān)督的其他人的不當(dāng)作為或不作為負(fù)責(zé)，或者，一個合伙成員即使沒有監(jiān)督責(zé)任，但明白合伙中的其他成員的不當(dāng)行為或疏忽，或者了解合伙內(nèi)部操縱上的缺陷，但卻沒有采取補(bǔ)救措施，是否因此而承擔(dān)責(zé)任？關(guān)于這些問題，有限責(zé)任合伙法一概沒有提供任何線索，只能等待日后的司法實(shí)踐來加以明確。30 （4）、對債權(quán)人利益的愛護(hù) 如前所述，有關(guān)愛護(hù)債權(quán)人利益的爭議是有限責(zé)任合伙法立法過程中最引人注目的現(xiàn)象。在那個問題上，美國以及澤西島的法律都要求有限責(zé)任合伙以強(qiáng)制保險或者設(shè)定獨(dú)立的財(cái)產(chǎn)或基金的方式，替代合伙人個人財(cái)產(chǎn)作為債權(quán)人的賠償資源。或許是考慮到

38、英國的專業(yè)組織普遍購買職業(yè)保險，而且一些行業(yè)自律組織（如律師公會等）差不多有強(qiáng)制保險的要求，因此最終出臺的有限責(zé)任合伙法沒有對強(qiáng)制保險作出規(guī)定，而是保留了原有草案中對債權(quán)人的雙重保障機(jī)制：“合伙成員擔(dān)保機(jī)制”和“資產(chǎn)取回”規(guī)則。 關(guān)于合伙成員擔(dān)保機(jī)制，有限責(zé)任合伙法第1條第4款規(guī)定：“有限責(zé)任合伙的成員在合伙清算時，有義務(wù)按照法律規(guī)定的范圍對合伙補(bǔ)充財(cái)產(chǎn)。”英國內(nèi)閣貿(mào)工部表示，將在日后的監(jiān)管規(guī)則中明確合伙成員在清算時補(bǔ)充合伙財(cái)產(chǎn)的具體方法。 關(guān)于資產(chǎn)取回，有限責(zé)任合伙監(jiān)管規(guī)則匯編專門在破產(chǎn)清算法第214節(jié)后增加了一節(jié)214A：“假如在清算前的兩年內(nèi)，合伙成員提款時明白合伙已無法清償?shù)狡趥鶆?wù)，或

39、者預(yù)見到合伙在自己單獨(dú)提款或與其他成員一起提款后變得無清償能力，則清算人能夠行使資產(chǎn)取回權(quán)?！蹦莻€地點(diǎn)的“提款”包括合伙成員以任何形式從合伙中取得的收益，如分享的利潤，薪酬，合伙償還其對合伙的貸款，或支付其對合伙貸款的利息等等。法官在下達(dá)資產(chǎn)取回令時，需要考慮特定的合伙人在提款時是否明白或應(yīng)當(dāng)預(yù)見到合伙在其提款后無法幸免喪失清償能力的命運(yùn)?！笆欠衲軌蝾A(yù)見”的標(biāo)準(zhǔn)是一個合理而慎重的人的標(biāo)準(zhǔn)，他應(yīng)當(dāng)具有該合伙成員的知識水平以及經(jīng)營該合伙的合伙成員的一般知識水平。31 顯然，不論是合伙成員擔(dān)保機(jī)制，依舊資產(chǎn)取回規(guī)則，其結(jié)果都令合伙成員個人責(zé)任與合伙責(zé)任之間的界限模糊了。這些制度究竟是全然上改變了專業(yè)

40、人士所尋求的“有限責(zé)任”的差不多含義，依舊僅僅在有限責(zé)任合伙中引進(jìn)了類似公司法的資本維持原則，在貿(mào)工部頒布實(shí)施細(xì)則或者法院作出司法判例之前，我們尚專門難推斷。但有一點(diǎn)是清晰的，在有限責(zé)任合伙成員與有限責(zé)任合伙的相對人之間，英國的有限責(zé)任合伙法對愛護(hù)后者的利益給予了更充分的考慮。 四、啟發(fā)：在制度創(chuàng)新中尋求利益平衡 繼美國與澤西島之后，英國也開始實(shí)施有限責(zé)任合伙法了。因此，圍繞著這部法律的爭吵并沒有結(jié)束，因?yàn)椴徽撌菚?jì)師、其他專業(yè)人士依舊公司法專家等，都覺得它離自己最初的期望相差專門遠(yuǎn)。或許，這是推動有限責(zé)任合伙法的主導(dǎo)力量從專業(yè)人士手中旁落后必定導(dǎo)致的結(jié)果。盡管如此，這部法律對專業(yè)人士的意義仍

41、然是特不顯著的。它不僅意味著專業(yè)人士為商業(yè)組織形態(tài)法律制度的創(chuàng)新做出了特有的貢獻(xiàn)，而且也標(biāo)志著專業(yè)人士近年來在推動法律責(zé)任制度改革的過程中取得的最大的成功。對此，會計(jì)職業(yè)更是功不可抹。 他山之石，能夠攻玉。當(dāng)前，我國的會計(jì)專業(yè)人士也正處于改制之后選擇組織形式的十字路口，而且也陷入某種程度的困境之中。盡管1993年全國人大頒布的注冊會計(jì)師法規(guī)定了“合伙”與“有限責(zé)任公司”兩種組織形式，然而治理層出于整頓混亂的市場秩序的考慮，力圖通過強(qiáng)化中介機(jī)構(gòu)的法律責(zé)任來培育合格的市場中介機(jī)構(gòu)，因此大力推行需要合伙人承擔(dān)無限連帶責(zé)任的合伙制。另一方面，我國年輕的會計(jì)職業(yè)在通過近年來驗(yàn)資訴訟、上市公司財(cái)務(wù)丑聞等一

42、系列沖擊后，對法律責(zé)任風(fēng)險如驚弓之鳥，因此在改制時一股腦地選擇有限責(zé)任公司形式。然而，幾年來的實(shí)踐表明，有限責(zé)任公司下的資本話語權(quán)、等級式的治理結(jié)構(gòu)，又與會計(jì)師執(zhí)業(yè)中的個人技能與團(tuán)體協(xié)作并重的理念與文化格格不入，由此頻頻引發(fā)會計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部紛爭，極大地阻礙了會計(jì)職業(yè)的健康進(jìn)展。因此，借鑒域外制度創(chuàng)新的經(jīng)驗(yàn)，引進(jìn)有限責(zé)任合伙形式，關(guān)于我國會計(jì)職業(yè)的進(jìn)展無疑具有重要的意義。在這一方面，英國有限責(zé)任合伙法的立法過程無疑能夠給我們提供一些有益的啟發(fā)。 1、以法律制度創(chuàng)新化解專業(yè)人士的執(zhí)業(yè)風(fēng)險 在一個日益職業(yè)化的社會，各種專業(yè)服務(wù)在社會中的價值差不多成為不爭的事實(shí)，然而人們對專業(yè)服務(wù)質(zhì)量的期待也在迅速

43、增加，在特定行業(yè)中形成了“期望差距”（expectation gap）。 32 由期望差距而凸現(xiàn)的法律責(zé)任風(fēng)險對一個社會而言是凈成本，33 需要通過一定的途徑化解，其中，合理的組織形式是化解風(fēng)險的一條制度化路徑。 由于歷史傳統(tǒng)、執(zhí)業(yè)守則或者立法的限制，專業(yè)人士傳統(tǒng)上都選擇了合伙形式。然而，在當(dāng)前變化的社會環(huán)境中，合伙無限連帶責(zé)任與專業(yè)人士執(zhí)業(yè)方式的現(xiàn)實(shí)之間難以協(xié)調(diào)，極大地挫傷了專業(yè)人士的職業(yè)熱情。這些因素包括：（1）針對專業(yè)人士執(zhí)業(yè)過失的訴訟在數(shù)量上及索賠金額上都急劇增加；（2）歷史悠久的職業(yè)組織已有專門大規(guī)模，合伙人人數(shù)眾多，彼此之間往往并不熟悉，傳統(tǒng)合伙下連帶責(zé)任的存在基礎(chǔ)日益銷蝕；（3）

44、專業(yè)分工的細(xì)化，導(dǎo)致一個職業(yè)合伙組織中實(shí)際上有不同職業(yè)的專業(yè)人士在共同工作，他們之間承擔(dān)連帶責(zé)任更加不合理。因此，現(xiàn)代社會凸現(xiàn)的法律風(fēng)險，充分展現(xiàn)了一種合伙這種傳統(tǒng)的組織形式應(yīng)用于專業(yè)人士執(zhí)業(yè)方式的局限性，揭示了制度創(chuàng)新的必要性。 在我國，年輕的會計(jì)職業(yè)在踏上職業(yè)化之路后，采取合伙制確實(shí)有其積極意義。合伙這種組織形式所蘊(yùn)涵的合伙人平等、共同治理、相互信賴與合作的理念，是最適合專業(yè)人士的執(zhí)業(yè)氛圍；同時，合伙人潛在的法律責(zé)任風(fēng)險，也能夠成為約束其執(zhí)業(yè)行為和加強(qiáng)內(nèi)部治理的重要機(jī)制，從而全面提高合伙人的素養(yǎng)。然而，我們也應(yīng)當(dāng)看到，合伙制的上述體制優(yōu)勢，是需要假以時日才能體現(xiàn)出來的，絕非一采納合伙的組織

45、形式，一個高素養(yǎng)的合伙人隊(duì)伍就培養(yǎng)出來了。更不能忽視的是如此一個嚴(yán)峻的現(xiàn)實(shí)：合伙制下的法律責(zé)任風(fēng)險可能將眾多的專業(yè)人士窒息在襁褓之中。在我國當(dāng)前證券市場尚不規(guī)范，公司治理結(jié)構(gòu)嚴(yán)峻失衡的情形下，會計(jì)師的執(zhí)業(yè)如同行進(jìn)在雷區(qū)之中。在這種制度環(huán)境下，假如不同意會計(jì)師對法律責(zé)任風(fēng)險進(jìn)行合理的規(guī)避，而是強(qiáng)制推行合伙制，其結(jié)果無異于拔苗助長。 因此，不論是治理層依舊立法者，都不應(yīng)當(dāng)拘泥于傳統(tǒng)的理念，必須考慮每一種專業(yè)技能固有的局限性，更需要承認(rèn)包括投資在內(nèi)的各種經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)在的風(fēng)險性。一味地強(qiáng)調(diào)擴(kuò)大專業(yè)人士的法律責(zé)任，只會迫使更多的專業(yè)人士選擇放棄獨(dú)立執(zhí)業(yè)，令社會公眾的需求更難得到滿足。相反，只有為專業(yè)人士提

46、供適宜的組織形式，保障專業(yè)人士的合法權(quán)益，才能激勵專業(yè)人士更好地為社會提供專業(yè)技能服務(wù)。現(xiàn)實(shí)中，在美國與英國承認(rèn)有限責(zé)任合伙這種新的組織形式后，不僅各家大型會計(jì)師事務(wù)所、大多數(shù)律師事務(wù)所全部注冊為有限責(zé)任合伙，甚至連有100多年歷史的老牌投資銀行高盛，也加入有限責(zé)任合伙的行列。這是對制度創(chuàng)新的意義最好的證明。北京市人大2000年12月通過的中關(guān)村科技園區(qū)條例，首次在國內(nèi)立法中確立了風(fēng)險投資能夠采取有限合伙的形式，無疑也是一種以風(fēng)險操縱換取社會所需要的專業(yè)化服務(wù)的有益嘗試。 2、在制度創(chuàng)新過程中權(quán)衡公眾利益與職業(yè)利益 法律制度的本質(zhì)是權(quán)利與利益的分配。因此，每一次的制度創(chuàng)新，都會對原有的利益格局

47、帶來震蕩，甚至顛覆。有限責(zé)任合伙法也不例外。這一部法律對專業(yè)人士責(zé)任的限制將在何種程度上損害債權(quán)人或者公眾的利益，是英美國家有限責(zé)任合伙立法過程中最引人關(guān)注的問題。能夠預(yù)見，公眾利益與職業(yè)利益之間的權(quán)衡也必定會成為我國引進(jìn)有限責(zé)任合伙制度中激烈爭議的問題。 應(yīng)該講，有限責(zé)任合伙這一組織形式法律制度的創(chuàng)新，在保留專業(yè)人士所珍視的合伙價值取向與消除合伙過大的責(zé)任風(fēng)險之間達(dá)成了一個精巧的平衡。這一點(diǎn)，在英國的有限責(zé)任合伙法的過于簡略的條款中可能還體現(xiàn)得不明顯，看看美國的有限責(zé)任合伙法會更清晰一些。有限責(zé)任合伙只是解除了合伙人對其他合伙人的過錯行為的個人連帶責(zé)任，并沒有消弭合伙人對自己的執(zhí)業(yè)過失所應(yīng)當(dāng)

48、承擔(dān)的責(zé)任。在后一種情形下，因執(zhí)業(yè)中的瑕疵而造成損害的專業(yè)人士無法以組織之“殼”來庇護(hù)自己，必須用個人財(cái)產(chǎn)承擔(dān)責(zé)任。這也是強(qiáng)調(diào)個運(yùn)氣格和技能的專業(yè)人士應(yīng)有的責(zé)任意識。 還應(yīng)當(dāng)指出的是，在任何采取有限責(zé)任的組織形態(tài)（包括有限責(zé)任公司、股份有限公司）下，出資人與債權(quán)人之間的利益權(quán)衡差不多上一個重大的政策性問題，而有限責(zé)任合伙這種組織形式大概將合伙成員與債權(quán)人之間的潛在的沖突推到了極致。審慎地操縱這種利益沖突，權(quán)衡不同的利益關(guān)系，將是貫穿有限責(zé)任合伙法整個立法、執(zhí)法與司法過程的問題。英國有限責(zé)任合伙法在立法環(huán)節(jié)上對債權(quán)人的利益給予了較充分的考慮，強(qiáng)制保險、資產(chǎn)取回差不多上其具體體現(xiàn)。其他國家和地區(qū)的

49、有限責(zé)任合伙法中的保證金制度或債券擔(dān)保制度等，也發(fā)揮著同樣的功能。因此，立法并不可能解決所有的問題，許多具體細(xì)節(jié)還需要在法律的實(shí)施過程中予以明確。 關(guān)于專業(yè)人士而言，有限責(zé)任合伙法盡管能夠緩解專業(yè)人士的法律風(fēng)險，但它并非提供了一頂絕對的愛護(hù)傘。假如專業(yè)人士濫用了有限責(zé)任合伙所提供的責(zé)任愛護(hù)便利，降低了執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，引起社會公眾的負(fù)面反應(yīng)，司法實(shí)踐可能會以“揭開有限責(zé)任合伙的面紗”的對策來矯正這種濫用，要求專業(yè)人士直接承擔(dān)責(zé)任。更進(jìn)一步，當(dāng)公眾感到難以同意專業(yè)人士以“有限責(zé)任”為由來大規(guī)模地躲避責(zé)任時，他們就會抵制專業(yè)人士的服務(wù)，如同英國鋼鐵退休基金在1996年杯葛畢馬威會計(jì)師行的情形。結(jié)果，專業(yè)人

50、士將發(fā)覺，他們正在喪失其知識的權(quán)威性和服務(wù)的壟斷地位。 正是在那個意義上，我們能夠預(yù)見，有限責(zé)任合伙法的實(shí)施將與其立法過程一樣，依舊是一個公眾利益與職業(yè)利益之間不斷互動或者搏弈的過程。 結(jié)語 英國有限責(zé)任合伙法的立法過程，生動地展示了一種新的法律制度是如何形成的。它也表明，不論是合伙、公司依舊獨(dú)資企業(yè)等組織形式，都只是是法律上為人們進(jìn)行經(jīng)濟(jì)活動提供的組織性框架，目的是便利各種規(guī)模的經(jīng)濟(jì)活動的進(jìn)行，同時均衡愛護(hù)有關(guān)各方的利益。人們能夠通過對各種組織形式的利弊進(jìn)行比較，選擇最適合自己的組織形式。 當(dāng)專業(yè)人士拘泥于某一種組織形式時，他們實(shí)際上放棄了法律給予他們進(jìn)行選擇的權(quán)利。這在特定的時期可能是必要

51、的，如同誕生之初的會計(jì)職業(yè)出于建立自己的專業(yè)人士形象的需要，同時也基于對合作伙伴的了解，對業(yè)務(wù)規(guī)模的操縱能力，以及對法律責(zé)任邊界的確信。不可否認(rèn)，19世紀(jì)關(guān)于專業(yè)人士而言是一個渲染著個人英雄主義色彩的職業(yè)精神飛揚(yáng)的時代。然而，當(dāng)時代改變了之后不管你我是否喜愛或認(rèn)同這種變化，人們的選擇也會改變，而且也應(yīng)該改變。 隨著中國加入世界貿(mào)易組織，專業(yè)服務(wù)市場的開放勢在必行。有限責(zé)任合伙這種新的組織形式也必定隨著域外會計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所的進(jìn)入而為國人所同意。眼下也正是我國引進(jìn)有限責(zé)任合伙的一個好時機(jī)注冊會計(jì)師法與合伙法都差不多進(jìn)入有關(guān)部門的修改程序。專業(yè)人士與學(xué)界都應(yīng)該積極推動在這兩部法律中確認(rèn)有限責(zé)

52、任合伙的組織形式。注冊會計(jì)師們更是責(zé)無旁貸?；蛟S，這也正是中國年輕的會計(jì)職業(yè)參與、推動企業(yè)組織形態(tài)法律制度創(chuàng)新的最佳契機(jī)。 注釋:1 國內(nèi)法學(xué)界對有限責(zé)任合伙的研究，要緊停留在對美國有限責(zé)任合伙法的介紹，但一些會計(jì)界的學(xué)者差不多在呼吁修改注冊會計(jì)師法，引入“有限責(zé)任合伙”這種組織形式，參見張龍平：“也論我國注冊會計(jì)師法的修訂問題”，審計(jì)研究，2001年第1期，第267頁。而財(cái)政部早在1993年頒布的合伙會計(jì)師事務(wù)所設(shè)立及審批試行方法中，就提出了“有限責(zé)任合伙人”的概念。 2 脫鉤改制是我國1999以來進(jìn)行的會計(jì)師事務(wù)所的體制改革。原來的會計(jì)師事務(wù)所除了少許中外合作所外，差不多上由政府部門或單位

53、出資設(shè)立的，類似于一個國有單位，與注冊會計(jì)師這種市場經(jīng)濟(jì)中的中介服務(wù)機(jī)構(gòu)的角色不匹配，也不利于會計(jì)師的成長。1999年開始的體制改革要求所有的事務(wù)所與原開辦單位或掛靠單位完全脫離關(guān)系，歸還開辦單位資金，重新由會計(jì)師自己出資組織會計(jì)師事務(wù)所，成為獨(dú)立承擔(dān)責(zé)任的社會中介機(jī)構(gòu)。有關(guān)我國會計(jì)師事務(wù)所脫鉤改制的背景介紹，參見李克平：“事務(wù)所體制改革與宏觀經(jīng)濟(jì)體制改革”，載張佑才主編，合伙人與合伙所進(jìn)展之路，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，1999年版，第115-126頁。 3李勇：“新體制、新形勢、新任務(wù)、新高度”，同上注書，第22頁。 4 不僅是英國，美國德克薩斯州早在1991年就頒布了第一個有限責(zé)任合伙法。1996

54、年，美國統(tǒng)一州法委員會修改統(tǒng)一合伙法，采納了有限責(zé)任合伙的組織形式，作為一般合伙的一種變型?，F(xiàn)在，有限責(zé)任合伙已成為最受專業(yè)人士青睞的組織形式。國際聞名的會計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所幾乎都采納有限責(zé)任合伙的組織形式。關(guān)于美國有限責(zé)任合伙法的規(guī)則，參見宋永新著美國非公司型企業(yè)法之第五編“有限責(zé)任合伙法”，社會科學(xué)文獻(xiàn)出版社2000年版。 5 會計(jì)職業(yè)差不多上是股份公司制度的一個伴生物。關(guān)于這一歷史源流的考察，請參見筆者，“國外會計(jì)職業(yè)歷史進(jìn)展的法律視角”，載中國注冊會計(jì)師2000年第7期。 6 參見ICAEW, Joint and Several Liability-Finding a Fair S

55、olution ，(London,May 1996), para. 49。 7 有關(guān)上述因素的變化對會計(jì)職業(yè)阻礙的描述，可參看筆者，“在合伙與公司間躑躅前行美國會計(jì)師事務(wù)所組織形式的演變與企業(yè)法律制度的創(chuàng)新”，中國注冊會計(jì)師2003年第2期。關(guān)于近30年來美國職業(yè)變化的綜合描述，可參看，Richard A. Posner,The Problematics of Moral and LegalTheory, Harvard University Press, 1999, 特不是第三章，分析了法律職業(yè)界以及醫(yī)學(xué)、軍人職業(yè)界發(fā)生變化的社會條件。其中要緊的是職業(yè)界內(nèi)部的進(jìn)一步分工，firm內(nèi)有形資產(chǎn)投

56、資的增加等。需要講明的是，波斯納的分析盡管是以美國社會為對象的，但差不多能夠適用到英國的情形上。 8 關(guān)于儲蓄信貸協(xié)會危機(jī)以及會計(jì)師在其中的法律責(zé)任問題，可參看JeffreyN.Leibell,“Accountants Liability inthe Saving and Loan Crisis: An Argument in Favor of Affirmative Defenses,” Columbia Business Law Review, 1991,p71. 9 有關(guān)針對會計(jì)師的訴訟爆炸的一個簡要描述，可參見Marc J. Esptein & Albert D. Spalding，T

57、he Accountants Guide to LegalLiability and Ethics, Homewood, Illinous: Business One Irwin, 1993,pp1-5。 10 一個代表性的例子是1996年發(fā)生在BDO BinderHamlyn會計(jì)師行的遭遇。這家英國歷史最悠久的會計(jì)師行因未發(fā)覺某公司高估資產(chǎn)價值的舞弊行為，被判決向依靠其審計(jì)報告的而收購了該公司的另一家公司賠償6500萬英鎊。由于BDO Binder Hamlyn的職業(yè)保險金只有3100英鎊，因此3400萬英鎊的缺口就只能由該所的150余位合伙人來共同承擔(dān)，每位合伙人平均為此付出20萬英鎊，而

58、這家會計(jì)師行中的許多合伙人甚至全然沒有聽講過引起訴訟的這一審計(jì)業(yè)務(wù)。有關(guān)案情，見ADT Ltd v. BDO Binder Hamlyn (1996) BCC 808. 11 這些措施包括澄清法定審計(jì)下會計(jì)師的義務(wù)和責(zé)任范圍，改革連帶責(zé)任制度為比例責(zé)任制度，引進(jìn)德國式的蓋帽責(zé)任制度，用合同條款限制責(zé)任，等等。然而，由于每一項(xiàng)改革措施都牽涉到特定職業(yè)的利益與公眾利益之間的協(xié)調(diào)這一核心問題，因此迄今為止，所有的改革動議都毫無成效。然而，也正是在其他方面的改革受挫后，會計(jì)職業(yè)堅(jiān)決地推動了組織形式的改革，并最終取得了成功。關(guān)于會計(jì)職業(yè)界推動的上述改革動議的消極評價，可參見Freedman，Judith

59、 & Finch, Vanessa(1997), “Limited Liability Partnerships:Have Accountants Sewn Up the Deep Pockets Debate ”，36 J.B.L. 387. 12如此龐大的組織結(jié)構(gòu)與合伙法律責(zé)任的基礎(chǔ)理念并不相符。因?yàn)楹匣锶酥g既然能夠彼此設(shè)定義務(wù)，且最終連帶承擔(dān)責(zé)任，就需要相互之間是熟悉和了解的，人數(shù)不能太多。英國合伙法的傳統(tǒng)規(guī)則將合伙人的數(shù)目限制在20個以內(nèi)，確實(shí)是那個道理。然而，會計(jì)師行、律師行等專業(yè)組織的進(jìn)展，早已突破20人的界限。為適應(yīng)這種現(xiàn)實(shí)，英國在1985年取消了對會計(jì)師、律師等專業(yè)性合伙的2

60、0名合伙人的限制，但并沒有調(diào)整合伙人之間的連帶責(zé)任規(guī)則。 13 “六大”，是當(dāng)時會計(jì)職業(yè)界對全球最大的六家國際會計(jì)師行的簡稱，其成員包括：普華、安達(dá)信、安永、永道、畢馬威、德勤。它們構(gòu)成了會計(jì)職業(yè)界的第一陣營。1998年普華與永道合并，成為普華-永道，因此對第一陣營的簡稱改為“五大”。2002年安達(dá)信會計(jì)師行因安穩(wěn)財(cái)務(wù)丑聞而解體后，這一陣營只剩下“四大”了。 14 Kelly,When All the Good Work Is Undone, Financial Times，September 12, 1996。 15 有限責(zé)任合伙最早于1991年在美國德州獲得法律承認(rèn)，并迅速被美國各州所同意