蒙大管理會計學(xué)講義02管理會計基本理論框架構(gòu)建及其構(gòu)成要素的解析

1、第2章 管理會計基本理論框架構(gòu)建及其構(gòu)成要素的解析學(xué)習(xí)目標(biāo)1、了解現(xiàn)代管理會計理論框架的研究歷程及其特點。2、明確管理會計的主要內(nèi)容。3、明確管理會計的基本概念及管理會計的職能，為后續(xù)學(xué)習(xí)打下良好的基礎(chǔ)。4、明確管理會計理論框架的主要構(gòu)成要素。5、掌握管理會計理論框架的基本結(jié)構(gòu)。2.1管理會計基本理論框架的構(gòu)建研究會計理論的研究與發(fā)展伴隨著人類社會的不斷進步而留下了一個個堅實的腳印。在這其中，人們一致認為主要歸功于財務(wù)會計的發(fā)展。而與其相對應(yīng)的管理會計，則由于歷史原因、社會原因、環(huán)境原因等，其發(fā)展較為遲緩?？梢赃@樣說，直到目前為止，在我國還很少看到有關(guān)研究管理會計理論方面的專著，即使在西方管理

2、會計教科書中對管理會計的基本理論問題也很少涉及。其原因有以下幾個方面：（1）西方國家一般都把管理會計理解為各種專門技術(shù)的應(yīng)用。譬如國際會計師聯(lián)合會(IFAC)將管理會計定義為：“管理會計是對管理當(dāng)局所應(yīng)用的信息(財務(wù)和經(jīng)營的)進行鑒定、計量、積累、分析、處理、解釋和傳播的過程，以便在組織內(nèi)部進行規(guī)劃、評價和控制，保證其資源的利用并對它們承擔(dān)經(jīng)營責(zé)任?！睆纳鲜龆x來看，似乎管理會計就是利用經(jīng)濟數(shù)據(jù)通過各種專門方法來幫助企業(yè)管理當(dāng)局作出決策的各項具體工作,即只有技術(shù)方法，而沒有理論研究。（2）理論上沒有形成中國特色的適合我國國情的管理會計理論體系。就目前我國管理會計理論的研究狀況來看，主要集中于介

3、紹引進國外的最新研究成果上，引進多于研究。（3）管理會計的理論、方法與實際嚴(yán)重脫離，實際工作中運用很少。由于我國管理會計主要是沿襲西方的理論，而我國的市場、環(huán)境、觀念等因素與西方畢竟不完全一樣。再者，引進的會計方法本身也存在一些問題，管理會計的一些方法是從實踐中得來的，是經(jīng)驗的總結(jié)，而有的方法、概念、模式是借鑒經(jīng)濟學(xué)和統(tǒng)計學(xué)而得來的，如回歸分析、保本分析、邊際成本、經(jīng)濟批量、機會成本等。引進這些方法是管理會計的進步，但運用這些方法要與企業(yè)實際情況相結(jié)合，融會貫通。但是，不管什么原因使管理會計的理論研究滯后，我們也應(yīng)當(dāng)承認，管理會計是從傳統(tǒng)的成本會計中逐漸派生出來的，它適應(yīng)現(xiàn)代化大生產(chǎn)發(fā)展的需要

4、，擴大了傳統(tǒng)會計原有的事后反映與定期監(jiān)督的職能，使現(xiàn)代會計科學(xué)具有廣泛的實際應(yīng)用價值和靈活的適應(yīng)能力。就拿我國情況來說，盡管西方管理會計的引進是在20世紀(jì)80年代初，起步較晚，但許多大中型企業(yè)自從“零敲碎打”地采用了管理會計的一些預(yù)測分析、決策分析、責(zé)任會計等專門方法以后，在改進經(jīng)營管理和提高經(jīng)濟效益方面，就嘗到了不少實實在在的“甜頭”。所有這些事例充分證明：在管理會計各項工作實踐的背后，必然有一定的“哲理”在指導(dǎo)它、影響它、支持它，否則管理會計在這么長的時間內(nèi)是站不住腳的。如果我們把管理會計實務(wù)中內(nèi)含的各種哲理加以歸納、提煉、升華，形成一個完整的體系這就是管理會計的基本理論。研究管理會計的基

5、本理論目的在于建立一套嚴(yán)密的、科學(xué)的管理會計理論框架，用來指導(dǎo)和發(fā)展管理會計的實踐。2.1.1管理會計理論框架及其要素研究文獻的回顧與簡要評析 管理會計理論框架是指管理會計理論各組成要素以及這些要素之間的排列關(guān)系，是對管理會計理論結(jié)構(gòu)的總體說明。有關(guān)管理會計的理論框架，目前主要有如下觀點：（1）NAA關(guān)于管理會計理論框架的觀點 我們把全美會計師協(xié)會(National Association of Accountants，NAA)下屬的管理會計實務(wù)委員會(Management Accounting Practices Committee，MAPC)在其管理會計公告：管理會計的目標(biāo)中，對管理會計理

6、論框架所作的描述，整理如下：管理會計目標(biāo)提供信息參與決策職 能預(yù)算評價控制責(zé)任中心報告管理會計的主要活動報告說明資源管理開發(fā)信息系統(tǒng)鑒定管理圖2-1 NAA管理會計理論框架顯然，從上圖可以看出，NAA把管理會計的目標(biāo)置于最高層，決定著管理會計理論要素的其他方面，強調(diào)管理會計信息的有用性。（2）中國學(xué)者對管理會計理論框架的研究 我國的學(xué)者對管理會計理論框架的分析大致可分為兩種：孟焰教授在其西方現(xiàn)代管理會計的發(fā)展及對我國的啟示一書中，構(gòu)建了如下的管理會計的理論框架 (孟焰，西方現(xiàn)代管理會計的發(fā)展及對我國的啟示，經(jīng)濟管理出版社,1997年出版，第19頁)：管理會計目標(biāo)管理會計對象管理會計假設(shè)管理會計

7、本質(zhì)管理會計要素管理會計原則管理會計方法體系圖2-2 孟焰教授管理會計的理論框架 孟焰教授的觀點與NAA的相同之處在于都認為管理會計目標(biāo)在管理會計理論與方法體系中處于最高層次，它決定管理會計的本質(zhì)、對象、假設(shè)、原則與方法等。 中國人民大學(xué)孫茂竹認為，管理會計應(yīng)首先解決對象問題，否則，其他問題就無法得到解釋。當(dāng)確定了管理會計的對象之后，就會看到其與管理會計假設(shè)之間的相互作用，并進而對管理會計的目標(biāo)等一系列理論性影響作用。因而，他認為管理會計的理論框架應(yīng)是(孫茂竹，文光偉，管理會計學(xué)，中國人民大學(xué)出版社，2002年3月出版，第20頁) ：管理會計假設(shè)管理會計的對象管理會計的目標(biāo)管理會計的職能管理會

8、計的活動 圖2-3 孫茂竹教授管理會計理論框架 孫茂竹教授的觀點主要立足于管理會計向管理者提供什么方面的信息。其內(nèi)容是什么。試圖要區(qū)分管理會計與其他會計學(xué)科的不同。 上述各種觀點，其研究的焦點是：管理會計理論框架的研究基礎(chǔ)是什么。起點是什么。其可取之處在于抓住了管理會計理論框架研究內(nèi)容的一些本質(zhì)性東西。但是，上述研究把管理會計目標(biāo)和管理會計假設(shè)作為管理會計理論框架研究起點的理由有待于商榷。首先，以管理會計的目標(biāo)作為管理會計理論研究的邏輯起點有一定的不足。其一，目標(biāo)是什么。目標(biāo)是一種假定，目前無法加以證實，有很大的主觀性，缺乏客觀依據(jù)。其二，管理會計目標(biāo)在不同時期是有差異的，這種差異含有不同的理

9、論和方法，會影響管理會計理論體系的穩(wěn)定性。其三，以會計目標(biāo)作為邏輯起點不能夠?qū)ζ渌橄蠓懂犨M行推理論證。管理會計目標(biāo)起點論認為：管理會計目標(biāo)反映管理會計環(huán)境的要求，體現(xiàn)管理會計職能，進而反映管理會計本質(zhì)；管理會計目標(biāo)和管理會計環(huán)境共同決定管理會計對象，管理會計對象決定管理會計要素（根據(jù)部分中外學(xué)者的有關(guān)論述整理而成）。顯然，管理會計目標(biāo)只能體現(xiàn)而不能決定管理會計職能和管理會計本質(zhì)。相反，管理會計本質(zhì)決定管理會計職能，管理會計職能決定管理會計目標(biāo)。從邏輯層次上說，管理會計本質(zhì)和管理會計職能應(yīng)該高于管理會計目標(biāo)，既然如此，以管理會計目標(biāo)作為邏輯起點而展開的管理會計理論體系未能提示更高層次的管理會計

10、理論，因而這一理論體系是局部的、不完整的、較低層次的。因此管理會計目標(biāo)起點論難以自圓其說。 其次，管理會計假設(shè)盡管在現(xiàn)代管理會計理論體系中占有十分重要的地位，是管理會計基本的前提條件與制約因素，但是，管理會計假設(shè)并不是最本源的范疇。因為，我們認為：假設(shè)應(yīng)是人們進行工作的前提，也可以說，我們今天的管理會計工作和理論是建立在這一套假設(shè)的基礎(chǔ)上的，以管理會計假設(shè)作為管理會計理論體系的邏輯起點，雖然可以成為聯(lián)系管理會計系統(tǒng)和管理會計環(huán)境的橋梁，但管理會計假設(shè)只能來自于管理會計所處的客觀社會經(jīng)濟環(huán)境。社會經(jīng)濟環(huán)境十分復(fù)雜，如何形成管理會計的假設(shè)，形成多少假設(shè)以及假設(shè)有多少層次，都受到主觀和客觀等因素的制

11、約。目前，即使公認的財務(wù)會計四項基本假設(shè)因環(huán)境的變化也受到挑戰(zhàn)，可見以此為管理會計起點來構(gòu)建管理會計理論是行不通的。并且，管理會計假設(shè)不能自然而然推導(dǎo)出管理會計原則與方法體系，造成管理會計理論體系的諸要素邏輯不嚴(yán)密、前后不一致，管理會計理論體系內(nèi)部缺乏嚴(yán)格的邏輯關(guān)系。所以，管理會計假設(shè)不能作為會計理論體系的邏輯出發(fā)點，而只能作為前提概念。 總而言之，上述研究都似乎未能充分挖掘管理會計理論中的最關(guān)鍵的幾個問題。例如，管理會計理論框架研究的起點到底是什么?管理會計的基本理論應(yīng)由幾大塊構(gòu)成?互相之間內(nèi)在邏輯關(guān)系如何等系列問題。2.1.2我們的研究思路與研究方法管理會計理論框架研究的特點是什么?其研究

12、起點是什么?這一理論框架組成要素是什么?它們之間的內(nèi)在邏輯關(guān)系如何?如果能把上述問題解決好，那么管理會計理論框架的研究就能取得突破性的進展。因此，研究的思路應(yīng)是：管理會計理論框架的特點研究管理會計理論框架的研究起點分析結(jié)論管理會計理論框架中的主要要素及其內(nèi)在邏輯關(guān)系 圖2-4 管理會計的理論框架研究線路從以上研究的思路可以看出，管理會計理論框架本身是按照其理論諸要素之間的邏輯關(guān)系建立的邏輯推理體系，因此，在研究時我們主要依據(jù)的是規(guī)范性方法的演繹法。因為演繹法是從一般的概念和原因出發(fā)，推導(dǎo)出個別結(jié)論的思維方法。運用演繹法建立管理會計理論框架，首先必須確定以怎樣的一般概念和原理作為演繹推理的出發(fā)點

13、，表現(xiàn)為管理會計理論框架體系的邏輯起點，這也正好符合我們上述設(shè)計的研究思路。2.1.3管理會計理論框架構(gòu)建的研究（1）管理會計理論框架的特征及其研究邏輯起點的分析 如前所述，管理會計理論框架是指管理會計理論各組成部分以及這些部分之間的排列關(guān)系，而這些部分要素應(yīng)是相互聯(lián)系、相互制約而形成的有機整體。因此，管理會計理論框架應(yīng)有如下顯著特點：第一，整體性。管理會計理論框架應(yīng)是一個整體，應(yīng)完整地從理論上解釋管理會計領(lǐng)域中所有問題，或至少是所有主要問題。第二，聯(lián)系性。構(gòu)成管理會計理論體系的各種理論要素之間不是分散的、孤立的、毫無聯(lián)系的，更不是雜亂無章的、無序的堆砌或簡單的羅列，而是互相關(guān)聯(lián)協(xié)調(diào)、具有一定

14、的邏輯推理關(guān)系、相互制約、相互促進，并有主次地位和不同作用，構(gòu)成有系統(tǒng)、有層次的，且不可分割的統(tǒng)一整體。第三，邏輯性。理論是“系統(tǒng)化了的理性認識”，系統(tǒng)化的特點是前后一貫。美國會計學(xué)家亨德里克森在會計理論中認為，會計理論最重要的目的在于提供用以評價和開拓完善會計實務(wù)的通用觀點所構(gòu)成的一套前后一貫的、合理的原則?？茖W(xué)的理論體系，必須要達到渾然一體、首尾一貫，由前提、假設(shè)到結(jié)論的全部推理過程，必須嚴(yán)格遵循邏輯方法的基本原則。因此，管理會計概念之間具有可推導(dǎo)性和嚴(yán)密的邏輯關(guān)系。第四，層次性。管理會計理論體系是一個層次分明、功能明確的系統(tǒng)，可以從不同角度進行劃分。例如，有的學(xué)者就將會計理論體系分為基礎(chǔ)

15、理論和應(yīng)用理論兩個層次；有的學(xué)者將會計理論體系分為會計研究方法、會計基礎(chǔ)理論和會計應(yīng)用理論三個層次；還有的學(xué)者將會計理論體系分為會計研究方法、會計基礎(chǔ)理論、財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)、會計應(yīng)用理論四個層次等，每一個層次內(nèi)又包含許多具體會計概念。不論怎么劃分，會計理論體系具有層次性是不可否認的。第五，動態(tài)性。由于管理會計處于一個具有多樣性和層次性特征的復(fù)雜社會經(jīng)濟環(huán)境中，這就使管理會計理論體系不可能是絕對的、不變的，而是發(fā)展的、動態(tài)的。隨著人們對管理會計實踐活動的認識及其所處社會經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展，會計理論體系的內(nèi)容也必然發(fā)生相應(yīng)的變化。管理會計理論體系正是在不斷發(fā)展之中逐步完善的。管理會計理論體系的動態(tài)性，

16、并不是指管理會計理論的內(nèi)容可以主觀隨意的變動，它要受到社會歷史條件的限制，并且在一定時期內(nèi)保持相對穩(wěn)定。在明確了管理會計理論框架這些特征的基礎(chǔ)上，我們再分析管理會計理論框架研究的邏輯起點是什么?這一問題是構(gòu)成管理會計理論框架的出發(fā)點，也是管理會計理論框架賴以推理論證的最本源性的抽象范疇，其不僅是構(gòu)成理論體系的組成部分，而且亦是對管理會計理論框架的建立具有決定作用的前提理論。 我們認為，以管理會計的目標(biāo)和管理會計假設(shè)作為管理會計理論研究的邏輯起點有一定的不足(如前所述)。因此，管理會計理論體系研究的邏輯起點應(yīng)以管理會計產(chǎn)生發(fā)展目的為其研究起點。其理由如下： 首先，我們認為：管理會計的目的與管理會

17、計的目標(biāo)從本質(zhì)上來說是不一樣的。從發(fā)表的有關(guān)論著和文獻來看，國內(nèi)外對會計目的(Accounting purpose)和會計目標(biāo)(Accounting objective)兩個概念的使用存在著混亂。1955年，美國會計學(xué)會所屬“公司財務(wù)報表所依據(jù)的概念與準(zhǔn)則委員會”發(fā)表的“公開財務(wù)報告的揭示準(zhǔn)則”中使用的是“財務(wù)報告的目的”；1978年，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)第一號“財務(wù)會計概念公告”中使用的是“財務(wù)報告的目標(biāo)”。國際會計準(zhǔn)則委員會(IASC)在“關(guān)于編制和提供財務(wù)報表的框架”中使用的是“財務(wù)報表的目的”。在我國，張為國教授在會計目的與會計改革中使用的是“會計目的”；傅磊先生在對會計

18、目的的思考與探索(會計研究1996.2)中使用的也是“會計目的”；陳今池教授在現(xiàn)代會計理論概論中使用的是“會計目標(biāo)”。從它們所涉及的內(nèi)容來看，會計目的和會計目標(biāo)似乎等同。也有學(xué)者認為會計目的和會計目標(biāo)是有區(qū)別的兩個概念，如吳水澎教授、陳國輝教授等就堅持這一觀點(吳水澎論會計理論的本質(zhì)與結(jié)構(gòu)，財經(jīng)研究,1996年第2期；陳國輝會計理論體系研究，東北財經(jīng)大學(xué)出版社,1997年出版，第11頁)。 查現(xiàn)代漢語詞典，目的是“想要達到地點或境地；想要得到的結(jié)果”；目標(biāo)是“射擊、攻擊或?qū)で蟮膶ο螅幌胍_到的境地或標(biāo)準(zhǔn)”。再查簡明同義詞典(張志毅編著,上海辭書出版社)，二者的區(qū)別在于：目的著重指行為的意圖；目

19、標(biāo)著重指目的的尺度、標(biāo)準(zhǔn)。即目的指人們?yōu)槭裁匆@么做，目標(biāo)則指這么做期望達到的標(biāo)準(zhǔn)，更具體、更實在。聯(lián)合國教科文組織國際教育委員會編著的學(xué)會生存一書中提到：“目的與目標(biāo)根本不同。你能測量目標(biāo)，但不能測量目的。一個最后的目的是一種哲學(xué)力量，它是我們行動先驗的本質(zhì)。”目的與目標(biāo)之間是“抽象與具體的關(guān)系”。在其他許多學(xué)說中，都明確將目的和目標(biāo)視為兩個概念。如審計目的和審計目標(biāo)、教育目的和教育目標(biāo)等。 管理會計目的和管理會計目標(biāo)也是如此。管理會計目的說明為什么需要管理會計，是管理會計產(chǎn)生和發(fā)展的根本動因。管理會計也是人們有目的的社會行為，人類之所以有管理會計活動，必然出于某種動機或希望。由此追溯下去直

20、至思維的起點，即最終的動機或希望，就是管理會計目的。馬克思指出：“在一切社會狀態(tài)下，人們對生產(chǎn)活動資料所耗費的勞動時間必然是關(guān)心的，雖然在不同的階段上關(guān)心的程度不同?！保R克思資本論第l卷,人民出版社,1975年版,第121頁）的確，在一切社會形態(tài)中，人們最關(guān)心的都是以盡可能少的勞動耗費，取得盡可能多的勞動成果，做到所得大于所費，提高經(jīng)濟效益。為了達此目的，就必須在不斷改革生產(chǎn)技術(shù)的同時，對勞動耗費和勞動成果進行記錄、計算，并加以比較和分析，這就產(chǎn)生了會計?？梢姡瑫嫷母灸康木褪翘岣呓?jīng)濟效益。但對不同的會計分支，其直接目的不同。如財務(wù)會計的目的是“提供有用信息”；管理會計的目的是“加強經(jīng)濟管

21、理”。 管理會計目標(biāo)作為特定時空條件下會計實踐活動本身的要求，與管理會計目的是不同的。管理會計目標(biāo)是指對管理會計工作的質(zhì)和量的要求，不同的管理會計工作，管理會計目標(biāo)不同。例如，把現(xiàn)代會計系統(tǒng)劃分為財務(wù)會計和管理會計兩大分支。如果把財務(wù)會計定義為經(jīng)濟信息系統(tǒng)，其目標(biāo)是指“所提供信息的內(nèi)容與種類、提供時間和形式及其質(zhì)量特征等方面的要求，這里既有質(zhì)的規(guī)定性，又有量的規(guī)定性”；如果把管理會計定義為控制系統(tǒng)，其目標(biāo)則是“使企業(yè)的經(jīng)營運動按既定的軌道運行”。因此，在不同的社會經(jīng)濟條件下，管理會計目標(biāo)的具體內(nèi)容不同，它處于不斷變化和發(fā)展之中。 管理會計目的作為管理會計產(chǎn)生的原因和發(fā)展的動力，決定著管理會計本

22、質(zhì)。管理會計作為人造系統(tǒng)，人們創(chuàng)造它，總是具有一定的目的，管理會計本質(zhì)應(yīng)該體現(xiàn)這一目的。如果管理會計本質(zhì)與管理會計目的不相符合，該人造系統(tǒng)是不成功的。管理會計職能是管理會計本質(zhì)的具體表現(xiàn)，說明管理會計能夠干什么，是會計本身所固有的內(nèi)在功能，是實現(xiàn)會計目的的基本手段。但管理會計作為一個動態(tài)系統(tǒng)，其職能并非一成不變，如果人們有更高的、新的動機或需要(目的)，必然會相應(yīng)發(fā)展和完善管理會計職能。管理會計也正是這樣才得以不斷發(fā)展的。 管理會計目標(biāo)是指對管理會計工作的質(zhì)和量的要求，它受管理會計目的和管理會計職能的雙重制約。一方面，管理會計目標(biāo)不能偏離甚至違背管理會計目的，而是深刻地反映著管理會計目的，并為

23、實現(xiàn)管理會計目的服務(wù)；另一方面，管理會計目標(biāo)的提出，不能超越管理會計職能，只能在管理會計職能范圍之內(nèi)。沒有相應(yīng)的職能，不可能提出相應(yīng)的目標(biāo)。管理會計目標(biāo)直接指導(dǎo)管理會計實踐活動，并通過管理會計實踐活動得以實現(xiàn)。 總之，管理會計目的與管理會計目標(biāo)是既有區(qū)別，又有聯(lián)系的兩個概念。管理會計目的作為管理會計產(chǎn)生的原因和發(fā)展的動力，決定著管理會計的本質(zhì)和職能。管理會計目標(biāo)作為會計實踐活動的目標(biāo)，屬于實踐(應(yīng)用)層次，受管理會計目的和管理會計職能的雙重制約。相對而言，是比較低級的。管理會計目的與管理會計目標(biāo)的關(guān)系見如下圖表所示：管理會計目的 管理會計本質(zhì) 管理會計職能會計目標(biāo)會計實踐活動圖2-5 管理會計

24、目的與管理會計目標(biāo)我們認為，管理會計目的符合管理會計理論體系邏輯起點的全部條件。以此為起點，有利于建立首尾一貫、邏輯嚴(yán)密的管理會計理論體系。所以，將管理會計目的確定為管理會計理論框架的起點是一種合理的選擇。（2）管理會計理論框架要素的構(gòu)成分析 在明確了管理會計理論框架的特征與研究的切入點后，接下來我們要對管理會計理論框架的組成要素進行分析研究。管理會計理論框架的組成要素是什么？要回答這一問題，就要弄清楚什么是管理會計理論。為了闡明這個問題，首先得弄清楚：什么是“會計理論”？關(guān)于什么是會計理論，西方通常有兩種不同的說法：其一，“會計理論是一套以原則為形式的邏輯推理，其主要目的在于提供能用來評價、

25、開拓和完善會計實務(wù)的通用觀點所構(gòu)成的二套前后一致的合理的原則”。根據(jù)這種說法必然認為，對會計原則的研究就是對會計理論的研究。其二，“會計理論是一套由前后一致的會計假設(shè)、會計概念、會計原則所組成的概念框架”，用來解釋會計實務(wù)為什么是這樣而不是那樣，或者為什么可以用其他辦法的理由。這些理由就構(gòu)成了會計理論。根據(jù)這種說法可以看出會計理論是個多層次的結(jié)構(gòu)。我們傾向于第二種說法，但認為會計理論的概念框架似乎還應(yīng)加上會計概念、會計對象、會計職能、會計目標(biāo)以及會計內(nèi)容?？傊瑫嬂碚撌侨藗冊诶硇缘母叨壬蠈媽崉?wù)的規(guī)律性的認識，它一旦形成，必然又會反過來指導(dǎo)和影響會計實務(wù)。這就充分證明了會計原則既是會計實務(wù)

26、應(yīng)遵循的規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)，也是會計理論中的一個重要組成部分。因此有人說，根據(jù)一個國家對會計原則研究的深度就可以對該國會計理論研究的水平進行評價，這是有一定道理的。但這并不等于說會計理論的內(nèi)涵只包括會計原則。另外，還必須指出，以上所述的會計理論實質(zhì)上都是指的財務(wù)會計的理論。那么，作為現(xiàn)代會計的另一領(lǐng)域的管理會計，它的基本理論又將如何表述呢?艾哈默德貝爾考依(Ahamad Belkaoui)教授在其專著管理會計概念基礎(chǔ)(1980年版)中，曾對管理會計理論作如下的描述：“管理會計理論可定義為運用來自不同的相關(guān)學(xué)科的一套基本假設(shè)和原則的觀點來評價管理會計的技術(shù)”。這個定義強調(diào)了“運用來自不同的相關(guān)學(xué)科的一套

27、基本假設(shè)和原則的觀點”，突出了管理會計是一門邊緣學(xué)科，但易使人誤解管理會計本身并沒有一套前后一致、首尾相貫、渾然一體的會計理論體系。同時對其理論的目的只提“用來評價管理會計的技術(shù)”，似乎也不夠全面。李天民教授認為，管理會計理論可定義為“是一套由前后一致的管理會計對象、管理會計職能、管理會計目標(biāo)、管理會計基本概念、管理會計基本假設(shè)、管理會計原則所組成的概念框架，用來解釋、評價、指導(dǎo)、開拓和完善管理會計實務(wù)”（李天民，管理會計研究，立信會計出版社，1994年版，第16頁）。這一定義基本上涵蓋了管理會計的基本理論，而且指出這些理論應(yīng)該是“前后一致”的“概念框架”。但是，在闡述上似乎給人一種雜亂之感，

28、好像管理會計理論無先后順序與內(nèi)在的邏輯。而我們結(jié)合前面對管理會計理論框架研究起點的研究認為，管理會計理論的定義應(yīng)該是：“管理會計理論是由一套適應(yīng)經(jīng)濟環(huán)境的、前后一致的管理會計基礎(chǔ)理論與應(yīng)用理論兩個層次組成的，它是以管理會計目的為起點，由管理會計本質(zhì)、管理會計職能、管理會計對象、管理會計的基本程序和方法組成的基礎(chǔ)理論，并在此基礎(chǔ)上構(gòu)建出的管理會計目標(biāo)、管理會計假設(shè)、管理會計原則以及管理會計確認、記錄與報告所組成的概念框架?！备鶕?jù)以上的定義，我們可以將管理會計理論框架及其要素設(shè)計如下：管理會計產(chǎn)生和發(fā)展環(huán)境分析管理會計目的管理會計本質(zhì)管理會計職能管理會計對象管理會計基本體系管理會計目標(biāo)管理會計假設(shè)

29、管理會計原則管理會計確認、計量、收集、分析、編報、傳遞 管理會計基礎(chǔ)理論 管理會計應(yīng)用理論圖2-6 管理會計理論框架及組成要素現(xiàn)對該圖作以下幾點說明： 首先，我們將管理會計理論體系劃分為兩個層次，即管理會計基礎(chǔ)理論與管理會計應(yīng)用理論。理由為：前者是關(guān)于管理會計活動最一般、最本質(zhì)的理論概括，后者由前者延伸而來，是直接用來解釋、評價和指導(dǎo)管理會計實務(wù)的理論范疇。二者的區(qū)別在于：(1)管理會計基礎(chǔ)理論的目的在于幫助人們正確認識管理會計，體現(xiàn)管理會計活動的一般規(guī)律；而管理會計應(yīng)用理論的目的則是說明如何做好管理會計工作，直接指導(dǎo)管理會計實踐。(2)管理會計基礎(chǔ)理論受社會經(jīng)濟環(huán)境的影響不大，內(nèi)容較為穩(wěn)定；

30、而管理會計應(yīng)用理論則與社會經(jīng)濟環(huán)境密切相關(guān)，隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的變化而有所不同，發(fā)展較快。 其次，管理會計的基礎(chǔ)理論應(yīng)包括管理會計的目的、管理會計本質(zhì)、管理會計職能、管理會計對象和管理會計程序與方法。有關(guān)各要素之間的邏輯關(guān)系是：管理會計的目的決定了管理會計的本質(zhì)與職能(如前所述)，而管理會計的職能作用于管理會計對象，而對管理會計對象進行反映與監(jiān)控就應(yīng)采用管理會計的基本程序和方法進行(如圖26所示)。管理會計應(yīng)用理論，在管理會計基礎(chǔ)理論上引申而來，管理會計的目的、本質(zhì)、職能決定了管理會計目標(biāo)，由管理會計目標(biāo)決定管理會計假設(shè)。管理會計假設(shè)因管理會計目標(biāo)存在而存在，隨著管理會計目標(biāo)的發(fā)展而發(fā)展。同時，

31、管理會計目標(biāo)與管理會計假設(shè)制約管理會計要素和原則。因為管理會計要素作為管理會計對象的具體化，人們對它的劃分并不是隨意的，必須符合管理會計目標(biāo)的需要。而管理會計原則是管理會計工作應(yīng)遵循的規(guī)范和規(guī)則，它由管理會計的目標(biāo)推導(dǎo)而來，是管理會計目標(biāo)的具體要求，管理會計各階段目標(biāo)不同，人們對管理會計原則的要求也有所不同。管理會計確認、計量、記錄與報告是管理會計應(yīng)用理論結(jié)構(gòu)的最后層次，受其他概念共同制約。管理會計目標(biāo)為其提供了前提，沒有管理會計假設(shè)，管理會計確認、計量、記錄和報告的一系列方法都無法建立。而管理會計要素為管理會計確認、計量、記錄和報告限定了對象和內(nèi)容。管理會計要素的定義本身就是會計確認的標(biāo)準(zhǔn)之

32、一；而管理會計原則是管理會計確認、計量、記錄和報告應(yīng)遵循的基本規(guī)范和規(guī)則。再次，管理會計理論框架體系是在一定的管理會計環(huán)境下建立起來的，它要受到來自外部環(huán)境的影響和制約；同時，管理會計理論又通過管理會計實踐作用于管理會計環(huán)境。但是，環(huán)境只是事物發(fā)展的外因，不能決定事物的本質(zhì)，它只能起影響作用而不是決定作用。因此，管理會計環(huán)境不屬于管理會計理論范疇，應(yīng)將其列在管理會計理論框架之外。但我們并不否認管理會計環(huán)境對管理會計理論的重大影響作用。2.2管理會計基本理論框架構(gòu)成要素分析2.2.1管理會計的基本假設(shè) 假設(shè)對于任何學(xué)科的產(chǎn)生與發(fā)展都是不可缺少的，它是學(xué)科理論研究與實踐工作的基礎(chǔ)。我國會計界自20

33、世紀(jì)70年代末期引入管理會計以來，對管理會計理論與實踐的諸多方面都進行了廣泛研究，但是對管理會計假設(shè)的討論卻不深刻。西方會計學(xué)者一直認為管理會計是各種技術(shù)方法的綜合應(yīng)用，從而忽略了包括假設(shè)在內(nèi)的管理會計理論的研究。管理會計假設(shè)不僅有其存在的必要性，而且還有許多方面需要去研究和補充完善。這是因為管理會計假設(shè)不僅是構(gòu)成管理會計完整理論體系的重要組成要素，是實現(xiàn)管理會計目標(biāo)的條件，更為重要的是它對管理會計實踐具有的指導(dǎo)作用。一方面能夠促進管理會計理論的發(fā)展，另一方面可以從根本上促進管理會計實務(wù)的發(fā)展。而且，管理會計與財務(wù)會計同為現(xiàn)代會計的兩大分支，財務(wù)會計有假設(shè)，管理會計也應(yīng)具有自己的假設(shè)。 （1）

34、管理會計假設(shè)的概念界定與其基本特征 管理會計假設(shè)是指在一定的社會經(jīng)濟環(huán)境下，決定管理會計發(fā)展和運行的基本前提，它是根據(jù)客觀的正常情況或趨勢所做的合乎事理的判斷，是對管理會計實踐中不確定因素的假定，是構(gòu)成管理會計思想基礎(chǔ)的科學(xué)設(shè)想。管理會計假設(shè)作為管理會計理論的重要組成要素，應(yīng)具有以下幾方面的特點： 客觀實在性。管理會計假設(shè)的提出就是以一定的實踐經(jīng)驗事實材料為基礎(chǔ)，以一定的科學(xué)知識為依據(jù)，經(jīng)過抽象概括而成。它不是漫無邊際的設(shè)想，而是合乎情理的推斷，只是由于目前人們認識能力的限制，還不能對這些客觀存在的基本前提做出論證而已。 普遍性。管理會計實踐千差萬別，反映出的具體假設(shè)也不一樣，作為一門學(xué)科的假

35、設(shè)應(yīng)具有一定的抽象性代表性，只有普遍意義上的管理會計假設(shè)才能推導(dǎo)出一系列的管理會計概念和結(jié)論。 一致性。一致性有兩個含義：第一，管理會計假設(shè)應(yīng)與管理會計理論結(jié)構(gòu)中的其他要素一致；第二，管理會計假設(shè)體系中的各個假設(shè)之間應(yīng)相互協(xié)調(diào)，互不抵觸，相互矛盾的假設(shè)會得出不同的管理會計結(jié)論，從而將影響管理會計理論的嚴(yán)密性和科學(xué)性。 相互獨立性。管理會計假設(shè)在內(nèi)涵和外延上應(yīng)保持相互獨立，不能互相涵蓋。 明顯性和彈性。假設(shè)是不能直接加以驗證的前提，具有不證自明的特點，但這并不等于說假設(shè)自確立后便不再改變，若經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生變化，致使某項假設(shè)不能適應(yīng)實踐的需要，從而失去其存在的必要性，則應(yīng)對其加以改善，以符合社會經(jīng)濟

36、活動的客觀事實。（2）管理會計假設(shè)的基本內(nèi)容 空間范圍的限定：會計主體分層假設(shè)。管理會計的主體假設(shè)是對管理會計對象運行空間范圍的限定，由于管理會計主要是向內(nèi)部管理者提供有用決策信息的內(nèi)部會計，無須遵循公認的會計準(zhǔn)則，因而，管理會計的主體能夠具有層次性，根據(jù)企業(yè)內(nèi)部不同的管理需要，管理會計的主體可以是整個企業(yè)，也可以是企業(yè)內(nèi)部各個責(zé)任層次的責(zé)任單位。 隨著科技進步，尤其是信息技術(shù)的發(fā)展，競爭日趨激烈，經(jīng)濟發(fā)展日益表現(xiàn)出多樣化、復(fù)雜化，作為管理會計主體的企業(yè)的概念范圍越來越難以界定。如網(wǎng)絡(luò)的興起與迅速發(fā)展，使“無實體公司”可以根據(jù)業(yè)務(wù)需要，在短時間內(nèi)把若干個體通過網(wǎng)絡(luò)連接起來一同工作，一旦業(yè)務(wù)完成

37、即告解散；有些上市公司擁有多個子公司，而每個子公司又有許多關(guān)聯(lián)企業(yè)聯(lián)營公司等。在這些情況下，管理會計主體的空間范圍可以有不同的界定：可以是企業(yè)內(nèi)部的各個責(zé)任單位，可以是單個企業(yè)整體，也可以是幾個個體的聯(lián)合體，如“無實體公司”及母子公司等。 時間范圍的限定：會計分期彈性假設(shè)。雖然管理會計主要利用的是財務(wù)會計在分期假設(shè)前提下提供的資料，但管理會計分期假設(shè)不僅是為了適應(yīng)財務(wù)會計的分期假設(shè)，而且也是為管理會計本身的運行設(shè)立一個基本前提，即把企業(yè)持續(xù)不斷的生產(chǎn)經(jīng)營活動和籌資投資活動劃分為一定的期間，以便及時提供有用的管理信息。管理會計的分期假設(shè)具有很大的彈性，也可以根據(jù)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的實際需要，靈活進

38、行分期，可以短到一天、一周或一季，也可以長到十年二十年，而不必局限于財務(wù)會計的按自然月季年來分期。因而，管理會計分期假設(shè)具有很大的靈活性。 運行方式的限定：持續(xù)經(jīng)營假設(shè)。即企業(yè)或各級責(zé)任單位的生產(chǎn)經(jīng)營和籌資投資活動將無限制地延續(xù)下去，以保證管理會計的計劃控制決策與業(yè)績評價等各項工作所使用的專門方法保持穩(wěn)定有效。一般來講，持續(xù)經(jīng)營假設(shè)得以實現(xiàn)的基本前提是假定會計主體在可能預(yù)見的未來不能被清理終止。然而，從目前情況及長遠發(fā)展看，這個假設(shè)表現(xiàn)出了一定的局限性： 首先，企業(yè)被清算終止的可能性增大。隨著經(jīng)濟活動的日益復(fù)雜化，尤其是資本市場的發(fā)展，各種復(fù)雜的金融業(yè)務(wù)和金融創(chuàng)新工具的大量涌現(xiàn)，使得社會經(jīng)濟活

39、動中的各種風(fēng)險日益增大。在變幻莫測波動頻繁的風(fēng)險環(huán)境中，企業(yè)隨時都可能破產(chǎn)或兼并，單個管理會計主體喪失持續(xù)經(jīng)營的可能性增大。 其次，由于網(wǎng)絡(luò)的廣泛應(yīng)用，“無實體公司”的興起與發(fā)展將對“持續(xù)經(jīng)營假設(shè)”提出最直接的挑戰(zhàn)。 盡管存在著上述局限性，但目前來看，在正常情況下，為保證管理會計方法的連續(xù)有效性，持續(xù)經(jīng)營假設(shè)仍有其存在的必要性，尤其是對戰(zhàn)略管理會計而言，持續(xù)經(jīng)營仍為其存在的必要前提條件。 計量的限定：兼有貨幣計量與非貨幣計量。管理會計在進行規(guī)劃控制決策與業(yè)績評價活動時，其計量方法除利用貨幣計量之外，還可利用其他非貨幣計量方法，如以實物量、時間量、相對數(shù)等為單位進行計量。尤其是現(xiàn)在，大量非貨幣信

40、息充斥于社會經(jīng)濟活動中，要求管理會計主體不僅應(yīng)充分利用貨幣計量的信息，還應(yīng)充分利用非貨幣計量的信息，以滿足其各個方面的管理需要。 成本性態(tài)可分假設(shè) 成本性態(tài)可分假設(shè)，是指一切成本都可以按其性態(tài)劃分為固定成本和變動成本。所謂成本性態(tài)是指成本總額與業(yè)務(wù)量變動之間的數(shù)量依存關(guān)系。管理會計運用的許多概念和方法都是建立在成本性態(tài)可分假設(shè)之上的，如固定成本、變動成本、邊際貢獻等概念，本一量一利分析方法、彈性預(yù)算編制方法、標(biāo)準(zhǔn)成本差異分析方法等。當(dāng)然成本性態(tài)的可分是在“一定期間和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)”這個假設(shè)條件下才成立的，超出這個限制，固定成本也會發(fā)生變動。此外，實務(wù)中廣泛存在的混合成本，在決策時往往采取一定

41、的方法進行分解，與實際情況有一定的差異，有一定的主觀隨意性。因此，固定成本與變動成本的劃分并不是絕對的，而是帶有一定的假定性。 目標(biāo)利潤最大化假設(shè) 目標(biāo)利潤最大化假設(shè)，是指企業(yè)在經(jīng)營管理決策中，以目標(biāo)利潤最大化的方案為最優(yōu)方案，并假定在實施最優(yōu)方案時能夠?qū)崿F(xiàn)目標(biāo)利潤。當(dāng)然，目標(biāo)利潤并不等于現(xiàn)實利潤，能否實現(xiàn)目標(biāo)利潤最大化，還要受許多因素的制約。況且，目標(biāo)利潤最大化的假設(shè)還要受所掌握信息的限制和決策者主觀意志的影響，這本身就具有一定的假定性。 風(fēng)險價值可計量假設(shè)風(fēng)險價值可計量假設(shè)，是指所有的不確定性決策都可以轉(zhuǎn)化為風(fēng)險性決策，不僅風(fēng)險具有價值，而且風(fēng)險價值可以計量。決策按照風(fēng)險程度的大小，分為確

42、定性決策、風(fēng)險性決策和不確定性決策。由于對未來的結(jié)果及其出現(xiàn)的概率無法把握，不確定性決策往往采用非數(shù)學(xué)計量方法進行。盡管投資決策中的風(fēng)險價值只是一種虛擬的報酬，并不存在一定的客體可以直接計量，但是這一假設(shè)卻為管理會計解決現(xiàn)實問題提供了可能。2.2.2管理會計的對象 （1）現(xiàn)金流量論 認為管理會計的對象是現(xiàn)金流量，其主要理由是： 作為一門學(xué)科研究的對象，應(yīng)該貫穿于該學(xué)科的始終，因為它是該學(xué)科有關(guān)內(nèi)容的集中和概括。從內(nèi)容上看，現(xiàn)金流量貫穿于管理會計各章的始終，表現(xiàn)在預(yù)測、決策、預(yù)算、控制、考核、評價等各個環(huán)節(jié)。 通過現(xiàn)金流量，可以把企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中的資金、成本、利潤等幾個方面聯(lián)系起來，進行統(tǒng)一評價，

43、為改善生產(chǎn)經(jīng)營、提高經(jīng)濟效益提供重要的、綜合性的信息?，F(xiàn)金流動表現(xiàn)為現(xiàn)金流人和現(xiàn)金流出兩個方面，這兩方面在數(shù)量上和時間上的差別，最終會影響企業(yè)的經(jīng)濟效益。主要表現(xiàn)為：收入減成本等于利潤，雖然，一定期間內(nèi)收入的現(xiàn)金與支出的現(xiàn)金不等于該期間的收入和成本，但從根本上講，企業(yè)是否真正盈利受現(xiàn)金流入量與現(xiàn)金流出量的制約；現(xiàn)金流入與現(xiàn)金流出時間上的差別，制約著企業(yè)資金占用水平。一項現(xiàn)金支出表現(xiàn)為現(xiàn)金流出，如果它能夠很快回收，形成現(xiàn)金流入，則生產(chǎn)經(jīng)營中占用的資金就少：通過貨幣時間價值的換算，把現(xiàn)金流動的時間上的差別表現(xiàn)為數(shù)量的差別，從而可以對生產(chǎn)經(jīng)營中的成本耗費水平、資金占用水平和盈利水平進行綜合、統(tǒng)一的評

44、價。 現(xiàn)金流量具有最大的綜合性和敏感性，可以在預(yù)測、決策、預(yù)算、控制、考核、評價等各個環(huán)節(jié)發(fā)揮積極能動作用。 （2）價值差量論 持該觀點的學(xué)者認為管理會計的對象是價值差量，其主要理由是： 一般說來，現(xiàn)代管理會計的基本內(nèi)容，包括成本性態(tài)分析與變動成本計算、盈虧臨界點與本一量一利分析、經(jīng)營決策的分析與評價、資本支出決策的分析與評價、標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)、責(zé)任會計等方面，而價值差量是對每一項內(nèi)容進行研究的基本方法，并能貫徹始終。 價值差量具有很大的綜合性，管理會計研究的“差量”問題，既有價值差量，又包括實物差量和勞動差量，后者是前者的基礎(chǔ)，前者是后者的綜合表現(xiàn)。 現(xiàn)金流動不能作為管理會計的對象，因為現(xiàn)金流動

45、僅在經(jīng)營決策和資本支出決策的分析和評價中涉及，其他內(nèi)容均不直接涉及現(xiàn)金流動，因此現(xiàn)金流動并不能在現(xiàn)代管理會計中貫穿始終?，F(xiàn)金流動恰是企業(yè)財務(wù)管理學(xué)所要研究的對象。 （3）資金總運動論 持該觀點的學(xué)者認為管理會計的對象是以企業(yè)及所屬各級機構(gòu)過去、現(xiàn)在和將來的資金總運動，主要理由是： 管理會計與財務(wù)會計是并列的分支，兩者同屬于會計這一范疇之下，因而管理會計與財務(wù)會計有著共同的對象資金運動。運動的基本形式是空間和時間。就資金運動而言，從空間方面看，可分為企業(yè)一級和企業(yè)所屬機構(gòu)、各分支機構(gòu)中的多層次運動；從時間方面看，就是由過去、現(xiàn)在和將來的資金運動所形成的一個不斷的流。時空交錯，便構(gòu)成一個網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)的

46、資金運動系統(tǒng)。在這一資金運動系統(tǒng)中，管理會計的對象涵蓋了所有時空的資金運動，而財務(wù)會計僅以過去的資金運動為對象。 把資金總運動作為管理會計的對象，與管理會計的實踐及發(fā)展相吻合。 上述觀點從不同角度對管理會計的對象進行了論證，各有各的道理。從實質(zhì)上講，管理會計的對象是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動；從管理體現(xiàn)經(jīng)濟效益的角度上看，管理會計的對象是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中的價值運動，并以價值差量為其主要表現(xiàn)形式。2.2.3管理會計的目標(biāo)管理會計是適應(yīng)企業(yè)加強內(nèi)部經(jīng)營管理，提高企業(yè)競爭力的需要而產(chǎn)生和發(fā)展起來的，因此，管理會計的最終目標(biāo)是提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。為實現(xiàn)提高經(jīng)濟效益的最終目標(biāo)，管理會計應(yīng)實現(xiàn)以下兩個分目標(biāo)。（

47、1）提供管理決策所需信息管理會計應(yīng)向各級管理人員提供以下經(jīng)選擇和加工的信息：與計劃、評價和控制企業(yè)經(jīng)營活動有關(guān)的各類信息，包括歷史的信息和未來的信息。這些信息有利于各級管理者加強對經(jīng)營過程的控制，實現(xiàn)最佳化經(jīng)營。與維護企業(yè)資產(chǎn)安全、完整及資源有效利用有關(guān)的各類信息。與股東、債權(quán)人及其他企業(yè)外部利益關(guān)系者的決策有關(guān)的信息，這些信息將有利于投資、借貸及有關(guān)法規(guī)的實施。（2）參與企業(yè)的經(jīng)營管理在現(xiàn)代管理理論的指導(dǎo)下，管理會計正在以各種方式積極參與企業(yè)的經(jīng)營管理，將會計核算推向會計管理。從實踐角度看，管理會計以制定各種戰(zhàn)略、戰(zhàn)術(shù)及經(jīng)營決策、幫助協(xié)調(diào)組織企業(yè)工作等方式參與管理，不僅有利于各項決策方案的落

48、實，而且有利于企業(yè)在總體上兼顧企業(yè)長期、中期和短期利益的最佳化運行。2.2.4管理會計的職能我們認為管理會計應(yīng)具有以下基本職能（1）預(yù)測與決策規(guī)劃是對企業(yè)未來經(jīng)濟活動的籌劃，它以預(yù)測、決策為基礎(chǔ)，以數(shù)字、文字、圖表等形式將管理會計目標(biāo)落實下來，以協(xié)調(diào)各單位的工作、控制各單位的經(jīng)濟活動、考核各單位的工作業(yè)績。執(zhí)行規(guī)劃、預(yù)測和決策職能，要求管理會計提供高質(zhì)量的歷史和未來信息，采用適當(dāng)?shù)姆绞剑炕⒄f明未來經(jīng)濟活動對企業(yè)的影響。為此，管理會計人員必須參與計劃體系的長遠、可行目標(biāo)的設(shè)計，適當(dāng)?shù)囟酱倌繕?biāo)實現(xiàn)方式的選擇等工作，以便順利地完成計劃工作。（2）規(guī)劃與控制在對未來經(jīng)濟活動進行計劃過程中，管理人員

49、應(yīng)提供預(yù)測、決策的備選方案及相關(guān)的信息，并準(zhǔn)確判斷歷史信息和未來事項的影響程度，以便選擇最優(yōu)方案。在這一過程中，管理人員應(yīng)對有關(guān)信息進行加工處理，去粗取精，去偽存真，以確保選用信息能夠反映經(jīng)濟活動的未來趨勢，揭示經(jīng)濟活動的內(nèi)在比例關(guān)系。（3）分析與評價控制是對企業(yè)經(jīng)濟活動按規(guī)劃要求進行的監(jiān)督和調(diào)整。一方面，企業(yè)應(yīng)監(jiān)督規(guī)劃的執(zhí)行過程，確保經(jīng)濟活動按照計劃的要求進行，從而為完成目標(biāo)奠定基礎(chǔ)；另一方面，企業(yè)也應(yīng)對采取的行動及計劃本身的質(zhì)量進行分析反饋，以確定計劃階段對未來期間影響經(jīng)濟變動各因素的估計是否充分、準(zhǔn)確，從而調(diào)整計劃或工作方式、確保目標(biāo)的實現(xiàn)。 為了實現(xiàn)控制職能，企業(yè)應(yīng)建立完善的控制考評體

50、系，確保該控制體系所提供的與經(jīng)濟活動有關(guān)的信息真實、完整，確保該控制體系能夠適時、有效地調(diào)整計劃及管理人員的行為。 （4）報告與反饋 向有關(guān)管理層匯報管理工作的進行情況的結(jié)果，是信息反饋的重要內(nèi)容，其目的是使管理者進行有效的控制。從目前看，管理會計提交報告的對象，不局限于企業(yè)內(nèi)部和管理層，也向企業(yè)外部有關(guān)方面提供適當(dāng)?shù)墓芾頃媹蟾妗?.2.5提供管理會計信息應(yīng)遵循的一般原則 管理會計有效地履行預(yù)測、決策、規(guī)劃、控制、分析、考核等職能時，取決于管理會計信息的有用性，也就是取決于管理會計信息的質(zhì)量特征。 國外對管理會計信息的質(zhì)量特征的討論，是基于“為內(nèi)部管理人員服務(wù)的信息”而展開的。1996年，美

51、國會計學(xué)會在基本會計理論第四章“為內(nèi)部管理人員服務(wù)的信息”中主要探討了五項標(biāo)準(zhǔn)，即相關(guān)性、可認證性、不偏性、計量可能性和傳遞適應(yīng)性，同時指出這些標(biāo)準(zhǔn)在用于內(nèi)部報告和用于外部報告時的主要不同點。1974年，美國會計學(xué)會的“內(nèi)部規(guī)劃與控制的概念與準(zhǔn)則委員會”提出了下列與效益信息有關(guān)的幾項特征：(1)相關(guān)性及目標(biāo)間的相互關(guān)系；(2)準(zhǔn)確性、精確性和可靠性；(3)一貫性、可比性和統(tǒng)一性；(4)可驗證性、客觀性、中立性和可追溯性；(5)綜合性；(6)靈活性和適應(yīng)性；(7)及時性；(8)可理解性、可接受性、激勵性和公允性。1987年，美國出版的由海爾康編寫的管理會計一書，對管理會計信息的基本特征提出了新的

52、見解，認為有價值的管理會計信息應(yīng)具有相關(guān)性、準(zhǔn)確性、及時性、可理解性和注重成本-效益原則等特征。 1988年，國際會計師聯(lián)合會的論管理會計概念(征求意見稿)中又提出了對提高決策者信息質(zhì)量有益的六個管理會計概念和標(biāo)準(zhǔn)：(1)經(jīng)營責(zé)任；(2)可控性；(3)可靠性；(4)增量性；(5)相互依賴性；(6)相關(guān)性。 綜合各家論述，管理會計所提供的信息必須具有以下質(zhì)量特征，并把握好下列原則： （1）有用性原則(相關(guān)性) 有用性是指管理會計所提供的信息應(yīng)該具有對決策有影響或?qū)︻A(yù)期產(chǎn)生結(jié)果有用的特征。例如，在運用差量分析法進行短期經(jīng)營決策時，差量收入、差量成本、差量收益就是對預(yù)期結(jié)果有用的信息，并且上述概念所

53、依據(jù)的相關(guān)收入、相關(guān)成本也是對預(yù)期結(jié)果有用的信息。 相關(guān)性取決于目標(biāo)函數(shù)的結(jié)構(gòu)，即相關(guān)性是就特定目的而言，對某一決策目的是相關(guān)的信息，對另一決策目的就不一定相關(guān)了；此外，相關(guān)還強調(diào)各信息用戶的目標(biāo)與整個組織的最高管理當(dāng)局的目標(biāo)之間的一致性與和諧性。內(nèi)部報告提供的信息，如果其成功或失敗對整個組織及其不同的部門都具有同樣的意義的話，那么也將有助于內(nèi)部目標(biāo)的和諧性。(2)方向性原則(準(zhǔn)確性) 方向性是指管理會計所提供信息在相關(guān)范圍內(nèi)必須正確地反映客觀事實。根據(jù)不正確甚至錯誤的信息是無法做出正確的決策的。強調(diào)準(zhǔn)確性必須明確準(zhǔn)確性和精確性之間的關(guān)系。正確的信息并不意味著越精確越好，事實上，管理會計更重視

54、信息的準(zhǔn)確性。 （3）一貫性原則(一致性) 一貫性是指同一企業(yè)不同時期應(yīng)使用相同的規(guī)則、程序和方法，其目的在于使企業(yè)本身各個年度的管理會計信息能夠互相可比；否則，管理會計就無法確定單位財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的變化是來自單位的運營活動，還是由于采用了不同的規(guī)則、程序和方法所造成的。 應(yīng)注意的是，一貫性并不排斥因客觀條件變化而采用不同的規(guī)則、程序和方法，只要這種變化能夠提高管理會計信息的有用性。 （4）客觀性原則(真實性) 客觀性是指由兩個以上有資格的人利用相同的規(guī)則、程序和方法，對同樣一組數(shù)據(jù)進行檢驗，可以得出基本相同的計量結(jié)果，得出基本相同的驗證結(jié)論?？陀^性要求管理會計信息是中立的，不帶任何偏向，特別是當(dāng)數(shù)據(jù)用來對業(yè)績進行評價或作為分配資源和解決爭端的根據(jù)時，更應(yīng)如此。 （5）靈活性原則(針對性) 靈活性是指數(shù)據(jù)能夠成為幾種不同類型的信息從而為不同