關(guān)聯(lián)方準(zhǔn)則講解

1、對(duì)存貨等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮準(zhǔn)則講解 1主講人簡(jiǎn)介李萬(wàn)軍河北省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)副秘書(shū)長(zhǎng) 審計(jì)準(zhǔn)則起草組成員 2第一節(jié) 本準(zhǔn)則的框架結(jié)構(gòu)及重點(diǎn)難點(diǎn)問(wèn)題內(nèi)容概要一、框架結(jié)構(gòu)（共四章14條）第一章 總則（2條）本準(zhǔn)則制定的目的和適用。第二章 目標(biāo)（1條）1、存貨的存在和狀況；2、訴訟 和索賠事項(xiàng)的完整性；3、分部信息的列報(bào)和披露。第三章 要求（10條）1、對(duì)獲取存貨存在和狀況的審 計(jì)證據(jù)時(shí)，所實(shí)施的審計(jì)程序的要求；2、對(duì)可能導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的訴訟和索賠事項(xiàng)的識(shí)別程序及識(shí)別后的審計(jì)處理；3、針對(duì)分部信息的列報(bào)和披露所應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序。第四章 附則（1條）施行時(shí)間。3第一節(jié) 本準(zhǔn)則的框架結(jié)構(gòu)及

2、重點(diǎn)難點(diǎn)問(wèn)題內(nèi)容概要二、重難點(diǎn)問(wèn)題 1、實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)的程序包括哪些？ 2、存貨監(jiān)盤(pán)和抽查范圍如何確定？ 3、存貨監(jiān)盤(pán)時(shí)間的確定和監(jiān)盤(pán)日與報(bào)表日不一致的處理？ 4、存貨監(jiān)盤(pán)替代程序的實(shí)施？ 5、特殊存貨的處理？ 6、訴訟和索賠事項(xiàng)的識(shí)別和處理？ 7、分部信息的審計(jì)程序？4第二節(jié) 存貨一、概述1、存貨審計(jì)的重要性與風(fēng)險(xiǎn) （1）重要性 A 涉及多個(gè)交易循環(huán)； B 影響財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。5第二節(jié) 存貨（2）易導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的情況舉例： A 存貨項(xiàng)目的數(shù)量和種類多，原材料和物資供應(yīng)，在產(chǎn) 品，完工產(chǎn)品，特別是長(zhǎng)期的制造過(guò)程； B 制造交易數(shù)量一般都很大； C 存貨項(xiàng)目成本計(jì)算的難度； D 易移動(dòng)、運(yùn)

3、輸或很值錢存貨； E 遭竊難易度； F 受市價(jià)影響的商品存貨； G 固定價(jià)格存貨； H 易過(guò)時(shí)（服裝、高科技產(chǎn)品）、變質(zhì)（鮮活、易腐蝕商品）； 特殊存貨（化學(xué)，自然資源，農(nóng)產(chǎn)品，生物制品等）6第二節(jié) 存貨、審計(jì)實(shí)務(wù)中存在的問(wèn)題(1)、重實(shí)質(zhì)性測(cè)試，輕內(nèi)控研評(píng)與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估； (2)、重交易余額細(xì)節(jié)測(cè)試，輕分析程序，抓不住審計(jì)線索與重點(diǎn)； (3)、重簡(jiǎn)單的書(shū)面資料檢查、輕監(jiān)盤(pán)，審計(jì)目的性不強(qiáng)； (4)、重?cái)?shù)量、輕質(zhì)量（狀況）； (5)、重計(jì)價(jià)，輕存在、完整及所有權(quán)； (6)、重高估、輕低估（少計(jì)存貨及債務(wù)，多計(jì)收入及存貨）； （7）、重期末，輕期初、期中； （8）、重形式，輕實(shí)質(zhì)（拿單位盤(pán)點(diǎn)表充數(shù)）

4、7第二節(jié) 存貨二、獲取存貨存在和狀況審計(jì)證據(jù)的方法、步驟 1、準(zhǔn)則第四條規(guī)定了對(duì)存貨存在和狀況獲取證據(jù)的兩個(gè)步驟：監(jiān)盤(pán)、對(duì)期末存貨記錄實(shí)施審計(jì)程序，確定是否準(zhǔn)確反映了實(shí)際的盤(pán)點(diǎn)結(jié)果。 2、管理層通常制定程序，要求對(duì)存貨每年至少進(jìn)行一次實(shí)物盤(pán)點(diǎn)，以作為編制財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)，并用以確定被審計(jì)單位永續(xù)盤(pán)存制的可靠性（如適用）。 審計(jì)責(zé)任和會(huì)計(jì)責(zé)任；至少一次 3、存貨監(jiān)盤(pán)的作用：表面看與存貨數(shù)量有關(guān)，實(shí)際與其他認(rèn)定也相關(guān)。8第二節(jié) 存貨三、在現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)時(shí)應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序 準(zhǔn)則第四條第二款規(guī)定了四個(gè)方面的程序，（1）評(píng)價(jià)管理層用于記錄和控制存貨盤(pán)點(diǎn)結(jié)果的指令和程序；（2）觀察對(duì)管理層制定的盤(pán)點(diǎn)程序

5、的執(zhí)行情況；（3）檢查存貨；（4）執(zhí)行抽盤(pán) 觀察程序有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取有關(guān)管理層指令和程序是否得到適當(dāng)設(shè)計(jì)和執(zhí)行的審計(jì)證據(jù)。還可以獲取有關(guān)截止性信息的復(fù)印件，有助于日后對(duì)存貨移動(dòng)的會(huì)計(jì)處理實(shí)施審計(jì)程序。檢查存貨有助于確定存貨的存在，以及識(shí)別過(guò)時(shí)、毀損或陳舊的存貨。9第二節(jié) 存貨 存貨監(jiān)盤(pán)涉及：（1）檢查存貨以確定其是否存在，并評(píng)價(jià)存貨狀況，對(duì)存貨盤(pán)點(diǎn)結(jié)果進(jìn)行測(cè)試；（2）觀察管理層指令的遵循情況，以及用于記錄和控制存貨盤(pán)點(diǎn)結(jié)果的程序的實(shí)施情況；（3）獲取有關(guān)管理層存貨盤(pán)點(diǎn)程序可靠性的審計(jì)證據(jù)。 這些程序是用作控制測(cè)試還是實(shí)質(zhì)性程序，取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果、審計(jì)方案和實(shí)施的特定程序。 如

6、果只有少數(shù)項(xiàng)目構(gòu)成了存貨的主要部分，或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠通過(guò)設(shè)計(jì)出復(fù)雜的抽樣計(jì)劃而對(duì)存貨總額作出總體估計(jì)，那么通常注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)發(fā)現(xiàn)以實(shí)質(zhì)性測(cè)試為主的方式對(duì)于獲取與存在認(rèn)定的相關(guān)證據(jù)最為有效。在此情況下，對(duì)于單位價(jià)值較高的存貨項(xiàng)目，應(yīng)實(shí)施百分之百的實(shí)質(zhì)性程序，而對(duì)于其他存貨可視情況抽取部分項(xiàng)目進(jìn)行測(cè)試。在大多數(shù)審計(jì)業(yè)務(wù)中以控制測(cè)試為主的方式更加有效。10第二節(jié) 存貨四、在計(jì)劃存貨監(jiān)盤(pán)或設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)與存貨相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的考慮：盤(pán)點(diǎn)日錯(cuò)報(bào)： 1、盤(pán)點(diǎn)過(guò)程中發(fā)生遺漏；（低估存貨、高估銷售成本） 2、不正確的盤(pán)點(diǎn)；（低估/高估存貨、高估/低估銷售成本） 3、不正確的稱量；（低估/

7、高估存貨、高估/低估銷售成本） 4、換算錯(cuò)誤；（低估/高估存貨、高估/低估銷售成本） 5、撤換盤(pán)點(diǎn)表；（低估/高估存貨、高估/低估銷售成本） 6、銷售截止錯(cuò)報(bào)；（高估/低估應(yīng)收賬款、銷售收入） 7、采購(gòu)截止錯(cuò)報(bào)；（高估/低估應(yīng)付賬款、銷售收入） 8、與代銷存貨、在途存貨有關(guān)的錯(cuò)報(bào)；（低估/高估存貨、高估/低估銷售成本） 9、盤(pán)點(diǎn)結(jié)果的不正確記錄；低估/高估存貨、 高估/低估銷售成本） 盤(pán)點(diǎn)日錯(cuò)報(bào)通常會(huì)造成存貨和毛利的等額錯(cuò)報(bào)，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往需要更加關(guān)注對(duì)其的檢查和評(píng)價(jià)11第二節(jié) 存貨間隔期錯(cuò)報(bào)： 1、未記錄的存貨出庫(kù)；（高估存貨、低估應(yīng)收賬款、低估銷售收入、低估銷售成本） 2、未記錄的存

8、貨驗(yàn)收入庫(kù)；（低估存貨、低估應(yīng)付賬款） 3、未記錄的生產(chǎn)業(yè)務(wù)；（低估存貨、高估銷售成本） 4、存貨裝運(yùn)的截止期錯(cuò)誤；（高估/低估存貨、低估/高估應(yīng)收賬款、低估/高估銷售收入、低估/高估銷售成本） 5、存貨驗(yàn)收入庫(kù)的截止期錯(cuò)誤；（高估/低估存貨、應(yīng)付賬款） 6、未記錄的浪費(fèi)和失竊；（高估存貨、低估銷售成本） 7、虛假銷售交易；（低估/高估存貨、高估/低估應(yīng)收賬款、銷售收入、銷售成本） 除未記錄的浪費(fèi)外，這些將導(dǎo)致期末存貨錯(cuò)報(bào)，但對(duì)凈利潤(rùn)的影響則低于盤(pán)點(diǎn)日錯(cuò)報(bào)，原因是此類錯(cuò)報(bào)要么同時(shí)影響銷售收入及成本，要么例如在發(fā)生存貨驗(yàn)收入庫(kù)截止期錯(cuò)報(bào)的情況下，對(duì)損益不存在任何影響。但此類錯(cuò)報(bào)會(huì)嚴(yán)重扭曲流動(dòng)比率

9、和引起其他財(cái)務(wù)困境，如無(wú)意的債務(wù)協(xié)議違約 12第二節(jié) 存貨五、影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)于是否信賴客戶存貨盤(pán)點(diǎn)控制程序判斷的相關(guān)事項(xiàng)舉例： 1、盤(pán)點(diǎn)工作人員的勝任能力； 2、存貨識(shí)別程序；（應(yīng)設(shè)有充分的程序確定存貨項(xiàng)目的價(jià)值。如確認(rèn)在產(chǎn)品的完工程度、存貨狀態(tài)、存貨質(zhì)量，例如對(duì)木材的評(píng)級(jí)，鋼材產(chǎn)品的等級(jí)） 3、用于減少潛在的重復(fù)盤(pán)點(diǎn)或遺漏盤(pán)點(diǎn)的程序；（如使用復(fù)制的預(yù)編號(hào)存貨標(biāo)簽，或相同效果的類似制度或程序） 4、存貨的組織管理；（組織和擺放是否井然有序） 5、區(qū)分并隔離代銷商品或其他客戶已購(gòu)商品；（確保未納入客戶的存貨范圍） 6、盤(pán)點(diǎn)的核查程序；(獨(dú)立人員核查或再次盤(pán)點(diǎn)、另一盤(pán)點(diǎn)組對(duì)重大波動(dòng)做出調(diào)查、小規(guī)

10、模企業(yè)盤(pán)點(diǎn)人員互查） 7、存貨變動(dòng)的控制程序；（變動(dòng)存貨的記錄，截止程序） 8、在產(chǎn)品的核查程序；（區(qū)分盤(pán)點(diǎn)前后兩個(gè)期間，確定完工進(jìn)度） 13第二節(jié) 存貨六、注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮存貨盤(pán)點(diǎn)是否制定了適當(dāng)?shù)某绦?，并下達(dá)了正確的指令時(shí)，獲取證據(jù)的途徑和程序：獲取書(shū)面文件、與存貨盤(pán)點(diǎn)負(fù)責(zé)人進(jìn)行討論、使用核對(duì)表或調(diào)查問(wèn)卷14第二節(jié) 存貨管理層記錄和控制存貨盤(pán)點(diǎn)的指令和程序包含的內(nèi)容 1、適當(dāng)控制活動(dòng)的運(yùn)用，收集已使用的存貨盤(pán)點(diǎn)記錄，清點(diǎn)未使用的存貨盤(pán)點(diǎn)表單，實(shí)施盤(pán)點(diǎn)和復(fù)盤(pán)程序； 2、準(zhǔn)確認(rèn)定在產(chǎn)品的完工程度，流動(dòng)緩慢（呆滯）、陳舊或毀損的存貨項(xiàng)目，以及第三方擁有的存貨（如寄存貨物）； 3、在適用的情況下用于估

11、計(jì)存貨數(shù)量的方法，如可能需要估計(jì)煤堆的重量； 4、對(duì)存貨在不同存放地點(diǎn)之間的移動(dòng)以及截止日前后期間出入庫(kù)的控制。15第二節(jié) 存貨七、因盤(pán)點(diǎn)時(shí)間注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能遇到的各種情況舉例：16第二節(jié) 存貨情況1-在會(huì)計(jì)期末或之后若干天內(nèi)進(jìn)行的盤(pán)點(diǎn) 例1-存貨僅根據(jù)期末盤(pán)點(diǎn)加以確定、無(wú)永續(xù)存貨記錄、也無(wú)存貨的成本核算記錄；（注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要對(duì)盤(pán)點(diǎn)程序獲取更高水平的確證，需執(zhí)行更廣泛的抽盤(pán)測(cè)試） 例2-存貨僅根據(jù)期末盤(pán)點(diǎn)加以確定、無(wú)永續(xù)存貨記錄、有存貨的成本核算記錄；（可通過(guò)成本核算獲取有限證據(jù)，但不充分，因?yàn)樯婕氨匾墓烙?jì)，因此同例1） 例3-存貨僅根據(jù)期末盤(pán)點(diǎn)加以確定，并有永續(xù)存貨記錄，不存在存貨成本核算記

12、錄；（可減少抽盤(pán)測(cè)試的程度，將抽盤(pán)測(cè)試結(jié)果與永續(xù)存貨記錄進(jìn)行比較，以確定客戶進(jìn)行的盤(pán)點(diǎn)是準(zhǔn)確的、且已經(jīng)與永續(xù)存貨記錄做出了比較。） 例4-存貨僅根據(jù)期末盤(pán)點(diǎn)加以確定、并同時(shí)有存貨成本核算記錄和永續(xù)存貨記錄支持；（如客戶將盤(pán)點(diǎn)結(jié)果與永續(xù)存貨記錄做出了比較并對(duì)重大差異進(jìn)行了調(diào)整，可降低對(duì)盤(pán)點(diǎn)的依賴，執(zhí)行與前面幾個(gè)例子更少的抽盤(pán)測(cè)試程序）17第二節(jié) 存貨情況2-在會(huì)計(jì)期末之前進(jìn)行的盤(pán)點(diǎn) 在確定實(shí)地盤(pán)點(diǎn)和期末存貨金額時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常需要增加適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序。增加的程度取決于客戶企業(yè)中的會(huì)計(jì)記錄和相關(guān)內(nèi)控的力度。 例1-期末存貨通過(guò)實(shí)地盤(pán)存的前推計(jì)算法加以確定；既不存在永續(xù)存貨記錄，也不存在成本會(huì)計(jì)核算

13、記錄； 例2-期末存貨和銷售成本由成本會(huì)計(jì)核算制度確定；不存在永續(xù)存貨記錄； 例3-期末存貨通過(guò)永續(xù)存貨記錄確定，不存在成本核算制度； 例4-期末存貨由成本核算制度以及永續(xù)存貨記錄確定； 18第二節(jié) 存貨八、是否需要專家協(xié)助 1421號(hào)準(zhǔn)則-利用專家的工作規(guī)范了如何利用專家協(xié)助注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。19第二節(jié) 存貨可以考慮利用專家工作的情況舉例： 1、在確定資產(chǎn)數(shù)量或資產(chǎn)實(shí)物狀況時(shí)，例如礦石堆； 2、在收集特殊類別存貨的證據(jù)時(shí)，例如藝術(shù)品、稀有玉石、房地產(chǎn)、電子器件、工程設(shè)計(jì)或在建工程。20第二節(jié) 存貨九、監(jiān)盤(pán)過(guò)程中一些特殊情況的處理 1、多處存放的存貨； 關(guān)注所有的存貨存放地點(diǎn)

14、，以防止客戶或自己發(fā)生任何遺漏；可對(duì)大額存貨的每一個(gè)地點(diǎn)進(jìn)行關(guān)注。 2、委托代銷存貨或受托代銷存貨； 向受托方獲取托銷存貨的書(shū)面確認(rèn)；大額的受托代銷存貨，向供貨商詢證。 21第二節(jié) 存貨3、無(wú)法實(shí)施監(jiān)盤(pán)情況下的替代程序； 情況 可供執(zhí)行的替代程序 無(wú)法親臨現(xiàn)場(chǎng) 如果存在良好的內(nèi)部控制，考慮改變抽盤(pán)日期， 并對(duì)此間發(fā)生的交易進(jìn)行測(cè)試。 考慮選派其他人員參與盤(pán)點(diǎn)。 氣候 如果存在良好的內(nèi)部控制，考慮改變抽盤(pán)日期， 并對(duì)此間發(fā)生的交易進(jìn)行測(cè)試。 涉及保密 需要存在值得信賴的內(nèi)部控制。需要向能夠接觸 到相關(guān)存貨項(xiàng)目的第三方人員做出詢證。 危害性物質(zhì) 需要存在值得信賴的內(nèi)部控制。如果對(duì)于此類存貨 項(xiàng)目的

15、生產(chǎn)、使用和處置存在正式報(bào)告，可追查報(bào)告， 以確定 存在。詢證。 在途存貨 審查相關(guān)單證。對(duì)儲(chǔ)存于獨(dú)立于客戶的倉(cāng)庫(kù)中的存貨， 可通過(guò)詢證。 在會(huì)計(jì)期末后才被聘任 一定程度上信賴內(nèi)控制度?？紤]對(duì)以前的交易進(jìn)行 測(cè)試，審閱以前的盤(pán)點(diǎn)記錄、實(shí)地盤(pán)點(diǎn)與賬面值之 間的調(diào)整情況以及執(zhí)行分析性程序。22特殊類型存貨的盤(pán)點(diǎn)方法示例23第二節(jié) 存貨十、執(zhí)行抽盤(pán)程序應(yīng)關(guān)注的事項(xiàng) 1、抽盤(pán)項(xiàng)目的選擇，避免客戶了解選擇項(xiàng)目； 2、對(duì)于所選擇的存貨項(xiàng)目，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)存貨的描述說(shuō)明作出驗(yàn)證，并將自己的抽盤(pán)結(jié)果與客戶的盤(pán)點(diǎn)結(jié)果核對(duì)，還可與永續(xù)存貨記錄核對(duì)，做好記錄以便于日后跟蹤查證。 3、應(yīng)記錄盤(pán)點(diǎn)細(xì)節(jié)或選取部分未盤(pán)點(diǎn)項(xiàng)

16、目的明細(xì)表進(jìn)行復(fù)印，以便于未來(lái)在確認(rèn)期末存貨完整性認(rèn)定時(shí)與存貨盤(pán)點(diǎn)明細(xì)報(bào)告相核對(duì)。 4、抽盤(pán)路徑的選擇：（1）存貨-盤(pán)點(diǎn)標(biāo)簽-盤(pán)點(diǎn)明細(xì)表，測(cè)試目的是所有的存貨項(xiàng)目是否都已得到適當(dāng)?shù)谋P(pán)點(diǎn)與記錄；（2）盤(pán)點(diǎn)標(biāo)簽或明細(xì)表-存貨，測(cè)試目的是否記錄上所列示的存貨項(xiàng)目都存在。 5、注重檢查未盤(pán)點(diǎn)存貨。如果在存貨上采用了盤(pán)點(diǎn)標(biāo)簽或其他標(biāo)記，可尋找未標(biāo)標(biāo)簽的存貨項(xiàng)目。 6、檢查空箱或空隙?？梢蟠蜷_(kāi)包裝物，或?qū)⒇浳镆苿?dòng)。 7、檢查受托代銷存貨是否已得到適當(dāng)分離，過(guò)時(shí)或周轉(zhuǎn)緩慢的商品也得到了適當(dāng)區(qū)分，關(guān)注商品不屬于客戶的跡象（如供貨商的裝運(yùn)標(biāo)簽上顯示商品屬于另一會(huì)計(jì)主體），尋找支持客戶所有權(quán)的證據(jù)，例如機(jī)器設(shè)備上的商標(biāo)以及汽車上的注冊(cè)號(hào)碼。等等。 24第三節(jié)、對(duì)訴訟和索賠事項(xiàng)的審計(jì)1、識(shí)別程序： （1）詢問(wèn)；（2）查閱；（3）復(fù)核。 此外，也可利用實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序獲取的信息，幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解涉及被審計(jì)單位的訴訟和索賠事項(xiàng)。 2、與被審計(jì)單位外部法律顧問(wèn)溝通 直接溝通，寄發(fā)詢問(wèn)函；通用詢問(wèn)函內(nèi)容包括：知悉的所有所有事項(xiàng)及事項(xiàng)結(jié)果的評(píng)估；對(duì)財(cái)務(wù)影響（包括成本）的估計(jì) 特定詢問(wèn)函內(nèi)容：訴訟和索賠事項(xiàng)的清單；管理層對(duì)事項(xiàng)結(jié)果的評(píng)估及對(duì)財(cái)務(wù)影響的估計(jì)；要求確認(rèn)管理層評(píng)估的合理性，如認(rèn)為不完整或不準(zhǔn)確，需提供進(jìn)一步信息。 有必要面談的