購(gòu)貨與付款循環(huán)審計(jì)案例

1、第4章 購(gòu)貨與付款循環(huán)審計(jì)案例學(xué)習(xí)目標(biāo)通過(guò)本章的學(xué)習(xí)，要求學(xué)生掌握購(gòu)貨與付款循環(huán)控制測(cè)試，熟練掌握固定資產(chǎn)、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款等項(xiàng)目審計(jì)的實(shí)質(zhì)性程序，能夠較好地運(yùn)用審計(jì)程序進(jìn)行相關(guān)審計(jì)實(shí)務(wù)的分析。本章結(jié)構(gòu)4.1永新公司應(yīng)付款項(xiàng)審計(jì)案例 4.1.1項(xiàng)目背景資料 4.1.2評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 4.1.3永新公司應(yīng)付款項(xiàng)控制測(cè)試 4.1.4永新公司應(yīng)付款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序4.2永新公司固定資產(chǎn)審計(jì)案例 4.2.1項(xiàng)目背景資料 4.2.2評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 4.2.3永新公司固定資產(chǎn)項(xiàng)目控制測(cè)試 4.2.4永新公司固定資產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)質(zhì)性程序4.1.1項(xiàng)目背景資料永新公司是一家造紙企業(yè)，主要從事紙漿、紙和紙制品的生

2、產(chǎn)和銷(xiāo)售；木材及木材產(chǎn)品的經(jīng)營(yíng)銷(xiāo)售。2011年，公司全面圍繞董事會(huì)年度生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，緊緊抓住國(guó)內(nèi)紙品包裝材料持續(xù)增長(zhǎng)的市場(chǎng)機(jī)遇，積極應(yīng)對(duì)木材原料供應(yīng)嚴(yán)重不足、主輔原料價(jià)格居高不下、生產(chǎn)成本大幅提高等嚴(yán)峻形勢(shì)，以高瓦紙項(xiàng)目建設(shè)和木材原料供應(yīng)保障為重點(diǎn)，把握市場(chǎng)動(dòng)態(tài)，控制生產(chǎn)成本，深化管理改革和技術(shù)創(chuàng)新，落實(shí)技改工程建設(shè)，持續(xù)推進(jìn)“林紙一體化”建設(shè)。同時(shí)，強(qiáng)化對(duì)外投資項(xiàng)目監(jiān)管，有效整合優(yōu)勢(shì)投資項(xiàng)目，重點(diǎn)發(fā)展林業(yè)、光電等優(yōu)勢(shì)產(chǎn)業(yè)。從2011年度報(bào)告來(lái)看，公司表現(xiàn)出漿紙主營(yíng)業(yè)務(wù)平穩(wěn)發(fā)展，投資項(xiàng)目收益明顯提升的良好態(tài)勢(shì)。漿紙主營(yíng)產(chǎn)品方面，公司共完成紙袋紙產(chǎn)量2.83 萬(wàn)噸、銷(xiāo)量2.79 萬(wàn)噸，與去年同期

3、相比分別增長(zhǎng)1.35%、2.09%，完成板紙產(chǎn)量8.19 萬(wàn)噸、銷(xiāo)量7.79 萬(wàn)噸，與去年相比分別增長(zhǎng)2.15%、1.13%；新增高強(qiáng)瓦楞紙產(chǎn)品，投產(chǎn)基本順利。投資項(xiàng)目方面，光電產(chǎn)業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額135 萬(wàn)元，同比增長(zhǎng)77.75%。林業(yè)產(chǎn)業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額184 萬(wàn)元，同比增長(zhǎng)35.85%。公司實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)810 萬(wàn)元，同比增長(zhǎng)97.04%，實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)587.5萬(wàn)元，同比增長(zhǎng)142.56%。4.1.1項(xiàng)目背景資料誠(chéng)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受永新公司董事會(huì)委托，于2012年1月20日至2月20日對(duì)永新公司進(jìn)行2011年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。永新公司2011年度未經(jīng)審計(jì)的主要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和指標(biāo)是：凈利潤(rùn)587.5萬(wàn)元，每

4、股收益0.235元，凈資產(chǎn)報(bào)酬率9.25%，資產(chǎn)負(fù)債率23.05%。在編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)，報(bào)表層次的重要性水平根據(jù)總資產(chǎn)的0.5%確定，分配至應(yīng)付賬款的重要性水平是26萬(wàn)元。該公司應(yīng)付賬款明細(xì)賬有134筆，確定函證其中的30%，即40筆。根據(jù)制定的審計(jì)計(jì)劃，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師張德和關(guān)蓓負(fù)責(zé)應(yīng)付款項(xiàng)的審計(jì)測(cè)試與取證工作。應(yīng)付款項(xiàng)是資產(chǎn)負(fù)債表上重要的流動(dòng)負(fù)債。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)特別關(guān)注應(yīng)付款項(xiàng)的少記和漏記，即重點(diǎn)審查應(yīng)付款項(xiàng)的“完整性”。由于應(yīng)付款項(xiàng)中的應(yīng)付賬款最容易出現(xiàn)錯(cuò)誤，因此，應(yīng)付賬款的審計(jì)目標(biāo)一般包括：確定期末應(yīng)付賬款是否存在；確定期末應(yīng)付賬款是否為被審計(jì)單位應(yīng)履行的償還義務(wù)；確定應(yīng)付賬款的發(fā)生及償還記錄

5、是否完整；確定應(yīng)付賬款期末余額是否正確；確定應(yīng)付賬款的列報(bào)是否恰當(dāng)。4.1.2評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)在實(shí)施控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序之前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解被審計(jì)單位采購(gòu)與付款交易和相關(guān)余額的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、執(zhí)行情況，評(píng)估認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并對(duì)被審計(jì)單位特殊的交易活動(dòng)和可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)反映的事項(xiàng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度。這將影響到注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定采取的審計(jì)方法。就應(yīng)付款項(xiàng)業(yè)務(wù)而言，其可能存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)主要有以下幾個(gè)方面：（1）利用“應(yīng)付款項(xiàng)”虛構(gòu)債務(wù)，將已實(shí)現(xiàn)的銷(xiāo)售收入、材料盤(pán)盈、投資收益、罰沒(méi)款、捐贈(zèng)、其他額外收入、上級(jí)撥款或上級(jí)撥入資金等轉(zhuǎn)入“應(yīng)付款項(xiàng)”，或長(zhǎng)期掛賬隱瞞利潤(rùn)，或形成“小金庫(kù)”。（2

6、）支付款項(xiàng)不合規(guī)，在沒(méi)有購(gòu)銷(xiāo)合同或結(jié)算資料不齊全的情況下支付款項(xiàng)。（3）利用特別目的實(shí)體把負(fù)債從資產(chǎn)負(fù)債表中剝離，或利用關(guān)聯(lián)方之間的費(fèi)用定價(jià)優(yōu)勢(shì)制造虛假的收益增長(zhǎng)趨勢(shì)。（4）管理層凌駕于控制之上和員工舞弊的風(fēng)險(xiǎn)。例如，通過(guò)與第三方串通，把私人費(fèi)用計(jì)入企業(yè)費(fèi)用支出，或有意無(wú)意地重復(fù)付款。4.1.2評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（5）采用不正確的費(fèi)用支出截止期。將本期采購(gòu)并收到的商品計(jì)入下一會(huì)計(jì)期間；或者將下一會(huì)計(jì)期間采購(gòu)的商品提前計(jì)入本期；未及時(shí)計(jì)提尚未付款的已經(jīng)購(gòu)買(mǎi)的服務(wù)支出等。（6）低估。在承受反映較高盈利水平和營(yíng)運(yùn)資本的壓力下，被審計(jì)單位管理層可能試圖低估準(zhǔn)備和應(yīng)付賬款，包括低估對(duì)存貨、應(yīng)收賬款應(yīng)計(jì)提的

7、減值以及對(duì)已售商品提供的擔(dān)保（例如售后服務(wù)承諾）應(yīng)計(jì)提的準(zhǔn)備。（7）舞弊和盜竊的固有風(fēng)險(xiǎn)。如果被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)大型零售業(yè)務(wù)，由于所采購(gòu)商品和固定資產(chǎn)的數(shù)量及支付的款項(xiàng)龐大，交易復(fù)雜，容易造成商品發(fā)運(yùn)錯(cuò)誤，員工和客戶(hù)發(fā)生舞弊和盜竊的風(fēng)險(xiǎn)較高。如果那些負(fù)責(zé)付款的會(huì)計(jì)人員有權(quán)接觸應(yīng)付賬款主文檔，并能夠通過(guò)在應(yīng)付賬款主文檔中擅自添加新的賬戶(hù)來(lái)虛構(gòu)采購(gòu)交易，風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)增加。4.1.2評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)總之，當(dāng)被審計(jì)單位管理層具有高估利潤(rùn)的動(dòng)機(jī)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)主要關(guān)注費(fèi)用支出和應(yīng)付賬款的低估。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)集中體現(xiàn)在遺漏交易，采用不正確的費(fèi)用支出截止期，以及錯(cuò)誤劃分資本性支出和費(fèi)用性支出。這些將對(duì)完整性、截止、

8、發(fā)生、存在、準(zhǔn)確性和分類(lèi)認(rèn)定產(chǎn)生影響。為評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，負(fù)責(zé)該項(xiàng)目審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師張德、關(guān)蓓通過(guò)審閱以前年度審計(jì)工作底稿、觀察內(nèi)部控制執(zhí)行情況、詢(xún)問(wèn)管理層和員工、檢查相關(guān)的文件和資料等方法，獲取了相關(guān)審計(jì)證據(jù)，得出的評(píng)估結(jié)論是應(yīng)付款項(xiàng)業(yè)務(wù)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為低水平。4.1.3永新公司應(yīng)付款項(xiàng)控制測(cè)試 應(yīng)付賬款內(nèi)部控制的內(nèi)容包括：應(yīng)付賬款的記錄必須由獨(dú)立于請(qǐng)購(gòu)、采購(gòu)、驗(yàn)收、付款的人員來(lái)進(jìn)行；必須依據(jù)取得和審核的各種必要憑證記錄應(yīng)付賬款明細(xì)賬；屬于預(yù)付款項(xiàng)的交易，在收到供應(yīng)商發(fā)票后應(yīng)將預(yù)付金額沖抵部分發(fā)票金額，來(lái)記錄應(yīng)付賬款；必須分別設(shè)置應(yīng)付賬款的總分類(lèi)賬和明細(xì)分類(lèi)賬；享有折扣的交易，應(yīng)根據(jù)供應(yīng)商的發(fā)

9、票金額減去折扣金額的凈額登記應(yīng)付賬款；每月核對(duì)應(yīng)付賬款明細(xì)賬與客戶(hù)的對(duì)賬單；付款前，應(yīng)復(fù)核客戶(hù)發(fā)票上的數(shù)量、單價(jià)、金額和合計(jì)數(shù)以及折扣條件等，核對(duì)支票的金額，采購(gòu)和付款應(yīng)有各自獨(dú)立的簽名，對(duì)支票應(yīng)采取函寄或其他安全方式送交；會(huì)計(jì)部門(mén)及時(shí)記錄付款業(yè)務(wù)，定期核對(duì)總分類(lèi)賬與日記賬，檢查應(yīng)付賬款的明細(xì)賬和有關(guān)文件，以防失去可能的現(xiàn)金折扣。通過(guò)了解，注冊(cè)會(huì)計(jì)師張德確定了應(yīng)付賬款內(nèi)部控制的關(guān)鍵控制點(diǎn)，制訂了應(yīng)付賬款內(nèi)部控制測(cè)試的程序。4.1.3永新公司應(yīng)付款項(xiàng)控制測(cè)試 首先，調(diào)查與詢(xún)問(wèn)被審計(jì)單位的人員，了解被審計(jì)單位采購(gòu)與付款的主要控制制度是否被執(zhí)行。其次，觀察采購(gòu)與付款循環(huán)的關(guān)鍵控制點(diǎn)及特定控制點(diǎn)的控制

10、實(shí)踐，必要時(shí)通過(guò)重新執(zhí)行來(lái)證實(shí)控制執(zhí)行的有效性，比如，觀察編制憑證和簽發(fā)支票、簽發(fā)支票與保管支票的職責(zé)是否分離；檢查付款支票樣本，確定資金支付是否完整地記錄在適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間。再次，檢查關(guān)鍵控制點(diǎn)生成的有關(guān)文件和記錄，比如，檢查購(gòu)貨業(yè)務(wù)所附的原始憑證，包括訂貨單、驗(yàn)收單、購(gòu)貨發(fā)票等，重點(diǎn)審查這些原始憑證的數(shù)量、單價(jià)、金額與記賬憑證是否一致，原始憑證上的各項(xiàng)手續(xù)是否齊全；享有現(xiàn)金折扣的應(yīng)付賬款業(yè)務(wù)是否由經(jīng)授權(quán)的經(jīng)辦人按規(guī)定處理；根據(jù)付款憑證記錄的內(nèi)容，分別追查應(yīng)付賬款和存貨明細(xì)賬與總賬是否進(jìn)行平行登記，金額是否一致；檢查支票樣本，審核付款是否經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)，支票是否與應(yīng)付憑單一致，付款后是否注銷(xiāo)憑單，支

11、票是否由經(jīng)過(guò)授權(quán)審批的人員簽發(fā)；檢查支票登記簿的編號(hào)順序，與相應(yīng)的應(yīng)付賬款明細(xì)賬和銀行存款日記賬核對(duì)，審查其金額是否一致等。最后，根據(jù)上述程序的實(shí)施，評(píng)價(jià)應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度的有效性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師張德以調(diào)查表的形式設(shè)計(jì)了應(yīng)付賬款內(nèi)部控制調(diào)查問(wèn)卷，進(jìn)行問(wèn)卷調(diào)查，形成應(yīng)付賬款內(nèi)部控制調(diào)查問(wèn)卷工作底稿。其中之一如表4-1所示。表4-1 應(yīng)付賬款內(nèi)部控制調(diào)查問(wèn)卷4.1.3永新公司應(yīng)付款項(xiàng)控制測(cè)試 根據(jù)問(wèn)卷調(diào)查所得結(jié)論，結(jié)合檢查、觀察等其他審計(jì)程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師張德對(duì)應(yīng)付賬款內(nèi)部控制執(zhí)行有效性進(jìn)行明細(xì)評(píng)價(jià)，如表4-2所示。之后對(duì)應(yīng)付賬款內(nèi)部控制執(zhí)行有效性進(jìn)行匯總評(píng)價(jià)，如表4-3所示。表4-2 應(yīng)付賬款內(nèi)部控

12、制執(zhí)行有效性評(píng)價(jià)明細(xì)表表4-3 應(yīng)付賬款內(nèi)部控制執(zhí)行有效性匯總評(píng)價(jià)表4.1.4永新公司應(yīng)付款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序根據(jù)應(yīng)付賬款內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)結(jié)果，張德確定了應(yīng)付賬款項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)性程序，如表4-4所示。表4-4 應(yīng)付賬款實(shí)質(zhì)性程序表 表4-4 應(yīng)付賬款實(shí)質(zhì)性程序表 4.1.4永新公司應(yīng)付款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序1）獲取應(yīng)付賬款明細(xì)表注冊(cè)會(huì)計(jì)師要求永新公司提供了應(yīng)付賬款明細(xì)表，經(jīng)審計(jì)后形成工作底稿，如表4-5所示。4.1.4永新公司應(yīng)付款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序4.1.4永新公司應(yīng)付款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序2）函證應(yīng)付賬款一般情況下，應(yīng)付賬款不需要函證，這是因?yàn)楹C不能保證查出未記錄的應(yīng)付賬款，況且注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠取得購(gòu)貨發(fā)票等外部憑證來(lái)證實(shí)

13、應(yīng)付賬款的余額。但是如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高，某些應(yīng)付賬款明細(xì)賬戶(hù)金額較大或被審計(jì)單位處于財(cái)務(wù)困難時(shí)期，則應(yīng)對(duì)應(yīng)付賬款實(shí)施函證程序。注冊(cè)會(huì)計(jì)師張德在對(duì)應(yīng)付賬款的內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)試后得出結(jié)論：永新公司的部分內(nèi)部控制可以信賴(lài)。永新公司應(yīng)付賬款共有明細(xì)賬134筆，確定函證其中的30%，即40筆。注冊(cè)會(huì)計(jì)師張德選擇的函證對(duì)象是：金額較大的債權(quán)人；在資產(chǎn)負(fù)債表上的總金額不大，甚至為零，但為企業(yè)重要供貨人的債權(quán)人。采用的函證方式為積極式，要求債權(quán)人直接回函給張德所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，如表4-6所示，并根據(jù)回函情況進(jìn)行函證結(jié)果分析。4.1.4永新公司應(yīng)付款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序4.1.4永新公司應(yīng)付款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序3）查找未入

14、賬的應(yīng)付賬款由于應(yīng)付賬款很容易被低估，如何查找未入賬的應(yīng)付賬款就成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注的焦點(diǎn)。張德確定的審計(jì)程序是：檢查被審計(jì)單位在資產(chǎn)負(fù)債表日是否存在有材料入庫(kù)憑證但未收到購(gòu)貨發(fā)票的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后收到的購(gòu)貨發(fā)票，關(guān)注購(gòu)貨發(fā)票的日期，確認(rèn)其入賬時(shí)間是否正確；檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后應(yīng)付賬款明細(xì)賬貸方發(fā)生額的相應(yīng)憑證，確認(rèn)其入賬時(shí)間是否正確；檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后付款項(xiàng)目，檢查銀行對(duì)賬單及有關(guān)付款憑證；通過(guò)詢(xún)問(wèn)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)、采購(gòu)人員，查閱資本預(yù)算、工作通知單和基建合同來(lái)進(jìn)行。通過(guò)上述程序，張德發(fā)現(xiàn)該公司于2011年12月28日從天新公司購(gòu)入的原木50萬(wàn)元，已按規(guī)定納入12月31日存貨盤(pán)點(diǎn)范圍

15、進(jìn)行了實(shí)物盤(pán)點(diǎn)。但賣(mài)方發(fā)票于2012年1月5日才收到，并在2012年1月份進(jìn)行了賬務(wù)處理，2011年度無(wú)進(jìn)貨和相應(yīng)的負(fù)債記錄。建議調(diào)整分錄為（相關(guān)稅費(fèi)忽略不計(jì)）：借:原材料原木 500 000 貸：應(yīng)付賬款天新公司 500 0004)審定應(yīng)付賬款注冊(cè)會(huì)計(jì)師將應(yīng)付賬款審定的情況匯總于表4-7。表4-7 應(yīng)付賬款審定表4.1.4永新公司應(yīng)付款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序5）其它應(yīng)付款實(shí)質(zhì)性程序其他應(yīng)付款是指除應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、預(yù)收賬款和應(yīng)付職工薪酬等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以外的其他各項(xiàng)應(yīng)付、暫收其他單位或個(gè)人的款項(xiàng)，如經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)應(yīng)付的租金，應(yīng)付租入包裝物租金，存入保證金等。實(shí)務(wù)中容易發(fā)生濫用該賬戶(hù)隱瞞收入的問(wèn)題，所以審

16、計(jì)時(shí)應(yīng)作為重點(diǎn)關(guān)注對(duì)象。注冊(cè)會(huì)計(jì)師張德制訂了其它應(yīng)付款實(shí)質(zhì)性程序，如表4-8所示。并編制了其它應(yīng)付款明細(xì)表、審定表，如表4-9、4-10所示。4.1.4永新公司應(yīng)付款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序4.1.4永新公司應(yīng)付款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序4.1.4永新公司應(yīng)付款項(xiàng)實(shí)質(zhì)性程序4.2.1項(xiàng)目背景資料如本章4.1所述案例背景，誠(chéng)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受永新公司董事會(huì)委托，對(duì)永新公司進(jìn)行2011年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)，報(bào)表層次的重要性水平是431.64萬(wàn)元，分配至固定資產(chǎn)項(xiàng)目的重要性水平是50萬(wàn)元。該公司2011年12月31日，未經(jīng)審計(jì)的固定資產(chǎn)原值為48 240 254元，累計(jì)折舊為9 600 328元，固定資產(chǎn)凈值為

17、38 639 926元。根據(jù)制定的審計(jì)計(jì)劃，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師劉羽和趙龍負(fù)責(zé)對(duì)永新公司的固定資產(chǎn)進(jìn)行審計(jì)。由于固定資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)總額中一般都占有較大的比例，固定資產(chǎn)的安全、完整對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)影響極大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)固定資產(chǎn)的審計(jì)予以高度重視。固定資產(chǎn)的審計(jì)目標(biāo)一般包括：確定固定資產(chǎn)是否存在；確定固定資產(chǎn)是否歸被審計(jì)單位所有或控制；確定固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法是否恰當(dāng)；確定固定資產(chǎn)的折舊政策是否恰當(dāng)；確定折舊費(fèi)用的分?jǐn)偸欠窈侠怼⒁回?；確定固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提是否充分、完整，方法是否恰當(dāng)；確定固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊和固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的記錄是否完整；確定固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊和固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的期末余額是否正確；確

18、定固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊和固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的披露是否恰當(dāng)。4.2.2評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)中存在的舞弊形式主要有：（1）付款中的舞弊。固定資產(chǎn)的價(jià)值一般比較昂貴，不同的供貨商可能提供不同的價(jià)格，其中，最低價(jià)與最高價(jià)之間有時(shí)相差懸殊，這時(shí)，以最低價(jià)付款，以最高價(jià)要求對(duì)方開(kāi)發(fā)票，采購(gòu)者吞并兩價(jià)之間的差異。另一種情況是，由購(gòu)買(mǎi)方多付購(gòu)貨款，由供貨方多給回扣。這一舞弊形式在一定程度上是供貨方與購(gòu)貨方相關(guān)人員相互勾結(jié)、串通舞弊所引起的，這使查證工作具有較大困難。（2）虛構(gòu)租賃。因從固定資產(chǎn)實(shí)物上不能直觀地識(shí)別產(chǎn)權(quán)關(guān)系，虛構(gòu)租入固定資產(chǎn)（主要是機(jī)器設(shè)備）借以騙取租金的現(xiàn)象常常發(fā)生。企業(yè)經(jīng)常以支付租賃費(fèi)的

19、名義，向某個(gè)虛設(shè)或關(guān)聯(lián)企業(yè)付款，然后套取現(xiàn)金，或列入小金庫(kù)。（3）多付租金。在計(jì)算列入費(fèi)用的租賃費(fèi)時(shí)，有意多列，導(dǎo)致“其他應(yīng)付款”將多計(jì)部分掛賬，到租期將滿(mǎn)時(shí)，將該賬戶(hù)積累下來(lái)的多列租金從“其他應(yīng)付款”賬戶(hù)轉(zhuǎn)出，開(kāi)出某個(gè)人收款的現(xiàn)金支票，從銀行提取現(xiàn)金予以貪污。4.2.2評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（4）購(gòu)建固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)舞弊。將不合理、不合法的費(fèi)用開(kāi)支攤?cè)牍潭ㄙY產(chǎn)購(gòu)建成本，使購(gòu)建成本虛增，然后通過(guò)資產(chǎn)的逐步攤銷(xiāo)予以消化；或?qū)①?gòu)建支出列入產(chǎn)品成本或其他費(fèi)用，使購(gòu)建成本降低。這對(duì)當(dāng)年的利潤(rùn)和留存收益都將產(chǎn)生影響。（5）違規(guī)計(jì)提累計(jì)折舊和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。通過(guò)多計(jì)準(zhǔn)備或少計(jì)負(fù)債和準(zhǔn)備，把損益控制在被審計(jì)單位管理層希

20、望的程度。（6）資產(chǎn)賬實(shí)不符。為評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，負(fù)責(zé)該項(xiàng)目審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師劉羽、趙龍通過(guò)審閱以前年度審計(jì)工作底稿、觀察內(nèi)部控制執(zhí)行情況、詢(xún)問(wèn)管理層和員工、檢查相關(guān)的文件和資料等方法，獲取了相關(guān)審計(jì)證據(jù)。這些證據(jù)支持將固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平。4.2.3永新公司固定資產(chǎn)項(xiàng)目控制測(cè)試由于永新公司固定資產(chǎn)使用期限長(zhǎng)、價(jià)值大、更新慢，增減變化發(fā)生的頻率較流動(dòng)資產(chǎn)來(lái)說(shuō)要少得多，相對(duì)而言，在數(shù)量上發(fā)生差錯(cuò)或弊端的可能性也較少。因此，劉羽和趙龍?jiān)谥贫ň唧w審計(jì)計(jì)劃時(shí)，安排用于固定資產(chǎn)審計(jì)的時(shí)間較少，審計(jì)程序與方法也比較簡(jiǎn)單。他們根據(jù)不同關(guān)鍵控制點(diǎn)的特性，選擇實(shí)施的控制測(cè)試程序包括：（1）詢(xún)問(wèn)永

21、新公司相關(guān)人員，編制固定資產(chǎn)內(nèi)部控制問(wèn)卷調(diào)查表，了解固定資產(chǎn)的關(guān)鍵控制點(diǎn)是否被執(zhí)行；（2）檢查關(guān)鍵控制點(diǎn)生成的有關(guān)文件和記錄；（3）觀察固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制實(shí)踐；（4）根據(jù)上述程序的實(shí)施，評(píng)估固定資產(chǎn)內(nèi)部控制的執(zhí)行是否有效。劉羽和趙龍對(duì)永新公司固定資產(chǎn)內(nèi)部控制調(diào)查問(wèn)卷及評(píng)價(jià)結(jié)果如表4-11、4-12、4-13所示。表4-11 固定資產(chǎn)內(nèi)部控制調(diào)查問(wèn)卷表4-12 固定資產(chǎn)內(nèi)部控制執(zhí)行有效性評(píng)價(jià)明細(xì)表表4-13 固定資產(chǎn)內(nèi)部控制執(zhí)行有效性匯總評(píng)價(jià)表4.2.4永新公司固定資產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)質(zhì)性程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師劉羽、趙龍?jiān)诿鞔_固定資產(chǎn)及累計(jì)折舊實(shí)質(zhì)性程序的目的，以及對(duì)固定資產(chǎn)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)

22、上，編制了永新公司固定資產(chǎn)實(shí)質(zhì)性程序表、盤(pán)點(diǎn)檢查情況表、固定資產(chǎn)增加檢查表、固定資產(chǎn)減少檢查表、固定資產(chǎn)折舊表、固定資產(chǎn)審定表，如表4-14、4-15、4-16、4-17、4-18、4-19所示。 表4-14 固定資產(chǎn)實(shí)質(zhì)性程序表 表4-14 固定資產(chǎn)實(shí)質(zhì)性程序表 4.2.4永新公司固定資產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)質(zhì)性程序1）固定資產(chǎn)存續(xù)狀況審計(jì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師劉羽和趙龍從被審計(jì)單位獲取了固定資產(chǎn)明細(xì)賬，檢查了固定資產(chǎn)的分類(lèi)，并與報(bào)表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)；然后對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行實(shí)地觀察與盤(pán)點(diǎn)，編制了固定資產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)檢查情況表，如表4-15所示。4.2.4永新公司固定資產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)質(zhì)性程序4.2.4永新公司固定資產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)質(zhì)

23、性程序2）固定資產(chǎn)增加審計(jì)固定資產(chǎn)增加的計(jì)價(jià)正確與否，影響折舊額的提取和成本的計(jì)算。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)應(yīng)該按照取得成本進(jìn)行初始計(jì)量，即企業(yè)為取得某項(xiàng)固定資產(chǎn)按其全新?tīng)顟B(tài)所應(yīng)支付的全部貨幣金額。但固定資產(chǎn)增加的途徑不同，其原始價(jià)值的計(jì)算方法也不同。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師劉羽在審核固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)時(shí)，區(qū)分不同情況逐項(xiàng)審查，結(jié)果如表4-16所示。4.2.4永新公司固定資產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)質(zhì)性程序4.2.4永新公司固定資產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)質(zhì)性程序3）固定資產(chǎn)減少審計(jì)固定資產(chǎn)的減少主要包括：出售、向其他單位投資轉(zhuǎn)出、向債權(quán)人抵押轉(zhuǎn)出、報(bào)廢、毀損、盤(pán)虧等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師劉羽在審核固定資產(chǎn)減少時(shí)，區(qū)分不同情況逐項(xiàng)審查，審計(jì)結(jié)果如表4

24、-17所示。表4-17 固定資產(chǎn)減少檢查表 表4-18 固定資產(chǎn)累計(jì)折舊審定表 4.2.4永新公司固定資產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)質(zhì)性程序5）審定固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值稱(chēng)為固定資產(chǎn)減值。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，判斷依據(jù)：（1）資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌；（2）企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場(chǎng)在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響；（3）市場(chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅

25、度降低；（4）有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過(guò)時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞；（5）資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置；（6）企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（或者虧損）遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于（或者高于）預(yù)計(jì)金額等；（7）其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。企業(yè)資產(chǎn)存在以上跡象之一者，則應(yīng)該計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。注冊(cè)會(huì)計(jì)師劉羽在實(shí)施了必要的審計(jì)程序后，證實(shí)永新公司的固定資產(chǎn)不存在減值跡象。根據(jù)上述審計(jì)結(jié)果審定的固定資產(chǎn)如表4-19表4-18 固定資產(chǎn)審定表 審計(jì)在線(xiàn)瀏覽/guanli/caiwu/zc/2010/0303/16769.html，你

26、會(huì)了解“世通隨意計(jì)提固定資產(chǎn)減值，虛增將來(lái)時(shí)代的利潤(rùn)”瀏覽/stock/t/20060120/0025506336.shtml ，你會(huì)了解“上市公司造假何時(shí)能休 揭開(kāi)2005現(xiàn)金舞弊黑幕”瀏覽/video/76552.htm，你會(huì)了解“固定資產(chǎn)投資反彈風(fēng)險(xiǎn)增加”瀏覽/video/91432.htm，你會(huì)了解“撥開(kāi)過(guò)熱迷霧 實(shí)際固定資產(chǎn)投資減速”瀏覽/v_show/id_XMjMxNTI3NDQ4.html， 你會(huì)了解“監(jiān)管層叫停固定資產(chǎn)投資”瀏覽/guonei/video/641917.htm，你會(huì)了解“銀監(jiān)會(huì)發(fā)布固定資產(chǎn)貸款管理暫行辦法”瀏覽http:/ 涉嫌重大財(cái)務(wù)舞弊”瀏覽/view/29eef065f5335a8102d220c0.html，你會(huì)了解“美國(guó)巨人