2012年中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)講義-基礎(chǔ)班大家網(wǎng)魏紅元

1、第十七章 會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正考情分析近年中，本章內(nèi)容通常以客觀題的形式出現(xiàn)，會(huì)計(jì)政策變更和差錯(cuò)更正也可能與其他章節(jié)相結(jié)合以綜合題的形式出現(xiàn)，需要重點(diǎn)掌握。本章重點(diǎn)內(nèi)容是會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分，會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理。最近三年本章題型、分值、考點(diǎn)分布追溯調(diào)表調(diào)賬（17 章-18 章）1.會(huì)計(jì)政策變更原則、基礎(chǔ)、方法的改變追溯調(diào)賬時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表上科目正常寫，利潤(rùn)表上的科目要換成“利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)”，會(huì)計(jì)政策變更絕對(duì)不允許出現(xiàn)“以前年度損益調(diào)整”追溯調(diào)表時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表調(diào)整變化年度的年初數(shù)，利潤(rùn)表調(diào)整變化年度的上年數(shù)2.重要的前期差錯(cuò)更正追溯調(diào)賬時(shí)，

2、資產(chǎn)負(fù)債表上科目正常寫，利潤(rùn)表上科目要換成“以前年度損益調(diào)整”追溯調(diào)賬時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表上科目正常寫，利潤(rùn)表上科目要換成“以前年度損益調(diào)整”第一節(jié) 會(huì)計(jì)政策及其變更一、會(huì)計(jì)政策的概念會(huì)計(jì)政策，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)（是否記賬）、計(jì)量（記采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用具有如下特點(diǎn)：賬）和（在哪記賬）中所（一）企業(yè)應(yīng)在國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度規(guī)定的會(huì)計(jì)政策范圍內(nèi)選擇適用的會(huì)計(jì)政策（二）會(huì)計(jì)政策涉及會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和具體會(huì)計(jì)處理方法會(huì)計(jì)原則包括一般原則和特定原則，會(huì)計(jì)政策所指的會(huì)計(jì)原則是指某一類會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的核算所應(yīng)遵循的特定原則，而不是籠統(tǒng)地指所有的會(huì)計(jì)原則。例如，借款費(fèi)用是費(fèi)用化還是資

3、本化，即屬于特定會(huì)計(jì)原則?？煽啃浴⑾嚓P(guān)性、實(shí)質(zhì)重于形式等屬于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，是為了滿足會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求而定的原則，是的、不可選擇的，不屬于特定原則。會(huì)計(jì)基礎(chǔ)包括會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等。由于我國(guó)企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，不具備選擇題 型2011 年2010 年2009 年考點(diǎn)單選題1 題 1分會(huì)計(jì)估計(jì)變更的處理原則多選題1 題 2分1 題 2分1 題 2分（1）會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更辨別；（2）會(huì)計(jì)政策及其變更的概念判斷題1 題 1分1 題 1分（1）前期差錯(cuò)更正的概念；（2）不屬于會(huì)計(jì)政策變更的情形合

4、計(jì)3 題 4分1 題 2分2 題 3分性，所以會(huì)計(jì)政策所指的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，主要是會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)（即計(jì)量屬性）。具體會(huì)計(jì)處理方法，是指企業(yè)根據(jù)國(guó)家具體處理方法作出的具體選擇。的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度允許選擇的、對(duì)某一類會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的（三）會(huì)計(jì)政策應(yīng)當(dāng)保持前后各期的一致性需要披露的會(huì)計(jì)政策項(xiàng)目主要有以下幾項(xiàng)：財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)、計(jì)量基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)政策的確定依據(jù)等。存貨的計(jì)價(jià)，是指企業(yè)存貨的計(jì)價(jià)方法。 例如，企業(yè)發(fā)出存貨成本的計(jì)量是采用先進(jìn)先出法， 還是采用其他計(jì)量方法。3.固定資產(chǎn)的初始計(jì)量。例如，企業(yè)取得的固定資產(chǎn)初始成本是以的現(xiàn)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。價(jià)款，還是以價(jià)款4.無形資產(chǎn)的確認(rèn)。 例如，企業(yè)發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。研究

5、開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出是確認(rèn)為無形資產(chǎn)，還是在投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量。 例如，企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量是采用成本模式，還是公允價(jià)值模式。長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算。 例如，企業(yè)對(duì)被投資的長(zhǎng)期股權(quán)投資是采用成本法，還是采用權(quán)益法核算。非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量。例如，非貨幣性資產(chǎn)交換是以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，還是以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)。收入的確認(rèn)，是指收入確認(rèn)采用的會(huì)計(jì)方法。借款費(fèi)用的處理，是指借款費(fèi)用的處理方法，即采用資本化還是采用費(fèi)用化。外幣折算，是指外幣折算所采用的方法以及匯兌損益的處理。合并政策，是指編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表所采用的原則。二、會(huì)計(jì)政策變更及

6、其條件（一）會(huì)計(jì)政策變更的概念會(huì)計(jì)政策變更，是指企業(yè)對(duì)相同的交易或者事項(xiàng)由原來采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為。 一般情況下，企業(yè)在不同的會(huì)計(jì)期間應(yīng)采用相同的會(huì)計(jì)政策，不應(yīng)也不能隨意變更會(huì)計(jì)政策。企業(yè)不能隨意變更會(huì)計(jì)政策并不意味著企業(yè)的會(huì)計(jì)政策在任何情況下均不能變更。（二）會(huì)計(jì)政策變更的條件會(huì)計(jì)政策變更， 并不意味著以前期間的會(huì)計(jì)政策是錯(cuò)誤的，只是由于情況發(fā)生了變化，或者掌握了新的信息、積累了的經(jīng)驗(yàn)，使得變更會(huì)計(jì)政策能夠更好地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。如果以前期間會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是錯(cuò)誤的，則屬于前期差錯(cuò)，應(yīng)按前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行處理。符合下列條件之一，企業(yè)可以變

7、更會(huì)計(jì)政策：1.法律、行政或國(guó)家的會(huì)計(jì)制度等要求變更（ 法定變更）2.會(huì)計(jì)政策的變更能夠提供更可靠（真實(shí)）、更相關(guān)（有用）的會(huì)計(jì)信息（ 自愿變更）如無充分、合理的表明會(huì)計(jì)政策變更的合理性或者股東大會(huì)等類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)擅自變更會(huì)計(jì)政策，按照前期差錯(cuò)更正的方會(huì)計(jì)政策的，或者連續(xù)、反復(fù)地自行變更會(huì)計(jì)政策的，視為法進(jìn)行處理。（三）不屬于會(huì)計(jì)政策變更的情形下列情況不屬于會(huì)計(jì)政策變更：本期發(fā)生的交易或者事項(xiàng)與以前相比具有 本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策。例如，某企業(yè)以往租入的設(shè)備均為臨時(shí)需要而租入的，企業(yè)按經(jīng)營(yíng)租賃進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。該企業(yè)原租入的設(shè)備均為經(jīng)營(yíng)租賃，本年度起租賃的設(shè)備均改為融資租賃，由于經(jīng)營(yíng)租賃和融資租

8、賃有著本質(zhì)差別，因而改變會(huì)計(jì)政策不屬于會(huì)計(jì)政策變更。對(duì) 初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策?！究碱}判斷題】（2005 年）本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策，不屬于會(huì)計(jì)政策變更。（ ）答疑3246170101正確【考題多選題】（2008 年）下列各項(xiàng)中，屬于會(huì)計(jì)政策變更的有（ ）。無形資產(chǎn)攤銷方法由生產(chǎn)總量法改為年限平均法因執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將建造合同收入確認(rèn)方法由完成合同法改為完工百分比法 C.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量由成本模式改為公允價(jià)值模式D.因執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資由權(quán)益法改為成本法核算答疑3246170102正確BCD選項(xiàng)A 屬于會(huì)計(jì)估

9、計(jì)變更?！究碱}判斷題】（2009 年）初次發(fā)生的交易或事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策屬于會(huì)計(jì)政策變更，應(yīng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行處理。（ ）答疑3246170103正確【考題多選題】（2011 年）下列關(guān)于會(huì)計(jì)政策及其變更的表述中，正確的有（ ）。A.會(huì)計(jì)政策涉及會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和具體會(huì)計(jì)處理方法 B.變更會(huì)計(jì)政策表明以前會(huì)計(jì)期間采用的會(huì)計(jì)政策存在錯(cuò)誤C.變更會(huì)計(jì)政策能夠更好地反映的企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果D.本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與前期相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策，不屬于會(huì)計(jì)政策變更答疑3246170104ACD會(huì)計(jì)政策變更并不是意味著以前的會(huì)計(jì)政策是錯(cuò)誤的，而是采用變更后的會(huì)計(jì)政策會(huì)正確使得會(huì)計(jì)信息

10、更加具有可靠性和相關(guān)性，所以選項(xiàng) B 是不正確的。三、會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理企業(yè)依據(jù)法律、行政相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息的，應(yīng)當(dāng)采用 追溯調(diào)整法處理，將會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報(bào)前期最早期初留存收益，其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額和列報(bào)前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，但確定該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外（不切實(shí)可行的采用未來適用法）。追溯調(diào)整法，是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng) 初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。或者國(guó)家的會(huì)計(jì)制度等的要求變更會(huì)計(jì)政策的，應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家追溯調(diào)整法的運(yùn)用通常由以

11、下幾個(gè)步驟（1）計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的 累積影響數(shù)：會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)，是指按照變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。這里的留存收益，包括當(dāng)年和以前年度的未分配利潤(rùn)和按照相關(guān)法律規(guī)定提取并累積的盈余公積。會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，通?？梢酝ㄟ^以下各步計(jì)算獲得：第一步，根據(jù)新的會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)；第二步，計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差異；第三步，計(jì)算差異的所得稅影響金額； 第四步，確定前期中每一期的稅后差異；第五步，計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。相關(guān)的賬務(wù)處理（追溯調(diào)賬）調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目（追溯調(diào)表）財(cái)務(wù)報(bào)表附注說明采用追溯調(diào)整法

12、時(shí)，會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)應(yīng)包括在變更當(dāng)期期初留存收益中。對(duì)于比較財(cái)務(wù)報(bào)表可比期間以前的會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，應(yīng)調(diào)整比較財(cái)務(wù)報(bào)表 最早期間的期初留存收益，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字也應(yīng)一并調(diào)整?！纠?171】甲造一座海上石油開采（以下簡(jiǎn)稱甲公司）是一家海洋石油開采公司，于 2002 年開始建規(guī)定，該開采在使用期滿后要將其拆除，需要對(duì)其造，根據(jù)成的環(huán)境污染進(jìn)行整治。2003 年 12 月 15 日，該開采建造完成并投入使用，建造成本為 120 000000 元，預(yù)計(jì)使用為 10 年，采用平均年限法計(jì)提折舊。2009 年 1 月 1 日甲公司開始執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于具有棄置義務(wù)

13、的固定資產(chǎn)，要求將相關(guān)棄置費(fèi)用計(jì)入固定資產(chǎn)成本，對(duì)之前尚未計(jì)入資產(chǎn)成本的棄置費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追溯調(diào)整。已知甲公司保存的會(huì)計(jì)資料比較，可以通過會(huì)計(jì)資料追溯計(jì)算。甲公司預(yù)計(jì)該開采棄置費(fèi)用 10 000 000 元，假定折現(xiàn)率（即為實(shí)際利率）為 10%。不考慮所得稅和其他稅法影響。該公司按凈利潤(rùn)的 10%提取法定盈余公積。答疑3246170105根據(jù)上述資料，甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：（1）計(jì)算確認(rèn)棄置義務(wù)后的累積影響數(shù)（見表 17-1）2004 年 1 月 1 日，該開采計(jì)入資產(chǎn)成本棄置費(fèi)用的現(xiàn)值10 000 000（P/S, 10%,10）3 855000（元）；每年應(yīng)計(jì)提折舊3 855 000/10

14、385 500（元）表 17-1：元甲公司確認(rèn)該開采棄置費(fèi)用后的稅后凈影響額為-4 281 016.05 元，即為該公司確認(rèn)資產(chǎn)棄置費(fèi)用后的累積影響數(shù)。（2）會(huì)計(jì)處理調(diào)整確認(rèn)棄置費(fèi)用借：固定資產(chǎn)開采貸：預(yù)計(jì)負(fù)債開采棄置義務(wù) 3 855 000棄置義務(wù)3 855 000年 度計(jì)息金額實(shí)際利率利息費(fèi)用折舊稅前差異（）稅后差異2004 年3 855 00010%385 500385 500-771 000-771 0002005 年4 240 50010%424 050385 500-809 550-809 5502006 年4 664 55010%466 455385 500851 955851

15、9552007 年5 131 00510%513 100.5385 500898 600.5898 600.5小 計(jì)1 789 105.51 542 0003 331 105.53 331 105.52008 年5 644 105.510%564 410.55385 500949 910.55949 910.55合 計(jì)2 353 516.051 927 5004 281 016.054 281 016.05調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)貸：累計(jì)折舊預(yù)計(jì)負(fù)債開采調(diào)整盈余公積4 281 016.051 927 5002 353 516.05棄置義務(wù)借：盈余公積法定盈余公積 428

16、 101.61（4 281 016.0510%）貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)（3）報(bào)表調(diào)整428 101.61表 17-2編制資產(chǎn)負(fù)債表（簡(jiǎn)表）2009 年 12 月 31 日：甲：元6000 0000在利潤(rùn)表中，根據(jù)賬簿的=6192 7500，甲公司重新確認(rèn)了 2008 年度營(yíng)業(yè)成本和財(cái)務(wù)費(fèi)用分別調(diào)增 385500 元和 564 410.55，其結(jié)果為凈利潤(rùn)調(diào)減 949 910.55 元。表 17-3利潤(rùn)表（簡(jiǎn)表）編制：甲2009 年度：元項(xiàng) 目上期金額調(diào)整前調(diào)整后一、營(yíng)業(yè)收入18 000 00018 000 000減：營(yíng)業(yè)成本13 000 00013 385 500資 產(chǎn)年初余額負(fù)債和股東權(quán)益年

17、初余額調(diào)整前調(diào)整后調(diào)整前調(diào)整后固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)負(fù)債06 208 516.05開采60 000 00061 927 500盈余公積898.39未分配利潤(rùn)4 000 000147 085.56表 17-4所有者權(quán)益變動(dòng)表（簡(jiǎn)表）2009 年度編制：甲：元【補(bǔ)充例題】甲公司 205 年、206 年分別以 4 500 000 元和 1 100 000 元的價(jià)格從市場(chǎng)購(gòu)入 A、B 兩只以交易為目的的（假設(shè)不考慮購(gòu)入發(fā)生的交易費(fèi)用），市價(jià)一直高于購(gòu)入成本。公司采用成本與市價(jià)孰低法對(duì)購(gòu)入進(jìn)行計(jì)量。公司從 207 年起對(duì)其以交易為目的購(gòu)入的股票由成本與市價(jià)孰低改為公允價(jià)值計(jì)量，公司保存的會(huì)計(jì)資料比較，可以通過會(huì)計(jì)

18、資料追溯計(jì)算。假設(shè)所得稅稅率為 25%，公司按凈利潤(rùn)的 10%提取法定盈余公積，按凈利潤(rùn)的 5%提取任意盈余公積。兩種方法計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值如表 1 所示：表 1兩種方法計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值：元答疑3246170201根據(jù)上述資料，甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：1.計(jì)算改變交易性金融資產(chǎn)計(jì)量方法后的累積影響數(shù)如表 2 所示：表 2改變交易性金融資產(chǎn)計(jì)量方法后的積累影響數(shù)：元2.編制有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄：借：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)800 000貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)（代替公允價(jià)值變動(dòng)損益）800 000資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，確認(rèn)“遞延所得稅負(fù)債”。借：利潤(rùn)分配

19、未分配利潤(rùn)（代替所得稅費(fèi)用） 200 000貸：遞延所得稅負(fù)債借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)貸：盈余公積200 000（600 00015%）90 00090 000資產(chǎn)負(fù)債表調(diào)整變化年度（2007 年）的年初數(shù)：交易性金融資產(chǎn)調(diào)增 800 000 元，遞延所得稅負(fù)債調(diào)增 200 000 元，盈余公積調(diào)增 90 000 元，未分配利潤(rùn)調(diào)增 510 000 元。時(shí) 間公允價(jià)值成本與市價(jià)孰低稅前差異所得稅影響稅后差異205 年末5 100 0004 500 000600 000150 000450 000206 年末000200 00050 000150 000合 計(jì)6 400 0005 600 0008

20、00 000200 000600 000成本與市價(jià)孰低205 年年末公允價(jià)值206 年年末公允價(jià)值票4 500 0005 100 0005 100 000B1 100 0001 300 000項(xiàng) 目本年金額盈余公積未分配利潤(rùn)一、上年年末余額000加：會(huì)計(jì)政策變更-428 101.61-3 852 914 .44前期差錯(cuò)更正二、本年年初余額1 271 898.39147 085.56財(cái)務(wù)費(fèi)用260 000824 410.55二、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)3 900 0002 950 089.45四、凈利潤(rùn)4 060 0003 110 089.45利潤(rùn)表調(diào)整變化年度（2007 年）的上年數(shù)：公允價(jià)值變動(dòng)收益調(diào)增 2

21、00 000 元，所得稅費(fèi)用調(diào)增 50 000 元，凈利潤(rùn)調(diào)增 150 000 元。3.確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)列報(bào)前期影響數(shù) 不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策。在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。不切實(shí)可行的判斷不切實(shí)可行，是指企業(yè)在作出所有合理努力后仍然無法采用某項(xiàng)規(guī)定。即企業(yè)在采取所有合理的方法后，仍然不能獲得采用某項(xiàng)規(guī)定所必需的相關(guān)信息，而導(dǎo)致無法采用該項(xiàng)規(guī)定，則該項(xiàng)規(guī)定在此時(shí)是不切實(shí)可行的。未來適用法在未來適用法下，不需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無須重編以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表（ 不追溯調(diào)賬，不追溯調(diào)

22、表）。企業(yè)如果因賬簿、憑證超過法定保存期限而銷毀，或因不可抗力而毀壞、遺失，如火災(zāi)、水災(zāi)等，或因人為，如、故意毀壞等，也可能使會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)無法計(jì)算。在這種情況下，會(huì)計(jì)政策變更可以采用未來適用法進(jìn)行處理。第二節(jié) 會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更一、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的概念（一）會(huì)計(jì)估計(jì)的概念會(huì)計(jì)估計(jì)，是指企業(yè)對(duì)其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。會(huì)計(jì)估計(jì)具有以下特點(diǎn)：1.會(huì)計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)在的不確定性的影響但有些交易或事項(xiàng)本身具有不確定性，因而需要根據(jù)經(jīng)驗(yàn)作出估計(jì)；由于采用權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，也使得有必要充分估計(jì)未來交易或事項(xiàng)的影響。在會(huì)計(jì)核算和信息披露過程

23、中，會(huì)計(jì)估計(jì)是不可避免的。會(huì)計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)在的不確定性會(huì)計(jì)估計(jì)應(yīng)當(dāng)以 最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)。進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)并不會(huì)削弱會(huì)計(jì)核算的可靠性。的影響所造成的。由于存在會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量的假設(shè)，在確認(rèn)和計(jì)量過程中，不得不對(duì)許多尚在延續(xù)中、其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)予以估計(jì)入賬。但是，估計(jì)是建立在具有確鑿的前提下，而不是隨意的。企業(yè)根據(jù)當(dāng)時(shí)所掌握的可靠作出的最佳估計(jì)，不會(huì)削弱會(huì)計(jì)核算的可靠性。下列各項(xiàng)屬于常見的需要進(jìn)行估計(jì)的項(xiàng)目：存貨可變現(xiàn)凈值的確定。采用公允價(jià)值模式下的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的確定。（3）固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用與凈殘值，固定資產(chǎn)的折舊方法。（4）使用有限的無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用

24、與凈殘值?？墒栈亟痤~按照資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額確定的，確定公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的方法；可收回金額按照資產(chǎn)組預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定的，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的確定。建造合同或勞務(wù)合同完工進(jìn)度的確定。公允價(jià)值的確定。預(yù)計(jì)負(fù)債初始計(jì)量的最佳估計(jì)數(shù)的確定。承租人對(duì)未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偅怀鲎馊藢?duì)未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配?！究碱}多選題】（2005 年）下列事項(xiàng)當(dāng)中，屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更的有（ ）。A.將無形資產(chǎn)的攤銷年限由 5 年延長(zhǎng)到 8 年B.將壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例由 10%改為 15%C.將發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法由先進(jìn)先出法改為個(gè)別計(jì)價(jià)法 D.將某一個(gè)電子設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限由 5 年改為 3 年答

25、疑3246170202正確ABD【考題多選題】（2009 年）下列各項(xiàng)中，屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更的有（ ）。固定資產(chǎn)的凈殘值率由 8%改為 5%固定資產(chǎn)折舊方法由年限平均法改為雙倍余額遞減法 C.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量由成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式D.使用答疑確定的無形資產(chǎn)的攤銷年限由 10 年改為 7 年3246170203正確ABD（二）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的概念及其原因會(huì)計(jì)估計(jì)變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。企業(yè)可能由于以下原因而發(fā)生會(huì)計(jì)估計(jì)變更：1.賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。例如，企業(yè)某項(xiàng)無形資產(chǎn)的攤銷年限原

26、定為 15 年，以后獲得了國(guó)家專利保護(hù)，該資產(chǎn)的受益年限已變?yōu)?10 年，則應(yīng)相應(yīng)調(diào)減攤銷年限。2.取得了新的信息，積累了的經(jīng)驗(yàn)。例如，企業(yè)原對(duì)固定資產(chǎn)采用年限平均法按 15 年計(jì)提折舊，后來根據(jù)新得到的信息使用 5 年后對(duì)該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品的產(chǎn)量有了比較準(zhǔn)確的證據(jù)，企業(yè)改按工作量法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊?！究碱}多選題】（2007 年）下列各項(xiàng)中，屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更的有（ ）。A.固定資產(chǎn)折舊年限由 10 年改為 15 年B.發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法由先進(jìn)先出法改為C.因或有事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債根據(jù)平均法進(jìn)行調(diào)整D.根據(jù)新的，將使用不確定的無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)為使用有限的無形資產(chǎn)答疑3246170204正確ACD二、

27、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理會(huì)計(jì)估計(jì)變更應(yīng)采用 未來適用法處理，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的結(jié)果。如果會(huì)計(jì)估計(jì)的變更 僅影響變更當(dāng)期，有關(guān)估計(jì)變更的影響應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)。如果會(huì)計(jì)估計(jì)的變更 既影響變更當(dāng)期又影響未來期間，有關(guān)估計(jì)變更的影響在當(dāng)期及以后各期確認(rèn)。會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)應(yīng)計(jì)入變更當(dāng)期與 前期相同的項(xiàng)目中?！纠?172】乙公司于 207 年 1 月 1 日起對(duì)某管理用設(shè)備計(jì)提折舊，為 84 000 元，預(yù)計(jì)使用年限為 8 年，預(yù)計(jì)凈殘值為 4 000 元，按年限平均法計(jì)提折舊。211 年年初，由于新技術(shù)發(fā)展等原因，需要對(duì)原估計(jì)的使用和凈殘值作出修正，修改后該設(shè)備預(yù)計(jì)尚可使用年限為

28、 2 年，預(yù)計(jì)凈殘值為 2 000 元。乙公司適用的企業(yè)所得稅稅率為 25%。要求：做出乙公司對(duì)上述會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理。答疑3246170205正確乙公司對(duì)該項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變更的處理方式如下：不調(diào)整以前各期折舊，也不計(jì)算累積影響數(shù)。變更日以后改按新的估計(jì)提取折舊。按原估計(jì)，每年折舊額為 10 000 元，已提折舊 4 年，共計(jì) 40 000 元，該項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為44 000 元，則第 5 年相關(guān)科目的期初余額如下：固定資產(chǎn)減：累計(jì)折舊84 00040 000固定資產(chǎn)賬面價(jià)值 44 000改變預(yù)計(jì)使用年限后，從 211 年起每年計(jì)提的折舊費(fèi)用為 21 000 元（44 0002 000）/

29、2。211年不必對(duì)以前年度已提折舊進(jìn)行調(diào)整，只需按重新預(yù)計(jì)的尚可使用年限和凈殘值計(jì)算確定年折舊費(fèi)用，有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：借：用21 00021 000貸：累計(jì)折舊（3）財(cái)務(wù)報(bào)表附注說明。此估計(jì)變更將減少本年度凈利潤(rùn) 8 250 元（21 00010 000）（125%）。3.企業(yè)難以對(duì)某項(xiàng)變更區(qū)分為會(huì)計(jì)政策變更或會(huì)計(jì)估計(jì)變更的，應(yīng)當(dāng)將其作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理。【考題多選題】（2010 年）下列關(guān)于會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更的表述中，正確的有（ ）。A.會(huì)計(jì)政策是企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法B.會(huì)計(jì)估計(jì)以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)，不會(huì)削弱會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的可靠性C.企業(yè)

30、應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)選擇適合本企業(yè)情況的會(huì)計(jì)政策，但一經(jīng)確定，不得隨意變更D.按照會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)變更劃分原則難以對(duì)某項(xiàng)變更進(jìn)行區(qū)分的，應(yīng)將該變更作為會(huì)計(jì)政策變更處理答疑3246170206正確ABC按照會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)變更劃分原則難以對(duì)某項(xiàng)變更進(jìn)行區(qū)分的，應(yīng)將該變更作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理?！究碱}單選題】（2011 年）下列關(guān)于會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更的表述中，正確的是（）。會(huì)計(jì)估計(jì)應(yīng)以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)對(duì)結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)會(huì)削弱會(huì)計(jì)信息的可靠性 C.會(huì)計(jì)估計(jì)變更應(yīng)根據(jù)不同情況采用追溯重述或追溯調(diào)整法進(jìn)行處理D.某項(xiàng)變更難以區(qū)分為會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)變更的，

31、應(yīng)作為會(huì)計(jì)政策變更處理答疑3246170207A選項(xiàng) B，會(huì)計(jì)估計(jì)變更不會(huì)削弱會(huì)計(jì)信息的可靠性；選項(xiàng) C，會(huì)計(jì)估計(jì)變更應(yīng)采用未正確來適用法；選項(xiàng) D，應(yīng)該作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理。第三節(jié) 前期差錯(cuò)更正一、前期差錯(cuò)的概念前期差錯(cuò)，是指由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)。1.編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息。2.前期財(cái)務(wù)批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。前期差錯(cuò)通常包括以下方面：計(jì)算錯(cuò)誤。應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤。如果企業(yè)固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后發(fā)生的借款費(fèi)用，也計(jì)入該項(xiàng)固定資產(chǎn)成本，予以資本化，則屬于采用法律、行政的會(huì)計(jì)政策。3.疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的

32、影響?；蛘邍?guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度等所不允許【考題判斷題】（2011 年）發(fā)現(xiàn)以前會(huì)計(jì)期間的會(huì)計(jì)估計(jì)存在錯(cuò)誤的，應(yīng)按前期差錯(cuò)更正的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（ ）答疑正確3246170208二、前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)，但確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從未發(fā)生過，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。追溯重述法的具體應(yīng)用與追溯調(diào)整法相同。對(duì)于 不重要的前期差錯(cuò)，可以采用未來適用法更正。前期差錯(cuò)的重要程度，應(yīng)根據(jù)差錯(cuò)的性質(zhì)和金額加以具體判斷。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。【例 173】209 年 12 月 31 日，甲公司發(fā)現(xiàn) 208 年