信永中和新舊會計準則差異討論課件

新舊會計準則差異探討

信永中和會計師事務所

新舊會計準則差異探討1討論內容1.頒布新會計準則的目標與意義2.新會計準則與現(xiàn)行會計準則的差異分析3.實施新會計準則對企業(yè)的影響討論內容2建立會計準則體系的背景提高會計信息質量的需要降低企業(yè)境外融資成本的需要適應加入WTO和會計國際化的需要建立會計準則體系的背景3完善企業(yè)會計準則體系的目標

通過制定20余項新準則，同時對現(xiàn)行的基本準則和16項具體準則進行全面的修訂。適合中國國情與國際慣例充分協(xié)調涵蓋各類企業(yè)各項經濟業(yè)務可獨立實施完善企業(yè)會計準則體系的目標4企業(yè)會計準則與企業(yè)會計制度的關系二者均屬國家統(tǒng)一的會計制度

現(xiàn)行的基本準則和16項具體準則與企業(yè)會計制度、金融企業(yè)會計制度和小企業(yè)會計制度等是并存的會計準則具有更強的法律約束效力

完善后的會計準則體系發(fā)布實施后，其范圍、內容及約束力等都將得到加強，會計制度主要從會計科目和會計報表的形式加以規(guī)范，相當于準則的操作指南近期二者并存，最終以準則取代制度企業(yè)會計準則與企業(yè)會計制度的關系二者均屬國家統(tǒng)一的會計制度5完善后我國企業(yè)會計準則體系架構完善后的我國企業(yè)會計準則體系將由40余項會計準則構成，擬分為兩個層次:第一層次為基本準則基本準則在整個準則體系中起統(tǒng)馭作用，主要規(guī)范會計目標、會計基本假定、會計信息的質量要求、會計要素的確認和計量等。第二層次為具體會計準則具體會計準則分為一般業(yè)務準則、特殊行業(yè)的特定業(yè)務準則和報告準則三類。完善后我國企業(yè)會計準則體系架構完善后的我國企業(yè)會計準則體系6完善后我國企業(yè)會計準則體系架構一般業(yè)務準則主要規(guī)范各類企業(yè)普遍適用的一般經濟業(yè)務的確認和計量，如存貨、固定資產等準則項目。特殊行業(yè)的特定業(yè)務準則主要規(guī)范特殊行業(yè)中特定業(yè)務的確認和計量，如石油天然氣、農業(yè)等準則項目。報告準則主要規(guī)范普遍適用于各類企業(yè)通用的報告類準則，如現(xiàn)金流量表、合并財務報表等準則項目。完善后我國企業(yè)會計準則體系架構一般業(yè)務準則主要規(guī)范各類企業(yè)普7完善后我國企業(yè)會計準則體系架構完善后我國企業(yè)會計準則體系架構8一、我國會計制度準則體系

-完善后新會計準則1.基本準則(新修訂）2.存貨

3.長期股權投資4.投資性房地產5.固定資產6.生物資產7.無形資產8.非貨幣性資產交換9.資產減值10.職工薪酬11.企業(yè)年金基金12.股份支付13.債務重組14.或有事項15.收入16.建造合同17.政府補助18.借款費用19.所得稅20.外幣折算21.企業(yè)合并22.租賃23.金融工具確認和計量24.金融資產轉移25.套期保值

一、我國會計制度準則體系

-完善后新會計準則1.基本準則(新9一、我國會計制度準則體系

-完善后的新會計準則26.原保險合同27.再保險合同28.石油天然氣開采29.會計政策、會計估計變更和會計差錯更正30.資產負債表日后事項31.財務報表列報32.現(xiàn)金流量表33.中期財務報告34.合并財務報表35.每股收益36.分部報告37.關聯(lián)方披露38.金融工具列報39.首次執(zhí)行企業(yè)會計準則一、我國會計制度準則體系

-完善后的新會計準則26.原保險合10

新會計準則與中國現(xiàn)行準則的主要差異

新會計準則更趨同于國際準則表現(xiàn)在:1.公允價值的采用――歷史成本的采用（非貨幣交易，債務重組，企業(yè)合并，投資性房地產，金融工具，無形資產，生物性資產，基于股權支付的報酬等）2.確認損益――確認資本公積（負商譽，關聯(lián)交易）3.資本化――費用化（借款費用，無形資產）4.現(xiàn)值技術的利用――終值的運用（租賃，收入，或有事項）新會計準則與中國現(xiàn)行準則的主要差異11《企業(yè)會計準則－基本準則》準則的準則

對各項具體準則的制定起統(tǒng)領作用，屬于準則體系中的最高層次。適用范圍

適用于設在中華人民共和國境內的所有企業(yè)規(guī)范對象

規(guī)范具體會計準則的制定以及沒有具體會計準則規(guī)范的交易或者事項的會計處理《企業(yè)會計準則－基本準則》準則的準則12《企業(yè)會計準則－基本準則》類似于國際會計準則的財務會計框架,內容包括:1.會計的目標2.會計的基本假設3.會計的基本原則4.會計要素的確認與計量要求5.財務報表的列報基本要求《企業(yè)會計準則－基本準則》類似于國際會計準則的財務會計框架,13《企業(yè)會計準則－基本準則》-重大變化新準則明確了規(guī)范對象為具體會計準則的制定以及沒有具體會計準則規(guī)范的交易或者事項的會計處理。會計核算以人民幣為記帳本位幣修改為企業(yè)會計應當以貨幣計量為基礎會計核算原則做了較多修改,增加了實質重于形式原則對會計要素進行了重新定義,增加了利得與損失的定義增加會計計量方法規(guī)定：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值財務報告的內容由:資產負債表、損益表、財務狀況變動表（或者現(xiàn)金流量表）、附表及會計報表附注和財務情況說明書。修改為財務報表至少應當包括資產負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表等報表及附注.《企業(yè)會計準則－基本準則》-重大變化新準則明確了規(guī)范對象為14

新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則－基本準則》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行會計準則規(guī)定適用范圍強調新基本準則將指導其他具體準則的制定，適用于在中國境內的設立的企業(yè)（包括公司）。原來的《企業(yè)會計準則》中，對其適用范圍并沒有做出規(guī)定。會計目標明確指出財務會計報告的目標是“有助于使用者做出經濟決策”和“反映管理層受托責任的履行情況”，并規(guī)定了財務報告的適用者范圍。現(xiàn)行準則規(guī)定會計信息應當滿足國家宏觀管理、有關各方和企業(yè)內部經營管理的需要。質量要求新增了“實質重于形式”原則，將更加傾向于“原則導向”。強調規(guī)則導向，對會計處理的規(guī)定詳細且具體，選擇余地小。會計要求按國際常用的概念重新定義了會計六要素。在所有者權益和利潤要素下增加了利得和損失概念。原《企業(yè)會計準則》中，采用外延法定義，以詳細列示六種要素的類別來定義六要素。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則－基本準15新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則－基本準則》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行會計準則規(guī)定計量屬性降低了歷史成本原則在計量屬性中的基礎性地位，新準則規(guī)定，企業(yè)在保證金額能夠取得并可靠計量的情況下，也可以采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值。歷史成本原則占據(jù)主導地位，其他計量屬性只有在特別許可的情況下才可以被采用。財務報表要求重新定義了財務報表，刪除了財務情況說明書；只定義了三大報表及其功能。原《企業(yè)會計準則》規(guī)定財務報告包括資產負債表、損益表、財務狀況變動表（或者現(xiàn)金流量表）、附表及會計報表附注和財務情況說明書。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)16《企業(yè)會計準則第1號－存貨》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定為執(zhí)行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量的，可變現(xiàn)凈值以一般銷售價格為基礎。現(xiàn)行準則沒有涉及。發(fā)出存貨成本結轉方法取消了后進先出法，應選用先進先出法，加權平均法或者個別計價法?？蛇x用先進先出法，加權平均法，后進先出法或者個別計價法。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第1號－存貨》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)17《企業(yè)會計準則第2號－長期股權投資》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行準則規(guī)定投資的分類新準則將投資分為：1、投資企業(yè)能夠對投資單位實施控制的長期股權投資；2、投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資；3、投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資；4、投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的長期股權投資。長期股權投資的初始計量1、新增企業(yè)合并形成的長期股權投資初始投資成本的處理。若為同一控制下的企業(yè)合并，按被合并方所有者權益賬面價值的份額入賬；若為非同一控制下的企業(yè)合并中，應當按照《企業(yè)會計準則——企業(yè)合并》中確認的合并成本入賬。2、發(fā)行權益性證券、非貨幣性交易和債務重組方式取得的長期股權投資應按公允價值入賬。1、未涉及企業(yè)合并形成的長期股權投資處理方法。2、其它長期股權投資都按放棄資產的賬面價值確定。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第2號－長期股權投資》新會計準則規(guī)18《企業(yè)會計準則第2號－長期股權投資》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行準則規(guī)定權益法核算的長期股權投資初始投資時溢折價的確認長期股權投資的初始投資成本與應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值比較，前者大于后者，不調整初始投資成本；前者小于后者，其差額計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。權益法核算的長期股權投資不再確認股權投資差額。長期股權投資的初始投資成本與應享有單位凈資產賬面價值比較，前者大于后者，計入股權投資差額，并進行攤銷；前者小于后者，差額計入資本公積。權益法核算的長期股權投資投資收益的確認按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額來確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值。但投資企業(yè)應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行適當調整后確認。長期股權投資減值準備的提取成本法核算的在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，減值按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定，按照賬面價值與現(xiàn)值之差額來計提減值損失，減值不可以轉回；其他按照《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》的規(guī)定處理，減值不得轉回。減值可以轉回，轉回金額不得超過已計提數(shù)。《企業(yè)會計準則第2號－長期股權投資》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行準則規(guī)19企業(yè)會計準則第2號－長期股權投資該準則對損益、權益的影響：交易性證券按公允價值計價，其價值的變動直接計入損益；以前是按成本與市價孰低法來進行計量，未變現(xiàn)的交易性證券價格上漲不影響損益，而新準則中的規(guī)定，則未變現(xiàn)的交易性證券價格上漲會影響損益?？沙鍪圩C券的價格變動直接計入權益。以前該部分也是按成本與市價孰低法來進行計量的，這一計量方式的改變直接影響期末權益。商譽的減值測試實質是對長期投資價值的減值測試，現(xiàn)行準則中也要求對長期投資是否減值進行判斷，可收回金額低于賬面價值的，直接調整損益。在長期投資未發(fā)生減值的情況下，現(xiàn)行準則對商譽是進行攤銷的，因此會減少利潤，而新準則與現(xiàn)行準則相比，會增加不攤銷的商譽部分的利潤。企業(yè)會計準則第2號－長期股權投資該準則對損益、權益的影響：20《企業(yè)會計準則第3號－投資性房地產》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定在資產負債表中的列示單獨以“投資性房地產”列示在資產負債表上。一般作為固定資產或無形資產進行核算。但對于房地產開發(fā)企業(yè)的意圖出售而暫時出租的開發(fā)產品和用于出租的開發(fā)產品分別作為存貨和其他長期資產列示。后續(xù)計量模式可采用成本模式或公允價值模式：1、選用成本模式時，需要計提折舊、進行攤銷及計提減值，減值一經計提，不得轉回；2、選用公允價值計價時，以期末公允價值為基礎調整其賬面價值，兩者差額計入當期損益。不再計提折舊或進行攤銷。以歷史成本模式進行核算，分別按照原《固定資產》或《無形資產》的規(guī)定進行處理。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第3號－投資性房地產》新會計準21《企業(yè)會計準則第3號－投資性房地產》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行準則規(guī)定計量模式變更對投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變更。從成本模式轉為公允價值模式，視為會計政策變更。已采用公允價值模式計量投資性房地產的，不得再轉為成本模式。原來無相關規(guī)定。轉換及相應處理投資性房地產和其他資產可以相互轉換，其他資產轉換為投資房地產時，公允價值超過原賬面價值的差額全部計入所有者權益。原來無相關規(guī)定。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第3號－投資性房地產》新會計準則22《企業(yè)會計準則第4號－固定資產》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定固定資產的定義不再要求“單位價值較高”。固定資產的特征是：1、為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；2、使用壽命超過一個會計期間。固定資產特征是：1、為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；2、使用年限超過一年；3、單位價值較高特征的有形資產。對固定資產棄置費用的處理確定固定資產成本時，應當考慮棄置費用因素。確定固定資產成本時，不考慮棄置費用因素。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第4號－固定資產》新會計準23《企業(yè)會計準則第4號－固定資產》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定對折舊、方法及預計凈殘值的調整每年至少復核一次。使用壽命預計數(shù)及預計凈殘值與原先估計有差異，就應當進行相應調整。對折舊年限、預計凈殘值及折舊政策的調整全部采用未來適用法。定期復核。一般情況下，預計凈殘值不做調整。若使用壽命預計數(shù)與原先估計數(shù)有重大差異，則應當調整折舊年限。折舊政策的變更采用追溯調整法。固定資產的減值減值一經計提，不得轉回。減值可以轉回，轉回金額不得超過已計提數(shù)。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第4號－固定資產》新會計準24《企業(yè)會計準則第5號－生物資產》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定分類劃分為生產性生物資產、消耗性生物資產和公益性生物資產。對生產性資產不劃分成熟與否。對生產性資產劃分為成熟和未成熟生產性生物資產。折舊方法生產性資產的折舊，可用年限平均法、工作量法、產量法等。取消了年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法，更符合生物資產的特點?？刹捎媚晗奁骄?、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。成本轉結方法消耗性資產可以采用加權平均法、個別計價法、蓄積量比例法、輪伐期年限法等方法，生產性資產收獲農產品時也采用上述方法。沒有此類方法的規(guī)定。會計計量以歷史成本計量為主，但允許企業(yè)采用公允價值對生物資產進行后續(xù)計量。只可以使用歷史成本。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第5號－生物資產》新會計準則25《企業(yè)會計準則第5號－生物資產》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定跌價和減值準備消耗性資產計提的跌價準備可以恢復生產性資產計提的減值不可恢復。消耗性資產的跌價準備和生產性資產的減值準備均不可恢復。天然起源的生物資產以名義金額入賬。無相關規(guī)定。披露內容新增披露要求包括生物資產的數(shù)量，作為負債擔保物的生物資產的賬面價值，以及與生物資產相關的風險情況和管理措施。沒有這些披露內容。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第5號－生物資產》新會計準26《企業(yè)會計準則第6號－無形資產》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定無形資產定義不包括不可辨認無形資產（商譽）。包括可辨認無形資產和不可辨認無形資產（商譽）。商譽商譽不再歸入無形資產。并購產生商譽不再要求攤銷，但每年要進行減值測試。自創(chuàng)商譽等依然不確認。商譽歸入無形資產，商譽的處理方法與其他無形資產一致。自創(chuàng)商譽不確認。無形資產的攤銷方法和年限的確定對使用壽命有限的無形資產，應根據(jù)消耗該無形資產所帶來的未來經濟利益的方式，確定其攤銷方法，無法可靠確定其消耗方式的，按直線法攤銷；使用壽命不確定的無形資產不攤銷。攤銷年限不得超過法律、合同規(guī)定的受益年限的較短者，并且不得超過10年；法律、合同未規(guī)定收益年限的，以不超過10年攤銷。無形資產必須采用直線法攤銷。無形資產攤銷方法和年限的變更至少每年復核一次。若預計使用壽命及未來經濟利益的預期消耗方式發(fā)生了改變，應當改變攤銷期限和攤銷方法。若原使用壽命不確定的無形資產使用壽命已可確定，則需要確定攤銷方法和年限進行攤銷。攤銷年限和方法一經確定，一般不允許變更。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第6號－無形資產》新會27《企業(yè)會計準則第6號－無形資產》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定內部研究開發(fā)項目的支出內部研究開發(fā)項目研究階段的支出計入當期損益。內部研究開發(fā)項目開發(fā)階段支出，確認為無形資產。研究與開發(fā)費用，應于發(fā)生時確認為當期費用。減值無形資產減值一經計提，不得轉回。減值可以轉回，轉回金額不得超過已計提數(shù)。披露要求增加了下列披露要求：1、無形資產使用壽命的判斷依據(jù)和估計情況；2、無形資產攤銷方法；3、已抵押的無形資產賬面價值及其攤銷情況；4、當期確認為費用的研究開發(fā)支出總額。只要求披露無形資產的攤銷年限，期初期末賬面余額及攤銷和變動情況、減值等。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第6號－無形資產》新會計準則28

二、新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異

--合并商譽調整及財務影響合并商譽調整★正商譽攤銷沖回調整在現(xiàn)行準則下，繼續(xù)按照相應的年限攤銷正商譽（中國使用科目為合并價差）；依據(jù)新準則，從2006年12月31日停止正商譽攤銷，消除相關累計攤銷的賬面金額，并相應地調增期初未分配利潤，同時需作減值測試與調整；對財務報告影響：在新準則下，DFL的當期調整增加當期投資收益及凈利潤，當期凈資產增加；以前年度調整增加期初凈資產，并且商譽原值保持不變，見下表當期影響：調整項目現(xiàn)行準則下（百萬）新準則下（百萬）合并正商譽2,9003,100正商譽攤銷（每年）-3000凈資產-3000投資收益-3000

二、新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異

--合并商譽調整及財29二、新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異

--合并商譽調整及財務影響★負商譽調整在現(xiàn)行的準則下不確認負商譽，而是確認資本公積；依據(jù)新準則，在確認負商譽的同時進行全額攤銷，計入當期投資收益；因此DFL應把相關金額從資本公積重分類到負商譽，攤銷影響進入到期初未分配利潤。財務報告影響：負商譽攤銷增加留存收益分類（資本公積與留存收益的重分類），見下表分析：調整項目現(xiàn)行準則下（百萬）新準則下（百萬）合并負商譽0104負商譽攤銷0-104資本公積104-104留存收益0104二、新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異

--合并商譽調整及財務30二、新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異

--開發(fā)成本對財務的影響

案例如中興通訊在2005年發(fā)生了符合遞延條件的開發(fā)費用1。16億元，根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)會計準則，開發(fā)費用于發(fā)生時計入損益，而根據(jù)新準則，可以將其確認為無形資產，導致該企業(yè)2005年度的利潤增加。

二、新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異

--開發(fā)成本對財務的影31《企業(yè)會計準則第7號－非貨幣性資產交換》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定非貨幣性資產交易的分類非貨幣性資產交易分為具有商業(yè)實質的交易和不具有商業(yè)實質的交易，滿足下列條件之一的，非貨幣資產交換具有商業(yè)實質：換入資產的未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面與換出資產不同；換入資產與換出資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。同時考慮交易各方是否存在關聯(lián)方關系。未作分類。換入單項資產的入賬價值的計量若交易滿足：1、該項交換具有商業(yè)實質；2、換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠的計量，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本；若不同時滿足此條件，應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認損益。企業(yè)發(fā)生非貨幣性交易時，應以換出資產的賬面價值，加上應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第7號－非貨幣性資產交換》新會32《企業(yè)會計準則第7號－非貨幣性資產交換》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定換入多項資產的入賬價值的計量非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質，且換入資產的公允價值能夠可靠計量的，應當按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質，或者雖具有商業(yè)實質，但換入資產的公允價值不能可靠計量的，應當按照換入各項資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。非貨幣性交易中，如果同時換入多項資產，應按換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換出資產的賬面價值總額與應支付的相關稅費進行分配，以確定各項換入資產的入賬價值。披露項目1、換入、換出資產的類別2、換入資產成本的確定方式3、換入、換出資產的公允價值以及傳出資產的賬面價值4、非貨幣性資產交換確認的損益。非貨幣性交易中換入、換出資產的類別及其金額。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第7號－非貨幣性資產交33企業(yè)會計準則第7號－非貨幣性資產交換–重大影響在采用公允價值計量的情況下，如果換出資產賬面價值與換入資產公允價值差距大，則差額影響當期損益大，對當期資產結構、所得稅費用、凈利潤及凈資產均會產生很大影響。非貨幣性資產升值時，進行非貨幣性交易可以產生大量收益，是對未反映的升值價值的確認，企業(yè)可借此作為盈余管理的工具，但其所增加的利潤是未實現(xiàn)的沒有現(xiàn)金流支撐的利潤。采用公允價值計量的非貨幣性交易，對公允價值的判斷往往具有不確定性，易成為關聯(lián)方作為操縱利潤的工具企業(yè)會計準則第7號－非貨幣性資產交換–重大影響34《企業(yè)會計準則第8號－資產減值》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定資產減值準備的計提時間和判斷方法在會計期末，企業(yè)應以資產存在的減值跡象作為進行減值測試的必要條件。允許采用其他市場投資回報率作為計算資產預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折線率，并將投資回報率上升作為資產出現(xiàn)減值的判斷標準之一。新增因企業(yè)合并形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存在減值跡象，每年都應當進行減值測試。企業(yè)應定期或至少每年年度終了時檢查各項資產的賬面價值，與資產可收回金額進行比較，來判斷資產是否減值。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第8號－資產減值》新會計35《企業(yè)會計準則第8號－資產減值》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定資產可收回金額的計量方法資產可收回金額應當根據(jù)資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定，同時，對資產的公允價值減去處置費用后的凈額以及資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的計量提供了較為詳細的應用指南。并規(guī)定若企業(yè)按照資產公允價值減處置費用的凈額估計方法仍然無法可靠估計的，應當以未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。引入了資產組的概念，難以估計可收回金額的單項資產應當并入所屬資產組確定可收回金額。對資產組作減值測試時，首先應當認定所有與該資產組相關的總部資產和商譽，將其按照合理和一致的基礎分攤至該資產組分別處理。對總部資產和商譽分攤到相關資產組的方法進行詳細說明，并對減值損失的確認和分攤進行詳細的指南。原可收回金額是指資產的銷售凈價與預期從該資產的持續(xù)使用和使用壽命結束時的處置中形成的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者中的較高者，其中，銷售凈價是指資產的銷售價格減去處置資產所發(fā)生的相關稅費后的余額。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第8號－資產減值》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務36《企業(yè)會計準則第8號－資產減值》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定商譽減值測試商譽的減值測試在準則中單獨進行說明，明確企業(yè)每年至少應當在年度終了進行一次商譽減值測試，而且商譽必須分攤到相關資產組或者資產組組合后才能據(jù)以確定是否應當確認減值損失。商譽的減值測試分為兩步：應當首先對不包括商譽的資產組或者資產組組合進行減值測試，確認相應的減值損失。再對包括商譽的資產組或者資產組組合進行減值測試，減值損失再進行分攤處理。商譽的減值測試并未單獨說明，與其他無形資產的減值測試方法相同。資產減值損失的轉回資產減值損失一經確定，在以后會計期間不得轉回。已經計提減值損失的資產，如果資產價值恢復，則資產減值損失可以轉回。資產減值的列報增加了可收回金額確認方法、假設及其依據(jù)等信息，以及分攤到資產組的商譽占商譽總賬面價值比重重大的以及比重不重大的披露項目。原規(guī)定未涉及新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第8號－資產減值》新會計37《企業(yè)會計準則第8號－資產減值》

資產組的認定－示例

某礦業(yè)企業(yè)自己擁有一條鐵路以支持其采礦生產，該鐵路只能以報廢價值出售，并且該鐵路持續(xù)使用不可能在很大程度上獨立于礦業(yè)企業(yè)的其他資產而產生現(xiàn)金流入。

估計該鐵路的可收回價值是不可能的，因為不能確定鐵路的使用價值，而且其很可能不同于其報廢價值。因此，企業(yè)估計資產組（即整個礦山）的可收回價值?！镀髽I(yè)會計準則第8號－資產減值》

資產組的認定－示例38資產組或資產組組合減值損失的分兩步分攤：第一步，抵減資產組或組合中商譽的賬面價值，即減值損失應優(yōu)先分攤至價值確定比較主觀的資產；第二步，根據(jù)資產組或組合中除商譽外的其他各項資產的賬面價值比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。示例：A企業(yè)在2007年1月1日收購了B企業(yè)80%的權益，B企業(yè)可辨認資產的公允價值為1500萬元。A企業(yè)在其合并財務報表中確認：1）商譽400萬元（1600-80%×1500）；2）B企業(yè)的公允價值為1500萬元的可辨認凈資產；3）少數(shù)股東權益300萬元。假定B企業(yè)的全部資產是產生現(xiàn)金流量的最小組合。2007年末，A企業(yè)確定B企業(yè)的可收回金額為1000萬元，B企業(yè)可辨認資產采用直線法按10年計提折舊，預計凈殘值為0。如何對B企業(yè)進行減值測試？如發(fā)生減值損失，應如何分攤？企業(yè)會計準則第8號－資產減值企業(yè)會計準則第8號－資產減值39表12007年末對B企業(yè)進行資產減值測試如表中計算得，資產組賬面價值調整為1850萬元，可收回金額為1000萬元，判斷存在資產減值損失850萬元，但確認的商譽僅限于A企業(yè)持有B企業(yè)的所有者權益的80%部分，因此實際確認商譽的80%進行減值，先沖減商譽400萬元，再沖減可辨認凈資產350萬元。項目商譽可辨認凈資產合計賬面原值40015001900累計折舊--(150)(150)賬面價值總額40013501750未確認少數(shù)股東權益100-100賬面價值調整50013501850可收回金額1000減值損失850企業(yè)會計準則第8號－資產減值表12007年末對B企業(yè)進行資產減值測試項目商譽可辨40表22007年末對B企業(yè)進行資產減值測試會計處理：①沖減商譽賬面價值借：管理費用400貸：商譽400②資產減值處理借：營業(yè)外支出350貸：相關資產減值準備科目350項目商譽可辨認凈資產合計賬面原值40015001900累計折舊--(150)(150)賬面價值總額40013501750減值損失分攤(400)(350)(750)減值后的賬面價值010001000企業(yè)會計準則第8號－資產減值表22007年末對B企業(yè)進行資產減值測試項41《企業(yè)會計準則第9號－職工薪酬》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定對職工福利費的會計處理不再預提福利費，而是在發(fā)生時直接列入成本費用。按工資總額的14％提取，使用時再沖減計提的福利費。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第9號－職工薪酬》新會計42《企業(yè)會計準則第10號－企業(yè)年金基金》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定范圍規(guī)范了企業(yè)用于支付退休職工養(yǎng)老待遇的企業(yè)補充養(yǎng)老保險基金；以獨立的會計主體對企業(yè)年金的資產、負債、收入、費用和凈資產的會計處理進行了具體規(guī)范；對企業(yè)年金的財務報表列報進行了規(guī)范，并規(guī)定了報表的格式

原無相關規(guī)定新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第10號－企業(yè)年金基金》43《企業(yè)會計準則第11號－股份支付》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定準則規(guī)范的范圍股份支付包括企業(yè)為獲取職工和其他方提供的商品或服務而授予權益性工具或承擔以其為基礎確定的負債的交易。原有獲得其他企業(yè)凈資產的交易適用《企業(yè)合并》準則，獲取金融工具的交易使用《金融工具確認和計量》準則。在會計準則《非貨幣交易》和《債務重組》中規(guī)范了企業(yè)通過股權支付獲取商品等交易，在《企業(yè)合并》中規(guī)范了發(fā)行權益性工具取得其他企業(yè)凈資產的交易。支付方法分為權益結算支付，現(xiàn)金結算支付。沒有明確規(guī)定方法，實務中也沒有統(tǒng)一的做法。價值確定權益結算采用授權日的公允價值計量，現(xiàn)金支付采用承擔負債的公允價值計量。原無相關規(guī)定。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第11號－股份支付》新會計準44《企業(yè)會計準則第11號－股份支付》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定權益結算支付的處理立即行權的，根據(jù)授予的可行權數(shù)量，非立即行權的，根據(jù)估計的行權數(shù)量，計入成本或費用，同時增加資本公積。在行權日按股份面值總額增加股本，按實際行權金額與總面值的差額增加資本公積。企業(yè)應當充分披露本期內授予的權益性工具公允價值的確定方法。原無相關規(guī)定現(xiàn)金結算支付的處理立即行權的，按承擔債務的公允價值計入成本或費用，同時增加負債；非立即行權的，根據(jù)估計行權情況，按照承擔債務的公允價值，將當期取得的服務計入成本或費用，同時增加負債。原無相關規(guī)定新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第11號－股份支付》新會45股份支付示例

-以權益為結算支付2007年1月1日，N公司向其500名職工每名授予100股，當日股份為3元/股。授予的條件是要求職工必須自授予日起在公司工作三年。授予日：借：長期待攤費用150000貸：資本公積150000等待期（2007、2008、2009）借：資產或費用50000貸：長期待攤費用50000股份支付示例

-以權益為結算支付2007年1月1日，N公司向46股份支付示例--以權益為結算支付2007年、2008年、2009年會計期末股份的公允價值發(fā)生變動，應調整公允價值，記入當期損益。如2007年末股份價格為4元，2008年股份價格為3.5元,2009年末股份價格為5元.2007年期末借：費用50000貸：資本公積500002008年期末借：資本公積25000貸：費用250002009年期末行權借：資本公積175000借：費用75000貸：股本250000如果上述的行權條件為業(yè)績達到一定標準，且未得到滿足而未行權，應當沖減長期待攤費用，同時沖減所有者權益。借：資本公積175000貸：長期待攤費用50000貸：費用125000股份支付示例--以權益為結算支付2007年、200847股份支付示例-以現(xiàn)金為結算支付

2005年1月1日，S公司確定公司高級管理人員的獎勵機制為：如果公司達到了定的業(yè)績，公司在三年后支付公司股票價格5萬股價值的現(xiàn)金獎勵，公司現(xiàn)行股票價格為3元/股。授予日：借：長期待攤費用150000貸：負債150000等待期（2007、2008、2009）借：資產或費用50000貸：長期待攤費用50000

2007年、2008年、2009年會計期末股份的公允價值發(fā)生變動，應調整公允價值，記入當期損益。如2007年末股份價格為4元，2008年股份價格為3.5元,2009年末股份價格為5元.2007年期末借：費用50000貸：負債500002008年期末借：負債25000貸：費用25000股份支付示例-以現(xiàn)金為結算支付48股份支付示例-以現(xiàn)金為結算支付2009年期末行權借：負債175000借：費用75000貸：現(xiàn)金250000如果上述的行權條件為業(yè)績達到一定標準，且未得到滿足而未行權，應當沖減長期待攤費用，同時沖減所有者權益。借：負債175000貸：長期待攤費用50000貸：費用125000股份支付示例-以現(xiàn)金為結算支付2009年期末行權49企業(yè)會計準則第11號－股份支付對權益、損益及資產結構等經濟事項的影響：新現(xiàn)行準則最大的差異就是公允價值的使用和其變動計入等待期損益，因此采用新準則以后，發(fā)生股權支付將會減少損益的波動，對等待期損益產生影響。企業(yè)會計準則第11號－股份支付對權益、損益及資產結構等經濟事50《企業(yè)會計準則第12號－債務重組》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定債務人的會計處理1、以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產以及債務轉為資本等方式債務重組的，債務人應將重組債務賬面價值與相關資產的公允價值（分別為實際支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產公允價值和債權人放棄債券而享有股份的公允價值）之間的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益。2、修改其他債務條件的，債務人應當將修改后的債務的公允價值與重組債務的賬面價值之間的差額，確認債務重組利得，計入當期損益。如涉及或有應付金額，且符合或有事項中預計負債的，應確認預計負債，重組債務的賬面價值，與重組后債務的入賬價值與預計負債之和的差額，確認為債務重組利得，計入當期損益。1、以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產以及債務轉為資本等方式債務重組的，債務人應將重組債務賬面價值與相關資產的賬面價值之間的差額，確認為資本公積；2、以修改其他債務條件進行債務重組的，如果重組債務的賬面價值大于將來應付金額，債務人應將重組債務的賬面價值減記至將來應付金額，減記的金額確認為資本公積；如果重組債務的賬面價值等于或小于將來應付金額，債務人不作賬務處理。如果修改后的債務條款涉及或有支出的，債務人應將或有支出包括在將來應付金額中。或有支出實際發(fā)生時，應沖減重組后債務的賬面價值；結清債務時，或有支出如未發(fā)生，應將該或有支出的原估計金額確認未資本公積。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第12號－債務重組》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實51《企業(yè)會計準則第12號－債務重組》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定債權人的會計處理1、債務重組中債權人應當按照換入資產的公允價值作為其換入資產的入賬價值，如以非現(xiàn)金資產清償債務的，以非現(xiàn)金資產的公允價值入賬；債務轉為資本方式的，以債權人應當享有的股份的公允價值確認投資；修改其他條件的，以修改其他債務條件后的債券公允價值入賬。2、債權人應當將相關債權的賬面價值與換入資產的公允價值之間的差額計入債務重組損失（若已計提減值準備的，應先沖減減值準備），計入當期損益。除了以現(xiàn)金清償債務方式，債務重組換入資產的入賬依據(jù)重組的相關債權的賬面價值。以修改其他債務條件進行債務重組。披露信息應披露確認的債務重組利得或損失總額，以及債務重組中轉讓的非現(xiàn)金資產的公允價值，由債權或債務轉成的股份的公允價值和修改債務條件后債務或債權的公允價值。因債務重組而確認的資本公積總額；無須披露公允價值。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第12號－債務重組》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實52企業(yè)會計準則第12號－債務重組1、關于公允價值的取得和應用新的債務重組具體準則充分體現(xiàn)與國際會計準則的趨同，同樣引入了公允價值和現(xiàn)值的概念。但在我國市場未充分發(fā)育的情況下，公允價值的取得和現(xiàn)值的計算在實際操作中可能存在不少問題，大多數(shù)時候，公允價值的確認只能來源于雙方協(xié)商，那么公允的程度就有待提高了；同樣現(xiàn)值利率的取得也會存在具體困難，不能排除某些企業(yè)通過不同價值確認來調節(jié)利潤。2、債務人根據(jù)轉換協(xié)議將應付可轉換公司債券轉為資本，屬于正常情況下的轉換，不能作為債務重組處理。3、債權人未作出讓步的債務重組，是指債務重組后債務人應付金額不小于重組債務的帳面價值。按照我國會計準則，這種債務重組不按債務重組方式處理，企業(yè)會計準則第12號－債務重組1、關于公允價值的取得和應用53三、中國與國際準則的主要差異債務重組案例如ST中華B在2003年經銀監(jiān)會批準，其2002年以前所欠的銀行借款利息3.58億元得到豁免，根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)會計準則——債務重組，債務重組不得確認收益，重組債務的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額被確認為資本公積，而根據(jù)新準則，可以確認債務重組產生的收益。三、中國與國際準則的主要差異債務重組案例54企業(yè)會計準則第12號－債務重組對權益、損益及資產結構等經濟事項的影響：新現(xiàn)行準則最大的差異就是公允價值的使用和債務重組收益計入當期損益，而不是計入權益，因此采用新準則以后，發(fā)生債務重組將會影響當期損益而不是權益。發(fā)生債務重組時，作為債務人是資產和負債同時減少，差額部分計入收益；作為債權人是一項資產的增加而另一項資產的減少，差額部分屬于重組損失。企業(yè)會計準則第12號－債務重組對權益、損益及資產結構等經濟事55《企業(yè)會計準則第13號－或有事項》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行準則規(guī)定預計負債的確認與計量所需支出在一個連續(xù)范圍，且該范圍內的各種結果發(fā)生的可能性相同的，最佳估計數(shù)應當按照該范圍內的中間值確定。且在確定預計負債最佳估計數(shù)時，應該綜合考慮與或有事項有關的風險、不確定性和貨幣時間價值等因素。新增待執(zhí)行合同變成虧損合同的，該虧損合同產生的義務滿足預計負債確認條件的，應確認為預計負債。新增重組中確認預計負債的條件和相關細則。新增在資產負債表日應對預計負債賬面價值進行復核，并進行調整。如果所需支出存在一個金額范圍，則最佳估計數(shù)應按該范圍的上、下限金額的平均數(shù)確定；披露新增披露：1、預計負債的種類、形成原因以及經濟利益流出不確定性的說明。2、預計負債的期初、期末余額和本期變動情況。3、與預計負債相關的預期補償金額和本期已確認的預期補償金額。4、或有負債新增披露其經濟利益流出不確定性的說明。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第13號－或有事項》新會計準則規(guī)定56《企業(yè)會計準則第14號－收入》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定銷售收入收入根據(jù)合同價款確定，但該價款顯失公允時，不能作為收入金額。應當在合同期間內將合同價款與公允價值的差額采用實際利率法攤銷計入各期損益。銷售商品部分與提供勞務部分不能區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能單獨計量的，應全部作為銷售商品處理。銷售收入應按企業(yè)與購貨方簽訂的合同或協(xié)議金額或雙方接受的金額確定。未涉及銷售與勞務不能區(qū)分事項讓渡資產使用權的收入利息收入必須以實際利率計算確定；增加現(xiàn)金股利收入（？）。利息收入以適用利率計算確定；不涉及現(xiàn)金股利收入。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第14號－收入》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或57企業(yè)會計準則第14號－收入本準則變化對權益、損益及資產等的影響短期內推遲了部分企業(yè)確認收入的時間，從而減少了當期損益和權益。長期不影響企業(yè)的損益和權益狀況，但改變企業(yè)的收入結構，減少了銷售商品或提供勞務的收入，增加了利息收入。企業(yè)會計準則第14號－收入本準則變化對權益、損益及資產等的影58《企業(yè)會計準則第15號－建造合同》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定追加資產的建造當與原有資產存在重大差異，造價獨立的，應當作為單項合同處理。沒有涉及。披露要求不再要求披露當期確認的合同收入和合同費用的金額，以及應收賬款中尚未收到的工程進度款。要求披露當期確認的合同收入和合同費用的金額，以及應收賬款中尚未收到的工程進度款。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第15號－建造合同》新會計準則規(guī)定準則59《企業(yè)會計準則第16號－政府補助》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定政府補助的分類政府補助分為與資產相關的政策補助和與收益相關的政府補助。前者指的是企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產的政府補助；后者指除與資產相關的政府補助之外的政府補助。政府補助分為無條件的政府補助和附件條件的政府補助。政府補助的計量政府補助為貨幣性資產的，應當按照受到和應收的金額計量；政府補助為非貨幣性資產的，應當按照公允價值計量，公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。政府補助為現(xiàn)金資產的，按照實際金額計量；若為非貨幣性資產的，按照資產提供方提供的有關憑據(jù)上的金額計量，若無相關憑據(jù)的，按同類或類似資產的市場價格估計的金額加上應支付的相關稅費計量，若同類或類似資產不存在活躍市場的，按接受捐贈資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為入賬價值。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第16號－政府補助》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實60《企業(yè)會計準則第16號－政府補助》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定政府補助的分類政府補助分為與資產相關的政策補助和與收益相關的政府補助。前者指的是企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產的政府補助；后者指除與資產相關的政府補助之外的政府補助。政府補助分為無條件的政府補助和附件條件的政府補助。政府補助的計量政府補助為貨幣性資產的，應當按照受到和應收的金額計量；政府補助為非貨幣性資產的，應當按照公允價值計量，公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。政府補助為現(xiàn)金資產的，按照實際金額計量；若為非貨幣性資產的，按照資產提供方提供的有關憑據(jù)上的金額計量，若無相關憑據(jù)的，按同類或類似資產的市場價格估計的金額加上應支付的相關稅費計量，若同類或類似資產不存在活躍市場的，按接受捐贈資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為入賬價值。政府補助的披露政府補助的種類及金額；計入當期損益的政府補助金額；本期返還的政府補助金額及原因。本期確認的補助收入的金額；本期確認的附條件補助的使用情況。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第16號－政府補助》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實61《企業(yè)會計準則第16號－政府補助》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定政府補助的會計處理與資產相關的政府補助，應當確認為遞延收益，并在相關資產使用壽命內平均分配，計入當期損益，但若以名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益。與收益有關的政府補助，用以補償企業(yè)以后期間的相關費用或損失的，確認為遞延收益，并在確認相關費用的期間，計入當期損益；用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關費用或損失的，計入當期損益。無條件的現(xiàn)金補助，應當在確認補助資產的同時計入當期損益；對于無條件的非現(xiàn)金補助，應在確認補助資產的同時計入資本公積。附條件的補助，應當在確認補助資產的同時計入相應的負債，待以后滿足條件時將相應的負債轉入資本公積（形成資產的金額）或沖減相關資產項目（未形成資產的金額）。政府補助返還的會計處理以確認的政府補助需要返還的，應當作為會計估計變更，分別下列情況處理：存在相關遞延受益的，沖減相關遞延受益賬面余額，超出部分計入當期損益；若不存在相關遞延受益的，計入當期損益。企業(yè)需要返還已收到補助的，應當在確定實際返還時，沖減相關負債。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第16號－政府補助》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實62企業(yè)會計準則第16號－政府補助對權益、損益及資產結構等經濟事項的影響：新現(xiàn)行準則最大的差異就是政府補助計入當期損益，而不是計入權益，因此采用新準則以后，政府補助將會給企業(yè)帶來利潤而不是權益。接受政府補助資產，在獲得了收取政府補助的權利并基本確定能收到時，也可予以確認。這將在一定程度上虛增企業(yè)資產或負債。企業(yè)會計準則第16號－政府補助對權益、損益及資產結構等經濟事63《企業(yè)會計準則第17號－借款費用》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定借款使用的對象符合資本化條件的資產，包括購建的固定資產、需要長時間購建或生產的存貨和投資性房地產。購建的固定資產。占用一般借款的處理允許以一般借款的平均利率予以資本化。只有專門借款才可以資本化，占用一般借款不得資本化。溢、折價攤銷實際利率法。實際利率法或直線法。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第17號－借款費用》新會計準則規(guī)定準64《企業(yè)會計準則第18號－所得稅》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定處理方法取消了應付稅款法，借鑒IFRS規(guī)定，采用資產負債表債務法?？蛇x用應付稅款法或納稅影響會計法，納稅影響會計法又可細分為遞延法和利潤表債務法。計稅原理引入了暫時性差異的概念。在資產負債表債務法下，按以企業(yè)資產、負債的賬面價值與按稅法規(guī)定的計稅基礎之間的差額，計算暫時性差異，根據(jù)其對未來期間應稅金額的影響分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，前者產生遞延所得稅負債，后者產生遞延所得稅資產。在應付稅款法下，當期所得稅費用即為當期的應交所得稅，不確認時間性差異對所得稅的影響金額，所得稅費用與當期會計利潤無法匹配。在納稅影響會計法的遞延法和利潤表債務法下，確認時間性差異對所得稅的影響金額，并將影響金額計入遞延稅款的借方或貸方，同時確認所得稅費用或抵減所得稅費用。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第18號－所得稅》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務65《企業(yè)會計準則第18號－所得稅》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定稅率變動時對遞延稅款的調整在稅率變動時，應對遞延所得稅資產和遞延所得稅負債進行調整，將其影響數(shù)計入當期所得稅費用。在稅率變動時，在遞延法下不需對遞延稅款進行調整，在利潤表債務法下，則需要調整。遞延稅款列報遞延所得稅資產和遞延所得稅負債兩者應分別作為非流動資產和非流動負債在資產負債表中單獨列示。遞延所得稅資產和遞延所得稅負債兩者以抵消后的凈額列示。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第18號－所得稅》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務66所得稅所得稅會計處理方法1、應付稅款法2、納法影響會計法A、遞延法B、債務法所得稅所得稅會計處理方法67所得稅示例:A企業(yè)20×5年應交所得稅3萬元，2005年發(fā)生可抵減時間性差異1萬元，企業(yè)適用所得稅稅率33％。如果A企業(yè)采用應付稅款法，年末進行所得稅會計處理只有一筆會計分錄：借：所得稅30000貸：應交稅款30000對A企業(yè)而言，3萬元的所得稅是必須面對的，采用應付稅款法則一方面反映企業(yè)負債增加3萬元，一方面反映企業(yè)費用增加3萬元。但是，如果采用納稅影響會計法，則在形成應交稅款3萬元負債的同時，還可確認一部分資產的增加，資產負債表上形成增加一項遞延稅款（借項）3300元，而所得稅費用當期只確認了26700元。具體會計處理如下：借：所得稅26700遞延稅款3300貸：應交稅款30000所得稅示例:68三、中國與國際準則的主要差異

--所得稅

資產負債表債務法的優(yōu)點:以資產負債表為導向,不僅注重“流量”的確認計量,而且更加注重“存量”的確認和計量;引入暫時性差異,其內涵與外延都比時間性差異更廣;遞延所得稅資產與遞延所得稅負債的趨勢變動成為公司利潤質量好壞的有用指標.資產負債表債務法的缺點:可被公司利用虛增資產與利潤；核算較復雜。三、中國與國際準則的主要差異

--所得稅

資產負債表債務法的69所得稅－新準則重大變化

要求企業(yè)將根據(jù)應稅暫時性差異計算的未來期間應交的所得稅金額，確認為遞延所得稅負債

資產的帳面價值>計稅基礎---遞延所得稅負債負債的帳面價值<計稅基礎---遞延所得稅負債要求企業(yè)將由于可抵扣暫時性差異、前期轉入的未抵扣虧損和前期轉入的尚可抵減的稅款抵扣等導致的可抵扣未來期間所得稅金額，確認為遞延所得稅資產,并以可能獲得的應稅利潤為限。在稅率變動時，應當對遞延所得稅資產或遞延所得稅負債進行調整。即:資產的帳面價值<計稅基礎---遞延所得稅資產；負債的帳面價值>計稅基礎---遞延所得稅資產在稅率變動時，應當對遞延所得稅資產或遞延所得稅負債進行調整。應交所得稅=應稅利潤*所得稅率遞延所得稅負債/資產=累計暫時性差異*所得稅率所得稅費用=應交所得稅+/(-)遞延所得稅(凈)負債增加/(減少)-/(+)遞延所得稅(凈)資產增加/(減少)所得稅－新準則重大變化要求企業(yè)將根據(jù)應稅暫時性差異計算的未70所得稅－新準則重大變化

對于所確認的遞延所得稅資產，要求在每一個資產負債表日，企業(yè)應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果企業(yè)未來期間不可能獲得足夠的應稅利潤可供抵扣，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。借:所得稅貸:遞延所得稅資產所得稅－新準則重大變化對于所確認的遞延所得稅資產，要求在每71三、中國與國際準則的主要差異

--所得稅所得稅：招商銀行案例上市之前，招行的貸款壞帳準備金按照“一逾兩呆”口徑計提。比例僅為不良貸款的1%。上市時，按照上市公司的標準和國際財務報告標準，對壞帳的計提標準提高到按照五級分類執(zhí)行，貸款呆帳準備急劇上升。三、中國與國際準則的主要差異

--所得稅所得稅：招商銀行案72三、中國與國際準則的主要差異

--所得稅所得稅：招商銀行案例1999-2001年按照應付稅款法計算的稅后利潤分別是2億、6.9億、16.6億按照納稅影響會計法計算的凈利潤分別是4.82億元，8.04億元和14.31億元遞延稅款借項余額分別為19.55億元，20.74億元和18.45億元三、中國與國際準則的主要差異

--所得稅所得稅：招商銀行案73資產負債表項目應稅暫時性差異示例（資產的帳面價值>計稅基礎--》遞延所得稅負債）可抵扣暫時性差異（資產的帳面價值<計稅基礎--》遞延所得稅資產）固定資產1、稅法折舊大于會計折舊形成的差額部分。2、企業(yè)根據(jù)期末公允價值大于賬面價值的部分進行了調整。1、稅法折舊小于會計折舊形成的差額部分。2、企業(yè)根據(jù)期末可回收金額小于賬面價值的部分計提資產減值準備。融資租入固定資產1、根據(jù)最低租賃付款額確認賬面價值小于根據(jù)稅法規(guī)定折舊價值形成的差額部分。2、企業(yè)根據(jù)期末公允價值大于賬面價值的部分進行了調整。1、根據(jù)最低租賃付款額確認賬面價值大于根據(jù)稅法規(guī)定折舊價值形成的差額部分。2、企業(yè)根據(jù)期末可回收金額小于賬面價值的部分計提資產減值準備。投資性房地產1、企業(yè)根據(jù)期末公允價值大于賬面價值的部分進行了調整。1、企業(yè)根據(jù)期末公允價值小于賬面價值的部分進行了調整。2、根據(jù)稅法規(guī)定允許對投資性房產計提折舊的部分。在建工程1、企業(yè)根據(jù)期末公允價值大于賬面價值的部分進行了調整。2、企業(yè)將部分利息資本化造成賬面價值大于計稅基礎的部分。1、企業(yè)根據(jù)期末可收回金額小于賬面價值計提減值準備的部分。無形資產1、企業(yè)根據(jù)期末可收回金額小于賬面價值計提減值準備的部分。資產負債表項目應稅暫時性差異示例可抵扣暫時性差異固定資產1、74《企業(yè)會計準則第19號－外幣折算》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行準則規(guī)定記賬本位幣的確定記賬本位幣，是指企業(yè)經營所處的主要經濟環(huán)境中的貨幣。企業(yè)通常選擇人民幣作為記賬本位幣。企業(yè)應當根據(jù)經營所處的主要經濟環(huán)境選定記賬本位幣，選擇確定記賬本位幣時，應當符合下列條件：（一）該貨幣是主要影響商品和勞務銷售價格的貨幣，通常是商品和勞務銷售價格的計價和結算貨幣；（二）該貨幣是影響商品和勞務所需人工、材料和其他費用的主要貨幣，通常是這些費用的計價和結算貨幣。此外，融資活動獲得的貨幣以及保存從經營活動中收取款項所使用的貨幣，也是企業(yè)選擇記賬本位幣需要考慮的因素。未涉及記賬本位幣的選擇標準。外幣交易匯率的確定外幣交易應在初始確認時采用交易發(fā)生日的即期匯率將外幣交易金額折算為記賬本位幣金額入賬；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日匯率近似的匯率折算，但因匯率波動使得采用該匯率折算不適當時，應當采用交易發(fā)生日的即期匯率計算。將外幣金額折算為記賬本位幣金額時，可以采用外幣業(yè)務發(fā)生時的市場匯率，也可以采用外幣業(yè)務發(fā)生當期期初的市場匯率。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第19號－外幣折算》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行準則規(guī)定75《企業(yè)會計準則第19號－外幣折算》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行準則規(guī)定會計期末外幣交易相關項目的處理按照外幣性項目和外幣非貨幣性項目處理：外幣貨幣性項目，采用資產負債表日即期匯率折算。以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，以公允價值計量的外幣非貨幣性項目，采用公允價值確定日的即期匯率折算。未涉及公允價值計量的外幣非貨幣性項目的折算。利潤表外幣折算匯率的確定利潤表（含比較利潤表）中損益項目應當采用交易發(fā)生日的即期匯率折算；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日匯率近似的匯率折算，但因匯率波動使得采用該匯率折算不適當時，應當采用交易發(fā)生日的即期匯率計算。采用會計期間的平均匯率進行折算，也可以采用報表決算日的市場匯率進行折算（但要在附注中披露）。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第19號－外幣折算》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行準則規(guī)定76《企業(yè)會計準則第19號－外幣折算》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行準則規(guī)定惡性通貨膨脹經濟中的境外經營的財務報表折算首先對資產負債表運用一般物價指數(shù)予以重述，對利潤表項目運用一般物價指數(shù)變動予以重述；然后再按照最近資產負債表日的即期匯率進行折算。境外經營不再處于惡性通貨膨脹中時，停止重述；按照停止之日的價格水平重述的財務報表進行折算。未涉及。處置境外經營的會計處理需將已列入所有者權益的外幣報表折算差額中與該境外經營相關的部分，自所有者權益項目中轉入處置當期損益。未涉及。外幣折算的披露新增：采用近似匯率的，近似匯率的確定方法；處置境外經營對外幣財務報表折算差額的影響。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第19號－外幣折算》新會計準則規(guī)定現(xiàn)行準則規(guī)77企業(yè)會計準則第19號－外幣折算本準則對權益、損益及資產結構等經濟事項的影響：1、新準則將少數(shù)股東權益列入從負債與權益之間，調入權益，合并報表中所有與少數(shù)股東相關的權益均納入“少數(shù)股東權益”科目，其他權益科目內容，包括外幣報表折算差額反映的都是大股東的權益，權益反映更加清晰。

2、對境外經營進行處置時，將已列入外幣報表折算差額中的相關部分自所有者權益中轉入當期損益，因此若會計期內有境外經營處置業(yè)務的，與新準則實施前相比，會對當期損益有影響。企業(yè)會計準則第19號－外幣折算本準則對權益、損益及資產結構等78《企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實務或現(xiàn)行準則規(guī)定合并范圍明確規(guī)定不包括合營企業(yè)的合并《企業(yè)會計制度》規(guī)定應將合營企業(yè)納入合并范圍，按照比例合并方法對合營企業(yè)的資產、負債、收入、費用、利潤等予以合并。合并方法分為“同一控制下的合并”采用的“權益結合法”，和“非同一控制下的合并”采用的“購買法”。明確了權益結合法的適用范圍。原有規(guī)定傾向于購買法，但實務中所有上市公司都采用了權益結合法進行會計處理。商譽處理購買法下產生的商譽，計提減值準備，但不計提折舊或攤銷。沒有類似規(guī)定。新會計準則與現(xiàn)行會計準則主要差異《企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并》新會計準則規(guī)定準則發(fā)布前實79企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。判斷同一控制下的企業(yè)合并，應當遵循實質重于形式原則。例如：母公司將全資子公司的凈資產轉移至母公司并注銷子公司；母公司將其擁有的對一個子公司的權益轉移至另一子公司等。一般情況下，同一企業(yè)集團內部各子公司之間、母子公司之間的合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。從廣義上來講,同屬國家國有資產監(jiān)督管理部門管理的國有企業(yè)之間的購并均屬于同一控制下的企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并具有以下特點：（1）從最終實施控制方的角度來看，其所能夠實施控制的凈資產，沒有發(fā)生變化，原則上應保持其賬面價值不變；（2）由于該類合并發(fā)生于關聯(lián)方之間，交易作價往往不公允，很難以雙方議定的價格作為核算基礎，容易產生利潤操縱。企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并80企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并非控制下的企業(yè)合并，指參與合并的企業(yè)在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制不存在。購買方，指在企業(yè)合并中取得對被購買方控制權或凈資產的一方。購買方的確定，應當結合企業(yè)合并合同、協(xié)議等規(guī)定，遵循實質重于形式原則。非控制下企業(yè)合并具有以下特點：（1）是非關聯(lián)的企業(yè)之間進行的合并；（2）以市價為基礎，交易對價相對公平合理。企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并非控制下的企業(yè)合并，指參與合并81企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并企業(yè)合并會計處理的基本原則

同一控制下的企業(yè)合并，原則上應按照權益結合法的會計處理方法進行。非控制下的企業(yè)合并，原則上應按照購買法的會計處理方法進行。對于母公司或集團內一個子公司自另一子公司的少數(shù)股東手中購買其擁有的全部或部分少數(shù)股權的情況，要求按照購買法的原則進行處理。企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并企業(yè)合并會計處理的基本原則82企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并兩種方法比較購買法—基于企業(yè)合并是一個企業(yè)取得其他企業(yè)凈資產的一項交易，與企業(yè)購置普通資產的交易基本相同；股權聯(lián)合法—基于企業(yè)并購不是一個企業(yè)購進另一個或另幾個企業(yè)的凈資產的交易行為，而是兩個或兩個以上經營主體經濟資源的聯(lián)合。該方法將被合并企業(yè)于合并當期的收益及以前期間的留存收益直接納入合并企業(yè)的報表，給操縱利潤留下了很大的空間，降低了會計信息的可靠性。企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并兩種方法比較83企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并項目購買法股權聯(lián)合法入帳基礎公允價值原賬面價值是否確認商譽√╳是否合并并購前的未分配利潤╳√是否合并并購前的盈余公積╳√對并購后利潤的影響√√對并購中發(fā)生的直接費用處理計入收購成本期間費用企業(yè)會計準則第20號－企業(yè)合并項目購買法股權聯(lián)合法入帳基礎公84同一控制下的企業(yè)合并示例：（1）A、B公司同為C公司控制下的子公司，20X4年9月1日A公司以現(xiàn)金600萬元的對價收購了B公司100％的股權。20X4年8月31日，A、B兩公司的資產負債表數(shù)據(jù)如下：（單位：萬元）A公司B公司（公允價值）現(xiàn)金502020應收賬款450180150存貨300200180固定資產凈值1000300400短期借款500200200所有者權益1300500550則，9月1日A公司的會計處理：借：長期投資――長期股權投資500資本公積或留存收益100貸：銀行存款600同一控制下的企業(yè)合并85非同一控制下的企業(yè)合并一次交易示例：D公司以公允價值為1500萬元、賬面價值為950萬元的資產作為對價對E公司進行吸收合并，購買日E公司持有資產的情況如下：賬面價值公允價值固定資產600850長期投資550650長期借款350350凈資產800